Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2015.00148

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2.

Abteilung

SB.2015.00148

Urteil

der Einzelrichterin

vom 3. Februar 2016

Mitwirkend: Verwaltungsrichterin Leana Isler, Gerichtsschreiber Felix

Blocher.

In Sachen

A,

Beschwerdeführer,

gegen

Staat Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend Staats-

und Gemeindesteuern 2013,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A (nachfolgend der Pflichtige) brachte in seiner

Steuererklärung 2013 Fr. … als behinderungs- bzw. unfallbedingte Kosten

von seinen steuerbaren Einkünften in Abzug. Diese bestanden aus den im ersten

Halbjahr 2013 angefallenen Pensions- und Berittkosten für zwei Pferde, die der

Pflichtige in einem Pferdesportstall unterbrachte und durch einen professionellen

Reiter ausbilden liess, nachdem er am 1. Juni 2012 einen schweren

Reitunfall erlitten hatte und deshalb bis zum 31. Juli 2013 zu 100 Prozent

arbeitsunfähig war.

Mit Einschätzungsentscheid vom 12. Juni 2015 wurde

der Pflichtige vom kantonalen Steueramt mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …

und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … eingeschätzt, wobei es unter

anderem den geltend gemachten Betrag von Fr. … als nicht abzugsfähige

Lebenshaltungskosten aufrechnete.

Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale

Steueramt am 24. Juli 2015 ab.

Erwägungen

II.

Den gegen die Aufrechnung der Pensions- und Berittkosten

erhobenen Rekurs wies das Steuerrekursgericht am 9. November 2015 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 15. Dezember 2015 beantragte der

Pflichtige dem Verwaltungsgericht sinngemäss, es sei der vorinstanzliche

Entscheid aufzuheben und auf eine Aufrechnung der geltend gemachten

behinderungs- bzw. unfallbedingten Kosten von Fr. … zu verzichten. Weiter

ersuchte er um die Zusprechung einer Umtriebsentschädigung und machte

Ausführungen dazu, wie die Verfahrenskosten zu verteilen und ihm Steuern zurückzuerstatten

seien. Ferner ersuchte er sinngemäss darum, die suspensive Wirkung des

eingelegten Rechtsmittels festzustellen.

Während das kantonale Steueramt beantragte, die Beschwerde

abzuweisen, soweit auf diese einzutreten sei, verzichtete das

Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung. Das Gemeindesteueramt liess sich nicht

vernehmen.

Die Einzelrichterin erwägt:

1.

1.1

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht

können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch

des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (RB 1999 Nr. 147).

1.2

Im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt

das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage

massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die

nicht spätestens im Verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt

oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren

grundsätzlich nicht nachgebracht werden. Vom Novenverbot ausgenommen sind

dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und

Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteu­ergrund beruhen oder der

Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach

neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor

Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig,

sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das

Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149; BGE 131 II 548).

1.3

Der Steuerbeschwerde ans Verwaltungsgericht kommt

von Gesetzes wegen aufschiebende Wirkung zu (§§ 153

Abs. 4 und 115 StG

in Verbindung mit §§ 55 und 25 Abs. 1 des Ver­waltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 [VRG]). Dasselbe gilt auch für

das vorangegangene Einsprache- und Rekursverfahren (vgl. § 10 b Abs. 2 und § 25 Abs. 1 VRG).

Ein hängiges Rechtsmittelverfahren hinsichtlich dem

Einschätzungs­entscheid steht allerdings einem definitiven Bezug aufgrund der

vorgenommenen, aber noch nicht rechtskräftigen Einschätzung nicht entgegen. Das

zulässige Rechtsmittel im Bezugsverfahren gegen eine solche Schlussrechnung ist

die Einsprache nach § 178 StG (vgl. Felix Richner et al.

[Hrsg.], Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 173

N. 4b und 13). Steuerbezugsfragen sind sodann nicht Gegenstand des

vorliegenden Verfahrens.

2.

2.1

Gemäss § 32 lit. a StG sind die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen

von den Einkünften abzuziehen, soweit diese 5 %

der um die Aufwendungen gemäss §§ 26–31 StG verminderten steuerbaren

Einkünfte übersteigen und durch den Steuerpflichtigen selbst getragen werden.

Jedoch sind nicht sämtliche Kosten, die infolge eines Unfalls oder einer

Erkrankung entstanden sind, steuerlich abzugsfähig: Der Begriff der Krankheits-

und Unfallkosten ist aus steuersystematischen Überlegungen vielmehr restriktiv auszulegen,

geht es doch um eine Ausnahme vom Grundsatz, dass Lebenshaltungskosten

(typische Einkommensverwendung) nicht vom rohen Einkommen abgesetzt werden

dürfen (BGr, 14. April 2008,2C_722/2007, E. 3.2). Als Krankheits- und Unfallkosten nach § 32 lit. a StG abzugsfähig sind

grundsätzlich nur die zur Erhaltung und Wiederherstellung der körperlichen oder

psychischen Gesundheit notwendigen Kosten, bei welchen ein adäquater

Kausalzusammenhang zwischen den Kosten und einer gesundheitlichen

Beeinträchtigung besteht (RB 2002 Nr. 103;

Richner et al., § 32 StG

N. 12 f.).

Unfallbedingte Mehrkosten, welche nicht dem Heilungserfolg dienen, gelten nicht

als Krankheits- oder Unfallkosten und gehören in der Regel zu den gemäss § 33 lit. a StG nicht abzugsfähigen

Lebenshaltungskosten (BGr, 6. Juli 2007,2C_316/2007, E. 3.2).

Nach dem Gesetzeswortlaut von § 32 lit. a StG gelten darüber hinaus

auch diejenigen Kosten als abzugsfähig, welche die steuerpflichtige Person für

von ihr unterhaltene Personen selbst zu tragen hat, namentlich für

Minderjährige oder in Ausbildung stehende Kinder (Richner et al., § 32 StG N. 25). Unfallbedingte

Mehrkosten für die Haltung und den Unterhalt von Tieren sind hingegen nicht

erfasst.

Als steuermindernde Tatsache sind abzugsfähige Krankheitskosten

durch die steuerpflichtige Person nachzuweisen, welcher hierzu bis spätestens

zum Ablauf der Rekursfrist die erforderlichen Beweismittel einzureichen oder

zumindest anzubieten hat (BGr, 14. April 2008,2C_722/2007, E. 3.2; RB

1975.

Nr. 55 und RB 1986 Nr. 49).

2.2

Soweit der Pflichtige geltend macht, dass er sich

aufgrund seiner unfallbedingten Beeinträchtigungen nicht mehr selbst um seine

Pferde habe kümmern können und ihm deshalb (zusätzliche) Pensions- und

Berittkosten entstanden seien, sind keine steuerlich abzugsfähigen Unfallkosten

ersichtlich.

So ist bei einem Teil der Pensions- und

Berittkosten bereits zweifelhaft, inwiefern diese mit dem Unfallereignis vom 1. Juni 2012 in Zusammenhang stehen und nicht ohnehin angefallen

wären. Die Pensions- und Berittkosten für das zweite Pferd des Pflichtigen

namens „B“ sind erst ab dem 22. Dezember 2012, ein

halbes Jahr nach dem Unfallereignis, angefallen, was einen kausalen

Zusammenhang infrage stellt. Sodann ist davon

auszugehen, dass zumindest ein Teil der Pensionskosten auch angefallen wäre,

wenn eine Fremdbetreuung der Tiere nicht erforderlich geworden wäre.

2.3

Ansonsten stehen die geltend gemachten Pensions-

und Berittkosten zwar teilweise in einem natürlich-kausalen Zusammenhang mit

dem Unfallereignis vom 1. Juni 2012. Der darüber

hinaus erforderliche Zusammenhang zum Heilungserfolg des Pflichtigen ist jedoch

nicht ersichtlich:

So macht der Pflichtige geltend, dass ihm

die Pferde bei der Bewältigung des Unfallereignisses und der Unfallfolgen

geholfen hätten und das Verkaufen der Pferde sich traumatisierend auf ihn

ausgewirkt hätte. Eine entsprechende therapeutische Erforderlichkeit versucht

er durch ein ärztliches Zeugnis seines Psychiaters vom 25. August 2015 zu

belegen, wonach dieser "aus ärztlicher Sicht" bestätigt, dass die

seit dem Reitunfall vom 1. Juni 2012 angefallenen Kosten für Unterhalt und

Beritt der Pferde "als behinderungsbedingte Kosten im Sinn von Krankheits-

und Unfallkosten" einzuschätzen seien. Sodann sollen die Pferde zentrales

Thema in der Physiotherapie zur Erhaltung resp. Wiederherstellung der

körperlichen und insbesondere psychischen Gesundheit des Pflichtigen gewesen

sein. Weiter reichte der Pflichtige einen ärztlichen Bericht seines

behandelnden Neuropsychologen vom 7. April 2014 ein, wonach er an einer

posttraumatischen Anpassungsstörung leiden soll und in der Therapie verhaltens-therapeutische Vorschläge zur Wiederaufnahme des Reitens und des

Autofahrens angesprochen worden seien.

Wie bereits die Vorinstanz zutreffend festhielt, können

die dargelegten ärztlichen Empfehlungen und Zeugnisse jedoch nicht mit einer

ärztlichen Verordnung gleichgesetzt werden: So gebricht es bereits an einer

ärztlichen Verordnung, wenn erst im Nachhinein ärztlich bestätigt wird, dass

die durchgeführte Therapie notwendig war oder wenn nur in allgemeiner Weise

Empfehlungen seitens des Arztes abgegeben werden (Richner et al., § 32 StG

N. 13 mit Hinweisen). Die eingereichten ärztlichen Dokumente wurden erst

verfasst, nachdem die geltend gemachten Pensions- und Berittkosten bereits

angefallen waren. Dass sich der Pflichtige allenfalls erst durch das vorliegende

Verfahren dazu veranlasst sah, entsprechende Berichte einzuholen, ändert nichts

an der Tatsache, dass eine Therapie nicht retrospektiv verordnet werden kann.

Sodann lassen die ärztlichen Empfehlungen bezüglich der

Wiederaufnahme des Reitens und die Thematisierung der Pferde in der Therapie

die Beritt- und Pensionskosten auch inhaltlich nicht als Unfallkosten

erscheinen. Das Halten von Haustieren, Reiten oder die sonstige Beschäftigung

mit einem Hobby kann sich zwar durchaus positiv auf den Gemütszustand einer

Person auswirken und wird von Psychiatern und Psychologen oftmals zur

Therapieunterstützung empfohlen. Sodann kann sich auch die Wiederaufnahme früherer

Hobbys und Tätigkeiten nach einem traumatisierenden Unfallereignis günstig auf

die Psyche auswirken. Entsprechende ärztliche Empfehlungen stellen jedoch

generelle Verhaltensempfehlungen und keine ärztliche Verordnungen dar und die

daraus resultierenden Kosten sind als allgemeine Lebenshaltungskosten

steuerlich nicht abzugsfähig, selbst wenn sie einen positiven Einfluss auf den

Genesungsprozess haben (vgl. auch VGr, 21. Dezember 2015, SB.2015.00112,

E. 4.4 [nicht publiziert und noch nicht rechtskräftig]). So wurden im

ärztlichen Bericht vom 7. April 2014 nicht nur therapeutische Vorschläge

zur Wiederaufnahme des Reitens gemacht, sondern auch die Wiederaufnahme des Autofahrens

angesprochen. Gleichwohl hat der Beschwerdeführer diesbezüglich zu Recht nie

geltend gemacht, dass ihm nun auch sämtliche mit dem Autofahren (oder dem

Besitz eines Autos) verbundenen Kosten als Unfallkosten steuerlich zum Abzug

zuzulassen seien.

Sodann erscheint zweifelhaft, ob bei den ärztlich

angeregten Verhaltensempfehlungen überhaupt eine eigentliche Tiertherapie im

Vordergrund stand. Vielmehr sollten offenbar frühere Hobbys (Reiten) und

Tätigkeiten (Autofahren) wiederaufgenommen und zu einem normalen Tagesablauf

zurückgefunden werden. Allenfalls sollte mit der Thematisierung der Pferde auch

das Unfallgeschehen aufgearbeitet werden, welches im Zusammenhang mit dem

Reithobby des Pflichtigen stand. Selbst wenn die Beschäftigung mit seinen Pferden

allenfalls den Genesungsprozess des Pflichtigen gefördert haben mag, sind die

effektiv zum Abzug geltend gemachten Pensions- und Berittkosten nicht hierfür

aufgewendet worden. Vielmehr sind die Pensions- und Berittkosten gerade deshalb

entstanden, weil sich der Pflichtige zeitweise unfallbedingt nicht mehr selbst

um seine Pferde kümmern konnte. Die aufgewendeten Kosten dienten damit einer

tiergerechten Versorgung und nicht der erst später erfolgten

psychotherapeutischen Beschäftigung des Pflichtigen mit den Pferden. Dieser war

in der relevanten Zeitphase (1. Halbjahr 2013) sodann auch überhaupt nicht

in der Lage, seine Tiere zu reiten oder zu pflegen, woraus ihm gerade die

geltend gemachten Mehraufwendungen für Pension und Beritt erwachsen sind. Die

gelten gemachten Kosten stehen damit nicht in direktem Zusammenhang zum

Genesungsprozess des Pflichtigen. Insoweit der behandelnde Psychiater des

Pflichtigen diesbezüglich "aus ärztlicher Sicht" eine abweichende

Meinung vertritt, ist diese für die steuerrechtliche Beurteilung nicht entscheidend,

handelt es sich bei der rechtlichen Qualifikation der Kosten doch um keine medizinische

Frage. Inwieweit sich ein allfälliger Verkauf der Pferde zwecks Kostenminimierung

traumatisierend auf den Pflichtigen ausgewirkt hätte, wird vom diesbezüglich beweisbelasteten

Pflichtigen nicht substanziiert nachgewiesen und erschliesst sich auch aus den

eingereichten ärztlichen Berichten und Zeugnissen nicht. Indes ist ohnehin

nicht ersichtlich, welchem steuerlich anerkennungsfähigen Therapiezweck die

aufgewendeten Beritt- und Pensionskosten gedient haben sollen.

Damit können die Beritt- und Pensionskosten unter keinem

Titel als steuerlich abzugsfähige Unfallkosten anerkannt werden.

3.

3.1

Nach § 31 Abs. 1 lit. i StG sind

behinderungsbedingte Kosten des Steuerpflichtigen im Sinn des

Behinderungsgleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember

2002.

(BehiG) ohne Selbstbehalt abzugsfähig, soweit der Steuerpflichtige diese

selber trägt. Als behindert gelten hierbei gemäss Art. 2 BehiG Personen, denen es eine voraussichtlich dauernde

körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung erschwert oder

verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu

pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und fortzubilden oder eine

Erwerbstätigkeit auszuüben, insbesondere Leistungsbezüger der

Invalidenversicherung (IV). Dauernd ist eine Behinderung, wenn sie bereits

während mindestens einem Jahr angedauert hat oder voraussichtlich während

mindestens einem Jahr andauern wird. Durch das Element der Dauerhaftigkeit

grenzen sich die behinderungsbedingten Kosten auch von den Krankheits- und

Unfallkosten ab, welche lediglich aufgrund eines vorübergehenden Zustands

anfallen (vgl. Richner et al., § 31 StG

N. 147 f.). Anstelle der effektiven, selbst

getragenen Kosten können Behinderte einen jährlichen Pauschalabzug geltend

machen, wenn sie zugleich Bezüger einer Hilflosenentschädigung sind (vgl. Richner

et al., § 31 StG N. 164).

3.2

Gemäss einer erstmals vor Verwaltungsgericht

eingereichten Verfügung der IV-Stelle der SVA Zürich wurde dem Pflichtigen

aufgrund seiner unfallbedingten Arbeitsunfähigkeit und nach Ablauf des

Wartejahres gemäss Art. 28 Abs. 1 lit. b und c des Bundesgesetzes

über die Invalidenversicherung vom 19. Juni 1959

(IVG) ab Juni 2013 eine ganze Invalidenrente, ab Dezember 2013 eine

Dreiviertelsrente, ab März 2014 eine halbe Rente und für Juni 2014 eine

Viertelsrente zugesprochen. Die Verfügung der IV-Stelle ist nicht datiert, dem

Pflichtigen aber offenbar erst nach dem Entscheid des Steuerrekursgerichts des

Kantons Zürich zugegangen und damit novenrechtlich grundsätzlich zu

berücksichtigen. Ob die Verfügung der IV-Stelle in Rechtskraft erwachsen ist,

erschliesst sich nicht aus den Akten, kann jedoch offenbleiben.

So sind auch behinderungsbedingte Kosten nur abzugsfähig,

wenn ein adäquater Kausalzusammenhang zur Behinderung nachgewiesen ist.

Lebenshaltungskosten, die auch ohne Behinderung angefallen wären oder zur

Befriedigung persönlicher Bedürfnisse dienen, sind davon nicht erfasst (Richner

et al., § 31 StG N. 151 ff.). Wie bereits dargelegt wurde, handelt

es sich bei den Pensions- und Berittkosten um allgemeine Lebenshaltungskosten,

welche zwar teilweise in natürlich-kausalem Konnex zum Unfallereignis vom 1. Juni

2012.

und den daraus resultierenden Beeinträchtigungen stehen, jedoch nicht

adäquate Folge derselben sind. Damit entfällt auch ein Abzug der geltend gemachten

effektiven Kosten im Sinn von § 31 Abs. 1 lit. i StG. Ein

Pauschalabzug behinderungsbedingter Kosten ist sodann ausgeschlossen, da der

Pflichtige nicht nachgewiesen hat, eine Hilflosenentschädigung zugesprochen

erhalten zu haben.

Des Weiteren kann auf die ausführliche und zutreffende

Begründung der Vorinstanz verwiesen werden. Mangels Entscheidrelevanz

offenbleiben, inwiefern der Pflichtige die angefallenen Pensions- und

Berittkosten hätte vermeiden können und wie viele Tage er sich tatsächlich in

stationärer Behandlung befand.

Damit ist die Beschwerde abzuweisen.

4.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem

Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit

§ 153 Abs. 4 StG). Eine Umtriebsentschädigung steht diesem aufgrund

seines Unterliegens nicht zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit

§ 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die

Einzelrichterin:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 620.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.

Eine

Umtriebsentschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an …