SB.2009.00070

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2009.00070

24. August 2009Deutsch11 min

(URT.2009.11855)

Eintreten gestützt auf Rechtsweggarantie (E. 1). Das Verwaltungsgericht prüft den Entscheid der Finanzdirektion auf Rechtsverletzung, einschliesslich der rechtsverletzenden Ermessensausübung (E. 2.1). Anders als bei der Beschwerde gegen Entscheide der Steuerrekurskommissionen besteht bei der Beschwerde gegen Entscheide der Finanzdirektion kein Novenausschluss, weil das Verwaltungsgericht hier als einziges Gericht amtet (E. 2.2). Die Finanzdirektion hat bei der Beurteilung von Steuererlassen dieselben Befugnisse wie die Steuerbehörden beim Einschätzungsverfahren. Sie hat infolgedessen nicht nur alle Sachverhalts- und Rechtsmängel von Erlassentscheiden der Gemeindesteuerämter frei zu beurteilen, sondern muss diese auch auf Angemessenheit überprüfen (E. 3). Voraussetzungen für die Gewährung eines Steuererlasses (E. 4.1 und 4.2). Die Sache ist an die Finanzdirektion zurückzuweisen, da sie die Ermessensausübung des Steueramts nicht auf Angemessenheit hin überprüft hat. Insbesondere hat sie nicht erläutert, wie der Beschwerdeführer, dessen Einkünfte gerade für die Deckung des Existenzminimums ausreichen, die monatlichen Ratenzahlungen an das Steueramt entrichten solle (E. 4.3). Im Übrigen verletzte auch der Entscheid des Steueramts die Begründungspflicht (E. 5). Kostenauflage (E. 6). Rechtsmittel (E. 7). Rückweisung.

Sachverhalt

Das Steueramt der Stadt B wies am 2. April 2009 das

Gesuch von A um Erlass der noch ausstehenden Staats- und Gemeindesteuern 2006

von Fr. 2'651.80 (sowie sinngemäss der Steuern 2005 von Fr. 401.60)

ab.

Erwägungen

II.

Den hiergegen gerichteten Rekurs von A wies die

Finanzdirektion am 27. Mai 2009 ab. Sie erwog, das Steueramt habe bei der

Verweigerung des Steuererlasses sein Ermessen nicht unter sachfremden

Gesichtspunkten oder in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt und

daher nicht missbraucht.

III.

Mit Beschwerde vom 25. Juni 2009 beantragte A dem

Verwaltungsgericht, es seien ihm die ausstehenden Staats- und Gemeindesteuern

2005.

und 2006 von Fr. 401.60 bzw. Fr. 2'651.80 zu erlassen.

Die Finanzdirektion und die Stadt B schlossen auf

Abweisung der Beschwerde.

Der Einzelrichter überwies die Akten der 2. Kammer.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Gemäss der seit 1. Januar 2009 zu gewährleistenden

Rechtsweggarantie (Art. 29a der Bundesverfassung vom 18. April 1999

[BV]; Art. 130 Abs. 3 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni

2005.

[BGG]) hat jede Person bei Rechtsstreitigkeiten Anspruch auf Beurteilung

durch eine richterliche Behörde, welche die Streitigkeit unter rechtlichen und

tatsächlichen Gesichtspunkten umfassend überprüfen kann. Da die Finanzdirektion

als verwaltungsinterne Rechtsmittelinstanz die Anforderungen an eine

richterliche Behörde im Sinn von Art. 29a BV nicht erfüllt, hat das Verwaltungsgericht

– entgegen den Bestimmungen von § 185 Abs. 3 und § 186

Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) – auf Beschwerden

gegen Erlassentscheide der Finanzdirektion einzutreten, die nach dem

1.

Januar 2009 gefällt worden sind (vgl. auch Beschluss des Regierungsrats

vom 9. Dezember 2008 "Verwirklichung der Rechtsweggarantie

(Art. 291 BV) im Verwaltungsverfahren per 1. Januar 2009, Weisung an

die Behörden", Kap. B, Ziff. 5).

Auf die Beschwerde ist

demzufolge einzutreten.

2.

2.1

Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht können laut § 153

Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden. Dem Gericht ist es indessen verwehrt, das von der

Finanzdirektion in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf

Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der

Finanzdirektion zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts

erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, insbesondere

auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

2.2

Anders als bei der Beschwerde gegen Entscheide der

Steuerrekurskommissionen, die erste gerichtliche Instanzen sind, rechtfertigt

sich bei der Beschwerde gegen Entscheide der Finanzdirektion kein

Novenausschluss, weil das Verwaltungsgericht hier als einziges Gericht amtet.

Infolgedessen sind bis zum Ablauf der Beschwerdefrist neue tatsächliche Behauptungen

und Beweismittel zulässig.

3.

Im Rekursverfahren vor Finanzdirektion gelten nach § 185

Abs. 2 und § 186 Abs. 2 StG die Bestimmungen über das Rekursverfahren

bei Einschätzungen (§§ 147 ff. StG) sinngemäss. Laut § 148

Abs. 3 StG stehen der Finanzdirektion somit dieselben

Befugnisse zu wie den Steuerbehörden im Einschätzungsverfahren.

Die Finanzdirektion hat infolgedessen nicht

nur alle Sachverhalts- und Rechtsmängel von Erlassentscheiden der Gemeindesteuerämter

frei zu beurteilen, sondern sie hat diese auch auf Angemessenheit hin zu

überprüfen. Sie darf (und muss) somit ihr Ermessen an die Stelle des Ermessens

der Gemeindesteuerämter setzen (vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan

Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Steuergesetz,

2.

A., Zürich 2006, § 147 N. 32 ff.). Angesichts

des nunmehr möglichen Weiterzugs der Rekursentscheide mit Beschwerde an das

Verwaltungsgericht ist keine Notwendigkeit der Finanzdirektion mehr

ersichtlich, ihre Überprüfungsbefugnis entsprechend derjenigen des

Verwaltungsgerichts auf Rechtsverletzungen einzuschränken. Sie hat somit die

Erlassentscheide auch auf Angemessenheit hin zu überprüfen.

4.

4.1

Steuerpflichtigen, deren Leistungsfähigkeit durch besondere Verhältnisse,

wie aussergewöhnliche Belastung durch den Unterhalt der Familie, andauernde

Arbeitslosigkeit oder Krankheit, Unglücksfälle, Verarmung, Erwerbsunfähigkeit

oder andere Umstände beeinträchtigt ist, können Steuern gestützt auf § 183

StG ganz oder teilweise erlassen werden.

Ob bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen ein

Anspruch auf Steuererlass besteht oder nicht (bejahend Martin Zweifel/Hugo

Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Zürich 2008, § 31

N. 3 und 8; verneinend BGr, 27. Juni 2008,2D_63/2008, E. 2.2,

www.bger.ch; BGE 122 I 373 E. 1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 183

N. 5), kann letztlich offengelassen werden. Denn die Erlassbehörde der

Gemeinde (§ 184 StG) muss bei der Beurteilung, ob die Erlassvoraussetzungen

– Beeinträchtigung der Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen durch besondere

Verhältnisse – im Einzelfall erfüllt sind, ohnehin der Natur der Sache

entsprechend über ein (pflichtgemäss auszuübendes) Ermessen verfügen (vgl.

Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des schweizerischen Steuerrechts,

6.

A., Zürich 2002, S. 348; Michael Beusch in: Martin Zweifel/Peter

Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. A.,

Basel 2008, Art. 167 DBG N. 8).

4.2

Mit einem Steuererlass verzichtet das Gemeinwesen auf einen ihm zustehenden

Anspruch. Ziel und Zweck des Steuererlasses ist es, zu einer langfristigen und

dauernden Sanierung der wirtschaftlichen Lage der steuerpflichtigen Person

beizutragen. Bestimmungsgemäss hat er demzufolge der steuerpflichtigen Person

selbst und nicht ihren Gläubigern zugute zu kommen. Aus Gründen der

rechtsgleichen Behandlung der Steuerpflichtigen (Art. 8 BV) darf ein

Steuererlass nur in seltenen Ausnahmefällen und unter bestimmten

Voraussetzungen gewährt werden.

Der Steuererlass setzt die

Beeinträchtigung der Leistungsfähigkeit durch besondere Verhältnisse, also eine

Notlage des Steuerpflichtigen, voraus (Ziff. 2 der Weisung der

Finanzdirektion vom 2. Juli 2002 über Erlass und Abschreibung von Staats-

und Gemeindesteuern, Nr. 34/010 [Weisung Steuererlass]). Eine solche liegt

vor, wenn der geschuldete Betrag in einem Missverhältnis zur finanziellen

Leistungsfähigkeit des Gesuchstellers steht und trotz Einschränkung der

Lebenshaltungskosten auf das Existenzminimum in absehbarer Zeit nicht

vollumfänglich beglichen werden kann (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 183

N. 23). Massgebend ist die gesamte wirtschaftliche Lage des Gesuchstellers

im Zeitpunkt der Behandlung des Gesuchs (BGr, 30. April 1975, ASA 44,

618), d.h. im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht im Zeitpunkt der

Fällung des Entscheids, wobei auch der zukünftigen Entwicklung Rechnung zu tragen

ist.

4.3

Nach den

Feststellungen der Finanzdirektion reichen die monatlichen Einkünfte des seit

Februar 2009 arbeitslosen Beschwerdeführers gerade aus, um das

betreibungsrechtliche Existenzminimum zu decken. Nach Auffassung der Direktion

könne einerseits nicht von einer andauernden Arbeitslosigkeit ausgegangen

werden und sei davon auszugehen, dass er "mittelfristig" wieder ein

Erwerbseinkommen erzielen werde. Anderseits sei dem finanziellen Engpass mit

Ratenzahlungen der Steuern Rechnung zu tragen, wozu sich das Steueramt der

Stadt B bereits einverstanden erklärt habe.

Die Finanzdirektion hat sich unter Verweis auf die

"vorliegenden Verhältnisse" lediglich mit der Feststellung begnügt,

die Verweigerung des Steuererlasses durch das Steueramt der Stadt B erweise

sich weder als sachwidrig noch als unvernünftig. Sie hat folglich die Ermessensausübung

des Steueramts nicht auf Angemessenheit hin überprüft. Insbesondere hat sie

nicht erläutert, aus welchen Mitteln der Beschwerdeführer, dessen Einkünfte

gerade für das Existenzminimum ausreichen, die vom Steueramt auf monatlich

Fr. 400.- festgelegten Raten entrichten solle. Sie hat somit ihre

Überprüfungsbefugnis zu Unrecht auf die Kontrolle des Ermessensmissbrauchs

eingeschränkt und infolgedessen die gesetzlichen Vorschriften von § 147

Abs. 3 und § 148 Abs. 3 StG sowie den Anspruch auf

rechtliches Gehör von Art. 29 Abs. 2 BV verletzt.

Die Sache ist deshalb an die Finanzdirektion

zurückzuweisen, damit sie das Erlassgesuch mit voller Kognition überprüfe.

5.

5.1

Im Übrigen

wäre die Sache auch wegen Verletzung der Begründungspflicht durch das Steueramt

der Stadt B zurückzuweisen:

Steuererlassentscheide sind nach § 126 Abs. 1

StG und Ziff. 36 Satz 2 der Weisung Steuererlass dem Gesuchsteller

mit Begründung schriftlich mitzuteilen. Die Begründung ist jedenfalls so

abzufassen, dass der betroffene Gesuchsteller dadurch in die Lage versetzt

wird, die Tragweite der Entscheidung zu erkennen und die Überlegungen, welche

das Gemeindesteueramt seiner Entscheidung zugrunde gelegt hat, nachzuvollziehen

(vgl. BGE 119 Ia 264 E. 4d; BGE 121 I 54 E. 2c). Auf diese Weise soll

er beurteilen können, ob und mit welchen Argumenten er den Entscheid auf dem

Rechtsmittelweg weiterziehen will. Schliesslich ermöglicht die Begründung der

Finanzdirektion und dem Verwaltungsgericht die Überprüfung der angefochtenen

Entscheidung. Das Steueramt muss sich nicht mit allen Parteistandpunkten

einlässlich auseinandersetzen und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich

widerlegen. Es kann sich auf die für die Verfügung bzw. den Entscheid

wesentlichen Gesichtspunkte beschränken (vgl. BGE 117 Ib 64 E. 4; BGE 121

I 54 E. 2c). Dass bei Verfügungen im Bereich der Massenverwaltung, etwa

bei Veranlagungsverfügungen, standardisierte Begründungen und die Angabe von

Abweichungen zur Steuererklärung genügen können, gilt nicht für Entscheide im

Steuererlassverfahren. Deren Begründung hat neben der für die Zuständigkeit der

Erlassbehörde unerlässlichen Angabe des vom Erlassgesuch betroffenen

Steuerbetrags insbesondere auch darzulegen, dass und inwiefern im Einzelnen die

Voraussetzungen eines Steuererlasses erfüllt sind oder nicht.

5.2

Das

Verwaltungsgericht ist nicht in der Lage, den Erlassentscheid des Steueramts

der Stadt B vom 2. April 2009 nachzuvollziehen und zu überprüfen. Denn

dieser erhält lediglich allgemeine Darlegungen zu den Voraussetzungen eines

Steuererlasses, nicht aber Ausführungen, aus denen hervorginge, aus welchen rechtlichen

oder tatsächlichen Gründen dem Beschwerdeführer der nachgesuchte Erlass

verweigert worden ist.

Es liegt im Ermessen der Finanzdirektion, ob sie aus

diesem Grund die Sache ihrerseits gestützt auf § 149 Abs. 3 StG an

das Steueramt der Stadt B zur Ausfällung eines gehörig begründeten

Erlassentscheids zurückweisen will.

Die vorstehenden Erwägungen führen zur teilweisen

Gutheissung der Beschwerde.

6.

Angesichts der festgestellten schwerwiegenden

Verfahrensmängel rechtfertigt es sich, die Kosten vollumfänglich der Beschwerdegegnerin

aufzuerlegen (vgl. § 151 Abs. 3 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG).

7.

Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten

an das Bundesgericht ist in Steuererlassfällen ausdrücklich ausgeschlossen

(Art. 83 lit. m BGG). Da das Gesetz nach Ansicht des Bundesgerichts

keinen unbedingten Rechtsanspruch auf Erlass der Steuer gewährt, steht auch die

subsidiäre Verfassungsbeschwerde nicht zur Verfügung (BGr, 27. Juni 2008,

2D_63/2008, www.bger.ch), es sei denn, es werde die Verletzung verfassungsrechtlicher

Verfahrensgarantien gerügt. Nach der Regelung in Art. 90 ff. BGG sind

letztinstanzliche kantonale Rückweisungsentscheide, die der unteren Instanz

einen Entscheidungsspielraum belassen, als Zwischenentscheide im Sinn von Art. 93

BGG zu qualifizieren (BGE 134 II 124 E. 1.3). Sie sind daher vor

Bundesgericht nur direkt anfechtbar, wenn sie einen nicht wieder gutzumachenden

Nachteil bewirken können (lit. a) oder wenn die Gutheissung der Beschwerde

sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an

Zeit oder Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde (lit. b).

Demgemäss entscheidet die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zum Neuentscheid im Sinn

der Erwägungen an die Finanzdirektion zurückgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 80.-- Zustellungskosten,

Fr. 1'080.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.

4.

Mitteilung

an…