SB.2014.00068

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2014.00068

25. September 2014Deutsch13 min

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Zugunsten von A (nachfolgend: der Pflichtige) ersuchte

das Amt für Justizvollzug des Kantons Zürich (Sozialwesen der Justizvollzugsanstalt B)

mit Schreiben vom 23. Januar 2014 um Stundung der direkten Bundessteuer

2012 sowie um Verzicht auf eine weitere Verzinsung der Steuerforderung. Zur

Begründung führte es an, der Pflichtige befinde sich seit dem 9. Oktober

2013 im vorzeitigen Strafvollzug in der Justizvollzugsanstalt B und

erziele während seiner Haftzeit – abgesehen vom Pekulium – keinen Verdienst und

verfüge auch über kein Vermögen. Das kantonale Steueramt nahm das Schreiben als

Erlassgesuch entgegen und stellte dem Pflichtigen ein Erlassformular zu,

welches dieser am 19. Februar 2014 ausfüllte und retournierte. Mit

Schreiben vom 13. Juni 2014 teilte das Amt für Justizvollzug dem

kantonalen Steueramt mit, die Ehefrau des Pflichtigen habe sich im Scheidungsurteil

vom … 2013 verpflichtet, die Steuern pro 2012 für beide Parteien zu übernehmen,

unter vollständiger Freistellung des Ehemanns.

Erwägungen

II.

Mit Entscheid vom 23. Juni 2014

wies das kantonale Steueramt das Gesuch des Pflichtigen um Erlass des noch

offenen Teilbetrags von Fr. … für die direkte

Bundessteuer 2012 ab und forderte den Pflichtigen auf, der Erlassbehörde einen

angemessenen Abzahlungsvorschlag zu unterbreiten.

III.

Mit Beschwerde vom 4. Juli 2014 beantragte der Pflichtige sinngemäss die Aufhebung des Erlassentscheids,

unter Kostenfolge zulasten der Staatskasse. Er werde nach seiner Haftentlassung

am 4. Oktober 2014 eine Arbeitsstelle suchen und sei anschliessend bereit,

seine Schulden in Ratenzahlungen zu begleichen. Zudem sei seine Exfrau

im Scheidungsurteil zur Bezahlung der Steuerschulden 2012 verpflichtet worden,

weshalb die Steuerrechnung an sie zu richten sei.

Mit Beschwerdeantwort vom 15. Juli

2014.

beantragte das kantonale Steueramt, es sei die Beschwerde abzuweisen,

unter Kostenfolge zulasten des Beschwerdeführers. Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen.

Die Einzelrichterin erwägt:

1.

1.1

Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht

können nach Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember

1990.

über die direkte Bundessteuer (DBG) alle Mängel des angefochtenen

Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden.

Ob bei Vorliegen der gesetzlichen

Voraussetzungen entsprechend dem klaren Wortlaut von Art. 2 Abs. 1

Satz 1 der Steuererlassverordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements

vom 19. Dezember 1994 (EV) ein Anspruch auf Steuererlass besteht

(zustimmend Martin Zweifel/Hugo Casanova, Schweizerisches

Steuerverfahrensrecht, Zürich 2008, § 31 N. 3 und 8; BVGr,

23.

April 2012, A-3232/2011, E. 2.2.4; verneinend BGr,

21.

Februar 2008,2D_138/2007, E. 2.2; BGE 122 I 373 E. 1; Felix

Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Handkommentar zum DBG,

2.

A., Zürich 2009, Art. 167 DBG N. 4), kann letztlich

offengelassen werden. Denn die Erlassbehörde muss bei der Beurteilung, ob die

Erlassvoraussetzungen im Einzelfall erfüllt sind, ohnehin der Natur der Sache

entsprechend über ein (pflichtgemäss auszuübendes) Ermessen verfügen (vgl.

Ernst Blumenstein/Peter Locher, System des

schweizerischen Steuerrechts, 6. A., Zürich 2002, S. 348; Michael

Beusch in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2b, 2. A., Basel 2008, Art. 167

DBG N. 8).

Dementsprechend hat sich das Verwaltungsgericht

im Beschwerdeverfahren bei Anfechtung eines Erlassentscheids auf die Prüfung zu

beschränken, ob das kantonale Steueramt das ihm zustehende Ermessen

rechtsverletzend ausgeübt hat.

1.2

Anders als bei der Beschwerde gegen Entscheide des

Steuerrekursgerichts besteht bei der Beschwerde gegen Entscheide des kantonalen

Steueramts kein Novenausschluss, weil das Verwaltungsgericht hier als einziges

Gericht amtet. Infolgedessen sind bis zum Ablauf der Beschwerdefrist neue

tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig.

2.

2.1

Gegenstand des vorliegenden Verfahrens ist einzig das Gesuch um

Erlass der direkten Bundessteuer 2012. Soweit das Begehren des Pflichtigen

darauf lautet, ihm eine Stundung für die fälligen Steuerschulden zu gewähren,

bis er nach seiner Haftentlassung eine Arbeitsstelle gefunden habe, ist darauf

nicht einzutreten. Denn Prozessthema kann nur sein, was auch Gegenstand der

vorinstanzlichen Verfügung war bzw. nach richtiger Gesetzesauslegung

hätte sein sollen. Auf Begehren, über welche die Vorinstanz weder entschieden

hat noch hätte entscheiden sollen, ist demgegenüber nicht einzutreten (vgl.

VGr, 16. April 2014, SB.2013.00095, E. 2; Marco Donatsch in: Alain

Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich

[VRG], 3. A., Zürich etc. 2014, § 20a N. 10).

2.2

Ebenso ist es dem Verwaltungsgericht verwehrt, im

Beschwerdeverfahren betreffend Steuererlass die materielle Begründetheit der

Steuerforderung zu überprüfen (vgl. Michael Beusch, Der Untergang der

Steuerforderung, Zürich/Basel/Genf 2012, § 11 VI 1, S. 209; vgl. auch

Art. 1 Abs. 2 EV). Dasselbe gilt auch im Hinblick auf Steuerbezugsfragen im

engeren Sinn: So ist im Rahmen des Erlassverfahrens nicht zu prüfen, ob die

Solidarhaftung unter den geschiedenen Eheleuten A im Sinn von Art. 13 DBG

noch bestehe bzw. ob die fragliche Steuerforderung – gestützt auf das

Scheidungsurteil – bei der Ehefrau hätte bezogen werden müssen.

3.

3.1

Dem Steuerpflichtigen, für den infolge einer

Notlage die Bezahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen

Übertretung eine grosse Härte bedeuten würde, können gemäss Art. 167

Abs. 1 DBG die geschuldeten Beträge ganz oder teilweise erlassen werden.

Eine "grosse Härte" ist

insbesondere bei einer Notlage gegeben (Beusch, Art. 167 DBG N. 18).

Eine solche liegt nach Art. 9 Abs. 1 EV vor, wenn der ganze

geschuldete Betrag in einem Missverhältnis zur finanziellen Leistungsfähigkeit

der steuerpflichtigen Person steht. Bei natürlichen Personen ist ein Missverhältnis

insbesondere dann gegeben, wenn die Steuerschuld trotz Einschränkung der

Lebenshaltungskosten auf das betreibungsrechtliche Existenzminimum

(Art. 93 des Bundesgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung

und Konkurs [SchKG]) in absehbarer Zeit nicht vollumfänglich beglichen werden

kann. Für die Berechnung des Existenzminimums wird das

Kreisschreiben der Verwaltungskommission des Obergerichts des Kantons Zürich an

die Bezirksgerichte und die Betreibungsämter betreffend Richtlinien für die

Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums vom 16. September

2009.

herangezogen (vgl. VGr, 1. Februar 2012, SB.2011.00108, E. 3). Beim Entscheid über einen Steuererlass sind die gesamten

wirtschaftlichen Verhältnisse der steuerpflichtigen Person zu berücksichtigen

(Art. 3 Abs. 1 Satz 1 EV). Massgebend ist dabei in erster Linie

die Situation im Zeitpunkt des Entscheids, daneben auch die Entwicklung seit

der Veranlagung, auf die sich das Erlassbegehren bezieht, sowie die Aussichten

für die Zukunft (Art. 3 Abs. 1 Satz 2 EV). Dabei stehen

vorhandene Vermögenswerte dem Steuererlass nicht grundsätzlich entgegen. Der

Erlass ist zu gewähren, wenn die Belastung oder Verwertung der Vermögenswerte

nicht zumutbar ist (Art. 11 Abs. 1 EV).

Der Steuererlass soll zu einer

langfristigen und dauernden Sanierung der wirtschaftlichen Lage der

steuerpflichtigen Person beitragen. Er hat dabei bestimmungsgemäss der

steuerpflichtigen Person selbst und nicht ihren Gläubigern zugute zu kommen

(Art. 1 Abs. 1 EV).

3.2

Das kantonale Steueramt erwog, eine individuelle

Berechnung des betreibungsrechtlichen

Existenzminimums des Pflichtigen erübrige sich, da sich dieser zurzeit im

geschlossenen Strafvollzug befinde und für seinen Lebensunterhalt keine

Auslagen zu tätigen habe. Das Existenzminimum könne daher rechnerisch auf

Fr. 0.- festgesetzt werden. Weiter sei davon auszugehen, dass sämtliche

das Existenzminimum übersteigenden Mittel

grundsätzlich gegen das Vorliegen einer Notlage sprächen bzw. diese Mittel zur

Begleichung der betreffenden Steuern heranzuziehen seien. Der Pflichtige, der

über ein Pekulium von Fr. 250.- pro Monat verfüge, befinde sich nicht in

einer Notlage. Das Pekulium erlaube es ihm, die Steuerschuld innert

fünfeinhalb Monaten abzubezahlen. Da

er seine Strafe nur noch bis

am 4. Oktober 2014 zu verbüssen habe, könne die ratenweise Tilgung

der betreffenden Steuerschuld bis zu diesem Datum bzw. innert vier Monaten erwartet

werden. Im Übrigen verfüge der Pflichtige auch über ein Vermögen von Fr. …, womit er seine

Steuerschuld mittels Einmalzahlung begleichen könne.

Weil der Pflichtige noch weitere Schulden aufweise, müsse sein Erlassgesuch

ebenfalls abgewiesen werden, es sei denn, die anderen Gläubiger würden

zumindest auf einen Teil ihrer Forderungen verzichten.

In seiner Beschwerdeantwort führt das kantonale Steueramt aus, dem Pflichtigen

seien entsprechende Ratenzahlungen gestützt auf die ihm zur Verfügung stehenden

zwei Drittel des Pekuliums erlaubt, selbst wenn er die betreffende Steuer nicht

bis zum Entlassungszeitpunkt werde begleichen können. Die Restanz könne er nach

der Haftentlassung mit einer Einmalzahlung aus seinem Vermögen und dem während

der Haftzeit angesparten Guthaben auf dem Sperrkonto begleichen. Gemäss

Art. 23 Abs. 2 EV könne der finanziellen Lage des Pflichtigen daher

auch mit einer Zahlungserleichterung im Sinn von Art. 166 DBG Rechnung

getragen werden.

3.3

In der Beschwerdebeilage wendet sich das Amt für Justizvollzug gegen

die Verwendung des Pekuliums zur Begleichung der Steuerschulden. Der

Pflichtige erhalte aus seinem – abteilungsbedingt nicht steigerungsfähigen –

50%-Pensum zwar momentan ein Arbeitsentgelt von Fr. 340.- pro Monat, wovon

ein Drittel auf ein Sperrkonto fliesse. Für Bezüge aus dem Sperrkonto sei die

Zustimmung der Anstaltsdirektion notwendig. Das Freikonto diene demgegenüber

der Bezahlung persönlicher Auslagen während des Vollzugs, wie z. B. internen Einkäufen von

Gebrauchsartikeln, Briefmarken, Mietkosten für TV usw. Ansonsten verfüge der

Pflichtige, soweit ersichtlich, über kein steuerbares Einkommen.

3.4

Die

Einwendungen des Amts für Justizvollzugs stehen vor folgenden Hintergrund: Laut

Art. 81 Abs. 1 des Strafgesetzbuchs (StGB) ist

der Strafgefangene zur Arbeit verpflichtet. Die

Arbeitspflicht des Gefangenen ist nicht als eine

Erwerbstätigkeit zu betrachten (vgl. BVGr, 26. Mai 2014, B-4180/2012,

E. 5.4.1; BGr, 25. Oktober 2007,8C_176/2007, E. 4.2; BGr,

17.

Juni 2008,8C_702/2007, E. 4). Für seine Arbeit erhält der

Gefangene ein von seiner Leistung abhängiges und den Umständen angepasstes

Entgelt (Art. 83 Abs. 1 StGB), das sogenannte Pekulium. Das

Arbeitsentgelt dient verschiedenen – sich aus der

Spezialität des Strafvollzugs ergebenden – Zwecken: Zum einen soll der

Verdienstanteil dem Gefangenen den Wiedereintritt in die Gesellschaft

erleichtern, indem er über die nötigen Mittel für die unmittelbare Zeit nach

der Entlassung verfügt; zum andern soll seine Arbeitshaltung gefördert und

unterstützt werden und ihm zudem ermöglicht werden, gewisse Auslagen

(insbesondere für persönliche Bedürfnisse) während des Vollzugs zu finanzieren

(Thomas Noll in: Marcel Alexander Niggli/Hans Wiprächtiger [Hrsg.], Basler

Kommentar, Strafrecht I, 3. A., Basel 2013, Art. 83 StGB N. 7). Der Gefangene kann daher während des Vollzugs

nur über einen Teil seines Arbeitsentgelts frei verfügen. Aus dem anderen Teil

wird für die Zeit nach der Entlassung eine Rücklage gebildet. Das

Arbeitsentgelt darf weder gepfändet noch mit Arrest belegt noch in eine

Konkursmasse einbezogen werden. Jede Abtretung und Verpfändung des

Arbeitsentgelts ist nichtig (Art. 83 Abs. 2 StGB). Dementsprechend

zählt das Pekulium zu den unpfändbaren

Vermögenswerten gemäss Art. 92 SchKG und enthält

Art. 92 Abs. 4 SchKG einen ausdrücklichen Vorbehalt zugunsten der

besonderen Bestimmungen über die Unpfändbarkeit des Strafgesetzbuchs

(Art. 378 Abs. 2 aStGB).

Trotz seiner Unpfändbarkeit ist es nicht

ausgeschlossen, dass das Pekulium auch zur Schuldensanierung verwendet wird

(vgl. Ziff. 4.2 Abs. 3 lit. c und Ziff. 4.3 Abs. 1

lit. g der Richtlinien der Ostschweizer Strafvollzugskommission über das

Arbeitsentgelt in Strafvollzugsanstalten vom 7. April 2006). Auch das

Bundesgericht erachtete die Ratenzahlung einer Busse aus dem verfügbaren Teil

des Pekuliums im Einzelfall für zumutbar (BGE 125 IV 231): Dabei setzte es

die Höhe der konkret geschuldeten Busse (Fr. 180.-) in Relation zum frei

verfügbaren Teil des Pekuliums (Fr. 250.- bis Fr. 300.- pro Monat bei

einem monatlichen Gesamtpekulium von Fr. 600.-) und erwog, der Strafgefangene

hätte die Busse ohne Weiteres mit 9 Monatsraten à Fr. 20.- abbezahlen

können. Die Funktion des Pekuliums, dem Gefangenen eine Starthilfe für die Zeit

nach der Entlassung zu bieten, werde durch die Zahlung nicht beeinträchtigt.

Denn jener Funktion diene der dem Sperrkonto gutgeschriebene Teil des Pekuliums.

Je höher der frei verfügbare Teil des Pekuliums und je geringer im Verhältnis

dazu die Busse, desto eher sei die Zahlung zumutbar. Indessen dürfe vom

Gefangenen nicht die Bezahlung eines Betrags verlangt werden, der ihn allzu

stark einschränke und ihm verunmögliche, für seine persönlichen Bedürfnisse während

des Vollzugs noch ausreichend aufzukommen.

3.5

Müsste der

Pflichtige, wie das kantonale Steueramt es verlangt, den gesamten Freibetrag

des Pekuliums zur Begleichung seiner Steuerschulden aufwenden, hätte dies die unzumutbare

Folge, dass ihm für seine persönlichen Bedürfnisse (interne Einkäufe von

Gebrauchsartikeln, Nutzung von Telefon und Fernseher usw.) keinerlei Mittel

mehr zur Verfügung stünden. Anders als in dem vom Bundesgericht (BGE 125 IV

231) beurteilten Fall hätte auch die Verpflichtung zu Ratenzahlungen eine nicht

hinnehmbare Härte zur Folge gehabt: Das Arbeitsentgelt beträgt laut

Ziff. 2 der Richtlinien vom 7. April 2006 zwischen Fr. 28.- bis

Fr. 35.- pro Arbeitstag. Das entspricht, ausgehend von 22 Arbeitstagen,

einem monatlichen Pekulium von Fr. 616.- bis Fr. 770.-. Der

Pflichtige erzielt demgegenüber lediglich einen Verdienst von Fr. 340.-,

weil er abteilungsbedingt nur 50 % arbeiten kann. Hätte er die

Steuerschuld von Fr. … während seiner einjährigen Haftdauer begleichen

wollen, hätte er rund die Hälfte seines monatlichen Freibetrags von

Fr. 230.- hierfür abzweigen müssen. Unter diesen Umständen war es dem

Pflichtigen nicht möglich und zumutbar, den im Vergleich zu seinem Freibetrag

hohen Steuerbetrag ratenweise zu bezahlen.

Der Pflichtige wird demnächst aus der Haft entlassen. In

diesem Zeitpunkt wird ihm auch das Guthaben auf dem Sperrkonto ausbezahlt. Eine

"Einmalzahlung" des Sperrkontoguthabens zur Begleichung der direkten

Bundessteuer 2012 ist mit Blick auf die spezialpräventive Zielsetzung des

Pekuliums jedoch ausgeschlossen. Denn jenes Guthaben dient der

finanziellen Überbrückung der ersten Zeit nach der Entlassung aus dem

Strafvollzug, um dem Häftling den Wiedereintritt in das bürgerliche Leben zu

erleichtern (vgl. BGE 125 IV 231 E. 3b). Vor diesem Hintergrund erwog das

Verwaltungsgericht in einem sozialhilferechtlichen Entscheid, dass sowohl die

Guthaben auf dem Sperr- als auch auf dem Freikonto Vermögen im

sozialhilferechtlichen Sinn darstellen, auf welchen der Vermögensfreibetrag in

der Höhe von Fr. 4'000.- zu gewähren sei (VGr, 4. September 2006,

VB.2006.00195). In diesem Sinn ist das für die Zukunft angesparte, bei der

Entlassung ausbezahlte Pekulium dem Pflichtigen zum Wiederaufbau seiner

Existenz nach der Haft zu belassen.

3.6

Anzumerken

bleibt, dass die Betreibung eines Strafgefangenen auf Pfändung letztlich auch

fruchtlos verlaufen würde, wenn neben dem unpfändbaren Pekulium nicht noch andere,

pfändbare Vermögenswerte vorhanden sind, die versilbert werden können. Denn ist

kein pfändbares Vermögen bzw. nur unpfändbares Vermögen vorhanden, so bildet

die leere Pfändungsurkunde den Verlustschein (Art. 115 Abs. 1 in

Verbindung mit Art. 149 SchKG). Vorliegend verfügt der Pflichtige neben

seinem Pekulium aber noch über ein Vermögen von Fr. …. Ob es dem

Pflichtigen zumutbar wäre, dieses Vermögen zu verwerten (Art. 11 Abs. 1

EV) oder ob ihm auch dieser Betrag für die Zeit nach der Entlassung zum

Existenzaufbau belassen werden soll, kann offengelassen werden. Denn das

Erlassgesuch wäre auch bei Annahme einer Notlage abzuweisen: Aus den Akten geht

hervor, dass der Pflichtige neben den Steuerschulden noch weitere Schulden

(Gerichtskosten) aufweist. Dennoch leistete er Mitte November 2013 eine Zahlung

von Fr. … an Rechtsanwalt C. Dadurch räumte er diesem Gläubiger eine

Vorzugsstellung ein. Die Steuerschuld als öffentlich-rechtliche Forderung darf

gegenüber privaten Verbindlichkeiten jedoch nicht schlechter gestellt werden,

weshalb der Bund nicht zugunsten anderer Gläubiger auf seine gesetzlichen

Ansprüche verzichten kann (vgl. Art. 1 Abs. 1 Satz 2 EV; BGr, 5. November

2007,2D_112/2007, E. 4.2). Der Entscheid des kantonalen Steueramts ist daher

im Ergebnis zu bestätigen. Die Beschwerde ist demzufolge abzuweisen, soweit darauf

einzutreten ist.

4.

Gestützt auf Art. 24 Abs. 1 EV

in Verbindung mit Art. 144 Abs. 3 und Art. 145 Abs. 2 DBG

ist von einer Kostenauflage an den unterliegenden

Beschwerdeführer abzusehen.

5.

Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das

Bundesgericht ist in Steuererlassfällen ausdrücklich ausgeschlossen (Art. 83

lit. m des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht

[BGG]). Da das Gesetz nach Ansicht des Bundesgerichts keinen unbedingten

Rechtsanspruch auf Erlass der Steuer gewährt, steht auch die subsidiäre

Verfassungsbeschwerde nicht zur Verfügung (BGr, 27. Juni 2008,

2D_63/2008), es sei denn, es werde die Verletzung verfassungsrechtlicher

Verfahrensgarantien gerügt.

Demgemäss erkennt die

Einzelrichterin:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 80.-- Zustellkosten,

Fr. 580.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden auf die Gerichtskasse genommen.

4.

Mitteilung an

…