SB.2011.00173

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2011.00173

3. Oktober 2012Deutsch13 min

(URT.2012.14675)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A und B, ägyptische Staatsangehörige, reichten trotz

Mahnung keine Steuererklärungen für die Steuerperioden 2005 (vom 12. Juli

bis 31. Dezember), 2006 und 2007 ein. Sie wurden deshalb am

18. September 2009 für die Staats- und Gemeindesteuern vom kantonalen

Steueramt in Anwendung von § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom

8. Juni 1997 (StG) mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (zum

Satz von Fr. …), Fr. … bzw. Fr. … und einem steuerbaren Vermögen

von je Fr. … eingeschätzt.

Die Einsprache der Eheleute, welche geltend machten, sie

hätten in der Schweiz weder Einkommen noch Vermögen und seien daher aus dem

Steuerregister zu streichen, wies das kantonale Steueramt am 11. November

2009 ab.

Erwägungen

II.

A. Die

Steuerrekurskommission II (ab 1. Januar 2011: Steuerrekursgericht)

hiess den Rekurs der Eheleute A und B am 18. Mai 2010 teilweise gut und

wies die Sache zur Abklärung der subjektiven Steuerpflicht an das kantonale Steueramt

ins Einspracheverfahren zurück.

Im zweiten Rechtsgang forderte das kantonale Steueramt die

Eheleute zur Einreichung verschiedener Unterlagen auf, um deren

steuerrechtlichen Wohnsitz ermitteln zu können. Diese reagierten trotz Mahnung

nicht, worauf das Steueramt am 13. September 2010 die

Einschätzungsentscheide vom 18. September 2009 bestätigte.

B. Den

hiergegen gerichteten Rekurs, womit A und B auf der Streichung im

Steuerregister beharrten, hiess die Einzelrichterin des Steuerrekursgerichts am

20.

Januar 2011 gut. Sie stellte fest, dass die Eheleute vom 12. Juli

2005.

bis 31. Dezember 2007 nicht der "unbeschränkte[n] Steuerpflicht

im Kanton Zürich" unterlägen.

III.

Das Verwaltungsgericht hiess die Beschwerde des kantonalen

Steueramts am 24. August 2011 teilweise gut und wies die Sache zum

Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurück

(SB.2011.00015). Es erwog, dieses habe ohne Abwägung und Würdigung der

massgeblichen aktenkundigen Umstände lediglich erklärt, diese genügten für sich

nicht, um Wohnsitz oder Aufenthalt der Eheleute in der Schweiz zu beurteilen.

Die Vorinstanz habe die unterlassene Beweiswürdigung im zweiten Rechtsgang

aufgrund der nicht zu ergänzenden Akten nachzuholen. Sollte sie die

Steuerpflicht der Beschwerdegegnerschaft im Kanton Zürich bejahen, so hätte sie

hierüber in der Form eines Vorentscheids über die zürcherische Steuerhoheit –

und nicht im Rahmen eines Einschätzungsentscheids – zu befinden.

IV.

Die Einzelrichterin des Steuerrekursgerichts wies in ihrem

Neuentscheid vom 18. November 2011 den Rekurs der Eheleute A und B ab und

stellte im Sinn eines Vorentscheids fest, dass diese für die Steuerperioden

2005.

(vom 12. Juli bis 31. Dezember), 2006 und 2007 der Steuerhoheit

des Kantons Zürich unterlägen.

Mit Beschwerde vom 27. Dezember 2011 liessen A und B

dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei der angefochtene

Steuerhoheitsentscheid aufzuheben.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

1.1

Mit der

Beschwerde können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die

reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die

Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.

Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in

Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu

überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu

setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich

auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf Ermessensüberschreitung

und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

1.2

Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht

ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für das Steuerrekursgericht.

Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet

bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren

grundsätzlich nicht nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind

dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und

Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw.

§ 160 StG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten

Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen

oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte

Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf

Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot fallen

(RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

1.3

Die

vorstehenden Beschränkungen der gerichtlichen Überprüfungsbefugnis und des

Novenrechts gelten auch dann, wenn über die Steuerhoheit des Kantons Zürich im

internationalen Verhältnis zu befinden ist. Nur wenn das Verwaltungsgericht im

interkantonalen Verhältnis über die Steuerhoheit des Kantons Zürich zu

entscheiden hat, beurteilt es Rechts- und Tatfragen frei, wobei es auch neue

Tatsachen und Beweismittel berücksichtigt (vgl. RB 1982 Nr. 90). In

diesem (eingeschränkten) Sinn ist der (insoweit missverständliche) Hinweis im

früheren Urteil des Verwaltungsgerichts (E. 1.1) auf dessen freie Überprüfungsbefugnis

und die Zulässigkeit von Noven bei Entscheiden über die Steuerhoheit zu

verstehen.

2.

2.1

Natürliche

Personen sind laut § 3 StG aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig,

wenn sie ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt im Kanton haben

(Abs. 1). Einen steuerrechtlichen Wohnsitz im Kanton hat eine Person, wenn

sie sich hier mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält oder wenn ihr das

Bundesrecht hier einen besonderen gesetzlichen Wohnsitz zuweist (Abs. 2).

Unter dem steuerrechtlichen

Wohnsitz im Sinn von § 3 Abs. 1 und 2 StG ist in der Regel der

zivilrechtliche Wohnsitz zu verstehen, d. h. der Ort, wo sich eine Person

mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält (Art. 23 Abs. 1 des

Zivilgesetzbuchs [ZGB]; Art. 3 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom

14.

Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone

und Gemeinden [StHG]) und wo sich mithin der Mittelpunkt ihrer persönlichen und

wirtschaftlichen Interessen befindet (vgl. z. B. BGE 132 I 29

E. 4 = Pra 96 [2007] Nr. 5 = StR 2006, 207 = RDAF 2006

II, 164; BGE 125 I 458 E. 2b = Pra 89 [2000] Nr. 178 =

ASA 70 [2001/02] 79 = StR 2000, 198; BGE 125 I 54 E. 2 =

Pra 88 [1999] Nr. 18). Unter dem Gesichtspunkt der Steuerhoheit

bestimmt sich der Mittelpunkt der Lebensinteressen nach der Gesamtheit der

objektiven, äusseren Umstände, die diese Interessen erkennen lassen, und nicht

nach den bloss erklärten Wünschen der (allenfalls steuerpflichtigen) Person.

Auf formelle Kriterien wie polizeiliche An- und Abmeldung,

Niederlassungsbewilligung, Hinterlegung der Schriften, Ausübung des Stimmrechts

oder Eintrag im Handelsregister kommt es nicht an. Solche Elemente können

allerdings bei Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse Indizien für

die Absicht dauernden Verbleibens sein, wenn auch das übrige Verhalten der

Person dafür spricht (so etwa BGE 132 I 29 E. 4; BGr, 22.2.2008,2P.5/2007,

E. 2.2.2; 7.5.2004,2P.323/2003, E. 3.1 = StE [2005]

A 24.21 Nr. 16; 17.3.2003,2P.182/2002, E. 2.2 = Pra 92

[2003] Nr. 172; 6.6.2002,2A.408/2001, E. 3.2; BGE 123 I 289

E. 2a und b; 125 I 458 E. 2b; 125 I 54 E. 2).

Hält sich eine Person

abwechslungsweise an verschiedenen Orten auf, kommt es darauf an, zu welchem

Ort die stärkeren Bindungen bestehen (VGr, 26.3.1991, StE 1992 B 11.1

Nr. 11; vgl. BGE 123 I 289 E. 2b; 121 I 14 E. 4a). Zu

berücksichtigen sind Zivilstand und Familienverhältnisse, die Art der

Erwerbstätigkeit, Dauer und Zweck der Aufenthalte an den jeweiligen Orten sowie

die dortigen Wohnverhältnisse.

2.2

Das soeben

Ausgeführte gilt auch im Hinblick auf eine mögliche Ansässigkeit der Beschwerdeführenden

in E (Ägypten), das sie als ihren "Hauptwohnsitz" bezeichnen. Denn

nach Art. 4 Abs. 1 des Abkommens vom 20. Mai 1987 zwischen der

Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Arabischen Republik Ägypten zur

Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen

(DBA-ET; SR 0.672.932.15) ist eine Person in einem Vertragsstaat ansässig,

die nach dem Recht dieses Staates dort (insbesondere) aufgrund ihres Wohnsitzes

oder ihres ständigen Aufenthalts steuerpflichtig ist. Ist eine natürliche

Person in beiden Vertragsstaaten ansässig, so gilt sie gemäss Art. 4

Abs. 2 lit. a DBA-ET als in dem Staat ansässig, in dem sie über eine

ständige Wohnstätte verfügt; verfügt sie in beiden Staaten über eine ständige

Wohnstätte, so gilt sie als in dem Staat ansässig, zu dem sie die engeren

persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der

Lebensinteressen). Kann nicht bestimmt werden, in welchem Staat die Person den

Dispositiv

Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen hat oder verfügt sie in keinem der Staaten

über eine ständige Wohnstätte, so gilt sie als in dem Staat ansässig, in dem

sie ihren gewöhnlichen Aufenthalt hat (Art. 4 Abs. 2 lit. b

DBA-ET).

2.3 Es obliegt

der Steuerbehörde, die Umstände darzutun und zu beweisen, aus denen folgt, dass

sich der steuerrechtliche Wohnsitz einer natürlichen Person im Kanton befindet.

Das ergibt sich allgemein aus dem Grundsatz, dass steuerbegründende Tatsachen

von der die Steuerhoheit beanspruchenden Steuerbehörde zu beweisen sind.

Erscheint der von der Behörde angenommene Wohnsitz im Kanton als sehr

wahrscheinlich, so genügt dies in der Regel als Hauptbeweis und es obliegt

alsdann der betroffenen Person, den Gegenbeweis für den von ihr behaupteten

Lebensmittelpunkt ausserhalb des Kantons zu erbringen (vgl. BGr, 16.2.2010,

C_625/2009, E. 3.2; 16.6.2009,2C_827/2008, E. 4.1; 22.8.2008,

2C_175/2008, E. 3.2; 1.3.2007,2P.203/2006 = StE [2008] A 24.21

Nr. 18, E. 2.3; 29.9.1999, Pra 89 [2000] Nr. 7, E. 3c;

VGr, 18.5.1984, StE [1984] B 11.1 Nr. 2; 26.3.1997, StE [1997]

B 11.1 Nr. 15; RB 1992 Nr. 17; VGr, 26.3.1991,

StE 1992 B 11.1 Nr. 11; BGr, 8.2.1991, ASA 60 [1991/92]

408).

Die dem Steuerpflichtigen

nach dem Gesetz obliegenden Mitwirkungspflichten können die Person, über welche

die Steuerhoheit beansprucht wird, wesensgemäss nur treffen, wenn deren

Steuerpflicht im Kanton (rechtskräftig) feststeht (RB 1992 Nr. 17;

vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, Therwil/Basel 2001, Art. 3 DBG

N. 60). Unter diesen Umständen kann an die Verweigerung der Mitwirkung bei

der Feststellung der Steuerhoheit auch keine Sanktion geknüpft werden.

Ist jedoch der Hauptbeweis

für die Steuerpflicht von der Steuerbehörde geleistet worden, so obliegt es

immerhin der präsumtiv steuerpflichtigen Person im Rahmen des Gegenbeweises,

das von ihr verfochtene Fehlen der subjektiven Steuerpflicht von sich aus durch

eine hinreichend substanziierte Sachdarstellung zu untermauern und hierfür

beweiskräftige Unterlagen einzureichen oder die Beweismittel wenigstens unter

genauer Bezeichnung anzubieten. In diesem Sinn – und nicht als Geltung der

gesetzlichen Mitwirkungspflichten für lediglich präsumtiv steuerpflichtige Personen

– sind denn auch die bundesgerichtlichen Erwägungen mit Blick auf die Verlegung

des bisherigen steuerrechtlichen Wohnsitzes aus dem Kanton zu verstehen, wonach

der bisher steuerpflichtigen Person der Gegenbeweis für die von ihr behauptete

subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort aufzuerlegen ist, wenn die von der

Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht als sehr wahrscheinlich

gilt (vgl. BGr, 22.8.2008,2C_175/2008; 15.10.2007,2C_183/2007; 7.12.2006,

2P.165/2006).

3.1 Die

Eheleute A und B haben in den streitbetroffenen Jahren im Kanton Zürich an der

F-Strasse 01 in L eine 2 ½-Zimmer-Wohnung gemietet, die sie mit

"bescheidenem" Hausrat möbliert haben. Sie sind im Telefonbuch mit

einer Festnetz- und einer Mobiltelefonnummer verzeichnet. Des Weiteren haben

sie über die Aufenthaltsbewilligung im Kanton Zürich verfügt. Der Ehemann ist

sodann von Sommer 2002 bis Herbst 2005 als Verwaltungsratspräsident bzw.

Liquidator der G AG tätig gewesen, wobei sein Wohnsitz im Handelsregister mit E

(Ägypten) angegeben war. Die ursprünglich beschlossene Auflösung der

Gesellschaft ist später widerrufen worden; in der Folge hat der Vertreter der

Beschwerdeführenden, C, Einsitz in den Verwaltungsrat genommen. Die

Gesellschaft hat ihren statutarischen Sitz nach wie vor an der Adresse der

Eheleute A und B, F-Strasse 01 in L im Kanton Zürich. Ferner hat der

Ehemann an einer in den Akten festgehaltenen Besprechung mit einer Vertretung

des kantonalen Steueramts am 25. September 2009 erklärt, "dass er

seit 4 Jahren in der Schweiz sei", demnach seit dem Jahr 2005. In der

ihrem Vertreter C am 26. September 2009 erteilten Vollmacht haben die

Eheleute ihre Adresse im Kanton Zürich angegeben.

A und B haben E (Ägypten) als

ihren "Hauptwohnsitz mit Liegenschaftenbesitz" bezeichnet und geltend

gemacht, sie hätten "ausschliesslich aus eigenem Vermögen und Einkünften

gelebt, die in D (…) sowie in arabischen Ländern und in K realisiert und

besteuert" worden seien. Sie seien "in den letzten Jahren nur

sporadisch und jeweils für kurze Zeit in der Schweiz" gewesen. In der

Schweiz hätten sie kein Einkommen und Vermögen.

3.2 Mithin

steht fest, dass sich die Eheleute A und B in den streitbetroffenen Jahren an

ihrer mit eigenem Hausrat versehenen Wohnstätte im Kanton Zürich gesetzmässig

aufgrund der ihnen erteilten Aufenthaltsbewilligung aufgehalten haben, wenn

auch die Aufenthaltsdauer umstritten ist. Demgegenüber finden sich in den Akten

keine Adressen ihrer Wohnstätte in E (Ägypten) und ihres Liegenschaftenbesitzes

in Ägypten. Zudem fehlen nähere Angaben zu Dauer und Zeitpunkt ihres jeweiligen

Aufenthalts in Ägypten, in der Schweiz und in anderen Ländern, welche die Eheleute

besucht haben wollen.

Soweit die Beschwerdeführenden in der vorliegenden

Beschwerde erstmals behaupten, sie besässen an der H-Strasse in E ein

"grösseres Einfamilienhaus und daneben ein Geschäftshaus, in welchem sie

ständig zwischen 30 und 50 Angestellte beschäftigen", ist dieses neue tatsächliche

Vorbringen wegen des Novenausschlusses (vgl. vorn E. 1.2 und 1.3) nicht zu

berücksichtigen. Im Übrigen ist nicht belegt, ob diese Behauptung zutrifft,

darüber hinaus bleibt nach wie vor im Dunkeln, wie oft und wann sich die

Eheleute in diesem Einfamilienhaus aufhalten. Es fehlt zudem an einer

Erklärung, welcher Tätigkeit die 30 bis 50 Angestellten im Dienst der

Beschwerdeführenden im Geschäftshaus nachgehen. Die weitere Behauptung, die

Eheleute übten (geschäftliche) "Haupttätigkeiten in D, I, J und K"

aus, ist bezüglich I und J neu, wobei unbekannt ist, wie oft und wann sich die

Beschwerdeführenden in diesen Ländern aufhalten.

Folglich sind der

angebliche häufige Auslandaufenthalt und der nur sporadische und kurze

Aufenthalt der Eheleute in Zürich nicht erstellt. Dementsprechend reichen die

aktenkundigen Indizien für die Annahme des zürcherischen steuerrechtlichen

Wohnsitzes gemäss § 3 Abs. 1 und 2 StG und damit der Ansässigkeit im

Sinn von Art. 4 Abs. 1 DBA-ET ohne Weiteres aus. Denn selbst wenn die

Eheleute von ihrem ausländischen Einkommen und Vermögen gelebt haben sollten

und der Ehemann eine Geschäftstätigkeit im Ausland ausgeübt hätte, spräche das

nicht gegen die Annahme des Wohnsitzes im Kanton Zürich.

Nach den Akten gibt es

keine gesicherten Anhaltspunkte dafür, dass die Eheleute in den fraglichen

Jahren auch in E (Ägypten) ansässig gewesen sind. Somit kommt es auch nicht darauf

an, ob ihnen dort eine ständige Wohnstätte zur Verfügung gestanden hat, wie

diese geltend machen. Im Übrigen ist eine derartige Wohnstätte nicht

nachgewiesen.

Das führt zur Abweisung der

Beschwerde.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten

den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit

§ 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1. Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 1'620.-- Total der Kosten.

3. Die

Gerichtskosten werden je zur Hälfte den Beschwerdeführenden auferlegt, unter solidarischer

Haftung für die gesamten Kosten.

4. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,

1000 Lausanne 14, einzureichen.

5. Mitteilung an…