Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2010.00118

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2010.00118

Urteil

des Einzelrichters

vom 16. März 2011

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Peter Sträuli, Gerichtsschreiberin

Jasmin Malla.

In Sachen

A,

Beschwerdeführer,

gegen

Staat Zürich,

Beschwerdegegner,

betreffend Staats-

und Gemeindesteuern 2007,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Der in G

wohnhafte A arbeitet im Finanzdepartement des Kantons B in C. In der Steuererklärung

2007 machte er einen Abzug für Fahrkosten zwischen der Wohn- und Arbeitsstätte

in der Höhe von Fr. … geltend. Diese Kosten errechnete er aus der mit dem

Faktor 440 vervielfachten Distanz zwischen seinem Wohn- und seinem Arbeitsort

(110 km) zu einem Ansatz von 0.65 Fr. pro Kilometer. Das Steueramt

forderte ihm mit Schreiben vom 9. März 2009 bzw. 30. April 2009 und

Mahnung vom 30. April 2009 bzw. 16. September 2009 auf, mittels

aussagekräftiger Belege den Nachweis dafür zu erbringen, den Arbeitsweg im Jahr

2007 tatsächlich 440 Mal gefahren zu sein. A reichte daraufhin die Lohnausweise

für das Jahr 2007 ein, woraus ersichtlich ist, dass ihm für die Benützung eines

Parkplatzes monatlich Fr. 136.- belastet worden sind. Weiter reichte er

eine Kopie eines Abgaswartungsdokuments bezüglich eines Automobils D ein. Er

erklärte, rund die Hälfte des Jahres mit dem Automobil D zur Arbeit gefahren zu

sein, die andere Hälfte mit seinem Automobil E. Was dieses betreffe, könne er

keine Papiere beibringen, da ihm diese gestohlen worden seien. Servicebelege

könne er ebenso wenig einreichen, da er die entsprechenden Rechnungen nicht

aufbewahrt habe. Sodann reichte er Kreditkartenabrechnungen der Monate April,

Juni, Juli und Oktober 2007 ein, woraus Benzinbezüge ersichtlich sind. Das

Steueramt kam zum Schluss, dass diese Unterlagen den Nachweis der insgesamt

berufsbedingt gefahrenen Kilometer nicht zu erbringen vermochten, weshalb es

den Abzug für die Autofahrtkosten im Sinn einer teilweisen

Ermessenseinschätzung nach § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997 (StG) mit Entscheid vom 6. Oktober 2009 auf Fr. … schätzte.

Zusätzlich liess es die Kosten für ein Generalabonnement 2. Klasse der SBB

in der Höhe von Fr. 3'000.- zum Abzug zu und schätzte A mit einem

steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) und einem

steuerbaren Vermögen von Fr. … (zum Satz von Fr. …) ein.

B. Die

hiergegen erhobene Einsprache hiess das kantonale Steueramt aus das steuerbare

Vermögen betreffenden Gründen teilweise gut und setzte bei unverändertem

steuerbarem Einkommen das steuerbare Vermögen neu mit Fr. …(zum Satz von

Fr. …) fest.

Erwägungen

II.

Den vom Pflichtigen hiergegen erhobenen Rekurs wies die

Einzelrichterin der Steuerrekurskommission III mit Entscheid vom 26. Juli

2010.

ab.

III.

Mit Beschwerde vom 7. September 2010 beantragte der

Pflichtige dem Verwaltungsgericht deklarationsgemässe Einschätzung. Ausserdem

verlangte er die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während sich die Steuerrekurskommission III nicht

vernehmen liess, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

Mit der

Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die

unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts

geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat

sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört

auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt

gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das von der

Rekurskommission in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit

hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen der Rekursinstanz zu

setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich

lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d.h. auf Ermessensüberschreitung

und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

2.

Einziger Streitpunkt bildet die Höhe des zuzulassenden

Abzugs für die berufsbedingten Autofahrkosten des Pflichtigen.

2.1

Nach § 26

Abs. 1 lit. a StG werden bei unselbständiger Erwerbstätigkeit als

Berufskosten die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und

Arbeitsstätte abgezogen. Die Finanzdirektion legt dafür Pauschalansätze fest,

wobei dem Steuerpflichtigen der Nachweis höherer Kosten offensteht (§ 26 Abs. 2

StG).

Gemäss Ziff. I. 1. der auf die Steuerperiode

2007.

noch anwendbaren, als Verordnung geltenden (VGr, 17. Juli 1998,

SB.98.00004, E. 2 = RB 1998 Nr. 137) Verfügung der Finanzdirektion

vom 16. Oktober 2000 über die Pauschalierung von Berufsauslagen Unselbständigerwerbender

bei der Steuereinschätzung (ZStB I Nr. 17/201) können Unselbständigerwerbende

ohne besonderen Nachweis folgende Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und

Arbeitsstätte als notwendige Berufsauslagen im Sinn von § 26 StG geltend

machen: bei ständiger Benutzung der öffentlichen Verkehrsmittel (Bahn, Schiff,

Strassenbahn, Autobus) die notwendigen Abonnementskosten; bei ständiger Benutzung

eines Motorrads oder Autos die Abonnementskosten des öffentlichen

Verkehrsmittels. Die Kosten für das private Motorfahrzeug können nur

ausnahmsweise geltend gemacht werden, nämlich wenn ein öffentliches Verkehrsmittel

fehlt, d.h. wenn die Wohn- oder Arbeitsstätte von der nächsten Haltestelle

mindestens 1 km entfernt ist oder bei Arbeitsbeginn oder -ende kein öffentliches

Verkehrsmittel fährt; wenn sich mit dem privaten Motorfahrzeug eine

Zeitersparnis von über einer Stunde (gemessen von der Haustüre zum Arbeitsplatz

und zurück) ergibt; oder soweit der Steuerpflichtige auf Verlangen und gegen

Entschädigung des Arbeitgebers das private Motorfahrzeug ständig während der

Arbeitszeit benützt und für die Fahrten zwischen der Wohn- und Arbeitsstätte

keine Entschädigung erhält. In diesen Fällen können für das Auto Fr. 0.65

pro Fahrkilometer in Abzug gebracht werden.

2.2

Unbestritten

ist, dass der Einsatz eines Privatautos als Transportmittel – angesichts der Länge

des Arbeitswegs des Pflichtigen und der sich aus der Benutzung eines

Privatautos ergebenden Zeitersparnis – notwendig ist; damit ist die

Voraussetzung für den Abzug der berufsbedingten Fahrtkosten grundsätzlich

bereits erfüllt. Nicht streitig ist indes ebenfalls, dass die in der

massgebenden Steuerperiode tatsächlich gefahrene Strecke aufgrund der fehlenden,

das Automobil E betreffenden Unterlagen nicht einwandfrei festgestellt werden

kann. Der Pflichtige stellt sich allerdings auf den Standpunkt, sofern die

generelle Notwendigkeit des Einsatzes eines Privatfahrzeugs belegt sei, müsse

der Pauschalansatz von Fr. 0.65 pro Distanzkilometer zum Abzug zugelassen

werden. Hingegen dürfe kein Beweis dafür verlangt werden, ob und allenfalls wie

viele Kilometer der Steuerpflichtige tatsächlich gefahren sei. Ein solches

Erfordernis widerspräche der Idee eines Pauschalabzugs.

2.3

Der Pflichtige verkennt, dass die

Pauschalberechnung lediglich davon entbindet, die effektiv entstandenen Berufskosten

zu beweisen, was hinsichtlich der Fahrtkosten zumindest voraussetzen würde, die

effektiv entstandenen Benzinkosten, die Unterhaltskosten für das Fahrzeug sowie

den Wert der Abschreibungen zu belegen. Stattdessen ermöglicht der Gesetzgeber

dem Steuerpflichtigen aus Praktikabilitätsgründen die Wahl des Pauschalabzugs,

wonach Fr. 0.65 pro berufsbedingt gefahrenen Kilometer als Vermutung für

die tatsächlich entstandenen Fahrkosten gelten. Entgegen der Ansicht des

Pflichtigen erübrigt sich dadurch indes die Feststellung der tatsächlich

zurückgelegten Distanz – die als Faktor mit dem Pauschalbetrag von Fr. 0.65

zu vervielfachen ist – keineswegs. Gemäss dem eindeutigen Wortlaut von Ziff. I.

1.

der Verfügung der Finanzdirektion über die Pauschalierung von

Berufsauslagen Unselbständigerwerbender bei der Steuereinschätzung ist die

Anzahl der Fahrkilometer – und nicht etwa die Distanz zwischen Arbeits- und

Wohnort multipliziert mit der Anzahl Jahresarbeitstage – massgebend, wie der

Pflichtige annimmt (VGr, 17. Juli 1998, SB.98.00004, E. 4 = RB 1998

Nr. 137).

Einen anderen Fall betrifft die von Pflichtigen als

Vergleich herangezogene Verpflegungspauschale. Diesbezüglich bezeichnet die

Finanzdirektion als massgeblichen Faktor ausdrücklich die Anzahl Arbeitstage,

nicht hingegen die Anzahl Tage, an welchen sich der Arbeitnehmer tatsächlich

auf eigene Kosten verpflegt hat (Ziff. I. 2.).

Schliesslich vermag der Pflichtige aus dem Umstand, dass

das Verwaltungsgericht in RB 1998 Nr. 137 festhielt, ein Steuerpflichtiger

könne den Pauschalabzug auch dann in voller Höhe gelten machen, wenn seine

tatsächlich entstandenen Berufskosten niedriger seien, nichts zu seinen Gunsten

ableiten. Seine Beweispflicht besteht nebst der Notwendigkeit der Kosten nur –

aber immerhin – hinsichtlich der gefahrenen Strecke (VGr, 25. März 2009,

SB.2008.00107, E. 2.1, nicht veröffentlicht unter www.vgrzh.ch; Felix Richner/Walter

Frei/Stefan Kaufmann/Ulrich Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher

Steuergesetz, 2. A., Zürich 2006, § 26 N. 122 StG).

Aus diesen Gründen steht fest, dass zur Bestimmung der

abzugsfähigen Fahrtkosten die Anzahl tatsächlich berufsbedingt zurückgelegter

Kilometer festzustellen, diese aber anerkanntermassen unklar geblieben ist.

3.

3.1

Gemäss § 135

Abs. 1 StG muss der Steuerpflichtige alles tun, um eine vollständige und

richtige Einschätzung zu ermöglichen.

Das Gesetz unterscheidet infolgedessen nicht, ob die

Mitwirkung steuerbegründende und -mehrende oder aber steueraufhebende und

-mindernde Tatsachen betrifft oder wer – der Steuerpflichtige oder die

Steuerbehörde – die Beweislast für die infrage stehende beweisbedürftige

Tatsache trägt. Denn Ziel der Sachverhaltsermittlung ist nach dem Grundsatz von

§ 132 StG stets, die für eine vollständige und richtige Besteuerung

massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse festzustellen.

Allerdings ist zu beachten, dass die Beweislosigkeit, die

sich einstellt, wenn der Steuerpflichtige seine Mitwirkungspflicht hinsichtlich

steueraufhebender oder -mindernder Tatsachen (z.B. bei einem von ihm geltend

gemachten Abzug) nicht erfüllt, grundsätzlich nicht zu einer

Ermessensveranlagung führt. Vielmehr ist diesfalls aufgrund der allgemeinen Beweislastregel

(vgl. BGr, 22. Februar 1993, ASA 62 [1993/94], S. 720 E. 5b; BGE

121.

II 257 E. 4c/aa) zu Ungunsten des für derartige Tatsachen

beweisbelasteten Steuerpflichtigen anzunehmen, die behaupteten Tatsachen hätten

sich nicht verwirklicht, und gestützt darauf den in Frage stehenden Abzug nicht

zu berücksichtigen (vgl. etwa BGE 92 I 398 = ASA 36

[1967/68], S. 192 und BGr, 10. Juli 1977, ASA 46 [1977/78],

S. 512).

Indes ist eine (Teil-)Ermessensveranlagung im Sinn von § 139

Abs. 2 StG auch dann vorzunehmen, wenn feststeht, dass dem

Steuerpflichtigen Berufsauslagen erwachsen sind, das Bestehen des Ab­zugs also

feststeht, dessen Höhe aber ungewiss ist. In diesem Fall wäre es sachwidrig,

den Abzug überhaupt nicht zu berücksichtigen (VGr, 28. Januar 1998,

SB.97.00036, E. 2 a = RB 1998 Nr. 136). Die Vorinstanz hat die

Voraussetzungen einer Ermessenscheinschätzung nach § 139 Abs. 2 StG

zutreffend und vollständig dargelegt.

3.2

Wie

dargelegt, konnten die Sachverhaltsgrundlagen für die Berechnung des Fahrtkostenabzugs

auch nach Mahnung mangels die berufsbedingt zurückgelegte Strecke betreffender

Unterlagen nicht ausreichend ermittelt werden. Dabei hat

der Pflichtigen das Fehlen von geeigneten Belegen, etwa von einer

Abgaswartungskontrolle oder eines Servicebelegs, zu vertreten. Damit ist

zufolge fehlerhafter Mitwirkung des Pflichtigen zu Recht gestützt auf § 139

Abs. 2 StG hinsichtlich dieser Fahrtkosten eine partielle Einschätzung

nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommen worden.

4.

4.1

Eine zu Recht ergangene Ermessenseinschätzung kann gemäss § 140

Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit

angefochten werden. Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der offensichtlichen

Unrichtigkeit im Einspracheverfahren, spätestens aber im Rekursverfahren zu

erbringen, und zwar dadurch, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die

versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit

über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte

Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder

zumindest anbietet. Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird der

Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelas­sen

und ist die Einsprache- bzw. Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme

verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit

der Folge, dass die Ermessenseinschätzung als solche bestehen bleibt und einzig

ihrer Höhe nach der Prüfung auf offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl.

RB 1994 Nr. 45 E. a mit Hinweisen; Richner/Frei/Kaufmann, § 140

N. 55 ff.; Martin Zweifel in: Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht I/1, 2. A., Basel etc. 2002, Art. 48 StHG N. 48 ff.).

4.2

Der

Pflichtige hat weder im Einsprache- noch im Rekursverfahren weitere dienliche

Unterlagen eingereicht, welche die Ungewissheit über die tatsächlich gefahrene

Distanz hätten beseitigen können, womit er – wie die Rekurskommission

zutreffend festhält – den direkten Nachweis der berufsbedingt zurückgelegten

Kilometer nicht hat erbringen können. Somit kann das Verwaltungsgericht die

vorgenommene Schätzung lediglich hinsichtlich ihrer Höhe auf offensichtliche

Unrichtigkeit überprüfen.

4.3

Die Schätzung des kantonalen

Steueramts basierte auf dem Beleg über die Abgaswartung des Automobils D,

woraus es eine im Jahr 2007 mit diesem Fahrzeug gefahrene Strecke von 23'178

Kilometer ableitete. Hiervon zog es einen "Privatanteil" von 5'178

Kilometer ab; diese Summe errechnet sich im Sinn einer Schätzung aus 4'250

Kilometern, die sich ausgehend von einer normalen Nutzung in Anlehnung an lit. C.

Abs. 2 des Merkblatts des kantonalen Steueramts für die Ermittlung des

Privatanteils an Autokosten vom 19. August 1998 (ZStB I Nr. 18/000)

ergeben. Diesem Betrag rechnete das Steueramt weitere 928 Kilometer hinzu, die

es mit dem Umstand begründete, aufgrund der Ferienliegenschaft des Pflichtigen

in F sei ein gegenüber einer Normalnutzung höherer Anteil von Privatfahrten an

der insgesamt zurückgelegten Strecke anzunehmen. Aufgrund dieser Überlegungen

schätzte das Steueramt, der Pflichtige sei in der massgebenden Steuerperiode berufsbedingt

18'000 Kilometer gefahren. Indem es gestützt darauf einen Abzug von Fr. 11'700.-

(18'000 x Fr. 0.65) zuzüglich Fr. 3'000.- für ein Generalabonnement

zuliess, verfiel es jedenfalls nicht in Willkür.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen.

5.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten

dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2

des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung

mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt der Einzelrichter:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 620.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung

an…