SB.2014.00003

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2014.00003

16. April 2014Deutsch17 min

(URT.2014.16255)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. A

(nachfolgend: der Pflichtige) war Eigentümer einer Parzelle (Grundbuchblatt 01,

Kat.-Nr. 02, bebaut mit Garage und Hofraum) mit einer Fläche von 41 m2 in

der Gemeinde C. Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom

5. Dezember 2007 veräusserte er die Liegenschaft an D. Letzterer war

bereits Eigentümer des an der E-Strasse gelegenen Nachbargrundstücks

(Kat.-Nr. 03), auf welchem eine luxuriöse Überbauung realisiert werden

sollte (drei Einfamilienhäuser à Fr. …, Fr. …, Fr. …, zuzüglich

Einstellplätze in der Tiefgarage). Im Gegenzug verpflichtete sich D dem

Pflichtigen mittels separaten Vertrags acht fertig erstellte Parkplätze in der

geplanten Unterniveaugarage auf Kat.-Nr. 03 zu übertragen. Für diese

Leistung hatte der Pflichtige den Erwerber zusätzlich mit Fr. … zu entschädigen.

Am 12. Oktober 2011 wurde ein "Nachtrag zum Kaufvertrag/Tauschvertrag

mit werkvertraglichen Abreden" (nachfolgend: Nachtrag vom 12. Oktober

2011) öffentlich beurkundet. Darin verpflichtete sich die F AG zur

Erstellung einer Tiefgarage, wobei D dem Pflichtigen neu sieben Parkplätze zu

je 1/17 im Miteigentum (Tiefgaragengrundstück mit Gesamtumfang von 161 m2;

Kat.-Nr. 04, hervorgegangen aus aKat.-Nr. 02 und 03) übereignen

sollte. Dabei wurde dem Pflichtigen ein ausschliessliches Benützungsrecht an

den Parkplätzen zugesichert. Als Kaufpreis bezüglich des Grundstücks

Kat.-Nr. 02 wurde ein Preis von Fr. …"entsprechend dem

Landanteil der sieben Parkplätze" vereinbart. Der Erstellungspreis zugunsten

der F AG für die sieben Parkplätze wurde auf Fr. … festgesetzt,

zahlbar durch den Pflichtigen. Der Kaufpreis für Kat.-Nr. 02 (Fr. …)

wurde "mit dem Landanteil für die Garagenplätze" verrechnet. Die

Eigentumsübertragung wurde noch am selben Tag zur Eintragung angemeldet.

B. Mit

Entscheid vom 19. November 2012 auferlegte der Gemeinderat C dem

Pflichtigen eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. …, basierend auf einem

steuerpflichtigen Grundstückgewinn von Fr. … Nebst dem vereinbarten Verkaufspreis

von Fr. … rechnete er zum Erlös einen Wert von Fr. … für die

zusätzlichen Parkplätze hinzu. Die hiergegen erhobene Einsprache wies der

Gemeinderat C am 25. Februar 2013 ab, in der Erwägung, der Marktwert

für einen Autoabstellplatz in der geplanten Unterniveaugarage betrage mindestens

Fr. …

Erwägungen

II.

Das Steuerrekursgericht hiess einen dagegen erhobenen

Rekurs mit Entscheid vom 26. November 2013 teilweise gut und setzte die

Grundstückgewinnsteuer von Fr. … auf Fr. … herab. Eine Minderheit der

Kammer schloss auf Gutheissung des Rekurses und auf Festsetzung der

Grundstückgewinnsteuer auf Fr. …

III.

Mit Beschwerde vom 14. Januar 2014 liess der

Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, der angefochtene Entscheid sei

aufzuheben und die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. … herabzusetzen; unter

Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdegegnerin.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss der Gemeinderat C in seiner Beschwerdeantwort vom

24.

Februar 2014 auf Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer erwägt:

1.

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht in Grundsteuersachen können laut § 213 Satz 2 in

Verbindung mit § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch

des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Das Verwaltungsgericht hat sich

infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu beschränken; dazu gehört auch

die Prüfung, ob die Vorinstanzen den rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig

festgestellt haben. Dem Gericht ist es daher verwehrt, das vom

Steuerrekursgericht in Übereinstimmung mit dem Gesetz ausgeübte Ermessen auf

Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein Ermessen anstelle desjenigen des

Steuerrekursgerichts zu setzen. Die Prüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts

erstreckt sich lediglich auf rechtsverletzende Ermessensfehler, d. h.

auf Ermessenüberschreitung und auf Ermessensmissbrauch (RB 1999

Nr. 147).

2.

2.1

Die Grundstückgewinnsteuer wird von den Gewinnen erhoben, die sich

bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben

(§ 216 Abs. 1 StG). Grundstückgewinn ist der Betrag, um welchen der

Erlös die Anlagekosten – Erwerbspreis und Aufwendungen – übersteigt

(§ 219 Abs. 1 StG). Als Erlös gilt der Kaufpreis mit Einschluss aller

weiterer Leistungen des Erwerbers (§ 222 StG). Dabei bilden alle

Leistungen, welche in kausalem Verhältnis zur Handänderung stehen, den

Erwerbspreis. Der Erwerbspreis wird aber nicht nach zivil- bzw.

sachenrechtlichen Kriterien, sondern einzig nach wirtschaftlichen Merkmalen

bestimmt (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich

Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 220

N. 2 f.).

2.2

In aller Regel kann der Kaufpreis der Parteivereinbarung entnommen

werden. Fehlt es ausnahmsweise an einer solchen, wie zum

Beispiel beim Tausch, oder besteht zwischen dem vereinbarten Preis und dem

Verkehrswert ein derart krasses Missverhältnis, dass der Parteivereinbarung

keine rechtliche Bedeutung zukommen kann, so ist auf den Verkehrswert als

Ersatzwert abzustellen (RB 1973 Nr. 42). Dabei nimmt die Praxis aus

Gründen der Praktikabilität und Rechtssicherheit ein solches Missverhältnis für

jene Fälle an, in welchen der vereinbarte Preis mindestens 25 % vom

Verkehrswert abweicht (VGr, 4. November 2003, SB.2003.00012, E. 1c/aa

= StE 2004 B 42.32 Nr. 7 = ZStP 2004, 130; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter,

§ 220 N. 103).

2.3

Beim Grundstücktausch gilt als Erlös des veräusserten Grundstücks

der Verkehrswert des eingetauschten (erworbenen) Grundstücks im Zeitpunkt des

Vollzugs des Tauschgeschäfts, zuzüglich allfälliger vom Veräusserer empfangenen

oder abzüglich von ihm geleisteten Ausgleichszahlungen; dies unbekümmert

dessen, ob die Parteien Tauschwerte öffentlich haben beurkunden lassen oder nicht (RB 1974 Nr. 49; 1964 Nr. 78). Denn solche Tauschwertangaben sind in der Regel rechtsgeschäftlich unbeachtlich, zumal sie aus Kosten- und

Steuergründen von den Parteien im Allgemeinen

möglichst tief gehalten werden. Sie drücken lediglich das Wertverhältnis der

getauschten Grundstücke aus (RB 1979 Nr. 64;

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 222 N. 6 mit weiteren Hinweisen). Daraus ergibt sich, dass bei Tauschgeschäften die Formel über

das Missverhältnis von 25 % nicht zur Anwendung

gelangt, beziehungsweise ein solches Missverhältnis nicht gegeben sein muss

(vgl. RB 1979 Nr. 64; VGr, 10. Februar 1999, SR.98.00053, E. 2c,

nicht auf www.vgr.zh.ch veröffentlicht). Diese Grundsätze sind auch anwendbar,

wenn die Parteien den Grundstücktausch nicht in die Form eines Tauschvertrags

kleiden, sondern in gegenseitige Kaufverträge und der eine Vertrag nicht ohne

den andern abgeschlossen worden wäre bzw. die äusserlich getrennten

gegenseitigen Kaufverträge eine wirtschaftliche Einheit bilden (RB 1979

Nr. 64).

2.4

Der durch Schätzung zu ermittelnde Verkehrswert entspricht

dem Preis, der hierfür im gewöhnlichen Geschäftsverkehr mutmasslich zu

erzielen gewesen wäre. Dieser Wert ist bei den Grundsteuern individuell nach

allgemeinen Bewertungsgrundsätzen zu schätzen (RB 1991 Nr. 47 mit

Hinweisen). Für die

Bestimmung des Verkehrswerts von unüberbautem oder überbautem Land steht die

Vergleichs- oder statistische Methode im Vordergrund, welche den Landwert nach

den Preisen ermittelt, die für möglichst nahegelegene, ähnliche und

stichtagsnah gehandelte Grundstücke bezahlt worden sind (RB 1976 Nr. 116;

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 220 N. 139 und 141).

Als Vergleichsobjekte tauglich sind Liegenschaften, die vor dem Stichtag den

Eigentümer gewechselt haben und mit Bezug auf Lage, Form, Zonenzugehörigkeit

und Erschliessungsgrad nahezu gleiche oder doch weitgehend ähnliche

Eigenschaften wie die zu schätzende Parzelle aufweisen (vgl. VGr,

28.

September 2011, SB.2011.00010, E. 2.2 = ZStP 2012, 90).

2.5

Der Verkehrswert wird von der Grundsteuerbehörde in der Regel aus

eigener Sachkenntnis geschätzt. Denn die Mitglieder der Grundsteuerbehörde

verfügen meist über langjährige Erfahrung in der Verkehrswertschätzung nach der

Vergleichsmethode und sind mit den örtlichen Verhältnissen bestens vertraut

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 220 N. 213). Bei der Wahl der

Untersuchungsmittel zur Schätzung des Verkehrswerts kommt der

Grundsteuerbehörde ein weites Ermessen zu (VGr, 16. November 2011,

SB.2011.00018, E. 3.1).

3.

3.1

Im Streit

liegt vorliegend einzig die Quantifizierung des Erlöses respektive des Gegenwerts,

den der Pflichtige für die Hingabe seiner Zwergparzelle (41 m2)

erhalten hat. Unbestritten ist, dass dem Pflichtigen mit Nachtrag vom

12.

Oktober 2011 als Gegenleistung sieben Miteigentumsanteile zu je 1/17

am Grundstück Kat.-Nr. 04 zugeteilt wurden. Unbestritten ist weiter, dass

auf diesem Grundstück zu einem späteren Zeitpunkt eine Tiefgarage erstellt

werden sollte und der Pflichtige nach der Fertigstellung der Garage in den

Besitz von sieben Parkplätzen (mit ausschliesslichem Benutzungsrecht) gelangen

sollte.

3.2

3.2.1

Das Steuerrekursgericht folgt im Wesentlichen der Begründung der

Gemeinde C, wonach – gestützt auf die Vergleichsmethode – auf den

Marktwert für Autoabstellplätze abzustellen sei, welcher vorliegend bei

mindestens Fr. … pro Parkplatz liege. Als Vergleichsobjekt diente der

Gemeinde C primär ein Inserat auf www.homegate.ch betreffend die

Überbauung G an der E-Strasse 05 in C mit Erstbezug im Sommer

2014.

Für diese ebenfalls luxuriöse Überbauung (Wohnungen à Fr. …,

Fr. … und Fr. …) an derselben Strasse können zusätzlich

Autoeinstellplätze ab Fr. … dazu erworben werden. Die Vorinstanz erachtete

den Wert pro Parkplatz als angemessen; dieser sei vom Pflichtigen auch nicht

angefochten worden. Dieser Betrag entspreche in etwa auch dem ersten Vertrag

vom 5. Dezember 2007, worin für acht Tiefgaragenplätze eine zusätzliche

Ausgleichszahlung seitens des Pflichtigen von Fr. … vereinbart worden sei.

Bei sieben Tiefgaragenplätzen ergebe sich damit ein Wert von Fr. …

abzüglich der Baukosten von Fr. … Daraus resultiere ein Erlös von

Fr. …, was schliesslich zu einer Grundstückgewinnsteuer in der Höhe von

Fr. … führe.

3.2.2

Weiter erwog es, dass sämtliche Leistungen, die in kausalem Verhältnis zur

Handänderung stünden, den massgeblichen Erlös bildeten, wobei es unerheblich

sei, ob der Käufer bzw. Tauschvertragspartner oder ein Dritter Leistungen

erbringe oder ob der Dritte eine nahe stehende Person des Käufers sei. Es

genüge, wenn die Leistung des Dritten im Tauschvertrag als Gegenleistung für

den Abtausch des Grundstücks des Verkäufers bzw. Abtauschenden aufgeführt

werde. Vorliegend gelte die Werkunternehmerin F AG als solche Drittperson,

die aufgrund ihrer Nähe zu D bereit gewesen sei, die Tiefgaragenparkplätze zu

einem Vorzugspreis zu erstellen. Vorliegend spiele die sogenannte

Zusammenrechnungspraxis aber keine massgebende Rolle, da jene die Erstellung

einer Baute auf dem verkauften bzw. abgetauschten Grundstück betreffe und sich

die Praxis durch ein Zusammenwirken zwischen dem Werkunternehmer und dem

Verkäufer auszeichne. Hier gehe es jedoch um das Verhältnis zwischen Werkunternehmer

und Erwerber.

3.3

Eine

Minderheit der Kammer des Steuerrekursgerichts stellte sich auf den Standpunkt,

für die Berechnung der Grundstückgewinnsteuer sei grundsätzlich der Wert von

unbebautem Land in der Wohn- und Mischzone der Gemeinde C heranzuziehen.

Dieser belaufe sich auf Fr. .../m2. Der Ansatz des Pflichtigen

von Fr. .../m2 erscheine als eher günstig für die Steuergemeinde,

weil der Verkehrswert angesichts der beschränkten Nutzungsmöglichkeiten einer

Zwergparzelle von 66.3 m2 tiefer liegen dürfte. Weil mit der Bewertung

einer Zwergparzelle erhebliche praktische Schwierigkeiten verbunden seien und

von einem Expertengutachten kein schlüssiges Ergebnis zu erwarten sei,

rechtfertige es sich, dem Antrag des Pflichtigen zu folgen. Zur Begründung des

Minderheitenantrags wurde ausgeführt, dass – entgegen der Ansicht der Mehrheit

der Kammer des Steuerrekursgerichts – die besonderen, subjektiven Interessen

des Bauherrn für die Bestimmung des Verkehrswerts ausser Acht gelassen werden

müssten. Zwar sei D bereit gewesen, für die Arrondierung einen weit über dem

Verkehrswert liegenden Preis zu bezahlen, weil das Baugrundstück ohne Einbezug

von aKat.-Nr. 02 eine sehr ungünstige Form aufgewiesen hätte, was die Bebaubarkeit

aufgrund des Grenzverlaufs und der zu beachtenden Abstandsvorschriften

erheblich eingeschränkt hätte. Diese persönlichen Ansichten des Bauherrn seien

jedoch unbeachtlich. Vielmehr sei massgebend, was ein hypothetischer Dritter

mutmasslich zu bezahlen bereit gewesen wäre. Dies gelte selbst dann, wenn – wie

hier – die "Luxusüberbauung" nur dank dem Tauschgeschäft in dieser

Form habe realisiert werden können. Weiter erwog die Minderheit der Kammer, die

Frage einer allfälligen Zusammenrechnung von Landpreis und Werklohn würde sich von

Beginn weg nicht stellen, da zwischen D und der in X domizilierten F AG

keinerlei personellen Verbindungen aktenkundig seien.

3.4

3.4.1

Der Pflichtige schliesst sich dem Minderheitsantrag an. Massgeblicher Erlös

sei nur der Wert der eingetauschten Landanteile im Umfang von 66.3 m2.

Der von der Vorinstanz angenommene Quadratmeterpreis von Fr. ... sei

jedoch willkürlich hoch: In der betroffenen Steuergemeinde seien bis und mit

2011.

nie derart hohe Preise erzielt worden, wie den Zahlen des statistischen

Amts des Kantons Zürich betreffend Preise für Wohnbauland für die Gemeinde C

entnommen werden könne. Der Durchschnittspreis für unbebautes Land im Jahr 2011

in der Gemeinde C habe Fr. .../m2 betragen bzw.

Fr. .../m2 (Modellpreis). Damit liege der beantragte Ansatz von

Fr. .../m2, der anhand des Preises von Fr. … für die

abgetretene Fläche von 41 m2 errechnet worden sei, an der

obersten Grenze. Unbeachtlich seien die subjektiven Beweggründe von D. Die

Steuerberechnung sei daher wie folgt vorzunehmen:

Anlagekosten

Fr.

…

Erlös

(Verkehrswert des eingetauschten Lands entsprechend 66.3 m2 à Fr.

.../m2)

Fr.

…

Fr.

Steuerpflichtiger

Grundstückgewinn

Fr.

…

Steuer

gemäss § 225 Abs. 1 StG

Fr.

…

Ermässigung

nach 12 Jahren = 26 %

Fr.

…

Grundstückgewinnsteuer

Fr.

…

3.4.2

In Willkür verfalle die Vorinstanz auch hinsichtlich der Leistungen der F AG:

Die Annahme, deren Leistungen würden im Rechtsverhältnis zum Bauherrn begründet

liegen, sei nicht bewiesen. Auch eine wirtschaftliche Verflechtung von Bauherr

und Werkunternehmerin sei nicht ersichtlich. Im Übrigen stünden die Erwägungen

der Vorinstanz, wonach als Erlös auch Leistungen von Dritten gelten, in krassem

Gegensatz zum Wortlaut von § 222 StG, gemäss welchem als Erlös nur Leistungen

des Erwerbers gelten.

3.5

Die

Gemeinde C bringt in der Beschwerdeantwort vor, die Vertragsparteien des

am 12. Oktober 2011 beurkundeten Nachtrags seien offensichtlich

rechtsgeschäftlich miteinander verbunden gewesen. So sei die F AG, die die

Tiefgaragenplätze für den Pflichtigen baue, gleichzeitig als Werkerstellerin

der ganzen Überbauung von D tätig. Da die vereinbarten Erstellungskosten für

die Tiefgaragenplätze mit Fr. … bzw. Fr. … pro Parkplatz weit unter

den Gestehungskosten liegen würden, sei zu vermuten, dass die F AG das

Verlustgeschäft über den Werkpreis mit D kompensieren könne.

4.

4.1

Während

der Pflichtige für die Berechnung des Tauscherlöses einzig auf den Wert für

unbebautes Land abstellt, geht das Steuerrekursgericht davon aus, die

Gegenleistung umfasse auch den Wert der sieben Tiefgaragenplätze. Vorgängig ist

daher die massgebliche Berechnungsgrundlage zu klären. Ausgangspunkt hierfür

bilden die beiden Verträge, die der Pflichtige mit D einerseits und –

hinsichtlich des Nachtrags vom 12. Oktober 2011 – auch mit der F AG

andererseits abgeschlossen hat.

4.2

Der erste, am 5. Dezember

2007.

öffentlich beurkundete, Kaufvertrag zwischen dem Pflichtigen (Veräusserer)

und D (Erwerber) beinhaltete folgendes Tauschgeschäft: Der Pflichtige überträgt

D das Eigentum an der Liegenschaft Kat.-Nr. 02,

während dieser sich im Gegenzug verpflichtet, "acht fertig erstellte

Parkplätze in der geplanten Unterniveaugarage auf Kat.-Nr. 03 zu übertragen." Dabei sollte die Übertragung der Parkplätze

"mittels separatem Vertrag" erfolgen, "sobald die rechtlichen Voraussetzungen (Begründung

Stockwerkeigentum/Miteigentumsanteile bzgl. der Unterniveaugarage) für einen Übertrag

vorliegen." Weiter verpflichtete sich der Veräusserer, Fr. … "anlässlich der Eigentumsübertragung der Miteigentumsanteile

an der Tiefgarage (8 Parkplätze)" an D zu

überweisen, sowie weitere Fr. … "nach

Fertigstellung der acht Parkplätze". Mit "Nachtrag zum

Kaufvertrag/Tauschvertrag mit werkvertraglichen Abreden" vom

12.

Oktober 2011 schlossen die Vertragsparteien den erwähnten

"separaten" Vertrag, wobei sich zusätzlich die F AG als

Werkunternehmerin verpflichtete, "auf dem

Grundstück GBBL 01, in der Gemeinde C, im Eigentum von Herr D"

eine Tiefgarage zu

erstellen. Überdies vereinbarten D und der Pflichtige, dass

"anstelle der im öffentlich beurkundeten Vertrag vom 05.12.2007 genannten 8 Parkplätze

(Miteigentumsanteile) […] nur noch 7 Parkplätze

als Gegenleistung verkauft [werden]." Im Weiteren wurden die sieben

Miteigentumsanteile, die dem Pflichtigen übertragen werden sollten, genau

bezeichnet (Grundbuch Blatt 05 sowie Grundbuch

Blatt 07–011, jeweils

Kat.-Nr. 04) und dem Pflichtigen das ausschliessliche Benützungsrecht an Autoeinstellplatz Nr. 1 sowie an

den Autoabstellplätzen Nr. 7–12

eingeräumt. Gegenüber dem Vertrag vom 5. Dezember 2007 wurde schliesslich

der Kaufpreis (zugunsten des Pflichtigen) modifiziert, indem jener von

Fr. … auf Fr. …

herabgesetzt wurde. Indessen hatte der Pflichtige neu der Werkunternehmerin

einen Betrag von Fr. … für die Erstellung der

Tiefgaragenplätze zu bezahlen.

4.3

Aus dem Gesagten ergibt sich, dass es sich beim

zuerst geschlossenen Kaufvertrag vom 5. Dezember 2007 um einen

Grundvertrag handelte. Gestützt auf denselben sollte später ein Vollzugsvertrag

abgeschlossen werden, sobald die rechtlichen Voraussetzungen hierfür gegeben

sein würden (zur Koordination mehrerer Verträge der gleichen Parteien, vgl.

Rainer Schumacher, Vertragsgestaltung, Zürich 2004, N. 869 ff.). Der Vollzug des Grundvertrags erfolgte vorliegend mit

Abschluss des "Nachtrags" vom 12. Oktober 2011. Dass der

Nachtrag nicht etwa bezweckte, den ersten Vertrag aufzuheben, wie der

Pflichtige glauben machen will, sondern vielmehr den Grundvertrag zu erfüllen,

wird zum einen deutlich durch die ausdrückliche Bezugnahme und den Verweis auf

den Kaufvertrag vom 5. Dezember 2007, zum andern durch die eindeutige

Bezeichnung des zweiten Vertrags als "Nachtrag zum Kaufvertrag/[...]".

Gegenüber dem ersten Vertrag wurden im Nachtrag jedoch einige wichtige

Änderungen vorgenommen, so hinsichtlich der Höhe des Kaufprei-ses und der Anzahl der zu übertragenden Parkplätze. Abgesehen von

der Anzahl der Parkplätze blieb es aber dabei, dass dem Pflichtigen als

Gegenwert Miteigentumsanteile an der Unterniveaugarage in Form von sieben

Parkplätzen übereignet werden sollten und nicht bloss Miteigentumsanteile an

unbebautem Land. Diese Parkplätze konnten überdies einzig vom zivilrechtlichen Eigentümer

der Tiefgarage übereignet werden, obwohl in Ziff. II. A. des

"Nachtrags" missverständlich festgehalten wird, "Herr A erwirbt

[…] von der erstellenden Partei die zu erstellenden Miteigentumsanteile an der

Tiefgarage und an den gemeinschaftlichen Anlagen…". Zivilrechtlicher

Eigentümer der zu erstellenden Tiefgarage ist aber unstreitig D und nicht die

F AG als Werkerstellerin. Daran ändert auch nichts, dass der Pflichtige in

Abweichung vom Grundvertrag gemäss "Nachtrag" die Erstellungskosten

nicht via Bauherrn (D) begleichen sollte, sondern direkt bei der Werkerstellerin.

Steht damit fest, dass der Erlös für das abgetauschte

Grundstück in der Übertragung von sieben Parkplätzen bestand, wäre es unter den

vorliegenden besonderen Umständen sachwidrig, für die Verkehrswertberechnung

auf den Zeitpunkt des Vollzugs des Tauschgeschäfts abzustellen (vgl.

E. 2.3). Denn zu diesem Zeitpunkt war das Grundstück noch unbebaut, eine

rechtskräftige Baubewilligung für die Tiefgarage lag aber vor und der Bau der

Tiefgarage sollte zeitnah, spätestens im Frühjahr 2012 (mit

Erstreckungsmöglichkeit um sechs Monate), erfolgen. Für die Berechnung des

Erlöses hat das Steuerrekursgericht daher zu Recht auf den Marktwert für sieben

Tiefgaragenplätze abgestellt. Dies gilt ungeachtet dessen, ob der Bau

tatsächlich realisiert wurde oder nicht, wobei sich Letzteres der Kenntnis des

Gerichts entzieht.

4.4

Für die

Dispositiv

Festsetzung der Höhe des Erlöses hat das Steuerrekursgericht zutreffend erkannt,

dass eine Zusammenrechnung von Landpreis und Werklohn zu unterbleiben hat. Eine

allfällige Zusammenrechnung von Landpreis und Werklohn fiele nur in Betracht,

wenn der Baulandkäufer mit dem Verkäufer einen Generalunternehmer-Werkvertrag

abgeschlossen hätte, worin die Erstellung einer Baute auf dem Kaufgrundstück

durch den Verkäufer vereinbart worden wäre und zwischen Landveräusserer und

Werkunternehmer Identität vorliegen würde (vgl. BGE 131 II 722;

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, § 220 N. 54 ff., insbesondere

N. 63). Dies ist hier klarerweise nicht der Fall, da Landveräusserer und

Werkunternehmerin unterschiedliche (natürliche und juristische Personen) sind,

selbst wenn sie wirtschaftlich miteinander verbunden sein sollten. Ob es sich

bei dem von der Werkunternehmerin mit dem Pflichtigen vereinbarten Erstellungspreis

von Fr. … um einen Vorzugspreis handelte, wie die Gemeinde C

vorbringt (vgl. E. 3.5), kann damit offenbleiben.

4.5

Sodann erscheint der geschätzte Wert pro Parkplatz von Fr. …

nicht als willkürlich: Zwar hat die Gemeinde C als Referenzobjekt ein Objekt

angegeben, das aktuell auf www.homegate.ch zum Verkauf steht, wobei als

Vergleichsobjekte für die Verkehrswertberechnung grundsätzlich nur Objekte in

Frage kommen, die vor dem Stichtag den Eigentümer gewechselt haben und mit

Bezug auf Lage, Form, Zonenangehörigkeit und Erschliessungsgrad nahezu gleiche

oder doch weitgehend ähnliche Eigenschaften wie die zu schätzende Parzelle

aufweisen (vgl. E. 2.4). In Anbetracht dessen, dass die Grundsteuerbehörde

über ein weites Ermessen bei der Verkehrswertschätzung verfügt (vgl.

E. 2.5) und der geschätzte Wert vom Pflichtigen auch nicht bestritten

wurde und sich der Wert im Rahmen dessen hält, was üblicherweise für

Tiefgaragenplätze verlangt wird, ist die vom Steuerrekursgericht vorgenommene,

folgende Berechnung der Grundstückgewinnsteuer zu bestätigen:

Anlagekosten

Fr.

…

Erlös

(7 x Fr. … abzüglich Erstellungkosten von Fr. ...)

Fr.

…

Fr.

…

Steuerpflichtiger

Grundstückgewinn

Fr.

…

Steuer

gemäss § 225 Abs. 1 StG

Fr.

…

Ermässigung

nach 12 Jahren = 26 %

Fr.

…

Grundstückgewinnsteuer

Fr.

…

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

Die Kosten sind dem unterliegenden Beschwerdeführer

aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4

und § 213 Satz 2 StG) und es steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in

Verbindung mit § 152, § 153 Abs. 4 und § 213 Satz 2

StG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1. Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 2'620.-- Total der Kosten.

3. Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4. Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6. Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) die Dienstabteilung Recht des kantonalen Steueramts;

e) die Eidgenössische

Steuerverwaltung.