SB.2013.00166

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2013.00166

17. März 2014Deutsch12 min

(URT.2014.16142)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. Die weltweit tätige A AG (nachfolgend: die

Pflichtige) berät Führungskräfte und Unternehmen.

Verwaltungsratspräsident ist B, der zugleich 95 % des Aktienkapitals

besitzt. In der Erfolgsrechnung 2008 wies die Pflichtige – nebst einem

Personalaufwand von Fr. … – Reisespesen von Fr. … und Kundenspesen

von Fr. … aus. Dem Umsatz von Fr. … bzw. dem Bruttogewinn von

Fr. … standen ein Betriebsaufwand von Fr. … sowie weiterer Aufwand

gegenüber, woraus ein steuerbarer Reingewinn von Fr. … resultierte.

B. Im Rahmen des

Einschätzungsverfahrens für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 forderte das

kantonale Steueramt die Pflichtige mit Auflage vom 6. April 2010 und Mahnung

vom 25. November 2010 auf, Kontokopien zu den "Reisespesen bzw.

Kundenspesen pro 2008 und geordnete Originalbelege (Urbelege) mit ersichtlicher

substanziierter geschäftsmässiger Begründung" einzureichen und den geltend

gemachten Aufwand nachzuweisen. Nach durchgeführter Untersuchung wurden die

Reise- und Kundenspesen mit Entscheid vom 3. Januar 2011 nach pflichtgemässem

Ermessen gemäss § 139 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

(StG) auf Fr. … bzw. Fr. … geschätzt, mit dem Hinweis, mit dieser

Schätzung liege der prozentuale Anteil der Reise- und Kundenspesen im Verhältnis

zum Umsatz bei 13.6 %, was durchaus "im Rahmen unserer

Erfahrungswerte" liege. Der steuerbare Reingewinn für die Staats- und

Gemeindesteuern 2008 wurde schliesslich auf Fr. … (zum Satz von 8 %),

das steuerbare Eigenkapital auf Fr. … (zum Satz von 0.75 ‰)

festgesetzt. Nachdem eine hiergegen gerichtete Einsprache vom kantonalen

Steueramt abgewiesen wurde, hiess das Steuerrekursgericht einen Rekurs im

1. Rechtsgang teilweise gut und wies die Sache zur Neuentscheidung an das

kantonale Steueramt zurück. Das Verwaltungsgericht wies eine dagegen erhobene

Beschwerde des kantonalen Steueramts mit Entscheid vom 18. April 2012

(SB.2011.00138) ab, soweit es darauf eintrat. Dabei erwog es, dass sich weder

Auflage noch Mahnung des kantonalen Steueramts als gesetzes- noch

verfassungswidrig erwiesen hätten. Hingegen habe das kantonale Steueramt das

rechtliche Gehör der Pflichtigen verletzt, indem es unterlassen habe, die

Pflichtige über die Grundlagen der herangezogenen "Erfahrungswerte"

näher in Kenntnis zu setzen, obwohl jene dies explizit verlangt habe.

C. Das

kantonale Steueramt erliess daraufhin am 20. Juli 2012 einen neuen

Einschätzungsentscheid, worin es die Steuerfaktoren auf Fr. … (steuerbarer

Reingewinn, zum Satz von 8 %) und Fr. … (steuerbares Eigenkapital,

zum Satz von 0.75 ‰) festsetzte. Auch gegen diese Einschätzung erhob die

Pflichtige Einsprache, welche mit Entscheid des kantonalen Steueramts vom

7. August 2013 abgewiesen wurde.

Erwägungen

II.

Den im 2. Rechtsgang erhobenen

Rekurs der Pflichtigen wies das Steuerrekursgericht

mit Entscheid vom 15. November 2013 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 30. Dezember 2013

beantragte die Pflichtige sinngemäss, der Entscheid des Steuerrekursgerichts

sei aufzuheben und sie sei für die Staats- und Gemeindesteuern 2008 mit einem

steuerbaren Reingewinn von Fr. … einzuschätzen. Ferner verlangte sie, dass

ihr im Rahmen dieses Verfahrens Kostenfreiheit zu gewähren sei.

Während das Steuerrekursgericht auf

Vernehmlassung verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der

Beschwerde.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

1.1

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht

können laut § 153 Abs. 3 StG alle Rechtsverletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder

unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht

werden.

1.2

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine

Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die

Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben.

Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in

Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu

überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu

setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts erstreckt sich lediglich

auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h. auf

Ermessensüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999

Nr. 147).

1.3

Die Beschwerdeschrift muss einen Antrag und eine

Begründung enthalten (§ 147 Abs. 4 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG). Aus der Beschwerdebegründung hat hervorzugehen, welche

Rechtsverletzungen im Sinn von § 153 Abs. 3 StG geltend gemacht

werden. Die Pflicht des Verwaltungsgerichts zur Rechtsanwendung von Amtes wegen

wird somit durch das Rügeprinzip eingeschränkt; das Gericht ist nicht gehalten,

von sich aus nach Mängeln zu forschen, welche in der Beschwerde nicht geltend

gemacht worden sind (vgl. RB 1982 Nr. 5). Es ist einzig verpflichtet,

offensichtliche, d. h. ins Auge springende Rechtsverletzungen

von Amtes wegen ohne entsprechende Rüge zu beheben (RB 1999 Nr. 148).

2.

2.1

Der steuerbare Reingewinn einer

Kapitalgesellschaft setzt sich gemäss § 64 Abs. 1 StG aus dem Saldo

der Erfolgsrechnung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahres

(Ziff. 1), und allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung

ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses zusammen, die nicht zur Deckung

von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (Ziff. 2), wie

insbesondere offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig

nicht begründete Zuwendungen an Dritte (lit. e).

Geschäftsmässig begründet sind

Aufwendungen, die objektiv im Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und

damit im Interesse des Unternehmensziels getätigt werden (vgl. Stephan

Kuhn/Peter Brülisauer, in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, 2. A., Basel

2002, Art. 24 StHG N 57 ff.).

2.2

Um die Beurteilung der geschäftsmässigen Begründetheit von geltend

gemachten Aufwendungen – mithin der allfällig damit verbundenen verdeckten

Gewinnausschüttungen – zu ermöglichen, ist die steuerpflichtige

Kapitalgesellschaft kraft der sie treffenden gesetzlichen Obliegenheiten

gehalten, an der Abklärung der behaupteten Tatsachen mitzuwirken. Gemäss

§ 135 Abs. 1 StG muss sie alles tun, um eine vollständige und

richtige Einschätzung zu ermöglichen. Insbesondere hat sie auf Verlangen der

Steuerbehörde mündlich oder schriftlich Auskunft zu erteilen und

Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den

Geschäftsverkehr vorzulegen oder deren Einsichtnahme an Ort und Stelle zu dulden

(§ 135 Abs. 2 und § 132 Abs. 2 StG).

2.3

Hat die steuerpflichtige Gesellschaft trotz Mahnung ihre Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren

mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das

kantonale Steueramt die Einschätzung gestützt auf § 139 Abs. 2 StG

nach pflichtgemässem Ermessen vor.

2.4

Die Beweislosigkeit, die sich einstellt, wenn die Steuerpflichtige ihre Mitwirkungspflicht

hinsichtlich steueraufhebender oder -mindernder Tatsachen – z. B. bei

einem von ihr geltend gemachten Abzug – nicht erfüllt,

führt in der Regel nicht zu einer Ermessenseinschätzung im Sinn von § 139 Abs. 2 StG. Vielmehr ist

diesfalls aufgrund der allgemeinen Beweislastregel (vgl. BGr, 23. Februar 1993, ASA 62 [1993/94],

S. 720 E. 5b; BGE 121 II 257 E. 4c/aa) zu Ungunsten der für derartige Tatsachen beweisbelasteten Steuerpflichtigen

anzunehmen, die behaupteten Tatsachen hätten sich nicht verwirklicht, und

gestützt darauf der in Frage stehende Abzug nicht zu berücksichtigen (vgl. etwa

BGE 92 I 393 = ASA 36 [1967/68], S. 192 und BGr, 10. Juli 1977, ASA 46 [1977/78], S. 512). Unter bestimmten

Voraussetzungen ist allerdings ausnahmsweise eine Schätzung nach

pflichtgemässem Ermessen auch bezüglich steueraufhebender und -mindernder

Tatsachen zu treffen, dann nämlich, wenn der

Steuerpflichtigen die gehörige Mitwirkung an der Ermittlung dieser Tatsachen

aus Gründen, die sie nicht zu vertreten hat, unmöglich

oder unzumutbar ist (vgl. RB 1975 Nr. 54).

Gleich verhält es sich, wenn das Bestehen eines Abzugs erwiesen ist, z. B.

feststeht, dass der Steuerpflichtigen Gewinnungskosten

erwachsen sind, aber deren Höhe ungewiss ist. In einem solchen Fall wäre es

sachwidrig und damit willkürlich, den Abzug nicht zu berücksichtigen; vielmehr

muss dessen Höhe nach pflichtgemässem Ermessen geschätzt werden (vgl. Martin

Zweifel in: derselbe/Athanas [Hrsg.], Art. 46 StHG N. 30).

3.

Bereits im 1. Rechtsgang vor Verwaltungsgericht

(SB.2011.00138, E. 3.3) wurde festgestellt, dass Auflage und Mahnung durch

das kantonale Steueramt – mangels Nachweises der geschäftsmässigen

Begründetheit der verbuchten Kunden- und Reisespesen durch die Pflichtige – zu

Recht ergingen: Zwar reichte die Pflichtige im Einschätzungsverfahren eine taggenaue

Auflistung, inkl. Belege über Auslagen im Bereich öffentlicher Verkehr bzw.

Flugtickets, Automiete, Unterkunft und Verpflegung sowie eine Übersicht über

die Zahlungseingänge auf das Firmenkonto ein. Auf den eingereichten Belegen

waren jeweils handschriftlich einzelne Stichworte vermerkt, wie "Middle

East", "Kunden- und Mitarbeiterkontakt", "Investigation

Abklärungen Projekt", "Projekt C" oder "Mitarbeiter",

die Aufschluss über das betreffende Geschäft geben sollten. Indessen war aus

diesen handschriftlichen Hinweisen ein geschäftlicher Zusammenhang bei Weitem

nicht ersichtlich, zumal eine Vielzahl der Belege auf private Lebenshaltungskosten

hindeuteten: So etwa Tickets zum Lucerne Festival oder die mit "Projekt

Akquisition Mitarbeiterkontakt" bezeichnete Flugbestätigung nach Phuket

für B, begleitet von seiner Ehefrau und seinem Kind, sowie diverse

Spa-Treatments im E Resort in F oder im G Resort (mit dem Vermerk "C").

Da die geschäftliche Begründetheit auch im 2. Rechtsgang über weite Teile im

Dunkeln blieb, durfte das kantonale Steueramt – ohne weitere Untersuchungen

durchführen zu müssen – die Pflichtige hinsichtlich der Reise- und Kundenspesen

nach pflichtgemässem Ermessen gemäss § 139 Abs. 2 StG einschätzen.

Das Vorbringen der Pflichtigen, wonach der Geschäftszweck ohne Weiteres aus dem

Belegzweck hervorgehe, erweist sich dabei als unbehelflich. Denn aus den

Belegen allein geht weder Art, Motiv, noch Rechtsgrund der Auslagen hervor

(vgl. VGr, 20. Februar 2013, SB.2012.00124, E. 2.3). Von ihrer Obliegenheit,

zumindest in Grundzügen die geschäftliche Veranlassung für die Spesen preiszugeben,

wird die Pflichtigen auch nicht durch den blossen Hinweis befreit, sämtliche "Aufträge

[würden] unter Einhaltung höchster Vertraulichkeit ausgeführt " und es sei

ihr in der Regel seitens der Auftraggeber vertraglich bzw. aus

Datenschutzgründen untersagt, Namen und Sachverhalte zu benennen.

4.

4.1

Ist eine Ermessenseinschätzung zu Recht ergangen,

so kann sie gemäss § 140 Abs. 2 Satz 1 StG nur wegen

offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten werden. Die Steuerpflichtige hat den

Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit im Einspracheverfahren, spätestens

aber im Rekursverfahren zu erbringen, und zwar dadurch, dass sie innerhalb der

Rechtsmittelfrist die versäumten Verfahrenspflichten erfüllt, eine zur

Beseitigung der Ungewissheit über die tatsächlichen Verhältnisse erforderliche

substanziierte Sachdarstellung gibt und hierfür notwendige Beweismittel

beibringt oder zumindest anbietet (vgl. RB 1999 Nr. 150). Nur unter

diesen formellen Voraussetzungen wird die Steuerpflichtige überhaupt zur

Leistung des Unrichtigkeitsnachweises zugelassen und ist die Einsprache- bzw.

Rekursbehörde zur Untersuchung und Beweisabnahme verpflichtet. Andernfalls gilt

der Nachweis ohne Weiteres als gescheitert mit der Folge, dass die

Ermessenseinschätzung als solche bestehen bleibt.

4.2

2.

Rechtsgang reichte die Pflichtige im Einspracheverfahren einen

Bundesordner zu den Akten, eine Vielzahl von Rechnungen enthaltend, die sie an

ihre Auftraggeber stellte. Aus den Rechnungen, gekennzeichnet mit dem

"Codenamen" des jeweiligen Projekts, ist ersichtlich, dass den Kunden

jeweils auch die Spesen berechnet wurden. Ein direkter Zusammenhang der

verrechneten Spesen mit den im 1. Rechtsgang eingereichten Hotelabrechnungen,

Flugtickets, etc. wurde aber durch blosses Einreichen der Kundenabrechnungen

nicht hergestellt, indem es unterlassen wurde, die Spesenbelege spezifisch

einem einzelnen, genau bezeichneten Geschäft zuzuordnen. Gleiches gilt für die

zwei – im Rekursverfahren nachgereichten – Bundesordner mit unzähligen

Quittungen von Restaurantkonsumationen, Taxirechnungen, weiteren Hotelrechnungen

und Flugbestätigungen.

Dass es den geltend gemachten Spesen an einem geschäftlichen

Bezug fehlte, ergab auch die stichprobenweise Prüfung der Belege durch das

Steuerrekursgericht: Anhand der Stichproben war ersichtlich, dass der

Verwaltungsratspräsident der Pflichtigen etliche Male die Confiserie Sprüngli

frequentierte sowie Einkäufe bei Blumen Krämer oder Lebensmittelgeschäften über

die Firma abrechnete. Am Stärksten ins Gewicht fielen aber die kostspieligen

Aufenthalte in Destinationen in aller Welt, inkl. Übernachtung in Luxushotels,

teils mit Frau und Kind. Damit blieb die Pflichtige auch im

Rechtsmittelverfahren den Nachweis schuldig, den geschäftlichen Charakter der

verbuchten Spesen darzulegen. Indem die Pflichtige die versäumten

Verfahrenspflichten nicht erfüllte, vermochte sie auch den Nachweis der

offensichtlichen Unrichtigkeit der angefochtenen Ermessenseinschätzung nicht zu

erbringen.

5.

5.1

Scheitert der Unrichtigkeitsnachweis, kann das

Verwaltungsgericht die Ermessenseinschätzung nur in Bezug auf ihre Höhe mit

einer auf Willkür beschränkten Kognition überprüfen (RB 1994 Nr. 45

E. 1). Willkürlich ist eine Schätzung dann, wenn sie sich nach den Akten

als geradezu unmöglich, als sachlich nicht begründbar erweist (RB 1963

Nr. 62).

5.2

Das kantonale Steueramt hat im Einspracheentscheid sämtliche Auslagen der

Pflichtigen in einer Tabelle zusammengetragen und bei jeder Ausgabe einen

Vermerk hinzugefügt, ob Angaben zum Geschäftszweck oder Mandat erfolgt sind

oder nicht. Dabei gelangte es in einem ersten Schritt zum Schluss, dass bei

insgesamt Fr. … die geschäftsmässige Begründetheit fehle, bei einem

Gesamtbetrag von Fr. … die geschäftsmässige Begründetheit hingegen zu

bejahen sei. In einem weiteren Schritt wurden die abzugsfähigen Kosten auf

einen Betrag von Fr. … aufgerundet. Diese Schätzung hat das

Steuerrekursgericht eingehend auf ihre Plausibilität hin geprüft. Indem sich die

Pflichtige darauf beschränkte, eine gegenüber der Rekursschrift nur geringfügig

modifizierte Beschwerdeschrift einzureichen, ohne sich mit den ausführlichen

Erwägungen des Steuerrekursgerichts auseinanderzusetzten, ist auch nicht

ersichtlich, inwiefern die Schätzung geradezu unmöglich oder sachlich nicht

begründbar sein soll. Im Übrigen ergeben sich auch aus den Akten keinerlei

Anhaltspunkte für eine willkürliche Schätzung.

Die Beschwerde ist damit vollumfänglich abzuweisen.

6.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten

der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG). Besondere Verhältnisse im Sinn von § 151 Abs. 3 in

Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG, die es rechtfertigen würden, von

einer Kostenauflage abzusehen, sind vorliegend nicht ersichtlich. Parteientschädigungen

wurden nicht verlangt (vgl. RB 1985 Nr. 5; RB 1968 Nr. 4).

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 1'200.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 1'320.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

5.

Mitteilung an:…