SB.2013.00017

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2013.00017

23. Oktober 2013Deutsch14 min

(URT.2013.15650)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. Die

Eheleute A und B sind in C wohnhaft. In ihrer Steuererklärung 2009 deklarierten

sie ein steuerbares Einkommen von Fr. … bei einem steuerbaren Vermögen von

Fr. …. Bei den Berufsauslagen machten sie Autofahrtkosten an den

Arbeitsort des Ehemannes in D von Fr. 5'400.- und Mehrkosten der

Verpflegung von Fr. 3'200.- geltend. Die Fahrtkosten errechneten sie aus

der Anzahl Arbeitstage (240), multipliziert mit der Anzahl Fahrten pro Tag (1)

und mit der Anzahl der zurückgelegten Kilometer (30 km für die Strecke C–D

retour) zu einem Ansatz von Fr. 0.70 pro Kilometer.

Mit Auflage vom 2. Mai 2011

forderte das kantonale Steueramt die Eheleute auf, den Nachweis zu erbringen,

dass der Ehemann im Rahmen seiner unselbständigen Erwerbstätigkeit im Jahr 2009 an 240 Tagen nach D gefahren

sei und sich dort auswärtig verpflegt habe.

In seiner Stellungnahme vom

14. Juni 2011 verwies der Ehemann auf seinen Lohnausweis und erklärte, oft

auch an den Wochenenden in seinem Büro in D zu arbeiten. Nach abgelehntem

Einschätzungsvorschlag wiederholte das kantonale Steueramt am 2. August

2011 unter Hinweis auf die Beweislastverteilung die Einforderung von

Unterlagen. Mit Schreiben vom 7. August 2011 stellte sich der Pflichtige erneut

auf den Standpunkt, den Nachweis der Berufsauslagen bereits mit der

Steuererklärung erbracht zu haben. Das kantonale Steueramt erachtete die

Auflage weiterhin als unerfüllt, weshalb es die Pflichtigen am 4. Oktober

2011 mahnte. Die Pflichtigen hielten in ihrer Eingabe vom 12. Oktober 2011

an ihrer Meinung fest und erklärten, alle notwendigen Angaben zu den

Berufskosten des Pflichtigen gemacht zu haben.

Am 22. November 2011 schätzte das

kantonale Steueramt die Eheleute A/B mit einem

steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem

steuerbaren Vermögen von Fr. … ein. Dabei

schätzte es in Anwendung von § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom

8. Juni 1997 (StG) nach pflichtgemässem Ermessen die berufsnotwendigen

Fahrten nach D auf 60 Arbeitstage

und liess entsprechend Autofahrtkosten von lediglich

Fr. 1'260.- zum Abzug zu. Die Mehrkosten der Verpflegung wurden analog auf

Fr. 900.- gekürzt.

B. Die

Pflichtigen erhoben dagegen Einsprache. Das kantonale Steueramt legte in seinem

Einspracheentscheid vom 26. Oktober 2012 die Berufskosten gleich dem

Einschätzungsentscheid fest und wies die Einsprache in diesem Punkt ab.

Erwägungen

II.

Den hiergegen erhobenen Rekurs wies die

Einzelrichterin des Steuerrekursgerichts am 25. Januar 2013 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 13. März 2013

beantragten die Pflichtigen dem Verwaltungsgericht eine deklarationsgemässe

Berücksichtigung der Berufsauslagen.

Während das Steuerrekursgericht auf

eine Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale

Steueramt auf Abweisung der Beschwerde.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

1.1

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht

können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder

unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht

werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die

reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die

Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.

Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in

Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu

überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Rekursgerichts zu

setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich

lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf Ermessensüberschreitung und auf

Ermessensmissbrauch (RB 1999 Nr. 147).

Ihr Ermessen überschreitet die Behörde,

wenn sie den Rahmen des ihr gesetzlich zustehenden Ermessens verlässt, indem

sie nach Ermessen entscheidet, obwohl ihr das Gesetz kein solches einräumt. Ein

Ermessensmissbrauch liegt vor, wenn die Behörde das Ermessen zwar im gesetzlich

vorgegebenen Rahmen ausübt, dieses aber unter sachfremden Gesichtspunkten oder

in Missachtung allgemeiner Rechtsprinzipien betätigt; das ist insbesondere der

Fall, wenn die Ermessensbetätigung als unhaltbar, als willkürlich und rechtsungleich

erscheint (RB 1999 Nr. 147).

1.2

Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt

das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage

massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die

nicht spätestens im Rekursverfahren behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen

worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht

nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven,

namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem

Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder

der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur

nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals

vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein

zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, die

unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

2.

Einzigen Streitgegenstand bildet

vorliegend die Anzahl Arbeitstage, an welchen dem

Beschwerdeführer Fahrtkosten sowie Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung entstanden

sind, die nicht durch Spesen gedeckt werden. Nicht strittig sind hingegen die berufsnotwendige

Nutzung des Privatfahrzeugs sowie die Anzahl Kilometer pro

Arbeitsweg.

2.1

Gestützt auf § 26 Abs. 1 lit. a und

b StG werden bei unselbständiger Erwerbstätigkeit als Berufskosten die

notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte und die

notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte abgezogen. Die

Finanzdirektion legt dafür Pauschalansätze fest, wobei dem Steuerpflichtigen

bei den Fahrtkosten der Nachweis höherer Kosten offensteht (§ 26 Abs. 2

StG).

Gemäss der auf

die Steuerperiode 2009 anwendbaren Verfügung der Finanzdirektion vom

27.

Oktober 2008 über die Pauschalierung von Berufsauslagen

Unselbständigerwerbender bei der Steuereinschätzung (ZStB I Nr. 17/203)

können für die Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte die Kosten für das

private Motorfahrzeug nur ausnahmsweise geltend gemacht werden, nämlich, wenn

ein öffentliches Verkehrsmittel fehlt, wenn sich mit dem privaten Motorfahrzeug

eine Zeitersparnis von über einer Stunde ergibt, soweit der Steuerpflichtige

auf Verlangen und gegen Entschädigung des Arbeitgebers das private Motorfahrzeug

ständig während der Arbeitszeit benutzt und für die Fahrten zwischen der Wohn-

und Arbeitsstätte keine Entschädigung erhält oder wenn der Steuerpflichtige

zufolge Krankheit oder Gebrechlichkeit ausserstande ist, ein öffentliches

Verkehrsmittel zu benutzen. In diesen Fällen können für das Auto Fr. 0.70

pro Fahrkilometer in Abzug gebracht werden. Für die Mehrkosten der Verpflegung

sind Fr. 15.- pro Arbeitstag, jedoch höchstens Fr. 3'200.- im Jahr,

abzugsfähig, sofern die Dauer der Arbeitspause die Heimkehr nicht ermöglicht

und die Verpflegung voll zulasten des Arbeitnehmers geht.

3.

3.1

Gemäss § 135 Abs. 1 StG muss der

Steuerpflichtige alles tun, um eine vollständige und richtige Einschätzung zu

ermöglichen.

Das Gesetz unterscheidet infolgedessen

nicht, ob die Mitwirkung steuerbegründende und -mehrende oder aber

steueraufhebende und -mindernde Tatsachen betrifft oder wer – der

Steuerpflichtige oder die Steuerbehörde – die Beweislast für die infrage

stehende beweisbedürftige Tatsache trägt. Denn Ziel der Sachverhaltsermittlung

ist nach dem Grundsatz von § 132 StG stets, die für eine vollständige und

richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse

festzustellen.

Allerdings ist zu beachten, dass die

Beweislosigkeit, die sich einstellt, wenn der Steuerpflichtige seine

Mitwirkungspflicht hinsichtlich steueraufhebender oder -mindernder Tatsachen (beispielsweise

bei einem von ihm geltend gemachten Abzug) nicht erfüllt, grundsätzlich nicht

zu einer Ermessensveranlagung führt. Vielmehr ist diesfalls aufgrund der allgemeinen

Beweislastregel (vgl. BGr, 22. Februar 1993, ASA 62 [1993/94], S. 720

E. 5b; BGE 121 II 257 E. 4c/aa) zu Ungunsten des für derartige

Tatsachen beweisbelasteten Steuerpflichtigen

anzunehmen, die behaupteten Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und gestützt darauf den infrage

stehenden Abzug nicht zu berücksichtigen (vgl. etwa BGE 92 I 398

= ASA 36 [1967/68], S. 192 und BGr, 10. Juli 1977, ASA 46

[1977/78], S. 512).

Indes ist eine (Teil-)Ermessenseinschätzung im Sinn von § 139 Abs. 2 StG auch dann vorzunehmen, wenn

feststeht, dass dem Steuerpflichtigen Berufsauslagen erwachsen sind, das Bestehen

des Abzugs also feststeht, dessen Höhe aber ungewiss ist. In diesem Fall wäre

es sachwidrig, den Abzug überhaupt nicht zu berücksichtigen (VGr, 28. Januar

1998, SB.97.00036, E. 2 a = RB 1998 Nr. 136).

3.2

Wie dargelegt, konnten die Sachverhaltsgrundlagen

für die Berechnung des Fahrtkostenabzugs und des Abzugs für die

Mehrkosten der Verpflegung auch nach Mahnung mangels Kenntnis

der genauen Anzahl der am Arbeitsort verbrachten Arbeitstage nicht ausreichend ermittelt werden. Dabei haben die Pflichtigen das

Fehlen von geeigneten Belegen zu vertreten (BGr, 25. Oktober 2011 =

StE 2012 B 22.3 Nr. 105 E.3.3). Damit ist zufolge fehlerhafter

Mitwirkung der Pflichtigen zu Recht gestützt auf § 139 Abs. 2 StG

hinsichtlich der Fahrt- und Verpflegungskosten eine

partielle Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vorgenommen

worden.

4.

4.1

Eine zu Recht ergangene Ermessenseinschätzung kann

gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit

angefochten werden. Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der offensichtlichen

Unrichtigkeit im Einspracheverfahren, spätestens aber im Rekursverfahren zu

erbringen, und zwar dadurch, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die

versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur Beseitigung der Ungewissheit

über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte

Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder

zumindest anbietet. Nur unter diesen formellen Voraussetzungen wird der

Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- bzw. Rekursbehörde zur

Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt der Nachweis ohne

Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschätzung als

solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf

offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45 E. a

mit Hinweisen; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar

zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich

2013, § 140 N. 73 ff.;

Martin Zweifel/Hugo Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht,

Zürich 2008, § 20 Rz. 23 ff.).

Offensichtlich unrichtig, d. h.

willkürlich, ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten als geradezu

unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65,

384.

= ZR 65 Nr. 13).

4.2

Die Pflichtigen haben weder im

Einsprache- noch im Rekursverfahren weitere dienliche Unterlagen eingereicht,

welche die Ungewissheit über die tatsächlich erfolgten Fahrten an den

Arbeitsort hätten beseitigen können, womit sie den

direkten Nachweis der Anzahl Arbeitstage nicht haben erbringen können. Somit kann das Verwaltungsgericht die vorgenommene

Schätzung lediglich hinsichtlich ihrer Höhe auf

offensichtliche Unrichtigkeit überprüfen.

4.3

Die Beschwerdeführenden, Jahrgang 1941 und 1944, sind pensioniert und bezogen sie beide in

der streitbetroffenen Steuerperiode eine ordentliche AHV-Rente. Der Beschwerdeführer

bezog daneben noch eine Rente der Pensionskasse G, der Pensionskasse seiner früheren Arbeitgeberin. Daneben erhielt

er noch von seiner früheren Arbeitgeberin eine zusätzliche Geldleistung

ausbezahlt, welche die Beschwerdeführenden als

Einkunft aus Nebenerwerb deklarierten. Weiter deklarierten sie einen Lohn aus

unselbständiger Erwerbstätigkeit des Beschwerdeführers

in Höhe von Fr. 12'000.- von der von ihm beherrschten E GmbH mit Sitz in D. Die Gesellschaft bezweckt gemäss

Handelsregistereintrag Energie-, Betriebs- und

Industrieplanung. Der Beschwerdeführer ist diplomierte Fachkraft im

Baugewerbe. Den grössten Anteil an den gesamten Einkünften der Beschwerdeführer von Fr. … machten jedoch die Erträge aus den drei Liegenschaften aus.

Als Berufsauslagen

machten die Beschwerdeführenden Autofahrtkosten an den

Arbeitsort des Ehemannes, das heisst an den Sitz der E GmbH in D, von

Fr. 5'400.- und Mehrkosten der Verpflegung in Höhe der Maximalpauschale

von Fr. 3'200.- geltend. Bei der Berechnung der Fahrtkosten gingen sie von

240.

Arbeitstagen aus. Der Beschwerdeführer

begründete diese mit dem Jahresumsatz der E GmbH von

Fr. … und der Notwendigkeit der täglichen

Anwesenheit im Büro. Seine Kunden würden es erwarten, dass er für sie täglich

präsent sei. Er mache auch nur an zehn Tagen Ferien im Jahr und sei zudem meistens auch an Sams- und Sonntagen im

Geschäft. Auch an Tagen mit Aussendienst gehe er noch immer ins Büro, da

die Baustelleneinsätze (Besprechungen, Baukontrollen und Verhandlungen) meist

zwischen einer und fünf Stunden dauerten. Die Anwesenheit von 60 Tagen im

Jahr und damit rund einem Tag die Woche sei undenkbar. Zudem sei auch eine Konzentration

der Arbeit im Büro und auf den Baustellen auf Vollzeittage unrealistisch und in

der Praxis nicht umsetzbar. Weiter würden neben den verrechenbaren Stunden auch

den Kunden nicht direkt verrechenbare Arbeiten anfallen, die er ebenfalls im

Büro erledige. Der Beschwerdeführer habe bei seiner früheren Arbeitgeberin, dem

Genossenschaftsbund G, 28 Jahre lang in gleicher Funktion wie heute bei der E GmbH

gearbeitet und seine Berufsauslagen seien immer akzeptiert worden. Auch irre

die Vorinstanz, wenn sie von einem "Ausplempern" seiner

Arbeitstätigkeit ausginge. Solches sei in der privaten Marktwirtschaft nicht

möglich und würde zum Verlust von Aufträgen führen.

4.4

Die Schätzung des kantonalen Steueramts beruhte auf folgendem

Gedanken: Die E GmbH berechne ihren Kunden für einen ganzen Arbeitstag den

Betrag von Fr. 750.-. Zur Erzielung des Jahresumsatzes von Fr. …

seien folglich 132 Arbeitstage notwendig gewesen. An den Tagen mit

Aussendiensteinsätzen sei die Gesellschaft für die Fahrt- und Verpflegungskosten

aufgekommen, verlieben folglich 45 Tage, an denen der Beschwerdeführer in

seinem Büro in D gearbeitet habe. Hinzu käme noch nicht verrechnete

Arbeitszeit. Basierend auf dem Alter des Pflichtigen, dem ausbezahltem

Nettolohn, dem Umsatz der Firma sowie den in Rechnung gestellten Arbeitstagen

schätzte das kantonale Steueramt die Anzahl der nicht durch den Arbeitgeber separat

entschädigten Arbeitstage auf 60.

4.5

Aus den

Akten geht hervor, dass der Beschwerdeführer an den Tagen mit Aussendiensteinsätzen

von seiner Arbeitgeberin, der E GmbH, sowohl für die getätigten Fahrten

als auch für die Mehrkosten der Verpflegung separat entschädigt wurde. Dabei

wurden die Wegentschädigungen allesamt auf der Basis von 120 km geleistet.

Der gefahrene Kilometer wurde mit Fr. 0.90 entschädigt. Die

Verpflegungspauschale betrug stets Fr. 35.- pro Tag. Die Vorinstanz

schloss aus der Distanz von 120 km und der (einzigen) eingereichten Rechnung,

die auf "H" lautete, dass der Beschwerdeführer in der Steuerperiode

2009.

ausschliesslich für seine im 60 km entfernten I befindliche Kundin gearbeitet

haben kann. Dem kann nur zugestimmt werden. Zwar macht der Beschwerdeführer

geltend, daneben noch für andere Kunden Arbeiten ausgeführt zu haben, belegt

hat er diese jedoch nie. Auch ist der Schlussfolgerung des kantonalen

Steueramts beizupflichten, dass mit den Spesen der Arbeitgeberin für die

Dienstfahrten jeweils auch die Kosten für den Arbeitsweg abgegolten sind. Bei

einem Ansatz von Fr. 0.90 pro Fahrtkilometer erhielt der Beschwerdeführer

für die 120 km lange Strecke von D nach I und zurück Reisespesen von

Fr. 108.- und damit bei dem steuerlichen Ansatz von Fr. 0.70.- pro

Kilometer eine Entschädigung für 154 km. Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers

brauchen deshalb die Fahrkosten für den Arbeitsweg an den Tagen mit zusätzlichen

Geschäftsfahrten (nach I) nicht gesondert entschädigt zu werden. Auch die

Annahme eines nur noch reduzierten Arbeitspensums erscheint unter den gegebenen

Umständen nicht als abwegig beziehungsweise als sogar sehr wahrscheinlich. Zwar

bestreitet der Beschwerdeführer dies und macht er geltend, nach wie vor im

Vollzeitpensum zu arbeiten, zu überzeugen mag er damit aber nicht. So spricht

nicht nur das Pensionsalter des Beschwerdeführers – was keinesfalls despektierlich

gemeint ist, sondern einfach der allgemeinen Lebenserfahrung entspricht, dass

mit Erreichen des Rentenalters die Arbeitstätigkeit, wenn sie nicht

vollumfänglich aufgegeben wird, so doch nur noch zeitlich reduziert und mehr

aus Freude als aus einem (finanziellen) Zwang heraus, betrieben wird – für das

Vorliegen eines Teilzeitpensums, auch der moderate Lohn von Fr. …, der Umstand,

dass die Beschwerdeführenden ihren Lebensunterhalt ohne Weiteres aus ihren

übrigen Einkünften, insbesondere den Liegenschaftserträgen, bestreiten könnten

und auf eine Arbeitstätigkeit des Beschwerdeführers in finanzieller Hinsicht

nicht angewiesen sind sowie der im Vergleich zu den Vorjahren reduzierte Umsatz

weisen darauf hin, dass der Beschwerdeführer nur noch in einem vermindertem

Mass erwerbstätig ist und jedenfalls nicht mehr an 240 vollen Arbeitstagen

seiner beruflichen Tätigkeit nachgeht.

Vor diesem Hintergrund erscheint

die Schätzung von 60 zusätzlichen – von der Arbeitgeberin nicht speziell entschädigten

– Arbeitstagen als lebensnah und ist das kantonale Steueramt nicht in Willkür

verfallen, indem es gestützt darauf Fr. 1'260.- für die Fahrtkosten an den

Arbeitsort sowie Fr. 900.- für die Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung

zum Abzug zugelassen hat.

Dies führt zu

einer Abweisung der Beschwerde.

5.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind

die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 153 Abs. 4

in Verbindung mit § 151 Abs. 1 StG).

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 620.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter

solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

5.

Mitteilung an…