Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2013.00113

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2.

Abteilung

SB.2013.00113

Urteil

des Einzelrichters

vom 4. Dezember 2013

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei, Gerichtsschreiber

Martin Businger.

In Sachen

A GmbH, vertreten durch die B AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

Gemeinde E,

vertreten durch die

Finanzkommission,

diese vertreten

durch die C AG,

Beschwerdegegnerin,

betreffend

Grundstückgewinnsteuer,

hat

sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Die

A GmbH kaufte am 27. Oktober 2005 105/1000 des Grundstücks

Kat.-Nr. 01 an der D-Strasse 02 in E zu einem Preis von Fr. …

Gleichzeitig schloss die Pflichtige einen "Generalunternehmer- und

Werkvertrag" über die Erstellung einer 3½-Zimmerwohnung mit Nebenräumen in

dem auf dem Grundstück Kat.-Nr. 01 zu errichtenden Mehrfamilienhaus und

erhielt weiter die Zusage, bei der auf dem Grundstück zu errichtenden Gebäude

gewisse Arbeiten ausführen zu können (Zimmermann, Dachdecker, Spengler,

Isolation, Fassadenbekleidung und Gerüst). Am 29. Januar 2008 veräusserte

die Pflichtige ihre Stockwerkeigentumseinheit zum Preis von Fr. … an die

Eheleute F.

B. Am

2. April 2008 deklarierte die Pflichtige in der

Grundstückgewinnsteuererklärung zur vorgenannten Handänderung Anlagekosten von

Fr. … und einen Verlust von Fr. … . Mit Entscheid vom

6. September 2011 veranlagte die Finanzkommission der Gemeinde E die

Pflichtige mit einer Grundstückgewinnsteuer von Fr. … . Entgegen der Deklaration

der Pflichtigen berücksichtigte sie Anlagekosten lediglich im Ausmass von

Fr. … .

Die am 26. September 2011 hiergegen erhobene

Einsprache hiess die Finanzkommission der Gemeinde E am 6. März 2012 teilweise

gut und setzte die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. … herab. Sie

berücksichtigte dabei gestützt auf die neue eingereichten GU-Verträge

Anlagekosten von Fr. … .

Erwägungen

II.

Den gegen diesen

Einspracheentscheid erhobenen Rekurs der Pflichtigen wies die Einzelrichterin

des Steuerrekursgerichts am 9. August 2013 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 11. September 2013 liess die

Pflichtige dem Verwaltungsgericht sinngemäss beantragen, die

Grundstückgewinnsteuer sei auf Fr. … herabzusetzen.

Das Steuerrekursgericht und die Gemeinde

E verzichteten auf Vernehmlassung.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht können alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige

oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend

gemacht werden (§ 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

[StG]). Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot, weshalb für das

Verwaltungs­gericht die gleiche Aktenlage massgebend ist wie für das

Steuerrekursgericht (vgl. VGr, 25. August 2010, SB.2010.00055,

E. 1.2).

2.

2.1

Hat der

Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder

können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei

ermittelt werden, nimmt das kantonale Steueramt – bzw. im Bereich der

Grundstückgewinnsteuer die kommunale Veranlagungsbehörde – laut § 139

Abs. 2 in Verbindung mit § 206 StG die Einschätzung nach

pflichtgemässem Ermessen vor.

Nach § 226 und

§ 135 Abs. 2 in Verbindung mit § 206 StG ist der

Steuerpflichtige gehalten, eine Steuererklärung sowie auf steuerbehördliches

Verlangen (unter anderem) schriftlich Auskunft zu erteilen und Belege

einzureichen.

2.2

Die

rechtskundig vertretene Pflichtige hat unstreitig binnen der ihr angesetzten

Frist trotz Mahnung vom 7. Februar 2011 die im Zusammenhang mit den

behaupteten Anlagekosten verlangten Unterlagen (genaue Sachdarstellung

bezüglich der geltend gemachten Aufwendungen um die Errichtung der

Stockwerkeigentumseinheit, Belege hierzu wie etwa Bauabrechnung mit

Zahlungsnachweisen) nicht eingereicht. Tatsächlich ist unter anderem, wie bereits

die Vorinstanz zutreffend festgestellt hat, offen und unklar, welche Werkleistungen

die Pflichtige bei der Erstellung der Baute erbracht hat sowie ob und in

welcher Höhe derartige Leistungen allenfalls mit Werklohnforderungen für die

streitbetroffene Eigentumswohnung verrechnet worden sind. Da weder behauptet

noch ersichtlich ist, dass der Pflichtigen die Einreichung dieser Unterlagen

nicht möglich oder nicht zumutbar gewesen wäre, ist sie zu Recht von der

Finanzkommission der Gemeinde E für die Grundstückgewinnsteuer nach

pflichtgemässem Ermessen eingeschätzt worden. Dass die Auflage oder gar die

Einschätzung gegen die "allgemeinen Buchführungspflichten" verstösst

und eine "verbotene Doppelbesteuerung" auslösen soll, wie die

Pflichtige erstmals in der Beschwerde an das Verwaltungsgericht pauschal

behauptet, kann nicht nachvollzogen werden. Ebenso wenig hatte die Gemeinde E

aus Abrechnungen des Generalunternehmers die Anlagekosten zu eruieren oder wäre

sie gar zu einem Beizug von Steuerakten des Generalunternehmers verpflichtet

gewesen, ist es doch vielmehr Sache des Steuerpflichtigen, die für die

Einschätzung notwendigen Auskünfte zu erteilen und Belege einzureichen.

2.3

2.3.1

Eine Ermessenseinschätzung kann gemäss § 140 Abs. 2 StG nur wegen

offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden (Satz 1). Die Einsprache

ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (Satz 2).

Der Steuerpflichtige hat den Nachweis der offensichtlichen

Unrichtigkeit wegen des im Beschwerdeverfahren geltenden Novenverbots (vgl.

E. 1) im Einspracheverfahren, spätestens aber im Rekursverfahren zu

erbringen, und zwar dadurch, dass er innerhalb der Rechtsmittelfrist die

versäumten Verfahrenspflichten (vollständig) nachholt, eine zur Beseitigung der

Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche substanziierte

Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel beibringt oder

zumindest anbietet (RB 1999 Nr. 150). Nur unter diesen formellen

Voraussetzungen wird der Steuerpflichtige überhaupt zur Leistung des

Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- beziehungsweise

Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt

der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die Ermessenseinschätzung

als solche bestehen bleibt und einzig ihrer Höhe nach der Prüfung auf

offensichtliche Unrichtigkeit unterliegt (vgl. RB 1994 Nr. 45

E. a mit Hinweisen; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kauf­mann/Hans Ulrich

Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 140

N. 73 ff.; Martin Zweifel/Hugo Casanova, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht,

Zürich 2008, § 20 Rz. 23 ff.).

2.3.2

Soweit der geschilderte Unrichtigkeitsnachweis Anlagekosten betrifft, gilt

zudem nach ständiger Rechtsprechung ungeachtet des Vorliegens einer

Ermessenseinschätzung, dass die solchen Kosten zugrunde liegenden steuermindernden

Tatsachen vom Steuerpflichtigen hinsichtlich Bestands und Umfangs nachzuweisen

sind. Den Nachweis hat dieser durch eine substanziierte Sachdarstellung

anzutreten, die spätestens innerhalb der Einsprache- bzw. Rekursfrist

vorgetragen werden muss (vgl. RB 1981 Nr. 90; 1978 Nr. 71 am

Ende; 1977 Nr. 60; 1976 Nr. 77; 1975 Nrn. 54, 55, 64 und 82;

1964.

Nr. 68). Als substanziiert gilt eine Sachdarstellung, die

hinsichtlich Art, Motiv und Rechtsgrund alle Tatsachenbehauptungen enthält und

somit ohne weitere Untersuchung – aber unter Vorbehalt der Beweiserhebung – die

rechtliche Würdigung der geltend gemachten Steueraufhebung oder -minderung

erlaubt. Bei ungenügender Substanziierung ist von Amtes wegen keine Untersuchung

durchzuführen, um die fehlenden Grundlagen zu beschaffen (vgl. RB 1987

Nr. 35; 1981 Nr. 90; 1975 Nr. 64). Eine unvollständige

Sachdarstellung kann nicht im Beweisverfahren nachgeholt werden, dient doch

dieses vielmehr nur noch dazu, die Richtigkeit des substanziiert dargelegten

Sachverhalts zu überprüfen (vgl. RB 1980 Nr. 69; 1976 Nr. 26;

RB 1973 Nr. 35; 1964 Nr. 68). Entsprechend gehört zur Mitwirkung

des Steuerpflichtigen die Beschaffung oder Bezeichnung von Beweismitteln,

anhand derer sich die Richtigkeit des dargelegten Sachverhalts ergibt.

Insbesondere muss er die Art der streitigen Lieferungen und/oder Leistungen so

genau bezeichnen, dass sich diese ohne Weiteres steuerlich qualifizieren lassen

(vgl. RB 1980 Nr. 69). Seinen tatsächlichen Aufwand hat er durch

Vorlage quittierter Rechnungen oder anderer Zahlungsbelege nachzuweisen (vgl.

RB 1982 Nr. 107). Erfüllt der Steuerpflichtige diese Anforderungen

nicht, so haben die Aufwendungen unberücksichtigt zu bleiben (vgl. RB 1980

Nr. 72). Nur soweit ihm Substanziierung und/oder Beweisleistung aus

Gründen, die er nicht zu vertreten hat, nicht möglich oder nicht zumutbar sind,

kann er sich, hinreichende Schätzungsgrundlagen vorausgesetzt, auch auf

Schätzungen berufen (vgl. RB 1987 Nr. 35).

2.3.3

Die Pflichtige hat zwar gewisse Unterlagen im Einsprache- und

Rekursverfahren eingereicht, nicht aber die von ihr rechtmässig einverlangten

Abrechnungen mit Zahlungsbelegen um die Aufwendungen für die Baute. Insbesondere

ist die rechtskundig vertretene Pflichtige jede Erläuterung der

Auftragserteilung und Abrechnung um die von ihr am Bau selbst erbrachten

Leistungen schuldig geblieben und hat sie sich weder im Einsprache- noch im

Rekursverfahren zur missverständlichen bzw. widersprüchlichen Formulierung im

"Generalunternehmer- und Werkvertrag" betreffend des pauschalen

Werklohns (Fr. … oder Fr. …) geäussert. Dies, obwohl insbesondere der

Einspracheentscheid auf diese Unstimmigkeit ausdrücklich hingewiesen hat.

Entgegen der Darstellung der Pflichtigen reicht die bei den Akten liegende

Vereinbarung vom 27. Oktober 2005 zum Nachweis der Anlagekosten nicht aus: Wohl

enthält diese Vereinbarung den Hinweis auf einen zur Finanzierung des Landkaufs

und des Werklohns im Ausmass von Fr. … abgeschlossenen Baukreditvertrag.

Indessen erklärt dies zunächst die Widersprüche zum "Generalunternehmer-

und Werkvertrag" vom März 2006 nicht. Weiter äussert sich die Pflichtige

in keiner Weise zur Verrechnung der von ihr erbrachten Leistungen. Darüber

hinaus fehlt es an lückenlosen Zahlungsnachweisen für die behaupteten Anlagekosten,

deren Vorliegen für die Anerkennung von Aufwendungen unerlässlich ist (vgl.

vorn E. 2.3.2).

Infolgedessen hat die

Pflichtige den von § 140 Abs. 2 StG geforderten Nachweis der Unrichtigkeit

der getroffenen Ermessenseinschätzung nicht erbracht und die geltend gemachten

Aufwendungen nicht hinreichend substanziiert. Unter diesen Umständen durfte und

musste eine weitere Untersuchung und Beweisabnahme durch die Vorinstanzen

unterbleiben.

2.4

Ist der

Unrichtigkeitsnachweis nicht erbracht, fragt es sich nur noch, ob die Ermessenseinschätzung

offensichtlich unrichtig, d. h.

willkürlich, ausgefallen ist. Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie

sich nach den Akten als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar

erweist (vgl. RB 1963 Nr. 62 = ZBl 65, 384 = ZR 65

Nr. 13).

Die Einzelrichterin des Steuerrekursgerichts hat die

getroffene Schätzung der kommunalen Grundsteuerbehörde im Licht der

vorliegenden Akten überprüft: Unbestritten ist, dass der Landanteil von der

Pflichtigen für Fr. … gekauft wurde. Als "unklar" hat die

Vorinstanz zu Recht die Erstellungskosten bezeichnet, nachdem dem

Generalunternehmer- und Werkvertrag hierzu unterschiedliche Angaben zu

entnehmen sind. Das schätzungsweise Abstellen auf den Betrag von Fr. … als

Werklohn erscheint angesichts der sich widersprechenden Formulierung des

Generalunternehmer- und Werkvertrags und der unklar gebliebenen weiteren

Verrechnungen zwischen der Pflichtigen und dem Generalunternehmer jedenfalls

als vertretbar. Die von den Vorinstanzen im Resultat schätzungsweise

berücksichtigten Anlagekosten von insgesamt Fr. … erscheinen damit angesichts

der wenig aussagekräftigen Aktenlage nicht als willkürlich und oder

offensichtlich unrichtig.

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

3.

Bei diesem Ausgang des

Verfahrens sind die Kosten des Verfahrens der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§

151.

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 Satz 2 StG).

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 1'620.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,

1000.

Lausanne 14, einzureichen.

5.

Mitteilung

an…