Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2010.00041

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Geschäftsnummer:

SB.2010.00041

Entscheidart und -datum:

Endentscheid vom 17.11.2010

Spruchkörper:

2. Abteilung/2. Kammer

Weiterzug:

Dieser Entscheid ist rechtskräftig.

Rechtsgebiet:

Steuerrecht

Betreff:

Direkte Bundessteuer 2007

Abzugsfähigkeit von Investitionen für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen

Investitionen für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen können von den Einkünften abgezogen werden, selbst wenn sie wertvermehrend sind. Weil diese Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden, beschränkt sich der Abzug auf Massnahmen an bestehenden Gebäuden, da Ausgaben für den Gebäudeunterhalt bei einem im Bau befindlichen Gebäude nicht möglich sind (E. 2.2.1).

Die Pflichtigen haben ihr Einfamilienhaus im Januar 2006 als Neubau bezogen. Rund 21 Monate später haben sie eine Photovoltaikanlage auf ihrem Hausdach erstellen lassen. Sie haben das Haus somit über eineinhalb Jahre lang bewohnt, bevor sie die streitige Investition getätigt haben. Bei diesem Zeitrahmen können Investitionen nicht mehr als Herstellungskosten in Bezug auf das fertig erstellte Gebäude qualifiziert werden. Weil keine Hinweise auf eine Steuerumgehung vorliegen, ist die Investition zum Abzug zuzulassen (E. 2.2.2).

Gemäss Art. 8 Liegenschaftskostenverordnung (in der bis Ende 2009 gültigen Fassung) können die Pflichtigen 50 % der Investitionskosten von ihren Einkünften in Abzug bringen (E. 2.2.3).

Gutheissung.

Stichworte:

ANSCHAFFUNGSNAHE KOSTEN

BESTEHENDE GEBÄUDE

DUMONT-PRAXIS

ENERGIESPAR- UND UMWELTSCHUTZINVESTITIONEN

LIEGENSCHAFTSKOSTEN

PHOTOVOLTAIKANLAGE

STEUERUMGEHUNG

UNTERHALTSKOSTEN

Rechtsnormen:

Art. 32 Abs. II DBG

Art. 34 lit. d DBG

§ 2 Abs. II lit. a LKV

§ 5 LKV

§ 7 LKV

§ 8 LKV

Publikationen:

- keine -

Gewichtung:

(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)

Gewichtung: 2

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2010.00041

Entscheid

der 2. Kammer

vom 17. November 2010

Mitwirkend: Abteilungspräsident Martin Zweifel (Vorsitz), Verwaltungsrichter Andreas Frei, Verwaltungsrichterin

Leana Isler, Gerichtssekretär

Martin Businger.

In Sachen

1. A,

2. B,

beide vertreten durch RA C,

Beschwerdeführende,

gegen

Schweizerische Eidgenossenschaft,

Beschwerdegegnerin,

betreffend Direkte

Bundessteuer 2007,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

Die Eheleute A und B deklarierten in der Steuererklärung

2007 für die direkte Bundessteuer ein steuerbares Einkommen von Fr. …. Sie

machten Unterhaltskosten in der Höhe von Fr. … geltend, davon Fr. …

für die Planung und Installation einer Fotovoltaikanlage auf ihrem Hausdach.

Hiervon abweichend veranlagte sie das kantonale Steueramt am 6. Februar

2009 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …. Dabei verweigerte es den

Abzug der deklarierten Unterhaltskosten.

Die Einsprache der Pflichtigen hiess das kantonale

Steueramt am 17. September 2009 teilweise gut und setzte das steuerbare

Einkommen auf Fr. … herab, indem es die Liegenschaftenunterhaltspauschale

von Fr. 7'620.- zum Abzug zuliess.

Erwägungen

II.

Die dagegen erhobene Beschwerde wies die

Steuerrekurskommission III am 4. Februar 2010 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 29. März 2010 liessen die

Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei das steuerbare Einkommen

auf Fr. … festzulegen. Zudem beantragten sie die Zusprechung einer

Parteientschädigung.

Während die Steuerrekurskommission III auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde. Die

Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Der Einzelrichter überwies den Fall an die 2. Kammer.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Gemäss Art. 145 Abs. 1 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) und

§ 14 Abs. 1 der Verordnung vom 4. November 1998 über die

Durchführung des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer steht

gegen Entscheide der Steuerrekurskommission die Beschwerde an das Verwaltungsgericht

offen.

2.

2.1

Gemäss Art. 32

Abs. 2 DBG können bei Liegenschaften im Privatvermögen die Unterhaltskosten,

die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen

werden (Satz 1 in der bis Ende 2009 geltenden Fassung). Das Eidgenössische Finanzdepartement

bestimmt, wieweit Investitionen, die dem Energiesparen und Umweltschutz dienen,

den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können (Satz 2). Gemäss Art. 5

der Liegenschaftskostenverordnung vom 24. August 1992 gelten als

Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, Aufwendungen

für Massnahmen, welche zur rationellen Energieverwendung oder zur Nutzung

erneuerbarer Energien beitragen (Satz 1). Diese Massnahmen beziehen sich auf

den Ersatz von veralteten und die erstmalige Anbringung von neuen Bauteilen

oder Installationen in bestehenden Gebäuden (Satz 2). Die einzelnen Massnahmen

werden vom Eidgenössischen Finanzdepartement festgelegt (Art. 7 Liegenschaftskostenverordnung).

2.2

Die von den

Pflichtigen erstellte Fotovoltaikanlage ist unzweifelhaft eine Massnahme zur

Nutzung erneuerbarer Energien (vgl. Art. 1 lit. b Ziff. 4 der

Verordnung vom 24. August 1992 über die Massnahmen zur rationellen

Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien). Streitig ist, ob die

Investition an einem bestehenden Gebäude vorgenommen worden ist.

2.2.1

Mit der Abzugsmöglichkeit von Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen wird

die Förderung solcher Massnahmen und damit ein ausserfiskalisches Ziel verfolgt

(vgl. BGr, 11. Juni 1999, StE 1999 B 25.6 Nr. 36 = ASA 70 [2001/2002]

155.

ff., E. 3g). In Abweichung von Art. 34 lit. d DBG

können nicht nur werterhaltende, sondern auch wertvermehrende

Energiesparinvestitionen abgezogen werden (vgl. BGr, 12. Mai 2009, StE 2010

B 25.7 Nr. 5 =2C_666/2008, E. 2.1). Die Abzugsmöglichkeit beschränkt

sich indessen auf Massnahmen an bestehenden Gebäuden, weil die Investitionen

nach Art. 32 Abs. 2 Satz 2 DBG den Unterhaltskosten

gleichgestellt werden. Unterhaltskosten können definitionsgemäss nur bei bestehenden

Gebäuden anfallen; Ausgaben für den Gebäudeunterhalt sind bei einem im Bau

befindlichen Gebäude nicht möglich. Vielmehr stellen Investitionen, die

anlässlich der Erstellung eines Gebäudes vorgenommen werden, nicht abzugsfähige

Herstellungskosten dar (vgl. BGr, 6. Juli 2010,2C_63/2010, E. 2.1

mit Hinweisen, www.bger.ch).

Entgegen der Auffassung der Rekurskommission ist die

Abzugsfähigkeit somit nicht deshalb auf bestehende Gebäude beschränkt, weil nur

diese förderungswürdig seien bzw. der Gesetzgeber nur sinnvolle oder nützliche

Energiesparmassnahmen zum Abzug habe zulassen wollen. Eine diesbezügliche

Einschränkung auf qualifizierte Energiesparmassnahmen, die hohen energetischen

und ökologischen Anforderungen genügen, ist erst in Planung (vgl. die Botschaft

zur Volksinitiative "Sicheres Wohnen im Alter", BBl 2010 5303, 5322 [Art. 32a

DBG]) und deshalb unbeachtlich. Unabhängig von ihrer konkreten Nützlichkeit

sind energiesparende Investitionen im Sinn der Liegenschaftskostenverordnung

zum Abzug zuzulassen, wenn sie ein bestehendes Gebäude betreffen.

2.2.2

Die Pflichtigen haben die Liegenschaft mit Kaufvertrag vom 17. Mai

2005.

erworben und das darauf erstellte Einfamilienhaus am 19. Januar 2006

als Neubau bezogen. Im Oktober 2007 – also rund 21 Monate später – haben sie

die Fotovoltaikanlage erstellen lassen. Damit haben die Pflichtigen das fertige

Haus über eineinhalb Jahre lang bewohnt, bevor sie die umstrittene Investition

getätigt haben. Bei diesem Zeitrahmen können Investitionen nicht mehr als

Herstellungskosten in Bezug auf das fertig erstellte und bereits bezogene

Gebäude qualifiziert werden. Vielmehr liegt ein bestehendes Gebäude vor, weshalb

die Investition zum Abzug zuzulassen ist. Etwas anderes könnte nur bei einer

offensichtlichen Steuerumgehung gelten, etwa wenn energiesparende Investitionen

zwar anlässlich des Neubaus eingeplant werden, die Erstellung aber bewusst nach

Beendigung und Bezug der Baute vorgenommen wird. Für ein solches Vorgehen gibt

es im vorliegenden Fall indessen keine Hinweise; die Pflichtigen haben das

Baugesuch für die Fotovoltaikanlage nachweislich erst nach über eineinhalb

Jahren nach Bezug des fertigen Hauses eingereicht.

Daran ändert auch der Einwand des kantonalen Steueramts

nichts, wonach der Abzug von energiesparenden Massnahmen bei selbst erstellten

Gebäuden von vornherein ausgeschlossen sei, weil der Verordnungsgeber in Art. 8

Liegenschaftskostenverordnung (in der bis Ende 2009 gültigen Fassung)

ausdrücklich von "Anschaffung" der Liegenschaft spreche. Diese restriktive

Auslegung würde dazu führen, dass energiesparende Massnahmen bei selbst

erstellten Gebäuden selbst nach dreissig oder fünfzig Jahren nicht abgezogen

werden könnten, was dem Gesetzeszweck – die Förderung solcher Massnahmen – zuwiderlaufen

würde. Im Übrigen regelt Art. 8 Liegenschaftskostenverordnung lediglich

die Höhe des Abzugs und nicht dessen Voraussetzungen.

Ebenso wenig kann dem kantonalen Steueramt gefolgt werden,

wenn es die Abzugsmöglichkeit auf Altbauten beschränken und deshalb erst nach

einer Sperrfrist von mehreren Jahren nach Erstellung einer Baute zulassen will.

Es hätte dem Gesetz- bzw. Verordnungsgeber freigestanden, eine solche

Sperrfrist vorzusehen; er hat dies unterlassen und in Art. 2 Abs. 2 lit. a

Liegenschaftskostenverordnung vielmehr ausdrücklich festgelegt, dass die Abzüge

nicht nur bei Altbauten vorgenommen werden können, sondern auch bei Gebäuden,

die weniger als zehn Jahre alt sind.

2.2.3

Im Übrigen hat der Verordnungsgeber der Anschaffungsnähe einer

energiesparenden Massnahme insofern Rechnung getragen, als dass er die

Abzugsquote in den ersten fünf Jahren nach Anschaffung der Liegenschaft auf 50

% beschränkt und damit die Grundsätze der Dumont-Praxis umgesetzt hat (vgl. Art. 8

der Liegenschaftskostenverordnung in der bis Ende 2009 gültigen Fassung; BGr,

11.

Juni 1999, StE 1999 B 25.6 Nr. 36 = ASA 70 [2001/2002] 155 ff.,

E. 3g).

2.3

Zusammenfassend

können die Pflichtigen wie beantragt 50 % der Investitionskosten – Fr. … –

von ihren Einkünften in Abzug bringen.

Die Beschwerde ist folglich gutzuheissen.

3.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der

Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145

Abs. 2 DBG) und steht den Beschwerdeführenden eine Parteientschädigung zu

(Art. 64 Abs. 1–3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember

1968.

in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2

DBG).

Demgemäss entscheidet die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird gutgeheissen. Die Beschwerdeführenden werden für die direkte

Bundessteuer 2007 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 750.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellungskosten,

Fr. 850.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.

4.

Die

Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden für das Rekurs-

und Beschwerdeverfahren je eine Parteientschädigung von Fr. 350.- (inkl. Mehrwertsteuer)

zu bezahlen.

5.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lau-sanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung

an…