Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2013.00062

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2.

Abteilung

SB.2013.00062

Urteil

der 2. Kammer

vom 12. März 2014

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Leana Isler, Verwaltungsrichterin

Tamara Nüssle, Gerichtsschreiberin

Ariane Tinner.

In Sachen

A,

Beschwerdeführer,

gegen

1. Kantonales Steueramt,

vertreten durch das

kantonale Steueramt,

2. Finanzdirektion des Kantons Zürich,

Beschwerdegegnerschaft,

betreffend

Aufsichtsbeschwerde

Staats- und Gemeindesteuern und Direkte Bundessteuer 2010,

hat

sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Mit

Eingabe vom 31. Juli 2012 erhob A Aufsichtsbeschwerde gemäss § 111

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) und ergänzte diese mit Eingabe

vom 17. August 2012. Sinngemäss warf er dem Steueramt pflichtwidrige

Amtsführung und Rechtsverweigerung vor.

B. Die

Finanzdirektion wies am 11. September 2012 die Aufsichtsbeschwerde ab. Sie

erwog im Wesentlichen, dass der Steuerpflichtige gemäss § 135 Abs. 1

StG alles zu tun habe, um eine vollständige und richtige Einschätzung zu

ermöglichen. Der Pflichtige habe seine Verfahrenspflichten gegenüber der

Steuerbehörde trotz Mahnung nicht erfüllt. Das Steueramt sei angesichts der

unklaren Verhältnisse verpflichtet gewesen, den Pflichtigen über den weiteren

steuerrelevanten Sachverhalt zu befragen. Dieser Verpflichtung sei das

Steueramt mit Schreiben vom 7. Mai 2012 sowie der Mahnung vom 22. Juni

2012 pflichtgemäss nachgekommen.

Erwägungen

II.

Mit Beschluss vom 3. April 2013 trat der

Regierungsrat auf die hiergegen erhobene Aufsichtsbeschwerde von A nicht ein

und hob die Verfügung der Finanzdirektion vom 11. September 2012 auf. Er

erwog im Wesentlichen, dass allfällige Mängel des Verfahrens, welche zur

Ermessenseinschätzung führten, im ordentlichen Verfahren – im Einspracheverfahren

und allfälligen weiteren steuerrechtlichen Rechtsmittelverfahren − geltend

zu machen wären.

III.

Mit Eingabe vom 7. Mai 2013 beantragte A dem

Verwaltungsgericht sinngemäss, es sei die Beschwerdefrist betreffend den

Beschluss des Nichteintretens bis 30 Tage nach dem rechtskräftigen

Abschluss des Einschätzungsverfahrens zu erstrecken. Ausserdem beantragte er

ein kostenfreies Verfahren sowie die Möglichkeit zur nachträglichen Ergänzung

der Beschwerdebegründung und zum allfälligen Beschwerderückzug. Mit Schreiben

vom 24. Mai 2013 forderte das Verwaltungsgericht A dazu auf, bis zum

3.

Juni 2013 zu erklären, ob er gegen den Entscheid des Regierungsrats

Beschwerde erheben wolle. Zudem wurde er darauf aufmerksam gemacht, dass es

sich bei der 30-tägigen Frist zur Erhebung von Beschwerden an das

Verwaltungsgericht in Steuersachen um eine gesetzliche Frist handelt, die laut

Art. 119 Abs. 1 Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember

1990.

(DBG) und § 129 Abs. 1 StG nicht verlängert werden kann.

Mit Eingabe vom 6. Juni 2013 erklärte A, dass er

grundsätzlich nicht auf eine mögliche Beschwerde verzichten wolle.

Die Finanzdirektion und das kantonale Steueramt

beantragten in der Folge die Abweisung der Aufsichtsbeschwerde, soweit darauf

einzutreten sei, unter Verweis auf den angefochtenen Entscheid des Regierungsrats

vom 3. April 2013.

Die Kammer erwägt:

1.

Vorab zu prüfen ist die Zuständigkeit des

Verwaltungsgerichts (§ 5 Abs. 1 in Verbindung mit § 70 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 [VRG]).

1.1

Nach § 111

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) kann gegen pflichtwidrige

Amtsführung, Rechtsverweigerung oder Rechtsverzögerung durch Verwaltungs- und

Einschätzungsbehörden innert 30 Tagen nach Entdeckung des Grundes Beschwerde

bei der Finanzdirektion erhoben werden (Abs. 1). Gegen den Entscheid der

Finanzdirektion kann innert 30 Tagen nach Zustellung Beschwerde beim Regierungsrat

erhoben werden (Abs. 2). Wird die Beschwerde durch die Finanzdirektion

oder den Regierungsrat abgewiesen, können den Beschwerdeführern Kosten auferlegt

werden (Abs. 3).

Der Sache nach handelt es sich bei der Beschwerde gemäss § 111 StG

um eine Aufsichtsbeschwerde, mit der faktisch jede Handlung der in Steuersachen

tätigen erstinstanzlichen Verwaltungsbehörden bei der jeweils übergeordneten

Verwaltungsbehörde beanstandet werden kann.

1.2

Zu

unterscheiden ist bei Aufsichtsbeschwerden zwischen der blossen Anzeige an die

übergeordnete Verwaltungsbehörde (sogenannte reine Aufsichtsbeschwerde; vgl. VGr,

20.

August 2009, VB.2009.00409, E. 1.2) und einem gesetzlich

vorgesehenen Aufsichtsbeschwerdeverfahren.

1.2.1

Die Möglichkeit, Missstände in der Amtsführung bei der übergeordneten Verwaltungsbehörde

anzuzeigen, ergibt sich aus dem hierarchischen Aufbau der Verwaltung und ist

auch ohne ausdrückliche gesetzliche Grundlage möglich. Im Gegensatz zu einem

förmlichen Rechtsmittel kommt dem Anzeiger indessen keine Parteistellung zu (so

ausdrücklich Art. 71 Abs. 2 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember

1968.

[VwVG]). Er besitzt dadurch auch keinen Anspruch auf Erledigung noch kann

er die Nichtanhandnahme der Anzeige mit einem Rechtsmittel anfechten (vgl. VGr,

20.

August 2009, VB.2009.00409, E. 1.2; BGE 102 Ib 81 E. 3).

1.2.2

Im Gegensatz dazu sind gesetzlich vorgesehene Aufsichtsbeschwerdeverfahren

förmliche Rechtsmittel. Der potenzielle Missstand muss wie bei jedem anderen

Rechtsmittel innert Frist beanstandet werden, dem Betroffenen kommt

Parteistellung zu und er besitzt sowohl einen Anspruch auf Erledigung des

Verfahrens wie auch die Möglichkeit der Ergreifung von Rechtsmitteln gegen den

Aufsichtsentscheid. Beispiel ist etwa das Aufsichtsbeschwerdeverfahren nach

Art. 17 ff. des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über

Schuldbetreibung und Konkurs [SchKG]).

1.2.3

Im Lichte dieser Erwägungen ist das Aufsichtsbeschwerdeverfahren nach § 111

StG als förmliches Rechtsmittel zu qualifizieren. § 111 Abs. 1 StG

sieht ausdrücklich eine Frist von 30 Tagen vor, innert der Beschwerde an

die Finanzdirektion erhoben werden muss. Weiter räumt § 111 Abs. 2

StG dem Betroffenen ausdrücklich die Befugnis ein, den Aufsichtsentscheid der

Finanzdirektion innert 30 Tagen beim Regierungsrat anzufechten, womit im

Gegensatz zur blossen Aufsichtsanzeige die formelle Parteistellung des

Betroffenen und ein Anspruch auf Behandlung der Aufsichtsbeschwerde einhergeht

(vgl. auch Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter,

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 111 N. 15 ff.).

1.3

Das

Gesetz äussert sich nicht dazu, ob und bei welcher Behörde der Entscheid des Regierungsrats

angefochten werden kann. Da die Aufsichtsbeschwerde nach § 111 StG wie

dargelegt ein förmliches Rechtsmittel ist, kann der kantonal letztinstanzliche

Entscheid ans Bundesgericht weitergezogen werden. Damit muss – bis auf hier

nicht einschlägige Ausnahmen – als letzte kantonale Instanz ein oberes Gericht

entschieden haben (vgl. Art. 86 Abs. 2 des Bundesgerichtsgesetzes vom

17.

Juni 2005 [BGG]; Art. 29a der Bundesverfassung vom 18. April

1999.

[BV]). Folglich muss der Entscheid des Regierungsrats zwingend an ein

oberes kantonales Gericht weitergezogen werden können, um den bundesrechtlichen

Anforderungen an den kantonalen Instanzenzug zu genügen. Weil das Verwaltungsgericht

das höchste kantonale Gericht in Steuersachen ist, hat es auch als letzte

kantonale Instanz über regierungsrätliche Aufsichtsentscheide nach § 111

StG zu befinden (ebenso Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a. a. O., § 111 N. 13). Dabei spielt es keine Rolle,

dass das Verwaltungsgericht nicht gesetzliche Aufsichtsinstanz des

Regierungsrats ist, weil es sich beim Beschwerdeverfahren nach § 111 StG

nicht um eine blosse Anzeige an die Aufsichtsbehörde bzw. um eine reine

Aufsichtsbeschwerde handelt.

2.

2.1

Bei der

Aufsichtsbeschwerde nach § 111 StG handelt es sich um ein ausserordentliches

Rechtsmittel, das heisst, dass es subsidiär zur Anwendung kommt. Solange ein Entscheid

im ordentlichen Verfahren getroffen und ein ordentliches Rechtsmittel erhoben

werden kann, kommt sie grundsätzlich nicht zum Zug. Ist das ordentliche Verfahren

bereits abgeschlossen, kann die Aufsichtsbeschwerde nur gutgeheissen werden,

wenn der entsprechende Entscheid als nichtig zu betrachten ist (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

a. a. O., § 111 N. 7

und 9).

2.2

Richtet

sich eine Aufsichtsbeschwerde gegen einen Nichteintretensentscheid des Regierungsrats

oder gegen einen Entscheid, womit dieser einen Nichteintretensentscheid der

Finanzdirektion bestätigt hat, so prüft das Verwaltungsgericht lediglich, ob

die vorinstanzliche Beurteilung der Eintretensfrage an beschwerdefähigen

Rechtsmängeln leide (vgl. RB 1999 Nr. 152).

2.3

Im vorliegenden

Fall ist das Einspracheverfahren gegen die durch das Steueramt vorgenommene

Ermessenseinschätzung sistiert worden. Der Beschwerdeführer hat vor den

Vorinstanzen Verfahrensmängel bei der Akteneinforderung zur Bestimmung des

steuerbaren Einkommens geltend gemacht. Aus der umständlich formulierten Beschwerde

vom 7. Mai 2013 gehen keine weiteren Vorwürfe hervor. Es ist dem

Regierungsrat beizupflichten, dass allfällige Verfahrensmängel angesichts des

Subsidiaritätsprinzips im Einspracheverfahren geltend zu machen wären. Da keine

grobe Pflichtwidrigkeit oder eine Verletzung von klarem Recht vorliegt, ist der

Regierungsrat zu Recht auf die Beschwerde nicht eingetreten.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen.

3.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem

Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 13 Abs. 2 in Verbindung mit § 65a

Abs. 2 VRG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 560.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

5.

Mitteilung an …