SB.2012.00001

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2012.00001

4. Juli 2012Deutsch21 min

(URT.2012.14444)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A ist seit Jahrzehnten als selbständiger

Architekt tätig und führt eine Einzelfirma. Bis im Jahr 2011 waren er und seine

Ehefrau B (nachfolgend die Pflichtigen) an der Gesellschaft C beteiligt,

deren Zweck in der Immobilienverwaltung, dem Betrieb eines Architekturbüros,

dem An- und Verkauf sowie der Überbauung von Grundstücken bestand. Im Geschäftsvermögen

der Firma C befanden sich über 30 Liegenschaften, die vom Pflichtigen

bzw. von ihm und seinem Geschäftspartner neu überbaut oder in wesentlichem

Umfang umgebaut wurden. Nebst den als Geschäftsvermögen deklarierten

Liegenschaften und der selbstbewohnten Liegenschaft an der D-Strasse 01 in

E befanden sich fünf weitere Liegenschaften, welche als Privatvermögen

deklariert wurden, im Eigentum der Pflichtigen. Eine dieser Liegenschaften, der

Mittelteil eines Gebäudeensembles an der F-Strasse 02/03/04 in G wurde von

den Pflichtigen 1995 erworben. Nachdem dem Eigentümer des anliegenden Gebäudeteils

an der F-Strasse 02 2008 die Baubewilligung für einen Ersatzneubau erteilt

wurde, gegen den die Pflichtigen Baurekurs erhoben hatten, offerierte der

Rekursgegner und Bauherr den Pflichtigen, deren Liegenschaft käuflich zu

erwerben. In der Folge wurde die Liegenschaft F-Strasse 03 2008 an diesen

zu einem Preis von Fr. … veräussert.

Den aus dem Verkauf der Liegenschaft

erzielten Gewinn von Fr. … würdigte das kantonale Steueramt als steuerbares

Einkommen aus gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel. Auf dieser Grundlage

veranlagte es die Pflichtigen am 18. Oktober 2010 für die direkte Bundessteuer

2008 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …. Die hiergegen erhobene

Einsprache hiess das kantonale Steueramt am 9. März 2011 teilweise gut und

setzte das steuerbare Einkommen auf Fr. … fest.

Erwägungen

II.

Das Steuerrekursgericht wies eine dagegen

gerichtete Beschwerde der Pflichtigen am 6. Dezember 2011 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 9. Januar 2012

beantragten die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht, sie seien für die direkte

Bundessteuer 2008 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … zu veranlagen.

Dieser Betrag ergebe sich aus der Nichtberücksichtigung des Grundstücksgewinns

sowie der Berücksichtigung eines pauschalen Unterhaltsabzugs für die Liegenschaft

an der F-Strasse 03. Ausserdem verlangten sie die Zusprechung einer

Parteientschädigung. Sie machten sinngemäss geltend, der Liegenschaftengewinn

von Fr. … sei steuerfreier Kapitalgewinn.

Während das Steuerrekursgericht auf

Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der

Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als

weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten

Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die

direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG)

die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor

der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss".

Die nur sinngemässe Anwendung der

Bestimmungen über das Verfahren vor dem Steuerrekursgericht gestattet unterschiedliche Regelungen, die sich aus der

Natur eines zweistufigen gerichtlichen Instanzenzugs ergeben. Bei einem solchen

System liegt eine Verengung der Kognition mit Beschränkung des Novenrechts für

die zweite Instanz aber nahe. Sie liegt im Interesse der Verfahrensökonomie und

ist geeignet, einer missbräuchlichen Prozessführung entgegenzuwirken.

Soll die erstinstanzliche

Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle

unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde

auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin

(Art. 140 Abs. 3 DBG) ermöglichen, muss sich die Aufgabe der

zweitinstanzlichen Beschwerde, welche die Überprüfung der Entscheidung eines

Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,

sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2).

1.2

Demnach können mit der (zweitinstanzlichen)

Beschwerde an das Verwaltungsgericht alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens (vgl. RB 1999 Nr. 147), und

die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen

Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.

2.1

Gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle

Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und

Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen

selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Zu den Einkünften aus selbständiger

Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung

oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Als Geschäftsvermögen

gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen

Erwerbstätigkeit dienen (Art. 18 Abs. 2 DBG). Demgegenüber sind laut

Art. 16 Abs. 3 DBG die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von

Privatvermögen steuerfrei.

2.2

Die Rechtsprechung versteht unter selbständiger

Erwerbstätigkeit jede Tätigkeit, bei der eine natürliche Person durch Einsatz

von Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation

planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am

wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (vgl. BGE 125 II 113 E. 5b; 121 I 259

E. 3c; VGr, 22. Oktober 2008, SB.2007.00127, E. 2.2.1; RB 1993

Nr. 16 = StE 1994 B 23.1 Nr. 28; RB 1988 Nr. 23 = StE 1989

B 23.1 Nr. 17; RB 1984 Nr. 31 = ZBl 86 [1985], 169 ff.; RB 1981

Nr. 46; RB 1977 Nr. 66; RB 1976 Nr. 39; RB 1971 Nr. 31 =

ZR 71 [1972] Nr. 58 = ZBl 74 [1973], 242 f.). Nach ständiger

Praxis des Verwaltungsgerichts müssen diese Elemente kumulativ vorliegen, damit

eine selbständige Erwerbstätigkeit bejaht werden kann (eingehend VGr,

3.

November 2010, StE 2011 B 23.1 Nr. 70, E. 2.2; VGr,

25.

August 2010, SB.2010.00055, E. 2; VGr, 20. Januar 2010, StE

2010.

B 23.1 Nr. 67, E. 2).

2.3

Nach der Praxis des Bundesgerichts liegt

gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel im Sinn einer selbständigen

Erwerbstätigkeit immer dann vor, wenn die steuerpflichtige Person An- und

Verkäufe von Liegenschaften nicht nur im Rahmen der privaten

Vermögensverwaltung bei sich zufällig bietender Gelegenheit tätigt, sondern

wenn sie dies systematisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung tut. Als

Indizien hierfür kommen in Betracht: die systematische bzw. planmässige Art und

Weise des Vorgehens, die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge

Zusammenhang eines Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit der

steuerpflichtigen Person, der Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die Besitzesdauer,

der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die

Realisierung derselben im Rahmen einer Personengesellschaft (BGr, 7. April

2009,2C_869/2008, E. 2.4; BGE 125 II 113 E. 6a). Jedes dieser

Indizien kann gemäss Bundesgericht zusammen mit anderen, unter Umständen jedoch

auch allein, zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn von

Art. 18 Abs. 1 DBG ausreichen. Dass einzelne typische Elemente der

selbständigen Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt seien, könne durch

andere Elemente kompensiert werden, die mit besonderer Intensität vorliegen.

Entscheidend sei, dass die Tätigkeit in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet

sei (BGr, 22. April 2005,2A.547/2004 = StE 2006 B 23.2 Nr. 31,

E. 2.2; BGE 125 II 113 E. 3c).

3.

3.1

3.1.1

Das Steuerrekursgericht erwog, die Pflichtigen hätten bis zum Verkauf der

Liegenschaft F-Strasse 03 in G nicht als Liegenschaftenhändler betrachtet

werden können, da sie seit dem Jahr 2000 keine anderen Grundstücke veräussert

hätten und das fragliche Grundstück an der F-Strasse als Kapitalanlage

gehalten worden sei. Hingegen qualifizierte es den Pflichtigen in Bezug auf das

streitbetroffene Landgeschäft als gewerbsmässigen Liegenschaftenhändler. So

habe sich der Pflichtige seit Jahrzehnten als selbständig erwerbender Architekt

betätigt, sodass ein enger Zusammenhang mit dem Verkauf des Grundstücks und dem

Beruf bestehe. Auch die Verkaufsumstände würden auf ein professionelles

Vorgehen hindeuten. Mit der Rekurserhebung gegen den Ersatzneubau des

anstossenden Gebäudeteils an der F-Strasse 02 hätten die Pflichtigen

günstige Voraussetzungen für den Verkauf ihres Gebäudeteils an den Bauherrn und

Rekursgegner geschaffen. Der Erlös, der mehr als das Doppelte der Anlagekosten

ausgemacht habe, lasse sich unter anderem auf die umfassenden Kenntnisse des

Pflichtigen im Immobilienbereich zurückführen. Die Pflichtigen hätten keinen

Gelegenheitsverkauf getätigt, sondern vielmehr einen Interessenkonflikt mit

einem Nachbarn gewinnbringend gelöst. Ferner spreche die nicht unbedeutende

Fremdfinanzierung für gewerbsmässigen Immobilienhandel. Sodann sei der

Veräusserungsgewinn zeitnah in ein Mehrfamilienhaus in E reinvestiert worden.

Werde

gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel bejaht, zähle nach konstanter

Rechtsprechung lediglich das selbstbewohnte Eigenheim und allenfalls ein

Ferienhaus eines Liegenschaftenhändlers nicht zum Geschäftsvermögen. Vorliegend

stehe zwar fest, dass die Pflichtigen mit ihren Mehrfamilienhäusern nicht

Handel treiben, sondern diese vermieten wollten. Selbst wenn davon auszugehen

wäre, dass ein Liegenschaftenhändler zusätzlich noch mehrere nicht selbst

genutzte Liegenschaften im Privatvermögen besitzen dürfe, seien für die

Zuordnung zum Privatvermögen sachliche Gründe nötig; eine beliebige Umschichtung

vom Privat- ins Geschäftsvermögen sei ausgeschlossen. Vorliegend sei die veräusserte

Liegenschaft dem Geschäftsvermögen der Pflichtigen zuzuordnen.

3.1.2

Der Pflichtige macht geltend, er sei offenkundig nicht

Liegenschaftenhändler. Er habe während seiner gesamten Erwerbstätigkeit bis zum

Verkauf der fraglichen Liegenschaft lediglich zweimal eine Liegenschaft

veräussert: Eine Liegenschaft, die in den 70er- und 80er-Jahren als

Familienwohnung gedient habe und anschliessend 17 Jahre lang vermietet worden

sei, sei 1999 veräussert worden. Eine weitere Liegenschaft, die in den

70er-Jahren erworben worden sei und als Mietobjekt nur unbefriedigende Rendite

aufgewiesen habe sowie zu stetigen Problemen bei der Vermietung geführt habe,

sei 2000 verkauft worden. Die Firma C habe bis dato noch nie eine

Liegenschaft verkauft. Die zum Geschäftsvermögen zählenden Liegenschaften

hätten der Arbeitsbeschaffung des Architekturbüros gedient, wohingegen die als

Privatvermögen deklarierten Liegenschaften durch ihren Mietertrag einzig der

langfristigen Kapitalanlage gedient hätten. Bei der Liegenschaft

F-Strasse 03 habe überdies die Möglichkeit bestanden, eine Wohnung für den

persönlichen Bedarf in bevorzugtem Quartier in G zu sichern.

3.2

Als Liegenschaftenhändler gilt nicht nur

derjenige, dessen eigentliche Tätigkeit auf den An- und Verkauf von

Liegenschaften gerichtet ist, sondern auch jener, der sich in anderer Weise

gewinnstrebig mit Liegenschaften befasst, die über die blosse

Vermögensverwaltung hinausgeht, beispielsweise wenn der Liegenschaftenhandel

einem Architekten, einem Baugeschäft oder einem Handwerksbetrieb zur

Arbeitsbeschaffung dient (StE 2000 B. 23.1 Nr. 44, E. 2b aa; BGE

125.

II 113 E. 6b; BGE 112 Ib 79 E. 3b aa). So nahm das Bundesgericht

bei einem Architekten gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel an, welcher mit Partnern

aus der Baubranche grössere Baulandparzellen erwarb und diese überbauen liess,

wobei die Architekturarbeiten von seinem Architekturbüro vorgenommen wurden

(BGr, 22. April 2005,2A.547/2004 = StE 2006 B 23.2 Nr. 31,

E. 3.2). Liegenschaftenhandel kann sodann vorliegen, wenn ein Architekt

oder Bauunternehmer allmählich einen umfangreichen Grundbesitz erworben hat und

diesen nach der Aufgabe seiner hauptberuflichen Tätigkeit sukzessive bei sich

bietender Gelegenheit veräussert (BGE 112 Ib 79 E. 2a). Ebenso bejahte das

Bundesgericht gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel im Zusammenhang mit einer

Baugesellschaft, deren Gründungszweck im Jahr 1970 im Erwerb einer Bauparzelle

und der anschliessenden Erstellung einer Baute mit 24 Alterswohnungen, deren

Vermietung und eventuell dem Verkauf der Liegenschaft bestand. Insbesondere

nahm es schon in der Anfangsphase in Bezug auf das durch die Baugesellschaft

ausgeübte Gewerbe und die dazu dienende Liegenschaft Erwerbstätigkeit und

Geschäftsvermögen an, gleichwohl die Liegenschaft erst 2008 veräussert wurde

(BGr, 31. Oktober 2011,2C_948/2010, E. 4.1). Gleichfalls wurde der

Beginn einer Liegenschaftenhandelstätigkeit vom Bundesgericht im Zusammenhang

mit der Veräusserung von Terassenwohnungen auf den Zeitpunkt des Kaufs des

unüberbauten Lands im Jahr 1972 zurückbezogen, auf welchem in der Folge eine

Überbauung realisiert wurde. Es erwog, die "Verwertungsphase", welche

fast fünfzehn Jahre später eingesetzt habe, dürfe nicht isoliert betrachtet

werden (BGr, 2. April 2004,2A.512/2003, E. 2.3.2).

Gestützt

auf die obigen Erwägungen muss es für die Annahme einer gewerbsmässigen

Liegenschaftshändlertätigkeit als unerheblich gelten, ob die ursprünglich der

Arbeitsbeschaffung dienenden Liegenschaften nach Vornahme der baulichen

Umgestaltung bereits gewinnbringend veräussert oder lediglich als Kapitalanlage

im Vermögen der Gesellschaft weiterbestehen, da der Beginn der

Liegenschaftshändlertätigkeit bereits auf den Zeitpunkt des Kaufs der baulich

veränderten Liegenschaften zurückbezogen werden muss. Folglich muss die

Tätigkeit des Pflichtigen bei der Firma C (bzw. die Tätigkeit innerhalb

seiner Einzelfirma), die im Erwerb und Umbau von Immobilien bestand, trotz des

Umstands, dass nach Angaben der Pflichtigen keine der sich im Geschäftsvermögen

der Firma C befindlichen Liegenschaften je veräussert worden ist, als

gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel gewertet werden, sind doch auch die

übrigen Kriterien nach der verwaltungsgerichtlichen (siehe E. 2.2) und der

bundesgerichtlichen (siehe E. 2.3) Rechtsprechung erfüllt.

4.

4.1

Nachdem feststeht, dass der Pflichtige im Rahmen

seiner Tätigkeit bei der Firma C gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel

betrieben hat, ist der Frage nachzugehen, ob es dem Pflichtigen damit

grundsätzlich verwehrt ist, neben dem selbstbewohnten Wohneigentum und

allenfalls einer Ferienwohnung weitere Liegenschaften im Privatvermögen zu

besitzen.

Das Steuerrekursgericht hielt fest, es

entspreche konstanter Rechtsprechung (BSt-RK, 21. August 2003, 4

DB.1999.72), dass einem professionellen Liegenschaftenhändler lediglich zu

gestatten sei, sein selbstbewohntes Eigenheim und allenfalls ein Ferienhaus im

Privatvermögen zu halten. Dieselbe Ansicht vertrat das kantonale Steueramt im

Einspracheentscheid: Betreibe ein Steuerpflichtiger seit Jahrzehnten

gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel, so seien grundsätzlich all dessen

Liegenschaften für die geschäftliche Nutzung geeignet (vgl. StE 2000

B 23.1 Nr. 44). Eine Aufteilung in Geschäftsvermögen einerseits und

Privatvermögen andererseits sei von vornherein problematisch. Daher

rechtfertige sich die Zuordnung aller Liegenschaften zum Geschäftsvermögen

(Steuerrekurskommission III des Kantons Zürich, 16. November 2010, 3

DB.2010.164). In der Beschwerdeantwort präzisierte das kantonale Steueramt,

dass auch bei einer im Immobiliengeschäft tätigen Person die Aufteilung in

Privat- und Geschäftsvermögen nach sachlichen Kriterien zu erfolgen habe und

die Zuweisung zum Privatvermögen sicher nicht verwehrt sei, aber eher die Ausnahme

darstelle.

4.2

4.2.1

Das Bundesgericht hat die erörterte Thematik bisher nicht explizit

entschieden. In einem älteren Entscheid erwog es zwar, einem

Liegenschaftenhändler müsse es grundsätzlich möglich sein, "ein Grundstück

in der Absicht, es zu bewohnen, oder für sonstige private Zwecke" zu erwerben,

es anschliessend mit Gewinn zu veräussern und diesen Verkauf als Akt der

Verwaltung des Privatvermögens zu betrachten (BGr, 18. September 1986, StE

1987.

B. 23.1 Nr. 10). Im Zusammenhang mit gewerbsmässigem

Wertschriftenhandel liess es die Frage offen, ob der Forderung der Literatur

nachzukommen sei, wonach einem Wertpapierhändler die Aufteilung seiner

Wertschriftenpositionen in Privatvermögen einerseits und Geschäftsvermögen

andererseits nicht verwehrt werden dürfe, sofern er den Willen, private Positionen

zu halten, mittels entsprechender Aufzeichnungen oder kaufmännischer

Buchführung deutlich zum Ausdruck bringe (BGr, 13. November 2002, StE 2003

B 23.1 Nr. 54). Zum Liegenschaftenhandel hielt es allerdings in einem

Obiter dictum fest, ein vom Liegenschaftenhändler nicht bewohntes

Mehrfamilienhaus, das als Kapitalanlage gehalten werde, sei trotz dessen

Aufnahme in die Bilanz der Einzelfirma des Pflichtigen weiterhin zu dessen

Privatvermögen zu zählen, falls es dem Liegenschaftenhandelsbetrieb nicht als

Vorratsimmobilie diene (BGr, 16. Februar 2007,2A.667/2006, E. 3.2).

4.2.2

Auch das Verwaltungsgericht hatte bisher nicht Gelegenheit, sich vertieft

zu dieser Thematik zu äussern. So ging es zwar in einem Entscheid davon aus,

der Liegenschaftenbesitz eines Liegenschaftenhändlers sei grundsätzlich dem

Geschäftsvermögen zuzuweisen, soweit keine private Nutzung vorliege (VGr,

26.

September 2007, SB.2007.00037, E. 2.3). Der Sachverhalt betraf

jedoch die Veräusserung einer Liegenschaft, welche klarerweise Geschäftsvermögen

darstellte, da sie vom Pflichtigen einst in der Absicht erworben wurde, sie als

Reserve für sein Textilgeschäft zu benutzen, falls er am eingemieteten Ort

hätte ausziehen müssen.

4.2.3

Auch im Steuerrecht ist das Rechtsgleichheitsgebot nach Art. 8

Abs. 1 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) zu beachten.

Art. 8 Abs. 1 BV wird insbesondere durch die in Art. 127

Abs. 2 BV statuierten Grundsätze der Allgemeinheit und der Gleichmässigkeit

der Besteuerung sowie den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen

Leistungsfähigkeit konkretisiert. Nach dem Grundsatz der Gleichmässigkeit der Besteuerung

sind Personen, die sich in gleichen Verhältnissen befinden, in derselben Weise

mit Steuern zu belasten und müssen wesentliche Ungleichheiten in den tatsächlichen

Verhältnissen zu entsprechend unterschiedlichen Steuerbelastungen führen

(BGE 137 I 145 E. 2.1). Für die Beurteilung, ob eine

unzulässige Ungleichbehandlung vorliegt oder nicht, sind Personen, die sich in

gleichen Verhältnissen befinden, unter sich zu vergleichen (vgl. BGE 137 I 145

E. 4.3.1). Einem privaten Anleger ist es anheimgestellt, sein Vermögen

schwerpunktmässig in Immobilien zu investieren und damit steuerfreie

Kapitalgewinne zu erzielen. So stellte auch das Bundesgericht in Anbetracht der

aktuellen Entwicklung an den Finanzmärkten fest, dass es – trotz

"Klumpenrisikos" – nicht nur für professionelle Immobilienhändler von

Vorteil sein könne, Anlagestrategien zu wählen, welche schwergewichtig

Investitionen in Immobilien beinhalten würden (BGr, 7. April 2009,

2C_869/2008, E. 4.3). Dasselbe muss nun gestützt auf die Rechtsgleichheit

auch für Immobilienhändler gelten, die privat ihr Vermögen in Liegenschaften

investieren, ansonsten eine Ungleichbehandlung gegenüber privaten Investoren

vorliegt. Aus diesen Gründen muss auch dem gewerbsmässigen Liegenschaftenhändler

erlaubt sein, nebst dem selbstbewohnten Wohneigentum noch weitere

Liegenschaften im Privatvermögen zu halten. An die Zuordnung zum Privatvermögen

sind allerdings hohe Anforderungen zu stellen.

5.

5.1

Sofern – wie vorliegend – der Steuerpflichtige

eine selbständige Erwerbstätigkeit ausübt, kann sein Gesamtvermögen in

Geschäfts- oder Privatvermögen aufgeteilt werden. Die Zuordnung zum Privat-

oder Geschäftsvermögen entscheidet sich aufgrund einer Würdigung aller in

Betracht kommenden tatsächlichen Umstände. Massgebend ist die aktuelle

technisch-wirtschaftliche Funktion des Vermögensgegenstands. Wenn ein Gut im

Beurteilungszeitpunkt objektiv erkennbar für Geschäftszwecke verwendet wird

bzw. der selbständigen Erwerbstätigkeit tatsächlich dient, so bildet es

unabhängig von der Herkunft der Mittel oder vom Erwerbsmotiv Geschäftsvermögen

(Markus Reich in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht I/2a, Basel 2008, Art. 18 N. 48). Nach

der bundesgerichtlichen Rechtsprechung können für die Abgrenzung sodann

folgende Kriterien herangezogen werden: die äussere Beschaffenheit des

Vermögenswerts, die Herkunft der Mittel zur Finanzierung, das Erwerbs- oder Veräusserungsmotiv,

die zivilrechtlichen Eigentumsverhältnisse sowie die buchmässige Behandlung

(BGr, 8. November 2011,2C_361/2011 und 2C_364/2011, E. 2.2). Ein

Gegenstand kann allerdings aufgrund seiner technisch-wirtschaftlichen Funktion

auch dann Geschäftsvermögen sein, wenn er nicht in die Buchhaltung aufgenommen

worden ist. Zu berücksichtigen ist die konkrete buchhalterische Behandlung

insgesamt, so etwa auch, ob Abschreibungen vorgenommen wurden (BGE 133 II 420

E. 3.2). Dienen Vermögenswerte gleichzeitig geschäftlichen als auch

privaten Zwecken (sogenannt gemischt genutzte Wirtschaftsgüter), ist für die

Zuordnung anhand der sogenannten Präponderanzmethode eine Abwägung vorzunehmen:

Dem Geschäftsvermögen sind all jene Güter zuzuordnen, die "ganz oder vorwiegend

der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen" (vgl. Art. 18 Abs. 2

DBG). Dies ist zu bejahen, wenn der Vermögenswert mehr als 50 %

geschäftlich genutzt wird (Markus Reich, Steuerrecht, 2. A.,

Zürich/Basel/Genf 2012, § 15 N. 40).

5.2

Wie die Vorinstanz zutreffend ausführte, müssen

für die Zuordnung einer Liegenschaft zum Privatvermögen eines gewerbsmässigen

Liegenschaftenhändlers sachliche Gründe bestehen. Eine beliebige Umschichtung

vom Privat- ins Geschäftsvermögen und umgekehrt ist ausgeschlossen und kann

insbesondere rechtsmissbräuchlich sein (BGr, 23. Januar 2004,2A.52/2003,

E. 5.2 = ASA 74 S. 737, 747). Daher ist der einmal getroffene Entscheid

über die Zuordnung alternativer Wirtschaftsgüter zum Geschäfts- oder

Privatvermögen bei gleichbleibenden Verhältnissen aus Gründen des Verbots

widersprüchlichen Verhaltens für den Steuerpflichtigen verbindlich (Felix

Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG,

2.

A., Zürich 2009, Art. 18 DBG N. 103). So ist es etwa ausgeschlossen,

ein im Privatvermögen stehender Vermögenswert bei drohender Werteinbusse

vorsorglich ins Geschäftsvermögen zu überführen, damit der Verlust zulasten des

Geschäftserfolgs abgebucht werden kann (RB 1982 Nr. 61). Es rechtfertigt

sich daher, die Zuordnung einer Liegenschaft zum Privatvermögen eines gewerbsmässigen

Liegenschaftenhändlers nur ausnahmsweise und unter strengen Voraussetzungen

zuzulassen.

5.3

Laut Angaben der Pflichtigen wurde das Objekt an

der F-Strasse 03 "aus Freude an der Architektur und der Einheit der

Gebäudegruppe" gekauft mit dem Fernziel, sich in bevorzugtem Quartier in G

eine Wohnung für den persönlichen Bedarf zu sichern. Im Gegensatz zu den

Liegenschaften, die im Geschäftsvermögen gehalten wurden, wurden an diesem

Objekt während der gesamten Haltedauer von 13 Jahren keine baulichen

Modifikationen vorgenommen. Dies lässt den Schluss zu, dass das fragliche

Objekt dem Architekturbüro des Pflichtigen bzw. der Firma C nicht zur

Arbeitsbeschaffung diente. Die Liegenschaft erscheint sodann weder in den Bilanzen

2000.

bis 2008 der Firma C noch in der Buchhaltung der Einzelfirma des

Pflichtigen. Vielmehr wurde sie stets im Liegenschaftenverzeichnis des

pflichtigen Ehepaars aufgeführt, das auch zivilrechtlich Eigentümer der Liegenschaft

war (vgl. Steuererklärungen 2000 bis 2008). Für die fragliche Liegenschaft

wurden weder Abschreibungen noch Rückstellungen getätigt. Was die Finanzierung

der Liegenschaft anbelangt, so wurde gemäss Angaben der Pflichtigen zur

Finanzierung des Kaufpreises von Fr. … eine 1. Hypothek bei der ZKB

aufgenommen. Gemäss Steuererklärung 2007 betrug die Hypothek per 31.12.2007

noch Fr. …, wobei die Hypothek seit 2000 gleich hoch blieb (vgl.

Steuererklärung 2000). Eine Fremdfinanzierung durch Aufnahme einer

1.

Hypothek liegt im Rahmen des Üblichen. Von einer "nicht

unbedeutenden Fremdfinanzierung" kann damit nicht gesprochen werden.

Hinsichtlich des Veräusserungsmotivs ist festzuhalten, dass das fragliche

Landgeschäft vom Rekursgegner und Bauherrn der nachbarlichen Liegenschaft

initiiert wurde, der aus Sicht der Pflichtigen einen unliebsamen Neubau plante,

wogegen sie auch Baurekurs erhoben hatten. Indizien dafür, dass die Pflichtigen

nur darauf warteten, das Objekt bei bester Gelegenheit zu veräussern, liegen

nicht vor. Durch Verkauf der Liegenschaft hatten die Pflichtigen beiden Seiten

ein langwieriges Rekursverfahren bzw. Aufnahmeverfahren des dreiteiligen

Ensembles in das Inventar für Schutzobjekte erspart. Damit handelte es

sich um einen klassischen Gelegenheitsverkauf bei sich bietender Möglichkeit,

selbst wenn damit der "Interessenkonflikt mit einem Nachbarn

gewinnbringend" gelöst werden konnte.

Bei

Gesamtbetrachtung sämtlicher erörterten Zuteilungskriterien ist die

Liegenschaft eindeutig dem Privatvermögen der Pflichtigen zuzuordnen. Folglich

unterliegt der im Jahr 2008 erzielte Gewinn aus der Veräusserung der

Liegenschaft an der F-Strasse 03 nicht der Besteuerung, da er als privater

Kapitalgewinn im Sinn von Art. 16 Abs. 3 DBG zu werten ist.

5.4

Die Pflichtigen machen vor Verwaltungsgericht sodann

steuermindernde Abzüge (AHV-Rückstellungen in der Höhe von Fr. … sowie die

aufgerechnete Differenz zwischen Pauschalabzug und effektiven Unterhaltskosten

der Liegenschaft an der F-Strasse 03 in der Höhe von Fr. …) geltend.

Erstere fallen bei dieser Betrachtungsweise dahin. Zwecks Wahrung des

Instanzenzugs ist die Sache an das Steuerrekursgericht zum Neuentscheid über

den von den Pflichtigen weiter geltend gemachten Abzug bzw. zur Neuberechnung

des steuerbaren Einkommens im Sinn der Erwägungen zurückzuweisen.

Das führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde.

6.

6.1

Die Beschwerdeführenden obsiegen in der

hauptsächlich zu beurteilenden Frage, ob der aus dem Verkauf der Liegenschaft

an der F-Strasse 03 in G erzielte Grundstückgewinn steuerfreier

Kapitalgewinn oder Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit darstellt,

vollständig. Deshalb rechtfertigt es sich, die Kosten des Beschwerdeverfahrens

der Beschwerdegegnerin aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung

mit Art. 145 Abs. 2 DBG), und steht ihr keine Parteientschädigung zu

(Art. 64 Abs. 1–3 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren

vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4

und Art. 145 Abs. 2 DBG).

6.2

Für die Zusprechung einer Parteientschädigung im

Beschwerdeverfahren gilt Art. 64 Abs. 1–3 des

Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG) sinngemäss

(Art. 144 Abs. 4 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG).

Nach Art. 64 Abs. 1 VwVG kann der ganz oder

teilweise obsiegenden Partei von Amtes wegen oder auf Begehren eine

Entschädigung für ihr erwachsene notwendige und verhältnismässig hohe Kosten

zugesprochen werden.

6.2.1

Die angemessene Entschädigung ist nach pflichtgemässem

Ermessen festzusetzen (vgl. RB 1998 Nr. 8). Zu beachten ist allerdings

§ 8 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 23. August

2010.

(GebV VGr), der auch in Steuersachen Anwendung findet (vgl. § 12

Abs. 1 GebV VGr). Gestützt darauf ist die Parteientschädigung nach der

Bedeutung der Streitsache, der Schwierigkeit des Prozesses, dem Zeitaufwand und

den Barauslagen zu bemessen. Ein unnötiger oder geringfügiger Aufwand wird

nicht ersetzt.

Einem bestimmten oder bestimmbaren

Streitwert trägt die 2. Kammer des Verwaltungsgerichts in langjähriger

Praxis bei einer vertretenen Partei durch Heranziehung der Verordnung des

Obergerichts über die Anwaltsgebühren vom 8. September 2010 (AnwGebV;

LS 215.3) Rechnung. Die nach dem dort in § 4 Abs. 1 festgelegten

Tarif berechnete Grundgebühr wird für das Beschwerdeverfahren in der Regel auf

einen Drittel herabgesetzt (VGr, 21. Mai 2003,

SB.2002.00103 und SB.2002.00104, E. 5b, veröffentlicht in

ZStP 2003, 361), wobei die so ermittelte Entschädigung bei Vorliegen

besonderer Umstände um höchstens die Hälfte über- oder unterschritten werden

kann.

6.2.2

Der Streitwert beträgt vorliegend Fr. …. Gestützt auf die obigen

Erwägungen beträgt die Grundgebühr Fr. …. Für das Beschwerdeverfahren vor

Verwaltungsgericht wird diese Grundgebühr wiederum auf einen Drittel, somit auf

rund Fr. …, herabgesetzt.

Es rechtfertigt sich daher, den

Beschwerdeführerenden eine Parteientschädigung von insgesamt Fr. 5'000.-

zuzusprechen. Da kein entsprechender Antrag zur Mehrwertsteuer vorliegt, ist

auch keine zuzusprechen (sinngemässe Anwendung des Kreisschreibens der Verwaltungskommission des Obergerichts an die Kammern des Obergerichts, das Handelsgericht, das

Geschworenengericht, die Bezirksgerichte und die Friedensrichterämter über die

Mehrwertsteuer vom 17. Mai 2006 gemäss Beschluss der Verwaltungskommission

des Verwaltungsgerichts vom 5. September 2006).

7.

Nach der Regelung in

Art. 90 ff. des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG)

sind letztinstanzliche kantonale Rückweisungsentscheide, die der unteren

Instanz einen Entscheidungsspielraum belassen, als Zwischenentscheide im Sinn

von Art. 93 BGG zu qualifizieren (BGE 134 II 124 E. 1.3). Sie sind

daher vor Bundesgericht nur direkt anfechtbar, wenn sie einen nicht

wiedergutzumachenden Nachteil bewirken können (lit. a) oder wenn die

Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit

einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges

Beweisverfahren ersparen würde (lit. b).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zum Neuentscheid bzw.

zur Neuberechnung im Sinn der Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.

2.

Über die

Kosten des erstinstanzlichen Beschwerdeverfahrens hat das Steuerrekursgericht

im Neuentscheid zu befinden.

3.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 8'700.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellkosten,

Fr. 8'800.-- Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.

5.

Die

Beschwerdegegnerin wird verpflichtet, den Beschwerdeführenden eine Parteientschädigung

von je Fr. 2'500.- zu bezahlen.

6.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes im Sinn der Erwägungen erhoben

werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an

gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

7.

Mitteilung an…