SB.2014.00051

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2014.00051

20. August 2014Deutsch19 min

(URT.2014.16516)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. A

(nachfolgend: die Pflichtige) erwarb und veräusserte seit 2001 folgende

Liegenschaften:

Liegenschaft

Kaufsdatum

Verkaufsdatum

C-Strasse 01 in G

….2001

kein Verkauf

D-Strasse 02 in G

….2003

….2007

E-Strasse 03 in G

….2003

….2011

F-Strasse 04 in H

….2006

C-Strasse 05 in G

2011

kein Verkauf

(Kauf nach der vorliegend interessierenden

Steuerperiode erfolgt:)

I-Strasse

06 in G

2012

Am 24. August 2011

übernahm die Pflichtige 50 Inhaberaktien à Fr. … (gesamtes Aktienpaket) an

der Firma J AG in G. Diese wurde 2012 in die Firma K AG umfirmiert, unter

gleichzeitiger Änderung des Gesellschaftszwecks auf Liegenschaftenverwaltung,

Miete und Vermietung, Kauf und Verkauf von Liegenschaften, etc.

B. In der

Steuererklärung 2011 deklarierte die Pflichtige Einkünfte von Fr. … aus

selbständiger Haupterwerbstätigkeit als Reinigungskraft. Im

Veranlagungsverfahren betreffend die direkte Bundessteuer 2011 unterbreitete

das kantonale Steueramt, Division Bau, ihr einen Veranlagungsvorschlag, in

welchem es den Grundstückgewinn von Fr. …, den sie aus dem Verkauf der

Liegenschaft E-Strasse 03 per …. 2011 erzielte, als Einkommen aus

gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel aufrechnete. Ungeachtet der von der

Pflichtigen erhobenen Einwände, es handle sich bei ihr nicht um eine

professionelle Liegenschaftenhändlerin, wurde sie vom kantonalen Steueramt,

Division Bau, für die direkte Bundessteuer 2011 mit Verfügung vom

6. November 2013 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt.

Dabei korrigierte es den aus dem Liegenschaftenverkauf erzielten Gewinn um

diverse Abzüge (Aufwendungen für die Schuldbrieferrichtung, Verkaufsbegleitung,

werterhaltende Investitionen, Mieterentschädigungen etc.). Eine gegen die

Veranlagungsverfügung erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt mit

Entscheid vom 9. Januar 2014 ab.

Erwägungen

II.

Eine dagegen erhobene erstinstanzliche Beschwerde wies das

Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 25. April 2014 ab. Die Pflichtige

sei, gestützt auf die jeweilige kurze Haltedauer der Liegenschaften, der gänzlichen

Fremdfinanzierung, der Berufsnähe infolge vollständiger Übernahme einer

Immobiliengesellschaft, sowie der Häufigkeit der Liegenschaftengeschäfte, nach

Massgabe der bundesgerichtlichen Rechtsprechung als gewerbsmässige

Liegenschaftenhändlerin zu qualifizieren.

III.

Mit Beschwerde vom 4. Juni 2014 liess die Pflichtige

dem Verwaltungsgericht sinngemäss die Aufhebung des angefochtenen Entscheids

sowie die Herabsetzung des steuerbaren Einkommens von Fr. … auf

Fr. 0.- beantragen. Zudem verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Mit Beschwerdeantwort vom 18. Juni 2014 beantragte

das kantonale Steueramt, die Beschwerde sei unter Kostenfolge zulasten der

Beschwerdeführerin abzuweisen und der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom

25.

April 2014 zu bestätigen.

Das Steuerrekursgericht verzichtete auf Vernehmlassung.

Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

Für die Beschwerde an das

Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich

der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG)

die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor

der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss". Die nur sinngemässe

Anwendung der Bestimmungen über das Verfahren vor dem Steuerrekursgericht

gestattet unterschiedliche Regelungen, die sich aus der Natur eines

zweistufigen gerichtlichen Instanzenzugs ergeben. Bei einem solchen System

liegt eine Verengung der Kognition mit Beschränkung des Novenrechts für die

zweite Instanz aber nahe. Sie liegt im Interesse der Verfahrensökonomie und ist

geeignet, einer missbräuchlichen Prozessführung entgegenzuwirken (BGE 131

II 548 E. 2.2.2).

Soll die erstinstanzliche Beschwerde die

allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte

gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf

alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin

(Art. 140 Abs. 3 DBG) ermöglichen, muss sich die Aufgabe der

zweitinstanzlichen Beschwerde, welche die Überprüfung der Entscheidung eines

Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,

sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5).

Das Verwaltungsgericht hat sich infolgedessen auf die reine Rechtskontrolle zu

beschränken; dazu gehört auch die Prüfung, ob die Vorinstanzen den

rechtserheblichen Sachverhalt gesetzmässig festgestellt haben. Dem Gericht ist

es daher verwehrt, das vom Steuerrekursgericht in Übereinstimmung mit dem

Gesetz ausgeübte Ermessen auf Angemessenheit hin zu überprüfen und so sein

Ermessen anstelle desjenigen des Steuerrekursgerichts zu setzen (vgl.

RB 1999 Nr. 147).

2.

2.1

Als Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit

steuerbar sind gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG alle Einkünfte aus einem

Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem

freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit. Zu den

Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne

aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen

(Art. 18 Abs. 2 Satz 1 DBG). Als

Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der

selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (Art. 18

Abs. 2 Satz 3, 1. Halbsatz DBG). Demgegenüber sind laut Art. 16 Abs. 3 DBG die

Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen steuerfrei.

2.2

Die Rechtsprechung versteht unter selbständiger

Erwerbstätigkeit jede Tätigkeit, bei der eine natürliche Person durch Einsatz

von Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation

planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am

wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (vgl. BGE 125 II 113 E. 5b; 121 I 259

E. 3c; VGr, 22. Oktober 2008, SB.2007.00127, E. 2.2.1; RB 1993

Nr. 16 = StE 1994 B 23.1 Nr. 28; RB 1988 Nr. 23 = StE 1989

B 23.1 Nr. 17; RB 1984 Nr. 31 = ZBl 86 [1985], 169 ff.; RB 1981

Nr. 46; RB 1977 Nr. 66; RB 1976 Nr. 39; RB 1971 Nr. 31 = ZR 71

[1972] Nr. 58 = ZBl 74 [1973], 242 f.). Anders als das

Verwaltungsgericht verlangt das Bundesgericht nicht, dass die Teilnahme am

wirtschaftlichen Verkehr nach aussen hin sichtbar zu sein hat (BGr,

31.

Oktober 2011,2C_948/2010, E. 2.2; BGE 122 II 446 E. 3b und

5a; BGr, 12. November 2001, StE 2002 B 23.1 Nr. 50 E. 2a; ASA

56, 366 ff. E. 2c).

2.3

Nach der Praxis des Bundesgerichts liegt

gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel im Sinn einer selbständigen

Erwerbstätigkeit immer dann vor, wenn die steuerpflichtige Person An- und

Verkäufe von Liegenschaften nicht nur im Rahmen der privaten

Vermögensverwaltung bei sich zufällig bietender Gelegenheit tätigt, sondern

wenn sie dies systematisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung tut. Als

Indizien hierfür kommen in Betracht: die systematische bzw. planmässige Art und

Weise des Vorgehens (aktives, wertvermehrendes Tätigwerden durch Parzellierung,

Überbauung, Werbung usw.; Erwerb in der offenkundigen Absicht, die Liegenschaft

möglichst rasch mit Gewinn weiterzuverkaufen; Ausnützung der Marktentwicklung),

die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines

Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, der

Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die kurze Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher

fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die Realisierung derselben

im Rahmen einer Personengesellschaft (BGr, 31. Oktober 2011,2C_948/2010,

E. 2.3; 1. März 2010,2C_403/2009, E. 2.4; 7. April 2009,

2C_869/2008, E. 2.4; BGE 125 II 113 E. 6a). Jedes dieser Indizien

kann gemäss Bundesgericht zusammen mit anderen, unter Umständen jedoch auch

allein, zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 18

Abs. 1 DBG ausreichen. Dass einzelne typische Elemente der selbständigen

Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt seien, könne durch andere Elemente

kompensiert werden, die mit besonderer Intensität vorliegen. Entscheidend sei,

dass die Tätigkeit in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet sei (BGr,

31.

Oktober 2011,2C_948/2010, E. 2.3; BGE 125 II

113.

E. 6a). Keine selbständige Erwerbstätigkeit

liege aber vor, wenn bloss das eigene Vermögen verwaltet werde, insbesondere

wenn eigene Liegenschaften vermietet würden. Dies gelte selbst dann, wenn das

Vermögen umfangreich sei, professionell verwaltet werde und kaufmännische

Bücher geführt würden (BGr, 13. Juni 2013,2C_1273/2012,

E. 2.1; 16. Mai 2011,2C_907/2010, E. 3.1).

Da die in Erwägung 2.2 genannten

Kriterien nach ständiger Praxis des

Verwaltungsgerichts kumulativ vorliegen müssen, damit

eine selbständige Erwerbstätigkeit bejaht werden kann (eingehend VGr,

3.

November 2010, StE 2011 B 23.1 Nr. 70, E. 2.2; VGr,

25.

August 2010, SB.2010.00055, E. 2; VGr, 20. Januar 2010, StE

2010.

B 23.1 Nr. 67, E. 2), sind die vom Bundesgericht entwickelten

Indizien als Konkretisierungshilfen dieser Begriffsmerkmale heranzuziehen (RB

1988.

Nr. 23 = StE 1989 B 23.1 Nr. 17 E. 3c; Markus Reich in:

Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht

I/1, 2. A., Basel 2002, Art. 8 StHG N. 12; Julia von Ah, Die

Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. A., Zürich/Basel/Genf 2011,

S. 16).

3.

3.1

Das

Steuerrekursgericht erwog, die Pflichtige sei bis zur fraglichen Steuerperiode

2011.

Eigentümerin von vier Liegenschaften gewesen. Mit Ausnahme der von ihr

selbstbewohnten Liegenschaft an der C-Strasse 01 in G habe sie die übrigen

Liegenschaften nach kurzer Haltedauer von vier, acht bzw. weniger als einem

Jahr wieder veräussert. Wer aber im Rahmen der privaten Vermögensanlage in

Immobilien investiert sei, habe regelmässig einen langfristigen Anlagehorizont,

der neben einer allfälligen Wertsteigerung primär das Erzielen einer

dauerhaften und sicheren Rendite in Form von Mietzinseinnahmen bezwecke. Sodann

seien sämtliche Liegenschaftskäufe vollumfänglich fremdfinanziert gewesen; die

Pflichtige habe keinen einzigen Franken aus eigenen Mitteln in die Kaufobjekte

investiert. Obwohl die Pflichtige als Marktfahrerin und Raumpflegerin

ursprünglich keine Berufsnähe zum Liegenschaftenhandel aufgewiesen habe, habe

sie 2011 mit Übernahme sämtlicher Aktien der K AG eine Immobiliengesellschaft

übernommen, die ein weiteres Indiz für die Gewerbsmässigkeit des

Liegenschaftenhandels darstelle. Das Bild des gewerbsmässigen Handels runde

sodann die Häufigkeit der Liegenschaftengeschäfte ab. Dass die Pflichtige als

Verkaufsmotiv betreffend die Liegenschaft E-Strasse 03 familiäre Gründe

geltend mache, trete gegenüber den anderen Merkmalen in den Hintergrund. Der

aus dem Verkauf der betreffenden Liegenschaft erzielte Gewinn stelle daher

Einkommen im Sinn von Art. 18 Abs. 1 und 2 DBG dar.

3.2

Gegen

diese Würdigung des Steuerrekursgerichts bringt die Pflichtige vor, sie sei aus

persönlichen Gründen Liegenschaftenhalterin, um neben der AHV ihre

Altersvorsorge zu sichern. Schon aufgrund ihrer fehlenden Fachkenntnisse sei

eine selbständige Erwerbstätigkeit ausgeschlossen. Zudem seien auf den

Liegenschaften weder Abschreibungen noch Rückstellungen vorgenommen worden. Der

Verkauf der Liegenschaft E-Strasse 03 sei aus familiären und privaten

Gründen erfolgt und nicht um einen Erwerb zu erzielen. Der Verkauf sei auf den

sich zufällig bietenden Kauf der Wohnung an der C-Strasse 05 zurückzuführen.

Dort habe sie ihren stark pflegebedürftigen Eltern eine Wohnung anbieten

können, um sie dort zu betreuen. Um genügend Mittel für den Kauf jener Wohnung

zur Verfügung zu haben, sei die andere Liegenschaft verkauft worden.

4.

4.1

Die Tätigkeit des Selbständigerwerbenden

hat auf eigene Rechnung und Gefahr zu erfolgen,

indem ein eigentliches Unternehmerrisiko eingegangen wird (vgl.

Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum

DBG, 2. A., Zürich 2009, Art. 18 DBG N. 7; von Ah, S. 4; Peter Stocker, Die steuerliche Abgrenzung der

selbständigen Erwerbstätigkeit von der privaten Vermögensverwaltung,

Basel/Frankfurt a. M. 1992, S. 6). Indiz hierfür

kann etwa der Einsatz erheblicher Fremdmittel sein, sofern er über das hinausgeht, was auch in der privaten

Vermögensverwaltung üblich ist, wie z. B. bei

der Finanzierung einer Liegenschaft durch eine Hypothek. Dabei dürfte

die Grenze für die Fremdfinanzierung von Wohneigentum bei rund 80 %

liegen; bei Ferien- oder Zweitwohnsitzen bei 65 % (vgl. VGr,

31.

Oktober 2012, SB.2012.00073, E. 3.1). Bei Mehrfamilienhäusern

beträgt die 1. Hypothek in der Regel bis zu zwei Dritteln des Verkehrswerts

und die 2. Hypothek von 67 % bis 80 % des Verkehrswerts (Marc Bauen/Nicolas

Rouiller, Schweizer Bankkundengeschäft, Zürich 2010, S. 240; Urs Emch/Hugo

Renz/Reto Arpagaus [Hrsg.], Das Schweizerische Bankgeschäft, 7. A., Zürich

2011, Rz. 1023).

Bei den von der Pflichtigen bis 2011 erworbenen

Liegenschaften C-Strasse 01 (G), E-Strasse 03 (G) und F-Strasse 04

(H) handelt es sich allesamt um Mehrfamilienhäuser; über die Gebäudeart der

Liegenschaft D-Strasse 02 ist nichts bekannt. Sämtliche Liegenschaften

wurden vollumfänglich mit Fremdkapital finanziert, was die Pflichtige nicht in

Abrede stellt. Während der Kaufpreis für die Liegenschaft C-Strasse 01 von

Fr. … mit einer Hypothek von Fr. … und mit einem Darlehen über

Fr. … finanziert wurde, wurden die übrigen Liegenschaften zu 100 %

mit Hypotheken finanziert. Damit geht die Fremdfinanzierung erheblich über das

für Mehrfamilienhäuser übliche Mass (in der Regel 80 %, siehe E. 4.1)

hinaus. Der Einwand der Pflichtigen, die Banken seien gar nicht befugt, Hypotheken

über 100 % abzuschliessen, kann nicht gehört werden, da die Finanzierung

wie dargelegt erfolgt ist. Durch diese Art von Finanzierung ist die Pflichtige

ein eigentliches Unternehmerrisiko eingegangen, das über die blosse private Vermögensverwaltung

hinausgeht.

4.2

Der Steuerpflichtige hat in seiner Tätigkeit Arbeitskraft und

Kapital einzusetzen. Unter dem einzusetzenden Kapital ist in einem engeren Sinn

das für die infrage stehende Tätigkeit bestimmte Eigen- und Fremdkapital zu

verstehen, in einem weiteren Sinn auch das (gesamte) Vermögen des

Steuerpflichtigen, das als Haftungssubstrat das wirtschaftliche Risiko der

Tätigkeit zu tragen hat. Indiz für den Kapitaleinsatz ist unter anderem die

Aufnahme von Fremdmitteln für die Ausübung der fraglichen Tätigkeit.

Seit 2001 hat die Pflichtige insgesamt sechs

Liegenschaften, primär Mehrfamilienhäuser bzw. Renditeobjekte, erworben. 2011

hatte sie schliesslich eine Mantelgesellschaft übernommen, die über eine

Änderung des Gesellschaftszwecks umgehend in eine Immobiliengesellschaft

umgewandelt wurde. Über diese wird eine weitere Wohnung an der C-Strasse 05

(G) gehalten (vgl. Einsprache vom 5. Dezember 2013). Allein der Aufbau

eines Immobilienportfeuilles der vorliegenden Art zieht einen erheblichen

Zeitaufwand bzw. Arbeitsaufwand nach sich. Zudem wurden zwei der Liegenschaften

im grossen Stil saniert bzw. renoviert. Die Liegenschaft "E-Strasse 03"

wurde totalsaniert (Kostenpunkt: Fr. …; hiervon waren Fr. …

werterhaltender, Fr. … wertvermehrender Natur); die wertvermehrenden

Aufwendungen (Fr. …) für die Renovation der D-Strasse 02 waren gar höher

als der Kaufpreis für die Liegenschaft (Fr. …). Diese Umbauten waren

ebenfalls zu einem grossen Teil fremdfinanziert. Damit hat die Pflichtige nicht

nur Arbeitskraft, sondern auch Kapital eingesetzt, um ihre Immobilien zu bewirtschaften.

4.3

Die Tätigkeit des Steuerpflichtigen hat in einer von ihm selber

frei bestimmten Organisation zu erfolgen. Die autonome Organisation der

Tätigkeit geht der unselbständigen Erwerbstätigkeit ab, die dadurch

gekennzeichnet ist, dass der Steuerpflichtige in eine fremde

Arbeitsorganisation eingegliedert ist, in der er seine Tätigkeit

weisungsgebunden auszuüben hat (vgl. BGr, 5. April 2004, StE 2004 A 24.31 Nr. 1; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 17 DBG N. 6 f.; Stocker,

S. 7).

Dass sich die Pflichtige in ihrer Tätigkeit völlig autonom

organisiert hat, steht ausser Frage: Ob eine Liegenschaft gekauft bzw. verkauft

Dispositiv

werden soll, hat sie jeweils nach eigenem Gutdünken entschieden. Dies ergibt

sich auch aus den Erwerbs- bzw. Verkaufsmotiven der Pflichtigen, wonach zwei

Verkäufe aus "emotionaler" Sicht (F-Strasse, D-Strasse), ein Kauf (C-Strasse 05)

aus familiären/privaten Gründen erfolgt sei.

4.4 Jedes Streben im wirtschaftlichen Bereich zielt auf die Erzielung

eines Gewinns und auf die Vermeidung eines Verlusts ab. So gesehen wird das

Merkmal der Gewinnerzielungsabsicht regelmässig erfüllt sein, unabhängig davon,

ob eine selbständige Erwerbstätigkeit, eine "schlichte"

Vermögensverwaltung oder eine Liebhaberei vorliegt. Das Fehlen der

Gewinnstrebigkeit kann sich indessen aus der Tätigkeit selber ergeben, weil

diese entweder als Grundlage für eine rentable Erwerbsquelle ungeeignet

erscheint oder nicht nach kommerziellen Gesichtspunkten ausgeübt wird (vgl.

BGr, 4. Juni 2004,2A.68/2004, E. 1.3; RB 2000 Nr. 118; Peter

Locher, Kommentar zum DBG, I. Teil, Therwil/Basel 2001, Art. 18

N. 22; von Ah, S. 7).

Die Pflichtige wurde vom kantonalen Steueramt erst mit

Verkauf der Liegenschaft "E-Strasse 03" im Jahr 2011 als

gewerbsmässige Liegenschaftenhändlerin qualifiziert. Dies obwohl bereits

vorher, d. h. 2006

und 2007, zwei Hausverkäufe stattgefunden hatten. Das kantonale Steueramt hat

zu Recht erst ab 2011 eine selbständige Erwerbstätigkeit angenommen: Denn erst

beim Verkauf der Liegenschaft E-Strasse 03, welche umfassend saniert und nach

einer relativ kurzen Haltedauer von siebeneinhalb Jahren mit einem Gewinn von

Fr. … veräussert wurde, ist eine klare Gewinnerzielungsabsicht erkennbar.

Bei den ersten beiden Verkäufen fehlte es demgegenüber noch an einer klaren

Gewinnerzielungsabsicht. Mit den aus "emotionalen" Gründen erfolgten

Verkäufen der "F-Strasse 04" und "D-Strasse 02" erzielte

sie bescheidene Gewinne von Fr. … respektive Fr. …. Der Verkauf

"D-Strasse 02" erfolgte aber auch zur Vermeidung von Verlusten, da

die Liegenschaft immer wieder längere Leerstände zu verzeichnen hatte und sich

ein weiterer Investitionsbedarf angekündigt hatte. Auch ein Verkauf zur

Vermeidung von Verlusten kann ein Indiz für Gewinnstrebigkeit sein, denn wer

wirklich eine Erwerbstätigkeit ausübt, wird unrentable Objekte wieder vorzeitig

abstossen. Allfällige Gewinnabsichten beim Verkauf der "D-Strasse 02"

sind jedoch vorliegend nicht von Relevanz. Entscheidend ist, dass die Pflichtige

jedenfalls beim Verkauf der Liegenschaft E-Strasse 03 gewinnstrebig

vorgegangen ist.

Schliesslich kann die Pflichtige aus dem Umstand, dass das

kantonale Steueramt bei Veranlagung der Steuerperioden 2006 und 2007 im Jahr 2010

darauf verzichtete, sie als gewerbsmässige Liegenschaftenhändlerin zu

veranlagen, nichts zu ihren Gunsten ableiten. Zwar führte das kantonale

Steueramt betreffend die Steuerperiode 2006 aus, dass es aus

"verfahrensökonomischen Gründen […] auf die Besteuerung des Gewinns aus

dem Verkauf der Liegenschaft als selbständige Erwerbseinkünfte

[verzichtete]" und "im Falle weiterer Käufe und Verkäufe in den

Jahren 2010 und fortfolgende – unsere Qualifikation als Liegenschaftenhändlerin

erneut überprüfen". Indem das Steueramt trotz angekündigter Überprüfung

und dem Verkauf der Liegenschaft D-Strasse 02 im Jahr 2007 die Pflichtige

erst im Jahr 2011 als Liegenschaftenhändlerin einstufte, wurde hingegen keine

– von der Pflichtigen sinngemäss geltend gemachte – Vertrauensgrundlage im Sinn

von Art. 9 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 [BV] geschaffen.

Vielmehr ist das kantonale Steueramt berechtigt, Fragen, die in ähnlicher Weise

schon bei früheren Veranlagungen aufgeworfen und entschieden wurden, neu zu

beurteilen, ohne dass eine Bindung an das früher Verfochtene, Zugelassene oder

Entschiedene bestünde (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 131 DBG

N. 6).

4.5

4.5.1

Eine selbständige Erwerbstätigkeit liegt schliesslich nur vor, wenn der

Steuerpflichtige in einer qualifizierten, d. h. planmässigen und anhaltenden (nachhaltigen),

Weise am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt. Dieses Begriffsmerkmal, das

seinerseits die Untermerkmale der Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr, der

Planmässigkeit sowie der Nachhaltigkeit der Teilnahme am wirtschaftlichen

Verkehr umfasst, ist von ausschlaggebender praktischer Bedeutung. Es ermöglicht

die Abgrenzung der steuerbaren (Kapital-)Gewinne aus selbständiger

Erwerbstätigkeit von Gewinnen, die ohne besondere, auf Erwerb gerichtete

Aktivität des Steuerpflichtigen oder aufgrund einer sich zufällig bietenden

Gelegenheit erzielt werden und daher als private Kapitalgewinne steuerfrei sind

(vgl. BGE 125 II 113 E. 5d).

Ob die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr

planmässig, d. h. in systematischer Art und Weise erfolgt und in einem weiteren Sinn

"professionell" ist, muss anhand von Indizien beurteilt werden. Dabei

fallen insbesondere in Betracht der Einsatz

erheblicher Fremdmittel, die Wiederanlage des erzielten Gewinns in gleichartige

Vermögensgegenstände, der Einsatz

spezieller Fachkenntnisse, der enge Zusammenhang mit der sonstigen beruflichen

Tätigkeit des Steuerpflichtigen, die kurze Besitzdauer der veräusserten Sache

(vgl. StE 2008 B 23.1 Nr. 62 E. 3.2.2; BGr, 2. Dezember 1999,

StE 2000 B 23.1 Nr. 45 E. 2c; BGr, 29. Juli

2011, StE 2011 B 23.1 Nr. 71 E. 2.3;

Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Art. 18 DBG N. 23 ff. und 39;

Locher, Art. 18 DBG

N. 34 f.) oder die Ausübung der Tätigkeit im Rahmen einer

Personengesellschaft (vgl. dazu BGE 125 II 113 E. 6a; BGr, 7. April

2009,2C_869/2008, E. 2.4). Das Merkmal der

Planmässigkeit grenzt die selbständige Erwerbstätigkeit von der schlichten

Vermögensverwaltung und (in vielen Fällen) von der Liebhaberei (Hobby) ab.

Liegt eine planmässige und nachhaltige

Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr vor, ist diese in aller Regel auch von

einem Marktauftritt nach aussen begleitet. Damit spricht in diesen Fällen

jeweils eine natürliche, aber grundsätzlich widerlegbare Vermutung für das

Vorliegen des Kriteriums des Marktauftritts (vgl. VGr, 31. Oktober

2012, SB.2012.00073, E. 3.5; 25. August 2010,

SB.2010.00056).

4.5.2

Im Hinblick auf die Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr bringt die

Pflichtige vor, sie habe bei günstiger Gelegenheit eine Wohnung für ihre

betagten Eltern in der Nachbarliegenschaft an der C-Strasse 05 erwerben können;

die entsprechenden Mittel habe sie sich durch Verkauf der Liegenschaft E-Strasse 03

beschafft. Der Verkauf sei damit aus rein privaten Gründen erfolgt.

In der Tat hat die Pflichtige noch im selben Jahr, in

welchem die Liegenschaft E-Strasse 03 verkauft wurde, eine bzw. zwei

Wohnungen in der Nachbarliegenschaft erworben. Der Erwerb einer Wohnung in der

Nachbarschaft zwecks Erleichterung der Pflege ihrer Eltern ist nachvollziehbar.

Dass diese privaten Gründe für den Verkauf ausschlaggebend gewesen sein sollen,

erscheint jedoch nicht glaubwürdig: Zum einen verfügt das Mehrfamilienhaus an

der C-Strasse 01 über insgesamt sieben Wohnungen, wovon eine von der

Pflichtigen bewohnt wird. Ohne Weiteres hätte es der Pflichtigen offengestanden,

einem der Mieter wegen dringenden Eigenbedarfs für nahe Verwandte zu kündigen

(vgl. Art. 271a Abs. 3 lit. a des Obligationenrechts [OR]). Zum

andern befindet sich auch die veräusserte Liegenschaft E-Strasse 03,

welche über neun Wohnungen verfügt, in nächster Nähe zur Wohnstätte der

Pflichtigen. Bei dieser Sachlage treten die geltend gemachten privaten Gründe

gegenüber der systematischen Vorgehensweise der Pflichtigen in den Hintergrund.

Für die Planmässigkeit spricht nämlich, dass die Pflichtige sowohl die Liegenschaften

D-Strasse 02 und E-Strasse 03 mit erheblichem Kapitaleinsatz umbaute

und anschliessend wieder veräusserte. Sodann hat sie seit 2001 sechs

Liegenschaften, primär Renditeobjekte, erworben und vier davon wieder veräussert.

Dies jeweils nach einer kurzen Haltedauer von vier (D-Strasse 02),

siebeneinhalb (E-Strasse 03) und rund einem Jahr (F-Strasse 04). Die

in der Steuerperiode 2012 erworbene Liegenschaft I-Strasse 06 wurde im

gleichen Jahr wieder verkauft. Der Verkaufserlös der E-Strasse 03 wurde

sogleich wieder in den Kauf einer Immobilie investiert. Schliesslich hat sich

die Pflichtige über die Jahre hinweg Fachwissen im Immobilienbereich angeeignet

und ist an einer Immobiliengesellschaft beteiligt. Somit ist auch das Merkmal

der qualifizierten Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr erfüllt. Indem die

Pflichtige die Kriterien der Planmässigkeit und Nachhaltigkeit erfüllt, ist

auch zu vermuten, dass sie am Markt nach aussen hin sichtbar aufgetreten ist.

4.6 Sind nach den vorstehenden Erwägungen die fünf kumulativ

erforderlichen Merkmale des Tätigwerdens auf eigenes Risiko, des Einsatzes von

Arbeit und Kapital, der frei bestimmten (Selbst-)Organisation, der

Gewinnerzielungsabsicht sowie der (planmässigen und anhaltenden) Teilnahme am

wirtschaftlichen Verkehr gegeben, erweist sich der aus dem Verkauf des

streitbetroffenen Objekts erzielte Kapitalgewinn als steuerbares Einkommen aus

selbständiger Erwerbstätigkeit im Sinn von Art. 18 Abs. 1 und 2 DBG.

4.7 Da im

Rahmen des vorliegenden Verfahrens einzig darüber entschieden werden musste, ob

die Pflichtige als selbständige Liegenschaftenhändlerin zu qualifizieren sei

und die veräusserte Liegenschaft E-Strasse 03 dem Geschäftsvermögen

zuzuordnen sei, was zu bejahen war (vgl. E. 4.6), kann offengelassen

werden, ob die weiteren Liegenschaften der Pflichtigen, insbesondere die von

den Eltern bewohnte Wohnung, dem Privat- oder dem Geschäftsvermögen zuzuordnen

wären.

4.8 Die Höhe

des Gewinns von Fr. … (steuerpflichtiger Grundstückgewinn von Fr. … abzüglich

Kosten von Fr. …) wurde nicht bestritten und ist zu bestätigen.

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten

der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung

mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht ihr keine Parteientschädigung zu (Art. 64

Abs. 1–3 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das

Verwaltungsverfahren [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und

Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1. Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 8'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellkosten,

Fr. 8'100.-- Total der Kosten.

3. Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4. Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6. Mitteilung an…