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Entscheid

SB.2010.00059

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2010.00059

27. Oktober 2010Deutsch20 min

(URT.2010.12701)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

A, Alleinaktionär der D AG, die in E eine Anlage

betreibt, übernahm eine weitere, bereits bestehende solche Anlage in F. Zu

diesem Zweck gründete er per 3. Oktober 2002 die G AG mit einem Aktienkapital

von Fr. …, welche von der H AG zum Preis von Fr. … Betriebsinventar,

Firmennamen und Goodwill erwarb und dieser fortan Miete für die Benützung der Betriebsflächen

entrichtete. Zur Finanzierung des Betriebs gewährte die D AG der neu

gegründeten Gesellschaft ein Darlehen von insgesamt Fr. …, wobei sie ihrerseits

bei der Bank I einen Kredit von Fr. … aufnahm.

Mit Veranlagungs- und Einspracheentscheid vom 8. August

2005 bzw. 20. September 2006 veranlagte das kantonale Steueramt die Eheleute A

und B für die direkte Bundessteuer 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von

Fr. …. Es stellte sich auf den Standpunkt, die D AG habe durch die

Gewährung des Darlehens von Fr. … ihrem Alleinaktionär in diesem Umfang

verdeckt Gewinn ausgeschüttet, weil zwischen den beiden Gesellschaften weder

ein schriftlicher Darlehensvertrag abgeschlossen worden sei noch die Darlehensempfängerin

Zinsen bezahlt und Sicherheiten bestellt habe. Das Darlehen sei in Wirklichkeit

simuliert gewesen. Ausserdem liess das Steueramt Schuldzinsen in Höhe von

Fr. … nicht zum Abzug zu.

Erwägungen

II.

Die Steuerrekurskommission I hiess die hiergegen

gerichtete Beschwerde der Pflichtigen am 6. Juni 2007 teilweise gut und

veranlagte diese mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …. Sie liess den

Schuldzinsenabzug von Fr. … zu, bestätigte aber die Aufrechnung des

Darlehens von Fr. … als verdeckte Gewinnausschüttung der D AG an den

Ehemann.

III.

Das von den Pflichtigen angerufene Verwaltungsgericht

hiess deren Beschwerde mit Entscheid vom 14. Mai 2008 (SB.2007.00074) teilweise

gut und wies die Sache zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im Sinn

der Erwä­gungen an die Steuerrekurskommis­sion I zurück.

Diese beharrte im zweiten Rechtsgang auf ihrer im

aufgehobenen Beschwerdeentscheid vertretenen Rechtsauffassung, nahm entgegen

der verwaltungsgerichtlichen Anordnung keine weitere Untersuchung vor und

stellte ihren früheren Entscheid wieder her, indem sie die Pflichtigen am 25.

August 2008 für die Steuerperiode 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von

Fr. … veranlagte.

IV.

Die Pflichtigen gelangten erneut an das

Verwaltungsgericht, welches mit Entscheid vom 6. Mai 2009 (SB.2008.00094)

die Sache wiederum an die Steuerrekurskommis­sion I zurückwies. Das Gericht

erwog, die Rekurskommission I habe sich über die für sie verbindlichen

Erwägungen des verwaltungsgerichtlichen Entscheids vom 14. Mai 2008 hinweggesetzt,

wonach sie abzuklären habe, ob entweder eine Darlehenssimulation vorliege, was

voraussetze, dass die Beteiligten von Anfang an eine Rückzahlung des Darlehens

ausgeschlossen hätten, oder ob dem pflichtigen Ehemann als Aktionär der

betroffenen Gesellschaften auf andere Weise ein geldwerter Vorteil zugewendet

worden sei, dessen Höhe sie festzustellen habe. Die Rekurskommission I habe

infolgedessen eine Rechtsverweigerung begangen, was ohne Weiteres zur Aufhebung

des angefochtenen Entscheids führe. Sie werde die im Rückweisungsentscheid vom

14.

Mai 2008 angeordnete Untersuchung im dritten Rechtsgang nachzuholen haben.

V.

Nach Durchführung der verwaltungsgerichtlich angeordneten

Untersuchung hiess die Steuerrekurskommission I im dritten Rechtsgang die

Beschwerde der Pflichtigen am 8. April 2010 teilweise gut und veranlagte diese

für die direkte Bundessteuer 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. ….

Sie erwog, die D AG habe durch die Gewährung des Darlehens von Fr. …

dem pflichtigen Ehemann als ihrem Alleinaktionär verdeckt Gewinn ausgeschüttet,

denn das Darlehen dieser Gesellschaft an die G AG sei simuliert gewesen,

indem der Wille, das Darlehen zurückzuzahlen, von Anfang an nicht bestanden

habe.

VI.

Mit Beschwerde vom 17. Mai 2010 liessen die Pflichtigen

dem Verwaltungsgericht beantragen, sie seien für die für die direkte

Bundessteuer 2002 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … zu veranlagen.

Ausserdem verlangten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung (zuzüglich

Mehrwertsteuer).

Das kantonale Steueramt und die Steuerrekurskommission I

schlossen auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung

liess sich nicht vernehmen.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

1.1

Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige

kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145

Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember

1990.

(DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das

Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss".

Die nur sinngemässe Anwendung der Bestimmungen über das

Verfahren vor der Rekurskommission gestattet unterschiedliche Regelungen, die

sich aus der Natur eines zweistufigen gerichtlichen Instanzenzugs ergeben. Bei

einem solchen System liegt eine Verengung der Kognition mit Beschränkung des

Novenrechts für die zweite Instanz aber nahe. Sie liegt im Interesse der

Verfahrensökonomie und ist geeignet, einer missbräuchlichen Prozessführung

entgegenzuwirken (BGE 131 II 548 E. 2.2.2). Das Verwaltungsgericht

hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu

gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt

gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der

Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf

Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der

Rekurskommission zu setzen (vgl. RB 1999 Nr. 147).

1.2

Die vom Gesetzgeber offenkundig gewollte Aufgabenteilung von erster und

zweiter Beschwerdeinstanz lässt es ebenfalls als sachgerecht erscheinen, neue

tatsächliche Behauptungen und Beweismittel bei der Anfechtung des gerichtlichen

Entscheids der Rekurskommission nur zuzulassen, wenn es sich um echte Noven

handelt, namentlich um neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf

einem Revisions- oder Nachsteu­ergrund beruhen oder der Stützung von geltend gemachten

Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen

oder Beweismittel bedürfen (BGE 131 II 548 E. 2.2.2). Neue, erstmals

vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren müssen schliesslich allgemein

zulässig sein, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen,

welche unter das Novenverbot fallen (vgl. RB 1999 Nr. 149).

1.3

1.3.1

Weist das Verwaltungsgericht im Beschwerdeverfahren

die Streitsache zu neuer Untersuchung und zum Neuentscheid an die

Steuerrekurskommission zurück, so ist diese an die rechtlichen Erwägungen des

Rückweisungsentscheids gebunden. Anders als nach der früheren (mit Entscheid

SB.2010.00055 vom 25. August 2010 allerdings aufgegebenen) Rechtsprechung zu

den Staats- und Gemeindesteuern sind bei der direkten Bundessteuer die

Erwägungen im Rückweisungsentscheid für das Verwaltungsgericht bei erneuter

Befassung mit der Sache im zweiten Rechtsgang verbindlich (vgl. Ulrich Cavelti,

in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/2b, 2. A., Basel 2008, Art. 143 DBG N. 9; Ernst

Känzig/Urs R. Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2. A., Basel 1992,

Art. 111 N. 5; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich

Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. A., Zürich 2009, Art. 143

N. 39). Die Selbstbindung der rückweisenden Gerichtsinstanz an ihre

Rechtsauffassung entspricht im Übrigen auch der ständigen Rechtsprechung des

Bundesgerichts im Hinblick auf seine eigenen Rückweisungsentscheide (vgl. statt

vieler: BGE 111 II 94 E. 2; Marcel Alexander

Niggli/Peter Uebersax/Hans Wiprächtiger, Bundesgerichtsgesetz, Basel 2008,

Art. 107 N. 18 mit weiteren Hinweisen). Sie ist sachgerecht, weil die

fehlende Bindung letztlich dazu führt, dass der im ersten Rechtsgang unterliegenden

Partei faktisch eine doppelte Beschwerdemöglichkeit und ein Recht auf

Wiedererwägung eingeräumt wird.

1.3.2

Wegen der Bindungswirkung ist

es den Parteien verwehrt, im Fall einer erneuten Anrufung des Verwaltungsgerichts

der Beurteilung des Rechtsstreits einen anderen als den bisherigen Sachverhalt

zu unterstellen oder die Sache unter rechtlichen Gesichtspunkten zu prüfen, die

im Rückweisungsentscheid ausdrücklich abgelehnt oder gar nicht in Erwägung gezogen

worden sind (vgl. BGE 101 II 142 E. 3; 90 II 302 E. 2a). Daraus folgt

auch, dass im zweiten Rechtsgang neue Tatsachenbehauptungen und Beweisanträge

zu Streitfragen, die das Verwaltungsgericht im Rückweisungsentscheid bereits

abschliessend behandelt hat, nicht beachtet werden dürfen und demgemäss auch

unzulässig sind. Immerhin steht die Selbstbindung des Verwaltungsgerichts unter

dem Vorbehalt, dass die Entscheidgrundlagen dieselben geblieben sind. Liegt etwa

aufgrund der durch den Rückweisungsentscheid geforderten Erhebungen oder weil

neue Tatsachen oder Beweismittel zulässigerweise in das Verfahren eingebracht worden

sind (vgl. vorne E. 1.2), ein veränderter Sachverhalt vor oder ist in der

Zwischenzeit eine Rechts- oder Praxisänderung erfolgt, so kann dies zu einer

abweichenden Beurteilung führen.

1.3.3

Diese prozessuale Lage

führt dazu, dass das Verwaltungsgericht an die in seinem Rückweisungsentscheid vom

14.

Mai 2008 (SB.2007.00074) vorgenommene rechtliche und

tatsächliche Würdigung, wonach die Darlehensgewährung an die G AG

nicht im geschäftlichen Interesse der D AG, sondern einzig im Interesse

des gemeinsamen beherrschenden Aktionärs der beiden Gesellschaften gewesen sei,

weshalb die D AG dem pflichtigen Ehemann verdeckt Vorteile zugewendet und

damit Gewinn ausgeschüttet habe, gebunden ist.

Im Folgenden werden daher die massgeblichen Erwägungen des

verwaltungsgerichtlichen Rückweisungsentscheids vom 14. Mai 2008 unverändert im

Wortlaut wiedergegeben.

2.

2.1

Nach Art 20 Abs. 1 lit. c DBG sind die Erträge aus beweglichem

Vermögen steuerbar, insbesondere Dividenden, Gewinnanteile,

Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art. Zu

den letztgenannten Leistungen gehören insbesondere die verdeckten

Gewinnausschüttungen im Sinn von Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG. Darunter sind von

der Gesellschaft an ihre Aktionäre oder diesen nahestehende Personen bewusst

zugewendete geldwerte Vorteile zu verstehen, die unbeteiligten Dritten nicht

eingeräumt würden bzw. worden wären (vgl. statt vieler RB 2006 Nr. 82

sowie RB 1982 Nr. 72, mit Hinweisen).

2.2

2.2.1

Der Grund solcher Vorteilszuwendungen

liegt nicht in der Geschäftstätigkeit der Gesellschaft, sondern im Beteiligungsverhältnis.

Mit der Ausrichtung von geldwerten Vorteilen kommt die Gesellschaft nicht

geschäftlichen Verpflichtungen nach, sondern verwendet Gewinn im Interesse

ihrer Aktionäre (Art. 660 des Obligationenrechts vom 30. März 1911

[OR]; Markus Reich, Verdeckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen Unter­nehmen,

ASA 54 [1985/86] 621 f.). Die Einräumung geldwerter Leistungen kann nicht

nur in Form gegenständlicher Vermögenszuwendungen erfolgen; vielmehr bildet

jede Leistung der Gesellschaft ohne entsprechende Gegenleistung, die nicht im

geschäftlichen Interesse, sondern in jenem der Aktionäre gewährt wird, eine

Gewinnausschüttung (Reich, 635 und 639, auch zum Folgenden).

2.2.2

Die als Gewinnausschüttungen oder ‑vorwegnahmen

zugewendeten geldwerten Vorteile bilden bei den Aktionären, jedenfalls wenn sie

die Beteiligungsrechte – wie vorliegend – in ihrem Privatvermögen halten,

steuerbaren Vermögensertrag. Trotz des in Art. 678 OR statuierten

Rückforderungsanspruchs gelten geldwerte Leistungen als im umschriebenen Zeitpunkt

zugeflossen, wenn mangels Durchsetzungswille der Gesellschaft mit der

Rückforderung nicht ernstlich zu rechnen ist und die Gesellschaft den

Rückforderungsanspruch auch nicht bilanziert (Markus Reich in: Martin

Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a,

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. A., Basel 2008,

Art. 20 DBG N. 48; Markus Weidmann, Einkommensbegriff und

Realisation, Zürich 1996, S. 178 f.). Allerdings kann sich auf die

Rückzahlungspflicht nicht berufen, wer mit einer Erfüllung dieser Pflicht

ernstlich gar nicht zu rechnen braucht. Den Einkommenszufluss hindern kann

einzig eine Rückforderung, deren Durchsetzung unmittelbar bevorsteht (vgl. RB

1998.

Nr. 148 mit Hinweisen; Markus Reich in: Martin Zweifel/Peter Athanas

[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/1, Bundesgesetz über die

Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 2. A., Basel etc. 2002, Art. 7 StHG N. 33).

Bei der Beurteilung, ob es an einem Rückzahlungswillen

fehlt, ist zwar in erster Linie die finanzielle Situation des Aktionärs im

Zeitpunkt der Kreditgewährung massgebend: Hätte ein unabhängiger Dritter dem

Aktionär zu diesem Zeitpunkt kein Darlehen gewährt oder zumindest dafür

Sicherheiten verlangt, ist in der Darlehensgewährung eine verdeckte

Gewinnausschüttung zu sehen (RB 1982 Nr. 72). Doch schliesst der Umstand, dass

die Darlehenshingabe an den Aktionär einem Drittvergleich standhält, nicht aus,

dass dessen Rückzahlungswille aus verschiedenen Gründen zu einem späteren

Zeitpunkt dahinfallen kann, z.B. weil sich die Bonität des Aktionärs

nachträglich verschlechtert. Weil der Rückzahlungswille ein innerer,

subjektiver Vorgang ist, kann auch auf dessen Fehlen nur indirekt aufgrund

äusserlich erkennbarer, objektiver Umstände geschlossen werden. Dieser Sachlage

trägt die bundesgerichtliche Rechtsprechung Rechnung. Danach stellt der Verzicht

auf die Rückerstattung eines Darlehens eine geldwerte Leistung dar, welche in

dem Zeitpunkt realisiert wird, in dem der Wille des Aktionärs, der Gesellschaft

die Mittel zu entziehen, erkennbar wird (BGr, 10. November 2000, StE 2001

B 24.4 Nr. 58; BGr, 13. Dezember 1996, StE 1997 B 24.4 Nr. 43 = ASA 66, 554 E.

5d).

2.3

Das Zufliessen von Vermögensertrag im Sinn von Art. 20 Abs. 1

lit. c DBG ist eine steuerbegründende Tatsache, welche die Steuerbehörden

nachzuweisen haben (vgl. RB 1990 Nr. 36 = StE 1990 B 92.51

Nr. 3). Demgegenüber trägt der Steuerpflichtige die Beweislast für die

steuermindernden bzw. ‑aufhebenden Tatsachen (BGer 15.5.2000, ASA 70

[2001/02] 575 E. 2b/cc; 22.2.1993, ASA 62 [1993/94] 720 E. 5b; BGE 121 II 257

E. 4c/aa). Die Steuerbehörden sind bei der Ermittlung der

steuerbegründenden Tatsachen aus allgemein bekannten Gründen in hohem Mass auf

die Mitwirkung des Steuerpflichtigen angewiesen. Diese Feststellung gilt

insbesondere für die im Massenverwaltungsverfahren durchgeführte Festsetzung

der direkten Steuern von Einkommen bzw. Ertrag und Vermögen bzw. Kapital. Es

ist daher folgerichtig, an die rechtsgenügende Darlegung derartiger Tatsachen

durch die Behörden keine hohen Anforderungen zu stellen (vgl. RB 1990

Nr. 36 = StE 1990 B 92.51 Nr. 3).

Ist der von der Behörde angenommene Sachverhalt aufgrund

bestimmter Anhaltspunkte sehr wahrscheinlich, rechtfertigt es sich, dem

Steuerpflichtigen für die behauptete gegenteilige Tatsache den Gegenbeweis zu

überbinden (BGr, 8. Februar 1991, ASA 60 [1991/92], 408 mit Hinweisen;

vgl. RB 1984 Nr. 28 = StE 1984 B 11.1 Nr. 2). Dieser setzt

eine spä­testens vor Rekurskommission in der Beschwerdeschrift zu liefernde

substanziierte Sachdarstellung voraus (vgl. RB 1987 Nr. 35).

Im Übrigen haben sich die Behörden bei der

Sachverhaltsfeststellung vom Grundsatz der freien Beweiswürdigung leiten zu

lassen. Sie dürfen und müssen aufgrund ihrer frei gebildeten Überzeugung ohne

Bindung an formale Beweisregeln darüber befinden, ob eine Tatsache als

verwirklicht oder nicht verwirklicht zu betrachten ist. Diese Überzeugung

bildet sich unter Berücksichtigung aller durch die Untersuchung und

Beweiserhebung zutage getretenen Umstände aufgrund der Erfahrung. Sie braucht

nicht in einer absoluten Gewissheit zu bestehen, die jede andere Möglichkeit

ausschliesst. Es genügt, wenn sie von der Lebenserfahrung und Vernunft getragen

und auf sachliche Gründe abgestützt ist (vgl. Martin Zweifel in:

Zweifel/Athanas (Hrsg.), Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2b, 2.

A., Basel 2008, Art. 130 DBG N. 24).

2.4

2.4.1

Die D AG gewährte im Jahr 2002 ihrer

Schwestergesellschaft G AG ein Darlehen von Fr. …, zu dessen

Finanzierung sie mit Vertrag vom 23. Oktober 2002 bei der Bank I einen zu

6.25

% verzinslichen und durch eine Bürgschaftsverpflichtung des Pflichtigen

(im Umfang von Fr. …) gesicherten Kredit von Fr. … aufgenommen hatte.

Dabei wurde zwischen den beiden Gesellschaften kein schriftlicher

Darlehensvertrag abgeschlossen, aus dem Höhe der Verzinsung und Modalitäten der

Rückzahlung hervorgegangen wären, keine Sicherheiten für das Darlehen bestellt

und (jedenfalls in den Jahren 2002 und 2003) keine Zinsen verbucht oder entrichtet.

Die Rekurskommission I hat angesichts dieser Umstände zu

Recht festgestellt, dass ein unbeteiligter Dritter ohne schriftliche

Vereinbarung der Verzinsung und der Rückzahlungsmodalitäten sowie ohne

Sicherheitsleistung ein Darlehen in dieser Höhe nicht gewährt hätte, erst recht

nicht, wenn der Dritte das Darlehen seinerseits mittels eines Bankkredits hätte

finanzieren müssen. Sie hat daraus den richtigen Schluss gezogen, die

Darlehensgewährung an die G AG sei nicht im geschäftlichen Interesse der D AG,

sondern einzig im Interesse des gemeinsamen beherrschenden Aktionärs der beiden

Gesellschaften gewesen, weshalb die D AG dem pflichtigen Ehemann verdeckt

Vorteile zugewendet und damit Gewinn ausgeschüttet habe. Es kann daher auch auf

die insoweit zutreffenden einlässlichen vorinstanzlichen Erwägungen verwiesen

werden (vgl. § 161 des Gerichtsverfassungsgesetzes vom 13. Juni 1976).

Die Rügen der Pflichtigen sind unbegründet: Die

Schriftform des Darlehensvertrags ist zwar obligationenrechtlich nicht zwingend,

indessen im Geschäftsverkehr unter unbeteiligten Dritten, zumal in Höhe von

rund Fr. …, üblich. Dass die Verzinsung obligationenrechtlich zu vermuten ist,

ändert nichts daran, dass sich darüber in den Akten keine

– unter unbeteiligten Dritten aber selbstverständliche – Vereinbarung findet.

Von einer regelmässigen Verbuchung von Zinsen, deren vertraglich festgesetzte

Höhe und Fälligkeiten übrigens nicht einmal belegt sind, kann bei erstmaliger

Verbuchung im Jahr 2004 nicht die Rede sein. Die Behauptung der Pflichtigen,

die Gegenleistung für die Darlehenshingabe habe in der verzinslichen

Schuldverpflichtung bestanden, ist daher haltlos. Für die Darlehensschuld der G AG

sind überdies keine Sicherheiten geleistet worden; daran ändert nichts, dass

der pflichtige Ehemann für das Darlehen der Bank I an die D AG im Umfang

von Fr. … eine Bürgschaft gestellt hat. Die übrigen Beanstandungen – zum hohen

Verhältnis zwischen dem Darlehen und dem Eigenkapital der G AG, zur

Bewertung des Anlagevermögens dieser Gesellschaft, zur Frage, ob deren

Aktienkapital aus dem Darlehen der Bank I gezeichnet worden sei, und zur

Behauptung, der Pflichtige sei selber kein finanzielles Risiko eingegangen –

beschlagen Gesichtspunkte, die für die Würdigung, die streitbetroffene

Darlehenshingabe halte einem Drittvergleich nicht stand und bewirke einen

geldwerten Vorteil an den Pflichtigen, nicht wesentlich sind und daran nichts

ändern. Es ist darauf nicht weiter einzugehen.

Im Übrigen verletzen die vorstehend getroffenen tatsächlichen

Feststellungen hinsichtlich des Vorliegens einer verdeckten Gewinnausschüttung

die Beweislastregeln nicht; sie beruhen vielmehr auf einer zutreffenden

Beweiswürdigung.

2.4.2

Das Verwaltungsgericht hat in seinem

Rückweisungsentscheid vom 14. Mai 2008 erwogen, die Rekurskommission I sei zwar

davon ausgegangen, dass ein simuliertes Darlehen vorliege, doch werde nicht

festgestellt und begründet, dass und weshalb die Beteiligten von Anfang an eine

Rückzahlung des Darlehens ausgeschlossen hätten. Eine verdeckte Gewinnausschüttung

könne nämlich auch vorliegen, ohne dass die Darlehenshingabe simuliert gewesen

sei. So könne der verdeckte Vorteil darin bestehen, dass ein Darlehen sonst von

einem Dritten nicht erhältlich oder zu schlechteren Konditionen zu erhalten gewesen

wäre. Im letzteren Fall erschöpfe sich der Vorteil regelmässig in der Differenz

zum marktüblichen Zins. Somit sei der Umfang der verdeckten Gewinnausschüttung

nicht hinreichend abgeklärt worden.

Diesen Mangel hat die Rekurskommission I nunmehr behoben.

Sie hat in einer in Befolgung der Anweisung des Verwaltungsgerichts

durchgeführten Untersuchung festgestellt, dass die Beteiligten von Anfang

ausgeschlossen hätten, dass die G AG das Darlehen ihrer

Schwestergesellschaft D AG von Fr. … zurückzahlen werde.

Der von den Pflichtigen eingereichte Darlehensvertrag vom

17.

Oktober 2002 bestätigt diese Feststellung. Denn darin wird bloss erwähnt,

dass die neu gegründete G AG, die "im Besitze" der Pflichtigen

sei, ein zinsloses Darlehen von Fr. … erhalte, das spätestens am 31. Dezember

2005.

zurückzuzahlen sei. Der Vertrag wurde einzig vom pflichtigen Ehemann

sowohl namens der Darlehensgeberin, der D AG, als auch namens der

Darlehensempfängerin unterzeichnet. Weder wurden eine im Geschäftsverkehr

übliche Verzinsung noch Sicherheiten verlangt. Dem im Vertrag vereinbarten

Termin zur Rückzahlung des Darlehens, welcher im Übrigen nicht eingehalten

wurde, und der in späteren Jahren erfolgten Rückzahlung kommt unter diesen

Umständen keine ausschlaggebende Bedeutung zu.

Die G AG ist im Zeitpunkt der Darlehensgewährung

offenkundig überschuldet gewesen. Denn das "intakte Eigenkapital" von

Fr. …, auf das sich die Pflichtigen berufen, war lediglich darauf

zurückzuführen, dass das Anlagevermögen mit den mobilen Sachanlagen, das die

Gesellschaft von der H AG für Fr. … erworben hatte und deren Inventarwert

im Kaufvertrag mit Fr. … angegeben war, mit über Fr. … stark überbewertet war,

wie die Vorinstanz überzeugend dargelegt hat.

Infolgedessen muss angesichts dessen, dass die D AG

der G AG trotz der ihr bekannten fehlende Bonität dieser Gesellschaft ohne

Sicherheiten und Zinsen zu verlangen, ein Darlehen in Höhe von Fr. … gewährt

hatte, das sie mit einem zu 6.25 % verzinslichen und durch eine

Bürgschaftsverpflichtung des pflichtigen Ehemannes gesicherten Kredit der Bank I

von Fr. … finanziert hatte und das noch im selben Jahr auf Fr. … erhöht

wurde, angenommen werden, dass von vornherein damit gerechnet und in Kauf

genommen wurde, dass eine Rückzahlung unterbleiben würde. Dieses Verhalten wäre

unter Dritten ausgeschlossen gewesen und kann nur mit dem Interesse des beiden

Gesellschaften gemeinsamen Aktionariats erklärt werden, die neu gegründete G AG

mit Kapital auszustatten. Das zeigt sich auch darin, dass der pflichtige

Ehemann für das erwähnte Bankdarlehen im Umfang von Fr. … persönlich eine

Bürgschaft gestellt hatte. Von einem "vertretbaren unternehmerischen Entscheid"

der darlehensgebenden Schwestergesellschaft kann nicht die Rede sein.

Dass es bei der Beurteilung der Bonitätsfrage auch auf die

Bonität der Darlehensgeberin ankäme, wie die Pflichtigen meinen, trifft nicht

zu. Massgebend ist nur, ob ein Dritter unter den gegebenen Verhältnissen der G AG

trotz deren fehlenden Bonität einen zinslosen und ungesicherten Kredit in der Höhe

von rund einer halben Million Franken gewährt hätte. Deshalb ist es auch nicht

massgebend, dass der pflichtige Ehemann als Aktionär, Verwaltungsrat und

Geschäftsführer der beiden Gesellschaften die "Chancen einer erfolgreichen

Geschäftstätigkeit" der G AG als gut beurteilte. Denn hätte er das

nicht getan, hätte er wohl auch die Kreditvergabe durch die D AG nicht

veranlasst.

Die Pflichtigen sehen offenbar eine Art Sicherheit für das

streitbetroffene Darlehen darin, dass die D AG im Fall der Zahlungsunfähigkeit

der G AG ihrer Auffassung nach die Rückzahlung des bei der Bank

aufgenommenen Darlehens hätten verweigern und sich im Übrigen durch Verrechnung

mit dem Aktionärsdarlehen der Pflichtigen schadlos halten können. Dem kann

nicht gefolgt werden. Die Weigerung, das Bankdarlehen zurückzuzahlen, hätte die

Betreibung der D AG und die Beanspruchung der Solidarbürgschaft des

pflichtigen Ehemannes nach sich gezogen. Inwiefern diesfalls auch eine

Verrechnung mit dem Aktionärsdarlehen der Pflichtigen möglich gewesen wäre, ist

nicht ersichtlich.

Gestützt auf die von der Rekurskommission I auf Anordnung

des Verwaltungsgerichts durchgeführten Untersuchung ergibt sich aufgrund der

vorstehenden Erwägungen, dass die Beteiligten – d.h. letztlich der pflichtige

Ehemann als Aktionär, Verwaltungsrat und Geschäftsführer der beiden

Gesellschaften – von Beginn weg damit rechneten und in Kauf nahmen, dass eine

Rückzahlung des Darlehens D AG an die G AG unterbleiben würde. Das

Darlehen erweist sich somit als simuliert. Auch unter dem Gesichtswinkel des

Drittvergleichs ist festzustellen, dass ein Dritter unter den gegebenen

Verhältnissen, insbesondere angesichts der fehlenden Bonität, kein – auch

verzinsliches – Darlehen gewährt hätte. Damit ist der gesamte Darlehensbetrag

von Fr. … – nicht nur eine angemessene Verzinsung des Darlehens – als verdeckte

Gewinnausschüttung an den pflichtigen Ehemann zu würdigen.

Das führt zur Abweisung der Beschwerde.

3.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den

Beschwerdeführenden aufzuerlegen (Art. 144 Abs.1 in Verbindung mit Art. 145

Abs. 2 DBG) und fällt eine Parteientschädigung ausser Betracht (Art. 144 Abs. 4

DBG in Verbindung mit Art. 64 Abs. 1–3 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968

über das Verwaltungsverfahren).

Demgemäss entscheidet die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 8'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellungskosten,

Fr. 8'120.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer

Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist

innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lau-sanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung

an…