SB.2012.00093

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2012.00093

12. Dezember 2012Deutsch8 min

(URT.2012.14857)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Die am 8. Mai 2001 in das Handelsregister

eingetragene A AG bezweckt das Erbringen von Dienstleistungen im Bereich …

und beschäftigt als einzige Mitarbeitende den Alleinaktionär C und seine

Ehefrau D. Im Jahr 2002 wurde für C bei der BVG-Sammelstiftung E ein

Einkauf von Fr. … vorgenommen, wobei die A AG Fr. … (90 %)

übernommen hatte. In der Steuererklärung 2002 deklarierte die A AG einen

Reingewinn von Fr. …, wobei sie einen Verlust von Fr. … auswies. Nach

Durchführung einer Bücherrevision schätze das kantonale Steueramt die

Pflichtige am 9. November 2007 abweichend von der Steuererklärung mit

einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … und einem steuerbaren Eigenkapital

von Fr. … ein. Es stellte sich auf den Standpunkt, dass es sich beim Arbeitgeberbeitrag

von Fr. … um geschäftsmässig nicht begründeten Aufwand handle, und nahm

eine entsprechende Aufrechnung vor.

Die dagegen erhobene Einsprache wies das kantonale

Steueramt mit Einspracheentscheid vom 13. Dezember 2011 ab.

Erwägungen

II.

Am 13. Januar 2012 erhob die A AG Rekurs an das

Steuerrekursgericht, welches das Rechtsmittel mit Entscheid vom 25. Mai

2012.

abwies.

III.

Mit Eingabe vom 9. Juli 2012 liess die A AG dem

Verwaltungsgericht beantragen, die Pflichtige sei für die Staats- und

Gemeindesteuern 2002 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. …

einzuschätzen und es sei festzustellen, dass sich ein Jahresverlust von

Fr. … ergäbe. Ferner verlangte sie die Zusprechung einer

Parteientschädigung.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer erwägt:

1.

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.

2.1

Der steuerbare Reingewinn setzt sich gemäss § 64

Abs. 1 StG zusammen aus dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags

des Vorjahres (Ziff. 1) und (unter anderem) allen vor Berechnung des

Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die

nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (Ziff. 2),

wie insbesondere geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen und

Rückstellungen (lit. b) sowie offene und verdeckte Gewinnausschüttungen

und geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an

Dritte (lit. e).

Verdeckte Gewinnausschüttungen sind in Erfolgsrechnung und

Bilanz nicht als Gewinn ausgewiesene Leistungen einer Gesellschaft, mit denen

sie ihren Aktionären oder diesen nahestehenden Personen bewusst geldwerte

Vorteile zuwendet, die sie unbeteiligten Dritten nicht einräumen würde (RB 1982

Nr. 72 mit Hinweisen). Geschäftsmässig begründet sind Aufwendungen,

Abschreibungen und Rückstellungen, die objektiv im Zusammenhang mit der

Unternehmenstätigkeit und damit im Interesse des Unternehmensziels getätigt werden

(vgl. Stephan Kuhn/Peter Brülisauer, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.],

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel 2002, Art. 24

StHG N. 57 ff.).

2.2

Zum

geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen

zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung

ausgeschlossen ist (§ 65 Abs. 1 lit. b StG in Verbindung mit Art. 81

Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 25. Juni 1982 über die berufliche

Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVG]). Soweit sie jedoch als

verdeckte Gewinnausschüttungen zu qualifizieren sind, bilden sie gemäss § 64

Abs. 1 Ziff. 2 lit. e StG Teil des steuerbaren Reingewinns.

Zuwendungen an Pensionskassen werden im Licht dieser Bestimmungen dann als

steuerlich absetzbarer Geschäftsaufwand behandelt, wenn sie ausschliesslich der

beruflichen Vorsorge im Sinn des BVG dienen. Sie müssen auf einer verbindlichen

gesetzlichen oder statutarischen Grundlage beruhen, welche den Grundsätzen der

Kollektivität, Angemessenheit der Vorsorge sowie der Gleichbehandlung der Vorsorgenehmer

zu entsprechen haben. Während bei den laufenden Beiträgen des Arbeitgebers der

Grundsatz der Planmässigkeit erfüllt sein muss, tritt diese Voraussetzung beim

Einkauf von Beitragsjahren in den Hintergrund. Das Steuerrekursgericht hat die

genannten Grundsätze eingehend und zutreffend dargelegt, weshalb darauf

verwiesen werden kann.

Zusätzlich müssen Statuten oder Reglement die Möglichkeit

des Einkaufs von Beitragsjahren, die Kosten und gegebenenfalls auch den

Zahlungsmodus (einmalig oder in Raten) sowie die Aufteilung der Kosten zwischen

Arbeitnehmer und Arbeitgeber ausdrücklich vorsehen. Nicht als geschäftsmässig

begründete Unkosten abzugsfähig sind deshalb Beiträge, die die genannten

Grundsätze verletzen oder die der Arbeitgeber freiwillig – ohne statutarische

oder reglementarische Grundlage – vornimmt (vgl. BGr, 26. Februar 2007,

2A.279/2006, E. 2; 29. Juli 2004,2A.45/2003, E. 4.3).

3.

3.1

Das massgebende Reglement der

BVG-Sammelstiftung E in F (gültig ab 1. Mai

2001) für das Vorsorgewerk der A AG in F, sieht in Art. 12 Abs. 4

vor, dass die versicherte Person zur Verbesserung ihres Vorsorgeschutzes unter

anderem für den Einkauf von fehlenden

Versicherungsjahren (lit. a) eine Einkaufssumme erbringen kann. Unter dem

Titel "Finanzierung" werden in Art. 21 Abs. 1 des

Reglements Ausführungen über die Finanzierung der ordentlichen

Altersgutschriften gemacht. Eine ausdrückliche Regelung, dass und in welcher

Höhe die Arbeitgeberin den Einkauf für eine Versicherungslücke tätigen darf und

kann, ist der Bestimmung nicht zu entnehmen. Gemäss

einem Beschluss der Generalversammlung der Pflichtigen vom 6. Dezember

2002.

(eingereicht am 18. April 2012) werden bei Pensionskasseneinkäufen von Kadermitarbeitern mit einem Jahreslohn über dem

BVG-Maximum Firmenanteile von 90 % für die Deckungslücken beim Dienstjahreseinkauf und 60 % für Einkäufe von Lohnerhöhungen

geleistet. Im Weiteren wird im Beschlussprotokoll festgehalten, dass dieser

Protokollauszug als integrale Ergänzung zu Art. 21 Abs. 1 des

Reglements gelte. Das Reglement wurde nie entsprechend angepasst.

3.2

Reglementsänderungen können vom obersten

Führungsorgan der Vorsorgeeinrichtung vorgenommen werden. Diese haben sich

indessen an die reglementarischen Bestimmungen und an die Statuten zu halten

und müssen gesetzeskonform sein. Ferner muss das geänderte Reglement der Aufsichtskommission

zur Kenntnis gebracht werden (vgl. Thomas Gächter/Maya

Geckeler Hunziker, in: Jacques-André Schneider/Thomas Geiser/Thomas Gächter [Hrsg.], Handkommentar zum BVG und

FZG, Bern 2010, Art. 50 BVG N. 16 f., mit Hinweisen). Gemäss

Art. 28 des Reglements kann dieses zwar jederzeit abgeändert werden;

die Kompetenz dafür liegt jedoch beim Organ der Stiftung bzw.

der BVG-Sammelstiftung E (vgl. auch Art. 27 Abs. 2 des

Reglements). Dies hat nicht nur für eine Reglementsänderung zu gelten, sondern

auch wie vorliegend für eine wesentliche Ergänzung. Aufgrund des Gesagten ist

das Rekursgericht zu Recht davon ausgegangen, dass die Reglementsänderung bzw. -ergänzung nicht in der

Zuständigkeit der Generalversammlung der angeschlossenen Arbeitgeberin lag und

ein solcher Beschluss keine vorsorgerechtliche Grundlage für die vorgenommene

Leistung bietet.

Das Vorliegen eines Reglements schliesst

zwar nicht aus, dass in der weiter gehenden beruflichen Vorsorge im Einzelfall auch vom Reglement

abweichende Abreden getroffen werden können. Dazu braucht es jedoch eine

entsprechende Vereinbarung zwischen der Vorsorgeeinrichtung und dem

versicherten Arbeitnehmer. Eine blosse arbeitsvertragliche Abrede vermag diesem

Erfordernis nicht zu genügen (vgl. Gächter/Geckeler

Hunziker, a.a.O., Art. 50 BVG N. 29, mit

Hinweisen). Dementsprechend vermag auch ein Generalversammlungsbeschluss

des Arbeitgebers eine vom Reglement abweichende oder ergänzende

Abrede nicht zu begründen.

3.3

Schliesslich müssen die Einzelabreden auch dem

Grundsatz der Gleichbehandlung der Destinatäre standhalten (vgl. Gächter/Geckeler Hunziker, a.a.O., Art. 50 BVG N. 30). Dieser Grundsatz verlangt, dass die Vorsorgenehmer der

gleichen Vorsorgeeinrichtung beziehungsweise derselben Gruppe innerhalb einer

Vorsorgeeinrichtung hinsichtlich der Beitragssätze, des Aufteilungsschlüssels der Finanzierung, der Leistungsarten und

der Höhe gleich behandelt werden. Das Rekursgericht hat

zu Recht festgestellt, dass der Beschluss der

Generalversammlung dem Gleichbehandlungsgrundsatz

widerspricht. Mit der von der Pflichtigen vorgenommenen Einkaufsregelung wird

zwar ein Schlüssel festgelegt, der für alle Mitarbeiter gleich lautet.

Ebenfalls ist die Zusatzregelung auch für andere zukünftige Mitarbeiter offen

formuliert. Indessen führt eine 90-prozentige

Finanzierung der Einkaufsleistung und damit der Vorsorgelücke je nach Alter und

dem Stand des bis zu diesem Zeitpunkt angesparten Alterskapitals zu erheblichen

Unterschieden in der Höhe der Finanzierung. Anzumerken bleibt, dass der begünstigte Aktionär im Zeitpunkt der Einzahlung im

Jahr 2002 bereits 62 Jahre alt war und es eher unwahrscheinlich erscheint, dass

eine Gesellschaft zur Finanzierung der Vorsorgelücke eines unabhängigen Mitarbeiters

einen Verlust hinnehmen würde. Die Beiträge können auch nicht nachträglich in

Lohnaufwand umqualifiziert werden, sondern es muss sich die Beschwerdeführerin

bei der von ihr vorgenommenen Buchung als Beiträge an Sozialversicherungen

behaften lassen. Mit dieser Verbuchung gab die Pflichtige auch klar zum

Ausdruck, dass ihrer Leistung keine Gegenleistung des mitarbeitenden Aktionärs

gegenüberstand beziehungsweise der Zahlungsgrund nicht in der Arbeitsleistung

des Aktionärsdirektors lag.

3.4

Die von der Beschwerdeführerin für ihren Aktionärsdirektor

bezahlten Einkaufsbeiträge sind daher nach dem

Gesagten vom Rekursgericht zu Recht nicht als geschäftsmässig begründeten Aufwand akzeptiert, sondern zum Gewinn

hinzugerechnet worden. Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

4.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die

Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in

Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und steht ihr keine Parteientschädigung

zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152 und

153.

Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 5'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 5'120.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen dieses

Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an …