SB.2016.00033

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2016.00033

5. Oktober 2016Deutsch12 min

(URT.2016.18405)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. A (der

Pflichtige) ist seit … als selbständiger Rechtsanwalt tätig. Im Jahr 2001

beteiligte er sich als Gründeraktionär mit einer Minderheitsbeteiligung von

20 % (20 Aktien) an der C AG mit Sitz in D (Kt. ZG). Die

Gesellschaft bezweckt ... Hauptaktionär und Geschäftsführer mit einer

Beteiligung von 51 % war E. Im Jahr 2004 verlegte die Gesellschaft ihren

Sitz in den Kanton Zürich und wurde in der Folge in die F AG unbenannt. Am

14. Januar 2008 wurde von der Aktionärsversammlung eine Kapitalerhöhung

auf Fr. … beschlossen. Der Pflichtige zeichnete 113 Namenaktien,

wodurch sich seine Beteiligung auf 26,6 % erhöhte. Am 1. Juli 2010

veräusserte er sämtliche Aktien zum Preis von Fr. … an E.

B. Entgegen

der Deklaration des Pflichtigen qualifizierte das kantonale Steueramt die Beteiligung

an der F AG als Geschäftsvermögen und erfasste den aus dem Verkauf der

Aktien erzielten Gewinn von Fr. … als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit.

Auf dieser Grundlage wurde der Pflichtige am 12. März 2013 für die Staats-

und Gemeindesteuern 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und

einem steuerbaren Vermögen von Fr. … eingeschätzt bzw. für die direkte

Bundessteuer 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … veranlagt.

C. Die

dagegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt am 1. Juli 2013

ab. Das Einkommen betreffend die direkte Bundessteuer erhöhte es wegen eines

Berechnungsfehlers auf Fr. …

Erwägungen

II.

Die dagegen erhobenen Rechtsmittel wies das

Steuerrekursgericht am 10. Februar 2016 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 16. März 2016 liess der Pflichtige

dem Verwaltungsgericht beantragen, er sei für die Staats- und Gemeindesteuern

2010.

mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem – unbestrittenen

– steuerbaren Vermögen von Fr. … einzuschätzen bzw. für die direkte

Bundessteuer 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … zu

veranlagen. Eventualiter sei die Sache zur Ergänzung des rechtserheblichen

Sachverhalts und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückzuweisen, unter

Berücksichtigung der relevanten Verhältnisse über die gesamte Dauer des

Aktieneigentums ab dem Erwerbszeitpunkt im Jahr 2001. Subeventualiter sei die

Sache zur Ergänzung des rechtlichen Sachverhalts sowie Feststellung eines

allfälligen Zeitpunkts der Überführung ins Geschäftsvermögen und des

Überführungswerts zurückzuweisen. Ferner verlangte er die Zusprechung einer

Parteientschädigung.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Rechtsmittel.

Die Eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht vernehmen. Am 22. April

2016.

nahm der Beschwerdeführer zur Beschwerdeantwort Stellung.

Die Kammer erwägt:

1.

Die Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2010

(SB.2016.00033) und direkter Bundessteuer 2010 (SB.2016.00034) betreffen

denselben Pflichtigen und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie zu

vereinigen sind.

2.

2.1

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern

können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch

des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (RB 1999 Nr. 147).

2.2

Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll

die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und

Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der

Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids

und des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3

des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer

[DBG]), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die

Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer

Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle

beschränken (vgl. BGE 131 II 548).

3.

3.1

Gemäss

§ 18 Abs. 1 StG steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-,

Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf

sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit. Zu den Einkünften aus

selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus

Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen

(§ 18 Abs. 2 Satz 1 StG). Demgegenüber sind laut § 16

Abs. 3 Satz 1 StG die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von

Privatvermögen steuerfrei. Die wortgleiche Regelung findet sich in Art. 18

Abs. 1 und 2 sowie Art. 16 Abs. 3 DBG.

3.2

Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend

der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (§ 18 Abs. 3 Satz 1

StG und Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG). Ist die Zuordnung zu Privat-

oder Geschäftsvermögen nicht von vornherein klar, so ist bei den vorzunehmenden

Abgrenzungen dieser alternativen Wirtschaftsgüter unter Würdigung der gesamten

Umstände und der tatsächlichen Verhältnisse im Einzelfall vorab auf die

technisch-wirtschaftliche Funktion des betreffenden Aktivums, also auf seine

Zweckbestimmung, abzustellen (RB 2003 Nr. 83; 1999 Nr. 137 E. 2).

Bei Beteiligungsrechten liegt nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung dann

Geschäftsvermögen vor, wenn eine enge wirtschaftliche Beziehung zwischen der

Beteiligung an der Kapitalgesellschaft und dem Geschäft des Steuerpflichtigen

besteht. Eine solche ist insbesondere anzunehmen, wenn die Beteiligung für

Geschäftszwecke erworben wurde oder sie dem Inhaber einen massgeblichen

Einfluss auf eine Gesellschaft verschafft, deren geschäftliche Tätigkeit seiner

eigenen entspricht oder diese sinnvoll ergänzt, was ihm erlaubt, seine ursprüngliche

Geschäftstätigkeit auszudehnen. Diese Voraussetzung ist gegeben, wenn der Steuerpflichtige

die Beteiligungsrechte konkret dazu einsetzt, um das Geschäftsergebnis seines

eigenen Unternehmens bzw. dessen Gewinnchancen zu verbessern, bzw. einen entsprechenden

Willen aufweist, seine Beteiligungsrechte für die Verbesserung des wirtschaftlichen

Gewinns seines Unternehmens auszunutzen (BGr, 9. April 2001, StE 2001

B 23.2 Nr. 23 =2A.431/2000, E. 4; vgl. auch Julia von Ah, Die

Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. A., Zürich etc. 2011, S.

53.

ff.). Nicht erforderlich für die Zurechnung zum Geschäftsvermögen ist

laut Bundesgericht eine Mehrheitsbeteiligung (BGr, 22. April 2005, StE

2006.

B 23.2 Nr. 31 =2A.547/2004, E. 2.3).

3.3

Unbestritten ist, dass der Pflichtige durch seine anwaltliche

Tätigkeit selbständig erwerbstätig ist. Streitig ist lediglich die Frage, ob

sich die streitbetroffenen Aktien im Privat- oder Geschäftsvermögen des

Pflichtigen befinden.

3.3.1

Die Vorinstanz hat unwidersprochen festgestellt, dass der Pflichtige in den

Jahren 2006 bis 2010 im Rahmen seiner anwaltlichen Tätigkeit insgesamt Fr. …,

was 14 % der gesamten Honorareinnahmen entspricht, als Entgelt für

Honorare und Provisionen von der F AG eingenommen hatte und ihm in

späteren Steuerperioden aufgrund der Kreditverträge weitere Provisionen im

Umfang von rund Fr. … zufliessen würden. Es kann diesbezüglich auf die

Zusammenstellung der Vorinstanz verwiesen werden. Das Steuerrekursgericht erwog

dazu, dass diese Erträge keineswegs eine zu vernachlässigende Verbesserung des

eigenen Geschäftsergebnisses darstelle. Im Weiteren habe der Pflichtige die

erwähnten Provisionen stets in seiner Erfolgsrechnung verbucht und damit

kundgetan, dass es sich hierbei um eine mit der Anwaltstätigkeit

zusammenhängende Angelegenheit handle. Da im Übrigen die Provisionen von Fr. …,

Fr. … und Fr. … im Verhältnis zum erbrachten Aufwand ausserordentlich

hoch seien, liege die Vermutung nahe, dass diese vorteilhaften Konditionen

massgeblich vom Beteiligungsverhältnis abhingen. Ein solcher Vorteil wäre von

einem unbeteiligten Dritten nicht gewährt worden. Die Vermutung liege somit

nahe, dass sich der Pflichtige mit der im Zeitpunkt der Gründung

risikobehafteten Beteiligung an einer Gesellschaft auch Aufträge für sein eigenes

Unternehmen erhofft habe. Schliesslich habe der Pflichtige von Ende März 2007

bis August 2009 die Kollektivprokura zu zweien innegehabt, was den Rahmen einer

blossen Vermögensverwaltung sprenge.

3.3.2

In dem vom Pflichtigen zu seinen Gunsten erwähnten Entscheid des

Bundesgerichts vom 25. September 2012 (2C_115/2012 und 2C_116/2012) erhielt der

Betroffene im Unterschied zum vorliegenden Fall neben seinen Bezügen als

Verwaltungsrat keine Entschädigung für seine Leistungen im Zusammenhang mit der

Unternehmensberatung, weshalb das Bundesgericht feststellte, der Pflichtige

habe durch seine Tätigkeit für die Unternehmung das Geschäftsergebnis seines

Einzelunternehmens nicht konkret verbessert. Abgesehen davon lag im Zeitpunkt

des Verkaufs der Aktien keine selbständige Erwerbstätigkeit mehr vor. Lediglich

in einem obiter dictum hielt das Bundesgericht fest, dass man selbst bei einer

Entschädigung nicht sagen könne, Unternehmensberatung und Verpackungsindustrie

seien "verwandte Gebiete". Im vorliegenden Fall wurden die Einnahmen

aus anwaltlicher Tätigkeit und die vereinnahmten Provisionen ab dem Jahr 2006

als Geschäftseinnahmen verbucht. Selbst wenn man davon ausgehen würde, dass

die Einnahmen aus anwaltlicher Beratung und der Handel mit … keine verwandten

Gebiete sind, so hat der Pflichtige mit den vereinnahmten Provisionen sein

anwaltliches Tätigkeitsfeld erweitern können. Es kann davon ausgegangen werden,

dass die Anwaltskanzlei ohne den Kauf und das Halten der Aktien nicht in den

Vorteil der Vermittlung diverser Darlehen gekommen wäre. Auch wenn der

Pflichtige vorbringt, nie von seinen Rechten als Prokurist Gebrauch gemacht zu

haben, so hätte er zumindest die theoretische Möglichkeit gehabt, Handlungen

für die F AG vorzunehmen. Ausserdem zeugt dies auch für ein

Vertrauensverhältnis zwischen dem Hauptaktionär und dem Pflichtigen. Indem dem

Pflichtigen im Weiteren in den Jahren 2006 bis 2010 im Rahmen seiner

anwaltlichen Tätigkeit insgesamt Fr. …, was 14 % der gesamten

Honorareinnahmen entspricht, als Entgelt für Honorare und Provisionen von der F AG

zugeflossen sind und er in späteren Steuerperioden aufgrund der Kreditverträge

weitere Provisionen im Umfang von rund Fr. … eingenommen hat, kann von

einer nachhaltigen und nicht unerheblichen Verbesserung des Geschäftsergebnisses

ausgegangen werden. In diesem Sinn kann durchaus gesagt werden, dass die

Tätigkeit der Gesellschaft die unselbständige Tätigkeit als Anwalt in dem Sinn

sinnvoll ergänzte, als die Anwaltskanzlei ihr Tätigkeitsgebiet erweitern konnte

und damit die Gewinnchancen nachhaltig verbessert wurden. Somit ist der

Sachzusammenhang zwischen der anwaltlichen Tätigkeit des Beschwerdeführers und

dem Aktienbesitz an der F AG gegeben. Unerheblich ist, dass die Aktien

nicht in der Buchhaltung als Geschäftsaktivum aufgenommen wurden. Der Wille des

Steuerpflichtigen äussert sich zwar vor allem in der buchmässigen Behandlung

eines Vermögenswertes. Jedoch verliert diese ihre Kraft als Indiz, wenn sie wie

vorliegend nicht mit den tatsächlichen Vorkommnissen in Einklang steht (RB 1982

Nr. 61). Der aus dem Verkauf der Aktien erzielte Erlös stellt demzufolge

steuerbares Einkommen dar. Entgegen der Auffassung des Pflichtigen ist auch

unerheblich, dass die Aktien vor dem Verkauf im Jahr 2010 in früheren Perioden

im Wertschriftenverzeichnis als Privatvermögen eingestuft wurden und die

Steuerbehörden dies nicht beanstandet hatten. Nach bundesgerichtlicher Praxis

kommt einer Veranlagung bei periodischen Steuern nur für die betreffende

Periode Rechtskraft zu. Die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse können

in einem späteren Veranlagungszeitraum anders gewürdigt werden (vgl. BGer,

8.

November 2011,2C_361/2011,2C_364/2011, E. 3.3 mit Hinweisen).

Der Pflichtige macht nicht geltend, die Steuerbehörden hätten in früheren

Steuerperioden im Sinn eines Vorentscheids die Aktien ausdrücklich als

Privatvermögen anerkannt, weshalb er sich auch nicht auf den Grundsatz von Treu

und Glauben berufen kann.

3.3.3

Das Steuerrekursgericht geht von der Annahme aus, die Aktien seien von

Anfang an als Geschäftsvermögen zu qualifizieren. Die vom Steuerrekursgericht

vom kantonalen Steueramt übernommenen Zahlen für die Zuflüsse an die

Anwaltskanzlei decken lediglich den Zeitraum von 2006 bis 2010 ab. Eine

Untersuchung für die Jahre 2001 bis 2005 wurde weder vom kantonalen Steueramt,

noch vom Steuerrekursgericht vorgenommen. Wie das Steuerrekursgericht zu Recht

festgestellt hat, sind die Steuerbehörden beweisbelastet, wenn sie einen

Kapitalgewinn als steuerbar qualifizieren, weil der Steuerpflichtige eine

selbständige Erwerbstätigkeit ausübe und der Kapitalgewinn auf einem zu dessen

Geschäftsvermögen gehörenden Aktivum erzielt worden sei. Damit fehlt es zum

Vornherein an einer genügenden Untersuchung für den Zeitraum zwischen 2001 bis

2005.

Ferner hat sich das Steuerrekursgericht für diese Zeitperiode nicht genügend

mit den Vorbringen des Pflichtigen auseinandergesetzt. Insbesondere stellt es

für diese Jahre lediglich fest, dass der Pflichtige dem Hauptaktionär der F AG

Darlehen zur Verfügung gestellt habe und sich dadurch Aufträge für seine Anwaltskanzlei

erhofft habe. Ob der Pflichtige in den Jahren 2001 bis 2005 Erträge von der F AG

eingenommen hat, wird nicht erwogen. Ebenfalls hat die Vorinstanz die als Beweismittel

angebotenen Zeugen nicht gewürdigt. Damit hat es den aus Art. 29

Abs. 2 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV) abgeleiteten Anspruch

auf rechtliches Gehör verletzt.

3.4

Die Sache

ist nach dem Gesagten an die Vorinstanz zurückzuweisen. Diese hat über die

Jahre 2001–2005 eine gleichwertige Untersuchung wie über die Jahre 2006–2010 zu

führen und gestützt auf das Untersuchungsergebnis neu zu entscheiden.

Dies führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde.

4.

Bei diesem Verfahrensausgang unterliegt der Beschwerdeführer

insoweit, als dass die Aktien für den Zeitraum 2006–2010 als Geschäftsvermögen

zu qualifizieren sind, und obsiegt wegen der den Zeitraum 2001–2005

betreffenden Gehörsverletzung. Es rechtfertigt sich deshalb, die Gerichtskosten

den Parteien hälftig aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit

§ 162 Abs. 3 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit

Art. 153 Abs. 3 DBG). Mangels überwiegenden Obsiegens ist keine

Parteientschädigung zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit

§ 152 und § 162 Abs. 3 StG sowie Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes

vom 20. Dezember 1968 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und

Art. 153 Abs. 3 DBG).

5.

Der vorliegende Rückweisungsentscheid kann nur dann mit

Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG) angefochten werden,

soweit er einen nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken könnte oder die

Gutheissung der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit

einen bedeutenden Aufwand an Zeit oder Kosten für ein weitläufiges

Beweisverfahren ersparen würde (Art. 93 Abs. 1 BGG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.

Die Verfahren SB 2016.00033 und SB.2016.00034 werden

vereinigt.

2.

Die

Beschwerde SB.2016.00033 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2010 wird

teilweise gutgeheissen. Die Sache wird an das Steuerrekursgericht zum

Neuentscheid im Sinn der Erwägungen zurückgewiesen.

3.

Die

Beschwerde SB.2016.00034 betreffend direkte Bundessteuer 2010 wird teilweise

gutgeheissen. Die Sache wird an das Steuerrekursgericht zum Neuentscheid im

Sinn der Erwägungen zurückgewiesen.

4.

Die Gerichtsgebühr wird im

Verfahren SB.2016.00033 festgesetzt auf

Fr. 13'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 13'060.-- Total der Kosten.

5.

Die Gerichtsgebühr wird im

Verfahren SB.2016.00034 festgesetzt auf

Fr. 5'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 5'060.-- Total der Kosten.

6.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer und dem kantonalen Steueramt je zur

Hälfte auferlegt.

7.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde im Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die

Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim

Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

9.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

c) das Steueramt der Stadt G;

d) die Eidgenössische Steuerverwaltung.