SB.2014.00093

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2014.00093

1. Oktober 2014Deutsch14 min

(URT.2014.16633)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Mit Einschätzungsentscheid und Veranlagungsverfügung vom 18. März

2013 wurde das steuerbare Einkommen von A und dessen Ehefrau, B, für die

Steuerperiode 2009 auf Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. … und

das steuerbare Vermögen auf Fr. … festgesetzt (Staats- und

Gemeindesteuern). Hierbei wurden von den deklarierten Krankheits- und

Unfallkosten von insgesamt Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. Fr. … (Staats-

und Gemeindesteuern) lediglich Fr. … zum Abzug zugelassen und weitere

Korrekturen vorgenommen.

B. Die

hiergegen erhobene Einsprache hiess das kantonale Steueramt am 11. März

2014 teilweise gut und ermässigte das steuerbare Einkommen auf Fr. …

(direkte Bundessteuer) bzw. Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern). Dabei

wurden zusätzliche Krankheitskosten anerkannt, nicht jedoch eine Position von

Fr. … für Kuraufenthalte.

Erwägungen

II.

Die dagegen erhobenen Rechtsmittel wies

das Steuerrekursgericht am 14. Juli 2014 ab

und verweigerte den Pflichtigen die beantragte unentgeltliche Prozessführung.

III.

Mit Beschwerde vom 25. August 2014 liessen die

Pflichtigen beantragen, es sei ihr steuerbares Einkommen in Aufhebung des

angefochtenen Entscheids betreffend die Bundessteuer 2009 auf Fr. … und

betreffend die Staats- und Gemeindesteuer 2009 auf Fr. … festzusetzen.

Weiter beantragten sie die Zusprechung einer Parteientschädigung sowie die

Gewährung der unentgeltlichen Rechtspflege.

Während das kantonale Steueramt und

das Steuerrekursgericht auf Abweisung der Beschwerde schlossen, liess sich die eidgenössische Steuerverwaltung nicht vernehmen.

Die Einzelrichterin erwägt:

1.

1.1

Die

vorliegenden Beschwerden SB.2014.00093 (Staats- und Gemeindesteuern) und

SB.2014.00094 (direkte Bundessteuer) betreffen dieselben Pflichtigen, den

gleichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage, weshalb sich die Vereinigung der

Verfahren rechtfertigt.

1.2

Mit der

Beschwerde an das Verwaltungsgericht können sowohl bei den Staats- und

Gemeindesteuern als auch bei der direkten Bundessteuer alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die

unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts

geltend gemacht werden, nicht aber die Unangemessenheit des angefochtenen

Entscheids (§ 153 Abs. 3 des Steuergesetzes des Kantons Zürich vom 8. Juni

1997.

[StG]; BGE 131 II 548 E. 2.2.2 und 2.5; RB 1999

Nr. 147).

1.3

Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt für die Staats- und Gemeindesteuern

wie bei der direkten Bundessteuer das Novenverbot (BGE 131 II 548

E. 2.2.2). Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage

massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die

nicht spätestens im Verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt

oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren vor

Verwaltungsgericht grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999

Nrn. 149 und 150, bestätigt in BGE 131 II 548 E. 2.3). Vom

Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche

Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund

(§ 155 bzw. § 160 StG und Art. 147 bzw. Art. 151 des

Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG])

beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die

ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen.

Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich

allgemein zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel

stützen, welche unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149).

2.

2.1

Gemäss

Art. 33 Abs. 1 lit. h DBG sowie dem inhaltlich weitgehend

identischen § 32 lit. a StG können Steuerpflichtige Krankheits- und

Unfallkosten von ihren steuerbaren Einkünften in Abzug bringen, soweit diese

einen Selbstbehalt von 5 % ihres Reineinkommens übersteigen und sie die

Kosten selber zu tragen haben.

2.2

Als

Krankheits- und Unfallkosten gelten Auslagen für Massnahmen zur Erhaltung und

Wiederherstellung der körperlichen oder psychischen Gesundheit, namentlich auch

ärztlich verordnete Kuraufenthalte (vgl. Merkblatt des kantonalen Steueramts zu

den Abzügen der Krankheits- und Unfallkosten sowie der behinderungsbedingten

Kosten vom 19. Juli 2005 [ZStB I Nr. 19/002]).

Auch Erholungskuren ohne weitergehende medizinische

Behandlung können unter Umständen als Krankheitskosten steuerlich in Abzug

gebracht werden, sofern ein adäquater Kausalzusammenhang zwischen den Kosten

des Kuraufenthalts und einer gesundheitlichen Beeinträchtigung besteht und der

Aufenthalt ärztlich verordnet ist. Weiter müssen die Auslagen nach Abzug

allfälliger Vergütungen der Krankenkasse oder sonstiger Versicherungen die im

Haushalt durch den Kuraufenthalt erzielten Einsparungen und den erwähnten

Selbstbehalt übersteigen. Ärztlich angeordnete Kur- und Erholungsaufenthalte

bewegen sich in einem "Graubereich", in welchem die steuerliche

Abzugsfähigkeit nicht ohne Weiteres bejaht und im Einzelfall geprüft werden

muss (vgl. Steuerrekursgericht AG, 20. Januar 2006, AGVE 2006 S. 120,

E. 1.2.2). Sie sind insbesondere von den steuerlich nicht abziehbaren

Lebenshaltungskosten und präventiven Gesundheitsmassnahmen abzugrenzen.

Ebenfalls von den Krankheits- und Unfallkosten abzugrenzen

sind die behinderungsbedingten Kosten im Sinn von Art. 33 Abs. 1 lit. hbis

DBG und § 31 Abs. 1 lit. i StG, die nicht bloss aufgrund eines

vorübergehenden (Krankheits-)Zustands anfallen, sondern vielmehr in einem

adäquat-kausalen Zusammenhang zum Umstand stehen, dass ein Mensch eine

Behinderung im Sinn von Art. 2 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die

Beseitigung von Benachteiligungen von Menschen mit Behinderungen vom 13. Dezember

2002.

(BehiG) hat (vgl. Felix Richner et al. [Hrsg.], Kommentar zum Zürcher

Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 31 N. 147 ff.).

2.3

Als

steuermindernde Tatsachen sind die Voraussetzungen für den Abzug von Krankheitskosten

vom Steuerpflichtigen nachzuweisen, welcher die Beweislast für deren Vorhandensein

trägt. Der Steuerpflichtige hat diese Tatsachen spätestens im Rekurs- bzw. Beschwerdeverfahren

vor dem Steuerrekursgericht rechtsgenügend darzutun und nachzuweisen. Ist seine

Sachdarstellung unvollständig, trifft das Steuerrekursgericht keine weitere

Untersuchungspflicht (VGr, 2. Oktober 2013, SB.2013.00031, E. 2.2 mit

Hinweisen).

2.4

Da bei

Erholungskuren nicht zwingend auch medizinische Behandlungskosten anfallen

müssen, sind solche Kuren nur schwer von gewöhnlichen Urlaubs- oder Wellnessaufenthalten

zu unterscheiden, die letztlich ebenfalls der Erholung und Gesunderhaltung

dienen. Es ist deshalb auch nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz bei

reinen Erholungskuren ohne jegliche medizinische Begleitbehandlung

vergleichsweise strenge Anforderungen an die Substanziierung der

gesundheitlichen Beeinträchtigung und der zur Behebung oder Linderung

vorgesehenen Erholungsaufenthalte stellt.

2.5

Wie andere

Privaturkunden unterliegen auch Arztzeugnisse und ärztliche Verordnungen der

freien richterlichen Beweiswürdigung im Sinn von § 7 Abs. 4 des

Verwaltungsrechtspflegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG). Der Beweiswert einer

ärztlichen Verordnung ist insbesondere infrage gestellt, wenn diese formelle

Mindestanforderungen nicht einhält, die ärztliche Diagnose in wesentlichen

Punkten von den Parteivorbringen abweicht oder – selbst für Laien

nachvollziehbar – in sich nicht schlüssig ist bzw. offenkundig ein eigentliches

Gefälligkeitszeugnis ausgestellt wurde.

3.

3.1

Die

ärztliche Verordnung für Erholungskuren vom 5. März 2009 ist nicht nur auf

den Pflichtigen, sondern auch auf dessen ebenfalls beschwerdeführende Ehefrau

ausgestellt, wobei sich nicht klar ergibt, ob letztere als blosse Begleitperson

ihres Ehemannes oder als Patientin an der Erholungskur partizipieren sollte. In

der Beschwerdeschrift wird hierzu geltend gemacht, dass die Ehefrau wegen

chronischer Erschöpfungszustände aufgrund der Intensivpflege ihres Ehemannes

selbst jeweils einen Kuraufenthalt benötigt habe. Gemäss den weiteren Ausführungen

in der Beschwerdeschrift soll die Ehefrau zudem auch in die zweite ärztliche

Verordnung vom 13. Juli 2009 als nicht namentlich genannte,

"zeitintensive pflegerische Hilfe besorgende Person" miteinbezogen

worden sein. Weiter reichten die Pflichtigen zwei Arztzeugnisse vom 15. Juli

2013.

ein, worin ihnen jeweils ein Kuraufenthalt in D für die Zeit vom 29. Juli

bis 11. August 2013 verordnet wurde.

3.2

Die

Ausstellung einer einzigen ärztlichen Verordnung für mehrere Patienten ist unüblich

und problematisch, da jede ärztliche Verordnung einer individuellen Beurteilung

des jeweiligen Patienten bedarf. Gerade weil in der Beschwerdeschrift

ausdrücklich geltend gemacht wird, dass die Ehegattin nicht nur als

Begleitperson, sondern auch als Patientin mit zur Erholungskur geschickt worden

sei, erscheint die ärztliche Verordnung vom 5. März 2009 bereits formell

unzureichend, hätte doch jeweils eine individuelle Diagnose und Begründung

erfolgen müssen. Zudem wird der Kuraufenthalt in der Verordnung mit der

"komplette[n] posttraumatischen Querschnittlähmung mit neurogener Blasen-

und Darmfunktionsstörung (totale Inkontinenz), Zöliakie

(Glutenunverträglichkeit)" sowie "physischer und psychischer

Erschöpfung" aufgrund besonderer "Lärmimmissionen" in den Monaten

vor dem Kuraufenthalt begründet. In Übereinstimmung mit den vorinstanzlichen

Erwägungen ist nicht ersichtlich, inwiefern die physischen Grunderkrankungen

des Pflichtigen einen Kuraufenthalt eines oder beider Ehegatten zwingend

erfordert hätte, zumal dieser offenbar allein der Erholung diente und keinerlei

medizinische Betreuung beinhaltete.

Da die Pflichtigen bereits einen Pauschalabzug von Fr. …

für behinderungsbedingte Kosten geltend gemacht haben, könnten überdies ohnehin

nur diejenigen Kosten berücksichtigt werden, welche in adäquatem Zusammenhang

zu vorübergehenden gesundheitlichen Beeinträchtigungen der Pflichtigen stehen

und nicht adäquat-kausal auf die Behinderung des Pflichtigen zurückzuführen

sind.

In Abweichung zur Darstellung der Pflichtigen werden die

physischen und psychischen Erschöpfungszustände in der ärztlichen Verordnung

vom 5. März 2009 sodann auf Belastungen infolge von nicht näher

spezifizierten "Lärmimmissionen" zurückgeführt. Es geht jedoch aus

den ärztlichen Verordnungen nicht klar hervor, ob der Pflichtige selbst, dessen

Ehefrau oder beide an entsprechenden Erschöpfungszuständen gelitten haben.

3.3

Auch die

ärztliche Verordnung vom 13. Juli 2009 (für einen Kuraufenthalt vom 29. Juli

bis 4. August 2009) vermischt offenbar die medizinischen Probleme des

Pflichtigen und der ihn betreuenden Ehefrau: So machten die Pflichtigen im vorinstanzlichen

Verfahren geltend, dass die "ärztliche Verordnung für den August 09"

lediglich "der Einfachheit halber" nur den Namen des Ehemannes

vermerkt habe. Auch der Ehegattin soll sodann – trotz fehlender namentlicher

Nennung – erneut eine Erholungskur verschrieben worden sein.

Folgt man dieser Darstellung der Pflichtigen, ist aus der

Verordnung nicht ersichtlich, ob der Pflichtige während seines Kuraufenthalts

auf seine Ehefrau angewiesen war, damit diese ihm die erforderliche

"zeitintensive pflegerische Hilfe" zukommen lassen konnte oder dieser

selbst (ohne namentliche Nennung) gerade wegen ihrer pflegerischen Belastung

eine Erholungskur verschrieben werden sollte – wie zumindest in der Beschwerdeschrift

ausdrücklich geltend gemacht wird. Ein Kuraufenthalt der Ehegattin zur Erholung

von ihren intensiven Betreuungspflichten schliesst zudem weitgehend aus, dass

diese gerade als Betreuerin ihres Ehegatten mit auf Erholungskur geschickt

werden sollte. Zur Begründung des Kuraufenthalts wird in der ärztlichen

Verordnung vom 13. Juli 2009 wiederum auf die Querschnittlähmung,

Inkontinenz und Zöliakie des Pflichtigen sowie eine im Vormonat erfolgte

Hospitalisierung aufgrund eines Harnweginfekts verwiesen. Hingegen fehlen weiterhin

schlüssige und nachvollziehbare Erklärungen, inwiefern zur Besserung dieser

Leiden eine Erholungskur medizinisch erforderlich gewesen sein soll. Die

ärztliche Verordnung vom 13. Juli 2009 ist weiter – wie auch in der

Beschwerdeschrift eingeräumt wird – grösstenteils nicht entzifferbar und somit

nur bedingt überprüfbar.

Damit ergibt sich aus keiner der beiden 2009 ausgestellten

ärztlichen Verordnung eine nachvollziehbare Erklärung für die medizinische

Notwendigkeit und Krankheitsbedingtheit der verordneten Erholungskuren. Angesichts

der selbst für Laien offenkundig nicht schlüssigen ärztlichen Begründungen der

Kuraufenthalte sowie der fehlenden Differenzierung zwischen den Ehegatten –

bzw. der gänzlich fehlenden Nennung der angeblich als Patientin in die

Verordnung vom 13. Juli 2009 miteinbezogenen Ehegattin – erscheinen beide

im Jahr 2009 ausgestellten ärztlichen Verordnungen bereits in formeller

Hinsicht unzureichend und zum Nachweis notwendiger Krankheitskosten nicht

geeignet.

3.4

Zur

Begründung der 2009 erfolgten Kuraufenthalte gänzlich ungeeignet erscheinen

sodann die zwei Arztzeugnisse vom 15. Juli 2013: So geht aus diesen selbst

nicht hervor, dass entsprechende Kuren bereits im Jahr 2009 medizinisch

erforderlich gewesen sein sollen und die Pflichtigen zu jener Zeit in

medizinischer Behandlung beim ausstellenden Arzt, Dr. med. E standen. Dies wird zwar in einer

zuhanden des kantonalen Steueramts vom 11. Oktober 2013 ausgestellten

ärztlichen Bestätigung von Dr. med. E behauptet. In derselben Bestätigung

behauptet Dr. med. E

jedoch auch ausdrücklich, selbst die Kuraufenthalte von 2009 verordnet zu

haben, obwohl diese von Dr. med.

F, unterschrieben worden sind. Infolge dieser Widersprüchlichkeiten mangelt es

der von Dr. med. E

erstatteten ärztlichen Bestätigung und den eingereichten Arztzeugnissen an der

erforderlichen Glaubwürdigkeit, um die Gegebenheiten im Jahr 2009 weiter zu erhellen.

Nach dem Gesagten kam die Vorinstanz zu Recht zur

Schlussfolgerung, dass die medizinische Notwendigkeit der

geltend gemachten Krankheitskosten durch die diesbezüglich beweisbelasteten

Pflichtigen nicht rechtsgenügend nachgewiesen und ein entsprechender Abzug zu

Recht verweigert worden ist.

4.

4.1

Die

Pflichtigen machen weiter geltend, dass sie in der Steuerperiode 2009 erstmals

durch einen anderen Steuerkommissär eingeschätzt und ihre ärztlichen

Verordnungen zuvor immer als ausreichend betrachtet worden seien.

4.2

Allgemeinen ist kein widersprüchliches Verhalten darin zu sehen, dass Steuerbehörden

Sachverhalte in späteren Steuerperioden anders beurteilen als in früheren (vgl.

Richner et al., VB zu §§ 119–131 StG N. 87). Ebenso dürfen die

Steuerbehörden grundsätzlich auf eine ordentliche Deklaration der

Steuerpflichtigen vertrauen, deren Angaben aber in Nachachtung ihrer

Untersuchungspflicht gleichwohl nach Ermessen sowie auch ohne besondere Verdachtsmomente

überprüfen (vgl. Richner et al., § 138 StG N. 13 ff.; Martin

Zweifel in: Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht Band I/Teil 2b, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG],

2.

A., Basel etc. 2008, Art. 123 DBG N. 3 ff.). Aus der

früheren Gewährung geltend gemachter Abzüge kann damit grundsätzlich keine

Zusicherung für künftige Steuerperioden abgeleitet werden. Dass den Pflichtigen

ausdrücklich Zusicherungen für eine künftige Behandlung gegeben worden wären,

die allenfalls die Steuerbehörden binden würden, wird nicht geltend gemacht. Es

liegt deshalb weder ein widersprüchliches Verhalten der Behörde noch ein

Verstoss gegen den Grundsatz des Vertrauensschutzes vor. Die Pflichtigen hatten

zudem im vorinstanzlichen Verfahren und im Einspracheverfahren ausreichend Gelegenheit

und Veranlassung, die geltend gemachten Krankheitskosten durch geeignete Unterlagen

und substanziierte Angaben zu belegen.

5.

Die vor Vorinstanz noch nicht beantragten Befragungen von Dr. med. E und Dr. med. F erfolgen verspätet

(vgl. E. 1.3 und 2.3 vorstehend). Es wäre sodann auch fraglich, inwiefern

sich die krankheitsbedingte Indikation der verordneten Kuraufenthalte nach über

fünf Jahren noch zuverlässig rekonstruieren liesse, zumal davon auszugehen ist,

dass sich die erwähnten Ärzte kaum in Widerspruch zu den von ihnen

ausgestellten Verordnungen und Bestätigung setzen werden. Auf die Einholung der

eventualiter beantragten Berichte ist daher zu verzichten.

Dies führt zur Abweisung der

Beschwerden.

6.

6.1

Bei diesem

Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden

aufzuerlegen (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 151 Abs. 1

StG; Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 1

DBG). Eine Parteientschädigung steht ihnen aufgrund ihres Unterliegens nicht zu

(§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2

VRG; Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 DBG

und Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968

[VwVG]).

6.2

Das Gesuch

um unentgeltliche Rechtspflege ist wegen der offensichtlichen Aussichtslosigkeit

der Begehren abzuweisen (§ 16 Abs. 1 und 2 VRG). Zudem kann von den

rechtskundig vertretenen Beschwerdeführenden im Rahmen ihrer Mitwirkungs- und

Begründungspflicht erwartet werden, ihre Mittellosigkeit von sich aus

rechtzeitig darzulegen und durch Einreichung geeigneter Belege nachzuweisen,

zumal bereits die Vorinstanz auf entsprechende Substanziierungs- und

Nachweispflichten hingewiesen hat (vgl. Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.],

Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. A.,

Zürich 2014, § 16 N. 40). Eine entsprechende Auflage bzw. Formularvorlage

durch das Verwaltungsgericht hat hingegen bei anwaltlich vertretenen Parteien

nicht zu erfolgen, selbst wenn dies in der Beschwerdeschrift explizit beantragt

worden ist. Eine "offensichtliche Prozessarmut" ergibt sich zudem

auch nicht "ohne Weiteres" aus den Steuerakten, enthalten diese doch keine

genauen Angaben zum aktuellen Lebensbedarf der Beschwerdeführenden. Damit ist

das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege auch aus diesem Grund abzuweisen.

Demgemäss verfügt die

Einzelrichterin:

Die Verfahren SB.2014.00093 und

SB.2014.00094 werden vereinigt;

und

erkennt:

1.

Die

Beschwerde SB.2014.00093 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2009 wird abgewiesen.

2.

Die

Beschwerde SB.2014.00094 betreffend direkte Bundessteuer 2009 wird abgewiesen.

3.

Das

Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege wird abgewiesen.

4.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2014.00093 (Staats- und Gemeindesteuern) wird

festgesetzt auf:

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 560.-- Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2014.00094 (direkte Bundessteuer) wird festgesetzt

auf:

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 560.-- Total der Kosten.

6.

Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführern je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer

Haftung für die gesamten Kosten.

7.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

9.

Mitteilung an …