Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2016.00048

Verwaltungsgericht

des Kantons Zürich

2.

Abteilung

SB.2016.00048

Urteil

der 2. Kammer

vom 7. Dezember 2016

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin Stefanie Peter.

In

Sachen

A, vertreten durch RA B,

Beschwerdeführerin,

gegen

1. Staat Zürich,

2. C,

Beschwerdegegner,

betreffend

Ausstand,

hat sich

ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Infolge

rechtlicher und tatsächlicher Trennung werden A (nachfolgend die Pflichtige)

und G seit dem Steuerjahr 2011 getrennt besteuert. G verlegte seinen Wohnsitz in

den Kanton D und die Pflichtige blieb bis Dezember 2015 in E wohnhaft.

B. Am

15. April 2013 eröffnete das Konkursamt im Kanton F über G den Konkurs.

Mit Eingabe vom 8. Juli 2013 machte das Gemeindesteueramt E beim

Konkursamt im Kanton F eine Forderung aufgrund ausstehender Staats- und Gemeindesteuern

2006–2010 geltend. In der Folge stellte das Gemeindesteueramt E beim kantonalen

Steueramt mehrere Gesuche um Entbindung vom Amtsgeheimnis aufgrund des

Verdachts der Verschiebung von Geldbeträgen von G an die Pflichtige und die

gemeinsamen Kinder. Am 20. Mai 2015 erliess das Gemeindesteueramt E eine

Sicherstellungsverfügung gegen die Pflichtige in der Höhe von Fr. … für

Steuerforderungen aus den Jahren 2006–2010, 2012 und 2013.

C. Im

Zusammenhang mit den offenen Steuereinschätzungen für die Jahre 2011 bis 2013

verlangte die Pflichtige mit Schreiben vom 31. März 2015 von der Chefin

des kantonalen Steueramts unter anderem, dass ein anderer Steuerkommissär als

bisher sich "der Sache annehmen" solle. Es stelle heute die Regel

dar, dass der Steuerkommissär jährlich wechsle und es könne nicht angehen, dass

immer derselbe – vermutlich mittlerweile "betriebsblinde" und etwas "eingeschossene"

– Steuerkommissär über neun Jahre hinweg die Einschätzungen vornehme. Der

stellvertretende Chef des kantonalen Steueramts nahm mit Schreiben vom

17. April 2015 dazu Stellung und wies die Pflichtige darauf hin, dass das

von ihr angesprochene Rotationsprinzip lediglich eine interne organisatorische

Grundregel darstelle und vorliegend keine Gründe für eine Auswechslung des

bisher zuständigen Steuerkommissärs zu erkennen seien. Das Schreiben vom

31. März 2015 erachtete er dabei nicht als formelles Ausstandsbegehren im

Sinn von § 119 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG).

Daraufhin stellte die Pflichtige mit Eingabe vom

20. Mai 2015 ein formelles Ausstandsbegehren gegen den Steuerkommissär C,

welches das kantonale Steueramt mit Verfügung vom 15. Juli 2015 abwies.

Erwägungen

II.

Den dagegen erhobenen Rekurs wies die Finanzdirektion des

Kantons Zürich mit Entscheid vom 18. Mai 2016 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 16. Juni 2016 beantragte die

Pflichtige dem Verwaltungsgericht, es sei der Rekursentscheid vom 18. Mai

2016.

vollumfänglich aufzuheben und dem Ausstandsbegehren zu entsprechen, alles

unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdegegner.

Am 11. Juli 2016 verzichtete die Finanzdirektion des

Kantons Zürich auch namens des kantonalen Steueramts auf eine Beschwerdeantwort

und beantragte die kostenfällige Abweisung der Beschwerde unter Verweisung auf

die ausführliche Begründung des angefochtenen Rekursentscheids. Weitere

Stellungnahmen erfolgten nicht mehr.

Mit

Schreiben vom 7. November 2016 teilte RA B dem Verwaltungsgericht mit,

dass er von der Pflichtigen mit der Wahrung ihrer Interessen beauftragt worden

sei.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Ist der

Ausstand streitig, entscheidet darüber – wie vorliegend geschehen – vorab die

Amtsleitung des kantonalen Steueramts (§ 119 Abs. 3 StG,

Art. 109 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über

die direkte Bundessteuer [DBG]). Der Entscheid kann nach den Vorschriften des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) mit Rekurs und

Beschwerde angefochten werden (§ 119 Abs. 4 StG; VGr, 2. April

2014, SB.2013.00128, E. 2.2; VGr, 1. Juni 2016, SB.2016.00032,

E. 1; so auch Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3.

A., Zürich 2013, § 119 N. 38 und § 153 N. 15). Grundsätzlich ist

daher auf die Beschwerde einzutreten.

1.2

Anders als

bei der Beschwerde gegen Entscheide des Steuerrekursgerichts, das erste

gerichtliche Instanz ist, rechtfertigt sich bei der Beschwerde gegen Entscheide

der Finanzdirektion kein Novenausschluss, weil das Verwaltungsgericht hier als

einziges Gericht amtet. Infolgedessen sind bis zum Ablauf der Beschwerdefrist

neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig (vgl. VGr, 21. August

2013, SB.2012.00182).

2.

2.1

Gestützt

auf Art. 29 Abs. 1 der Bundesverfassung vom 18. April 1999 (BV)

haben Parteien eines öffentlichen Verfahrens Anspruch auf gleiche und gerechte

Behandlung. Daraus folgt unter anderem ein Anspruch auf Unparteilichkeit

von Verwaltungsbehörden, das heisst der Personen, die an Entscheiden der

Verwaltungsbehörden beteiligt sind. Träger der allgemeinen

Verfahrensgrundrechte ist grundsätzlich jedes in ein Verfahren involviertes

Rechtssubjekt, auch juristische Personen des Privatrechts und des öffentlichen

Rechts. Der verfassungsmässige Anspruch auf eine unparteiische Behörde wird

durch die Ausstandspflichten auf Gesetzesebene konkretisiert, vorliegend dem

kantonalen Steuergesetz bzw. dem Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer

(vgl. zum Ganzen Regina Kiener/

Bernhard Rütsche/Mathias Kuhn, Öffentliches Verfahrensrecht, 2. A.,

Zürich/St. Gallen 2015, Rz. 529 und 532; Gerold Steinmann in:

Bernhard Ehrenzeller et al., Die schweizerische Bundesverfassung,

St. Galler Kommentar, 3. A., Zürich/St. Gallen 2014, Rz. 5

und 15 ff., je mit Hinweisen).

Entsprechend ist, wer beim

Vollzug des Steuergesetzes in einer Sache zu entscheiden oder an einer

Verfügung oder Entscheidung in massgeblicher Stellung mitzuwirken hat, gemäss

§ 119 Abs. 1 lit. d StG verpflichtet, in den Ausstand zu treten,

wenn er – nebst den in lit. a bis c genannten, hier nicht weiter

interessierenden Ausstandsgründen – aus "anderen Gründen" in der

Sache befangen sein könnte. Dieselbe Regelung ist in Art. 109 Abs. 1

lit. d DBG enthalten. Die Ausstandsgründe sind von Amtes wegen zu beachten

(Richner et al., § 119 N. 28 f.).

2.2

Befangenheit

ist anzunehmen, wenn durch ein bestimmtes persönliches Verhalten oder durch

gewisse funktionelle oder organisatorische Gegebenheiten Umstände vorliegen, welche

in objektiver Weise bei einem (mit)entscheidenden Angehörigen der Steuerbehörde

den Anschein der Befangenheit und die Gefahr der Voreingenommenheit zu

begründen vermögen (Richner et al., § 119 N. 16). Befangenheit ist in

der Regel bei Verfahrensfehlern oder Fehlentscheiden in der Sache nicht

anzunehmen, haben sich die hiervon Betroffenen dagegen doch auf dem

ordentlichen Rechtsmittelweg zur Wehr zu setzen (Regina Kiener in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum

Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 3. A., Zürich

etc. 2014, § 5a N. 21). Auch ist keine Befangenheit gegeben,

wenn ein Angehöriger einer Steuerbehörde schon in anderer Sache zuungunsten

einer Partei entschieden hat (vgl. BGE 114 Ia 278). Ebenso wenig wird eine Befangenheit

durch ungeschickte oder scherzhafte Äusserungen einer Amtsperson begründet, selbst

wenn sie deplatziert sind und vom Betroffenen als negativ empfunden werden (BGE

127.

I 196 E. 2d; VGr, 3. November 2010, SB.2010.00061, E. 3.1

[nicht auf www.vgrzh.ch veröffentlicht]).

Eine Befangenheit kann aber gegeben sein, wenn ein Mitglied

der entscheidenden Behörde in schwerwiegender Verletzung seiner Amtspflichten

wiederholte oder besonders krasse Rechtsverstösse begeht, die sich einseitig

zulasten einer Partei auswirken (BGE 116 Ia 135 E. 3.a; BGE 125 I 119

E. 3.e; BGr, 14. Juni 2010,2C_36/2010, E. 3.3). Nach bundesgerichtlicher

Rechtsprechung haben nichtrichterliche Amtspersonen im Wesentlichen nur dann in

den Ausstand zu treten, wenn sie an der zu behandelnden Sache ein persönliches

Interesse haben, zu einem früheren Zeitpunkt gegenüber der Partei ihre

persönliche Geringschätzung oder Abneigung zum Ausdruck gebracht haben oder

wenn ihnen Verfahrens- oder Ermessensfehler unterlaufen sind, die nach ihrer

Natur oder wegen ihrer aussergewöhnlichen Häufung besonders schwer wiegen und

auf eine gravierende Verletzung ihrer Amtspflichten gegenüber dem Betroffenen

hinauslaufen (BGr, 12. April 2011,2D_29/2009, E. 3.3 mit weiteren

Hinweisen).

2.3

Bei der Beurteilung der Umstände, die die Gefahr der

Voreingenommenheit begründen, darf nicht auf das subjektive Empfinden einer

Partei abgestellt werden; das Misstrauen in die Unvoreingenommenheit muss

vielmehr in objektiver Weise begründet erscheinen (statt vieler BGE 137 II 431

E. 5.2). Ob bei objektiver Betrachtung ein Anschein der Befangenheit

vorliegt, ist jeweils aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalls zu beurteilen

(BGE 131 I 113 E. 3.4; 126 I 68 E. 3c). Im Interesse einer

beförderlichen Verfahrenserledigung ist sodann eine Befangenheit nicht

leichthin anzunehmen. Gerade in Fällen mit komplexem Sachverhalt kann die

Gutheissung eines Ausstandsbegehrens zu einer Verlängerung des Verfahrens

führen, welche in ein Spannungsverhältnis zum Beschleunigungsgebot tritt (vgl.

BGE 114 Ia 153 E. 3.b; BGE 127 I 196 E. 2.d).

3.

3.1

Die

Pflichtige begründet ihr Ausstandsbegehren unter anderem damit, dass der Steuerkommissär

dem Konkursamt im Kanton F die vollständigen Einschätzungsentscheide der Jahre

2006.

und 2007 zugestellt habe, obwohl sich die Entbindung vom Steuergeheimnis

nur auf die Jahre 2010 bis 2012 erstreckt habe. So habe der Steuerkommissär dem

Gemeindesteueramt E eine Rechtkraftbescheinigung betreffend Steuerperiode 2007

ausgestellt und die entsprechenden Entscheide, unter Abdeckung der Berechnungen

und Begründungen beigelegt. Gemäss den Konkursakten sei der Einschätzungsentscheid

vom 30. März 2011 für die Staats- und Gemeindesteuern 2007 durch das

Gemeindesteueramt E mit der Forderungsanmeldung vom 8. Juli 2013 dem

Konkursamt im Kanton F zugestellt worden. Der Steuerkommisär habe daher eine

erhebliche Mitschuld zu tragen, habe er doch genau gewusst, wofür eine

Rechtskraftbescheinigung diene und dass diese mit allen Unterlagen vom

Gemeindesteueramt E an das Konkursamt im Kanton F gesandt werden würden. Zudem

entspreche die vom Steuerkommissär zusammengestellte Liste "Schenkungen

von G", welche vom kantonalen Steueramt an das Konkursamt im Kanton F zugesandt

wurde, nicht der Wahrheit.

Weiter habe die Pflichtige bereits mit Ausstandsbegehren

vom 20. Mai 2015 geltend gemacht, der Steuerkommissär habe im

Einschätzungsentscheid betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2008 Einkünfte

aus selbständigem Haupterwerb der Ehefrau anstatt dem Ehemann zugeteilt. Es

möge für die Steuerbehörde als kleinlich erscheinen, wenn dies moniert werden

müsse. Diese Einschätzung bzw. Veranlagung habe indessen gewichtige

Auswirkungen. Auch wenn der Steuerkommissär diesen Fehler anerkannte und eine

Korrektur im Einspracheentscheid für die Steuerperiode 2008 vorgenommen werde,

könne doch kein Vertrauen mehr erwartet werden, wenn ihm solch krasse Fehler

unterlaufen.

Somit liege eine Häufung von speziellen Fehlern vor und

zumindest der Anschein der Befangenheit und die Gefahr der Voreingenommenheit

seien gegeben, weshalb der Steuerkommissär in den Ausstand zu treten habe.

3.2

Wie die

Vorinstanz zu Recht festgehalten hat und auf welche Ausführungen ausdrücklich

zu verweisen ist, war der Steuerkommissär C aufgrund der Befreiung vom Amtsgeheimnis

nach § 120 Abs. 2 StG grundsätzlich berechtigt gegenüber dem

Konkursamt im Kanton F Angaben zu den Schenkungen von G zu machen. Wie die

Pflichtige sodann selbst ausführt, erfolgte die monierte Zustellung der

Einschätzungsentscheide für die Jahre 2006 und 2007 an das Konkursamt im Kanton

F offensichtlich nicht durch den Steuerkommissär C selbst, sondern durch das Gemeindesteueramt

E. Die alleinige Bestätigung der Rechtskraft von Einschätzungsentscheiden

gegenüber einem Gemeindesteueramt, welche der Steuerkommissär C hier vornahm,

ist jedoch bloss formeller Natur und das abstrakte Wissen um die Verwendung

einer solchen Bestätigung im Rahmen eines Vollstreckungsverfahrens kann für

sich allein nicht zu einer eine Ausstandpflicht begründenden Amtspflichtverletzung

führen. Die Pflichtige macht denn auch nicht geltend, dass die Rechtskraftbestätigung

inhaltlich unwahr erstellt worden sei oder sonst gravierende Fehler enthalten

habe, welche aus irgendwelchen Gründen dem betroffenen Steuerkommissär anzulasten

wären.

Was die vom Steuerkommissär zusammengestellte Liste der

Schenkungen betrifft, ist festzuhalten, dass diese zwar vom Steuerkommissär

unterschrieben, aber von lic. iur. H von der damaligen Dienstabteilung Allgemeine

Dienste des kantonalen Steueramts mit Schreiben vom 10. März 2014 ebenfalls

unter Hinweis und gestützt auf § 120 Abs. 2 StG dem Konkursamt im

Kanton F zugestellt wurde. Die blosse Zusammenstellung einer solchen Liste

durch Steuerkommissär C stellt wiederum keine ausstandsbegründende Amtspflichtverletzung

dar. Dabei kann auch offenbleiben, ob die erstellte Liste inhaltlich

vollständig korrekt war oder ob als Schenkungsgeberin neben G zusätzlich die

Pflichtige in die Liste hätte aufgenommen werden müssen, da auch dieser –

sachverhaltlich zudem nicht erstellte – Fehler wohl bedauerlich wäre, jedoch

nicht derart schwer wiegen würde, dass daraus eine Ausstandspflicht abzuleiten

wäre.

Der dem Steuerkommissär unterlaufene Fehler, wonach

Einkünfte aus selbständigem Erwerb des Ehemanns der Pflichtigen angerechnet

wurden, konnte offenbar bereits korrigiert werden. Der Steuerkommissär

anerkannte in seiner Stellungnahme vom 28. Mai 2015 diesen Fehler und

leitete entsprechende Massnahmen (Meldung an die AHV) ein. Der Fehler ist zwar

bedauerlich, dabei handelt es sich aber bei der hier verlangten objektiven

Betrachtungsweise weder um eine schwerwiegende Verletzung von Amtspflichten

noch um einen wiederholten oder besonders krassen Rechtsverstoss. Für die

Behandlung einer derartigen nicht korrekten Anwendung materiell-rechtlicher

Bestimmungen der Steuergesetzgebung steht das ordentliche Rechtsmittelverfahren

zur Verfügung.

3.3

Auch im

Rahmen einer Gesamtbeurteilung aller Vorbringen der Pflichtigen und der weiteren

Umstände dieses Falls aufgrund der dem Gericht vorliegenden Akten sind keine Umstände

ersichtlich, welche beim Steuerkommissär C den objektiven Anschein der Befangenheit

bzw. Voreingenommenheit erwecken könnten. Es liegen keine Anhaltspunkte vor,

wonach der Steuerkommissär C gegenüber der Pflichtigen etwa seine persönliche Geringschätzung

oder Abneigung zum Ausdruck gebracht hätte oder dass erfolgte Verfahrens- oder

Ermessensfehler vorkamen, welche ihrer Natur oder wegen ihrer aussergewöhnlichen

Häufung besonders schwer wiegen.

Die Beschwerde ist somit abzuweisen.

4.

Bei diesem Ausgang des

Verfahrens sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen

(§ 151 Abs. 3 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und steht

ihr keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in Verbindung mit

§ 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 2'060.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an …