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Entscheid

SB.2010.00038

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2010.00038

22. September 2010Deutsch12 min

(URT.2010.12635)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

A kaufte Anfang 1998 das Grundstück C-Strasse 01 in B (GBBl. 02,

Kat.-Nr. 03), zu einem Preis von Fr. …. Im Jahr 2006 liess sie das

sich darauf befindende Gebäude abbrechen und ein Mehrfamilienhaus erstellen. In

den Jahren 2007 und 2008 veräusserte sie die einzelnen

Stockwerkeigentumsanteile an verschiedene Käufer.

Aufgrund einer provisorischen Aufstellung

der Baukosten durch A erstellte der Leiter des Gemeindesteueramts B für die

ersten vier Handänderungen eine Berechnung der mutmasslichen

Grundstückgewinnsteuer. Nachdem sie trotz Mahnungen weder Steuererklärungen

noch andere Unterlagen eingereicht hatte, nahm die Grundsteuerbehörde der

Gemeinde B am 7. Mai 2009 eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen

im Sinn von § 139 Abs. 2 in Verbindung mit § 206 des

Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) vor und setzte die

Grundstückgewinnsteuer auf insgesamt Fr. … fest. Die Rechtsmittelbelehrung

lautete wie folgt: "Gegen diesen Veranlagungsentscheid kann innert 30

Tagen nach Zustellung bei der Grundsteuerbehörde B schriftlich Einsprache

erhoben werden. Eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen kann nur wegen

offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Diese Einsprache ist zu

begründen und muss allfällige Beweismittel nennen."

Mit der hiergegen erhobenen Einsprache vom

21. Juni 2009 reichte die Pflichtige keine weiteren Unterlagen ein. Sie

erklärte aber, der effektive Bauaufwand übersteige die ursprünglich

eingereichte Schätzung in erheblichem Umfang und eine vollständige Abrechnung

einschliesslich aller Belege werde in Kürze nachgereicht. Die Grundsteuerbehörde

trat am 26. August 2009 mangels Nachholens der unterlassenen

Mitwirkungshandlung auf das Rechtsmittel nicht ein.

Erwägungen

II.

Dagegen erhob die Pflichtige am 9./12. Oktober

2009.

Rekurs und reichte der Steuerrekurskommission III diverse Unterlagen aus

den Jahren 2006 bis 2008 betreffend die Verkäufe der

Stockwerkeigentumseinheiten ein. Am 10. Februar 2010 hiess die

Steuerrekurskommission III den Rekurs teilweise gut, hob die

Einspracheentscheide auf und wies die Sache zur materiellen Behandlung in das

Einspracheverfahren zurück. Sie erwog, die Vorinstanz habe es versäumt, beim

Einschätzungsentscheid vom 7. Mai 2009 in der Rechtsmittelbelehrung den

Hinweis auf die Folgen einer ungenügenden Begründung des Rechtsmittels anzubringen,

wie es nach der Rechtsprechung erforderlich sei. Damit sei das rechtliche Gehör

der Pflichtigen verletzt worden, womit ein bedeutsamer Verfahrensmangel

vorliege, welcher von der Rekurskommission nicht geheilt werden könne. Für den

Neuentscheid sei auf die aktuelle Aktenlage mit den neu eingereichten

Unterlagen abzustellen und zu prüfen, ob die Ermessenseinschätzung

offensichtlich unrichtig vorgenommen worden sei.

Die Kosten des Rekursverfahrens von

insgesamt Fr. … wurden der Pflichtigen trotz ihres teilweisen Obsiegens

vollumfänglich auferlegt.

III.

Mit Beschwerde vom 19. März 2010

beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht, es seien die Kosten des

Rekursverfahrens der Grundsteuerbehörde aufzuerlegen.

Die Grundsteuerbehörde B reichte keine Beschwerdeantwort

ein und die Steuerrekurskommission III verzichtete auf eine Vernehmlassung.

Der Einzelrichter zieht in Erwägung:

1.

1.1

Die Kosten

des Verfahrens vor der Rekurskommission werden laut § 151 Abs. 1 StG

der unterliegenden Partei auferlegt; wird der Rekurs teilweise gutgeheissen,

werden sie anteilsmässig aufgeteilt. Auch wenn die Kostentragung grundsätzlich

nach dem Erfolgsprinzip – also nach Massgabe des Unterliegens – erfolgt, kommt

doch ausnahmsweise das Verursacherprinzip zum Tragen: Dem obsiegenden

Rekurrenten werden die Kosten ganz oder teilweise auferlegt, wenn er bei

pflichtgemässem Verhalten schon im Einschätzungs- bzw. Veranlagungsverfahren

oder im Einspracheverfahren zu seinem Recht gekommen wäre. Dies ist dann der

Fall, wenn der Rekurrent durch Nichterfüllung von Verfahrenspflichten oder

durch Nichtausübung von Verfahrensrechten schuldhaft dazu beigetragen hat, dass

im früheren Verfahren zu seinen Ungunsten entschieden wurde (RB 1957 Nr. 46;

Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum

harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 151

N 11 und 16).

1.2

Die

Rekurskommission hat der teilweise obsiegenden Pflichtigen die Verfahrenskosten

vollumfänglich auferlegt, weil sie ihrer Auffassung nach bereits im

Einspracheverfahren in der Lage gewesen wäre, die aus den Jahren 2006 bis 2008

datierten Belege einzureichen. Sie verweist dabei auf Art. 151 Abs. 1

StG, meinte wohl aber Art. 151 Abs. 2 StG.

2.

2.1

Eine Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen

nimmt die kommunale Veranlagungsbehörde entsprechend § 139 Abs. 2 StG

in Verbindung mit § 206 StG dann vor, wenn der Steuerpflichtige trotz

Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt hat oder der Grundstückgewinn

mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden kann.

2.2

Der für

die Besteuerung massgebliche Sachverhalt und die rechtlichen Verhältnisse hat

die Steuerbehörde zusammen mit dem Steuerpflichtigen von Amts wegen

festzustellen. Dies führt im Ergebnis zu einer Relativierung der

Untersuchungsmaxime (Martin Zweifel in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.],

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz über die

Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG), 2. A.,

Basel 2002, Art. 46 N 3 ff.; RB 1987 Nr. 35, mit Hinweisen). Im

Steuerrecht hat sich dabei die allgemeine Beweislastregel herausgebildet, dass

die Steuerbehörde die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen nachzuweisen

hat, der Steuerpflichtige dagegen jene Tatsachen, welche die Steuerschuld

mindern oder aufheben (vgl. VGr, 18. März 2009, SB.2008.00087,

www.vgrzh.ch; BGr, 23. Februar 1993, ASA 62 [1993/94] S. 720 E. 5b;

BGE 121 II 257 E. 4c/aa; RB 1987 Nr. 35).

2.3

Gemäss § 226

StG hat der Steuerpflichtige dem Gemeindesteueramt innert 30 Tagen nach der

Handänderung eine Steuererklärung einzureichen. Diese hat grundsätzlich vollständig

zu sein (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 133 N 24). Zur Ermittlung

des Grundstückgewinns abzuziehende Aufwendungen im Sinn von § 221 StG

müssen in der Regel durch quittierte Rechnungen oder andere Zahlungsbelege nachgewiesen

werden. Sind einschlägige Forderungen noch nicht fällig oder beglichen, so

können sie trotz fehlenden Zahlungsnachweises als dargetan betrachtet und

angerechnet werden, wenn ernsthaft mit der Bezahlung dieser Schulden zu rechnen

ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 221 N 20; RB 1983 Nr. 65). Zu

beachten gilt, dass der Steuerpflichtige die Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer

nicht mit dem Hinweis darauf hinauszögern kann, er könne den Nachweis für

anrechenbare Aufwendungen im Augenblick noch nicht erbringen (Richner/Frei/ Kaufmann/Meuter,

§ 221 N. 23). Versäumt es der Steuerpflichtige, seine Mitwirkungspflicht

betreffend Aufwendungen auszuüben, so hat eine entsprechende Anrechnung

zu unterbleiben (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 226 N 2 ff.; RB

1982.

Nr. 95).

3.

3.1

Die Beschwerdegegnerin hat vorliegend am 20. September 2007, am 28. Januar

2008.

und am 12. Januar 2009 drei Mahnungen zur Einreichung der

Steuererklärungen für die Handänderungen im Jahr 2007 erlassen. Am 12. Februar

2008.

hat die Pflichtige schriftlich um Ermittlung der Grundstückgewinnsteuer

für den Verkauf der letzten zwei Wohnungen zuhanden des Notariats ersucht.

Zudem hat sie die Verlängerung der Abgabefrist für die Steuererklärungen bis

zum 30. Juni 2008 beantragt. Nachdem die ihr erstreckte Frist unbenutzt

verstrichen war, hat sie der Steuerkommissär am 24. November 2008 und am

12.

Januar 2009 zur Einreichung der Steuererklärungen für die

Handänderungen vom Jahr 2008 gemahnt. Nachdem auch diese Mahnungen erfolglos

blieben, ist am 7. Mai 2009 eine Einschätzung nach pflichtgemässem

Ermessen ergangen. Unterlagen für die fragliche Besteuerung hat die Pflichtige

schliesslich im Rekursverfahren ins Recht gereicht, allerdings nur solche aus

den Jahren 2006 bis 2008. Nach Ansicht der Vorinstanz sei daher unerklärlich,

weshalb die Pflichtige nicht bereits zusammen mit der Einsprache vom 21. Juni

2009.

eine Steuererklärung samt diesen Belegen eingereicht habe.

3.2

In ihrer Beschwerdeschrift behauptet die Pflichtige nicht, es sei ihr

nicht früher möglich gewesen, die besagten Unterlagen vorzulegen. Nur hätte

dies demselben Aktenstand entsprochen, welchen sie der Beschwerdegegnerin

bereits Ende 2008 angeboten habe und von dieser wiederholt abgelehnt worden

sei. Zudem bestätigt sie, mehrmals gemahnt worden zu sein. Inhaltlich sei sie

jedoch stets aufgefordert worden, die Steuererklärung nur "vollständig und

lückenlos" einzureichen. Dies sei ihr auch anlässlich von diversen mündlichen

Gesprächen mit dem Steuersekretär bestätigt worden und man habe ihr deshalb geraten,

sie solle so lange damit zuwarten, bis alle Rechnungen beisammen wären. Während

der Rekursfrist habe sie bereits Kenntnis von zwei weiteren Rechnungen gehabt,

die aber noch beim Architekten zur Prüfung gelegen hätten. Daher habe sie sich

entschieden, die vorläufige Steuererklärung dennoch – ohne diese beiden

Rechnungen – einzureichen, da sie sich gezwungen sah, ihre Rechte entgegen der

Empfehlung der Steuergemeinde B auch mit einer unvollständigen Steuererklärung

zu wahren, und ein weiteres Zuwarten zum Verlust des Rekursrechts geführt

hätte. Am 15. März 2010 habe sie die neuen Rechnungen vom 22. Januar

2010.

(Kanalisationsanschlussgebühren) und vom 26. Juni 2009 (Schlussabrechnungen

Strom und Wasser) der Beschwerdegegnerin nachgereicht. Dies zeige eindeutig,

dass sie im Zeitpunkt der Einsprache nicht in der Lage gewesen sei, eine

"vollständige und lückenlose" Steuererklärung einzureichen. Diese

nachgereichten Rechnungen seien sodann wesentlich hinsichtlich der Berechnung

der Grundstückgewinnsteuer. Zudem weist die Pflichtige darauf hin, dass die

Endabrechnung des Architekten betreffend Mängelbehebung immer noch ausstehend

sei, weshalb noch weitere Kosten anfallen könnten.

Nachdem sich die Beschwerdegegnerin und die

Vorinstanz zu einer Antwort nicht vernehmen liessen, kann diese Sachdarstellung

als unbestritten gelten.

4.

4.1

Aus

den eingangs dargestellten rechtlichen Ausführungen folgt, dass die Grundstückgewinnsteuer

entgegen der Ansicht der Pflichtigen unabhängig davon erhoben wird, ob ein

Neubau samt Endabrechnung im Zeitpunkt des Steuererhebungstatbestands schon

fertig gestellt ist oder nicht und die Aufwendungen mithin zu schätzen sind. Im

Sinn der Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen hat dieser sämtliche bereits

vorhandenen Belege und Unterlagen einzureichen, welche es den Steuerbehörden

ermöglichen, eine solche Schätzung im Interesse des Steuerpflichtigen vornehmen

zu können. Naturgemäss kann damit eine Steuererklärung gemäss § 226 StG in

diesem Fall – entgegen dem Grundsatz – nicht vollständig und lückenlos eingereicht

werden.

4.2

Aus

der Schilderung der Pflichtigen geht hervor, dass ihr dies nicht bewusst war,

was sie der Grundsteuerbehörde B auch kundgegeben hat. Dass ihr daraufhin

angeraten wurde, mit der Einreichung der Steuererklärung zuzuwarten, erscheint

angesichts der geschilderten Rechtslage nicht nachvollziehbar und zudem

widersprüchlich, wurde sie in der Folge dennoch nach Ermessen eingeschätzt.

Wollte man der Pflichtigen in zeitlicher Hinsicht erneut entgegenkommen, wäre

es angebracht gewesen, sie vor dem Einschätzungsentscheid ein letztes Mal

dahingehend abzumahnen, dass keine weitere Fristgewährung mehr erfolge und sie

nun sämtliche – auch unvollständigen – Unterlagen einzureichen habe. Die letzte

Mahnung vom 12. Januar 2009 erweckt jedoch den Eindruck, dass man sie nach

wie vor im Glauben liess, sie hätte eine vollständige und lückenlose

Steuererklärung einzureichen. Im Sinn der Untersuchungsmaxime wäre es jedoch

die Aufgabe der Grundsteuerbehörde gewesen, die Pflichtige den rechtlichen

Grundlagen entsprechend richtig zu informieren. Dies ist offenbar nicht geschehen,

weshalb der Pflichtigen, welche über keine juristischen Kenntnisse verfügt,

daraus kein Nachteil erwachsen darf. Insbesondere geht es nicht an, ihr die

Verletzung von Mitwirkungspflichten vorzuwerfen, nachdem sie dem Gemeindesteueramt

mündlich vorgetragen hatte, weshalb sie noch keine Unterlagen einreichen würde.

Die Beschwerdegegnerin hat sich damit widersprüchlich verhalten, was gegen den

Grundsatz von Treu und Glauben gemäss Art. 9 der Bundesverfassung vom 18. April

1999.

(BV) verstösst. Da die Beschwerdegegnerin nichts Weiteres dazu vorgebracht

hat, lässt sich diese Widersprüchlichkeit im Sachverhalt auch nicht aufklären.

Insbesondere hat sie nicht näher substanziiert, inwiefern der Pflichtigen die

Verletzung von Verfahrenspflichten vorgeworfen werden kann, weshalb sich

weitere Ausführungen dazu erübrigen. Die Kosten des Rekursverfahrens sind daher

nach dem Erfolgsprinzip zu verteilen.

5.

Aufgrund des Rückweisungsentscheids

der Vorinstanz wird sich die kommunale Grundsteuerbehörde in einem zweiten

Rechtsgang inhaltlich erneut mit der Ermessenseinschätzung der

Grundstückgewinnsteuer auseinandersetzen müssen unter Berücksichtigung der von

der Pflichtigen bis dahin eingereichten Akten (vgl. § 64 Abs. 2

Satz 1 VRG; Kölz et al., § 28 N 36). Der Ausgang des Verfahrens

steht in materieller Hinsicht damit noch nicht fest. Praxisgemäss rechtfertigt

es sich unter diesen Umständen, die Kosten des Rekursverfahrens den Parteien zu

gleichen Teilen aufzuerlegen.

Die

Beschwerde ist damit teilweise gutzuheissen.

6.

Ausgangsgemäss sind die Kosten des vorliegenden

Beschwerdeverfahrens nach § 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 und § 213 StG den Parteien ebenfalls je zur Hälfte aufzuerlegen.

Demgemäss entscheidet der

Einzelrichter:

1.

Die

Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Rekurskosten von Fr. … werden je

zur Hälfte den Parteien auferlegt.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellungskosten,

Fr. 1'120.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

4.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lau-sanne 14,

einzureichen.

5.

Mitteilung

an…