SB.2016.00105

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2016.00105

19. April 2017Deutsch12 min

(URT.2017.18889)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Die A AG (vormals B AG, nachstehend die Pflichtige) mit Sitz in C

wurde 1980 im Handelsregister eingetragen. Sie ist heute gemäss eigener

Darstellung im Immobilienbereich eine führende Projektentwicklerin sowie Total-

und Generalunternehmerin in der Schweiz. Im Kalenderjahr 2010 übernahm die …

Gesellschaft "D Company" die Aktienmehrheit der Pflichtigen. Um ihren

Bilanzstichtag der neuen … Muttergesellschaft anzugleichen, beschloss die

Pflichtige, nicht wie bisher ihr Geschäftsjahr jeweilen per 31. Dezember

abzuschliessen, sondern neu per 31. März. Zu diesem Zweck schaltete die

Pflichtige vom 1. Januar 2010 bis 31. März 2011 ein überlanges Geschäftsjahr

von 15 Monaten ein.

Mit der Steuererklärung 2010 reichte die Pflichtige

Bilanz und Erfolgsrechnung für die 15 Monate umfassende Periode 1.1.2010 bis

31.3.2011 ein und wies einen steuerbaren Reinverlust von Fr. … aus. Unter

Berücksichtigung von Vorjahresverlusten deklarierte die Pflichtige für die

Staats- und Gemeindesteuern einen steuerbaren Reinverlust von Fr. … bei einem steuerbaren

Eigenkapital von Fr. …. Für die direkte Bundessteuer deklarierte die Pflichtige

einen Reinverlust (wiederum nach Verlustanrechnung der Vorjahre) von Fr. …. Mit

der folgenden Steuererklärung für die Periode 1.4.2011 bis 31.3.2012 wies die

Pflichtige einen Reingewinn von Fr. … aus. Wiederum unter Berücksichtigung der

Vorjahresverluste deklarierte sie bei den Staats- und Gemeindesteuern einen

steuerbaren Reinverlust von Fr. … bei einem steuerbaren Eigenkapital von Fr. ….

Für die direkte Bundessteuer deklarierte die Pflichtige (nach

Verlustverrechnung) einen steuerbaren Reinverlust von Fr. ….

Anlässlich einer im Mai 2014 durchgeführten Bücherrevision stellte

sich der zuständige Bücherexperte auf den Standpunkt, die Pflichtige habe das

überlange Geschäftsjahr in zwei Steuerperioden aufzuteilen und erstellte

entsprechende Einschätzungsvorschläge. Nachdem die Pflichtige dieser

Aufforderung nicht nachkam, mahnte der zuständige Bücherexperte am 19. März

2015 die Erstellung eines Geschäftsabschlusses im Kalenderjahr 2010 mit dem

Hinweis, dass bei Unterlassung eine Einschätzung bzw. Veranlagung nach

pflichtgemässem Ermessen erfolgen werde. Die Pflichtige weigerte sich

weiterhin, für die Steuerperiode 2010 einen separaten Jahresabschluss mit

Bilanzstichtag innerhalb des Kalenderjahres 2010 vorzulegen.

C. Am 6.

August 2015 erliess der Steuerkommissär folgende Einschätzungsentscheide bzw.

Veranlagungsverfügungen:

Steuerperiode 1.1.–31.12.2010:

Staats- und Gemeindesteuern: Steuerbarer

Reingewinn ZH Fr. …

Eigenkapital

ZH per 31.12.10 Fr. …

Direkte Bundessteuer: Steuerbarer Reingewinn Fr.

…

Eigenkapital

per 31.12.10 Fr. …

Steuerperiode 1.1.–31.3.2011:

Staats- und Gemeindesteuern: Steuerbarer

Reingewinn ZH Fr. …

Eigenkapital

ZH per 31.3.11 Fr. …

Direkte Bundessteuer: Steuerbarer

Reingewinn Fr. …

Eigenkapital

per 31.3.11 Fr. …

D. Hiergegen

erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt am 28. Juni 2016 ab.

Erwägungen

II.

Am 28. September 2016 wies das Steuerrekursgericht die

seitens der Pflichtigen erhobenen Rechtsmittel ebenfalls ab.

III.

Mit Beschwerde vom 4. November 2016 beantragte die

Pflichtige sinngemäss, die Einschätzung für die Staats- und Gemeindesteuern

bzw. die Veranlagung für die direkte Bundessteuer sei in Aufhebung des

Entscheids des Steuerrekursgerichts "für den gesamten Zeitraum vom 1.

Januar 2010 bis 31. März 2011, d. h.

für 15 Monate, einheitlich als eine Steuerperiode 2010/11 vorzunehmen".

Ev. sei die Sache an das kantonale Steueramt zurückzuweisen, um die Aufteilung

des Geschäftsergebnisses und die steuerlichen Korrekturen für die betroffene

Steuerperiode neu zu ermitteln und festzulegen, ev. sei festzustellen, dass die

rechtskräftig festgelegten Steuerperioden keine Auswirkungen auf die

Verlustverrechnungsperioden hätten; alles unter Kosten- und

Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdegegner.

Während die Vorinstanz auf Vernehmlassung verzichtete,

beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung des Rechtsmittels. Am 8.

November 2016 leistete die Pflichtige zur Beschwerdeantwort unaufgefordert eine

Stellungnahme.

Die eidgenössische Steuerverwaltung liess sich nicht

vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

Die Beschwerden bezüglich

Staats- und Gemeindesteuern 1.1.2010–31.12.2010 / 1.1.2011–31.3.2011 (SB.2016.00105)

und direkter Bundessteuer 1.1.2010–31.12.201 / 1.1.2011–31.3.2011 (SB.2016.00106)

betreffen dieselbe Pflichtige und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie zu

vereinigen sind.

2.

2.1

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und

Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom

8.

Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung

oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.2

Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll

die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und

Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der

Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und

des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]),

muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung

der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde

zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken

(BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

3.

Zunächst ist fraglich, inwieweit angesichts der im Streit

liegenden Einschätzungen auf Fr. … überhaupt ein rechtliches Interesse der

Pflichtigen an der Beurteilung der von ihr aufgeworfenen Rechtsfrage besteht.

Unbestritten ist, dass lediglich die Steuerfaktoren in Rechtskraft erwachsen,

während die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse, auf welchen die

Veranlagung beruht, in einer späteren Periode anders beurteilt werden können

(RB 2002 Nr. 109). Deswegen wird der Verlustvortrag erst dann geprüft, wenn er

zum Abzug geltend gemacht wird (so schon RB 1960 Nr. 3; VGr, 12. Juni 2013,

SB.2012.00105, E. 3.6).

Das Verwaltungsgericht hat im letztgenannten Entscheid

Geschäftsjahr und Steuerperiode gleichgesetzt, wobei der damals zu beurteilende

Sachverhalt auch nicht Anlass gegeben hat, sich mit dieser Frage vertieft

auseinanderzusetzen. Indessen ist es im Sinn der vorinstanzlichen Erwägungen denkbar,

dass der Pflichtigen bei einer allfälligen Gleichsetzung von Geschäftsjahr und

Steuerperiode die rechtskräftige Aufteilung des von ihr verfochtenen

überjährigen Geschäftsjahres in zwei Steuerperioden im Licht der auf sieben

Steuerperioden beschränkten Verlustverrechnungsperiode (§ 70 Abs. 1 StG bzw.

Art. 67 Abs. 1 DBG) allenfalls zum Nachteil gereichen könnte. Nachdem auch die

Beschwerdegegnerschaft sich nicht gegen diese Sichtweise wendet, ist auf die

Beschwerde grundsätzlich einzutreten. Allerdings kann nach dem Gesagten zum

heutigen Zeitpunkt auf die Beschwerde insofern nicht eingetreten werden, als

die Pflichtige beantragt, es sei festzustellen, dass die in diesem Verfahren

rechtskräftig festgelegten Steuerperioden keine Auswirkungen auf die Verlusterrechnungsperioden

haben. Dies wird dann zu entscheiden sein, wenn die Pflichtige den

Verlustvortrag zum Abzug geltend macht.

4.

Die Pflichtige behauptet weiter, durch die Unterlassung

einer förmlichen Auflage vor der Mahnung vom 19. März 2015 habe das kantonale

Steueramt eine schwerwiegende Verfahrenspflichtverletzung begangen, was zur

Aufhebung der angefochtenen Veranlagungs- bzw. Einschätzungsentscheide führen

müsse.

4.1

Der

Steuerpflichtige muss laut § 135 Abs. 1 StG bzw. Art. 126 Abs. 1 DBG alles tun,

um eine vollständige und richtige Einschätzung zu ermöglichen. Der

Steuerpflichtige muss u. a.

das amtliche Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig

ausfüllen (vgl. § 133 Abs. 2 StG bzw. Art. 124 Abs 2 DBG). Gemäss § 134 Abs. 2

StG bzw. Art. 125 Abs. 2 DBG haben juristische Personen der Steuererklärung

zudem die unterzeichneten Jahresrechnungen (Erfolgsrechnungen und Bilanzen) der

Steuerperiode oder, wenn sie nach dem Obligationenrecht nicht zur Führung von

Geschäftsbüchern verpflichtet sind, Aufstellungen über Aktiven und Passiven,

Einnahmen und Ausgaben sowie Privatentnahmen und Privateinlagen beizulegen.

Hat ein Steuerpflichtiger trotz Mahnung seine

Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels

zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, nimmt das

kantonale Steueramt gemäss § 139 Abs. 2 StG bzw. Art. 130 Abs. 2 DBG die

Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen vor.

4.2

Die

Mahnung setzt voraus, dass der Pflichtige von der Veranlagungsbehörde bereits

zur Erfüllung der betreffenden Verfahrenspflicht aufgefordert wurde und dass er

dieser vorgängigen Aufforderung nicht nachgekommen ist. In der Aufforderung

sind die vom Steuerpflichtigen vorzunehmenden Mitwirkungshandlungen klar und

unmissverständlich zu bezeichnen, wobei die Aufforderung schriftlich oder

mündlich erfolgen kann (vgl. Martin Zweifel/Silvia Hunziker in: Martin

Zweifel/Michael Beusch, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer, 3. A., Zürich 2016 [nachfolgend Kommentar DBG], Art. 130 N. 36

mit Hinweisen).

Vorliegend steht die Einreichung der Steuererklärung für

das Kalenderjahr 2010 zur Diskussion. Auf diese Verpflichtung wurde die

Pflichtige zunächst ausdrücklich in der öffentlichen Aufforderung (vgl.

Wegleitung zur Steuererklärung 2010 für Kapitalgesellschaften und

Genossenschaften) hingewiesen. Sodann hat der zuständige Bücherrevisor bereits

mit Zustellung der Einschätzungsvorschläge per 8. Januar 2015 den Abschluss der

Pflichtigen in zwei Perioden aufgeteilt (1.1.2010 bis 31.12.2010 und 1.1.2011

bis 31.3.2011). Am 27. Januar 2015 hat die Pflichtige hierzu Stellung

genommen und – neben hier nicht mehr interessierenden Einwendungen – der

Aufteilung ihres Geschäftsabschlusses in zwei Steuerperioden mit ausführlicher

Begründung nicht zugestimmt. Der Bücherrevisor hat sodann am 23. Februar 2015

mit Zustellung der rektifizierten Einschätzungsvorschläge die Pflichtige per Mail

ausdrücklich und unter Hinweis auf Art. 79 Abs. 3 DBG nochmals darauf

hingewiesen, dass in jedem Kalenderjahr ein Geschäftsabschluss mit Bilanz und

Erfolgsrechnung erstellt werden müsse. Erst hierauf ist am 19. Mai 2015 die

Erstellung dieser Abschlüsse durch den Bücherrevisor gemahnt worden, unter

Hinweis auf die gesetzlichen Folgen einer unterlassenen Erfüllung dieser

Auflage. Am 17. April 2015 hat die Pflichtige nochmals ausführlich begründet,

weswegen sie im Kalenderjahr 2010 keinen Geschäftsabschluss erstellen werde.

Bei dieser Sachlage war es ohne Weiteres zulässig, das

Versäumnis der Pflichtigen ohne weitere Auflage mit Zwischenverfügung vom 19.

Mai 2015 direkt anzumahnen. Die Pflichtige ist auf ihr Versäumnis mehrfach

hingewiesen worden und hatte auch hinreichend Gelegenheit, sich hierzu zu

äussern. Eine Verfahrenspflichtverletzung des kantonalen Steueramts ist nicht

ersichtlich.

5.

Nach § 83 StG bzw. Art. 79 DBG werden die Steuern vom

Reingewinn und vom Eigenkapital für jede Steuerperiode festgesetzt und erhoben.

Als Steuerperiode gilt das Geschäftsjahr. Gemäss Abs. 3 der vorgenannten

Bestimmungen muss in jedem Kalenderjahr, ausgenommen im Gründungsjahr, ein

Geschäftsabschluss mit Bilanz und Erfolgsrechnung erstellt werden. Diese

Grundsätze sind sodann auch in Art. 31 Abs. 1 bis 3 des Bundesgesetzes über die

Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember

1990.

(StHG) verankert.

5.1

Die

steuerrechtlichen Bestimmungen verlangen unmissverständlich einen Abschluss in

jedem Kalenderjahr, unabhängig davon, ob handelsrechtliche Vorgaben für diesen

Abschlusszwang bestehen oder nicht. Der Gesetzgeber wollte damit einen

regelmässigen (jährlichen) Steuerbezug gewährleisten und die Möglichkeiten der

"steuerplanerischen" Verlängerungen des Geschäftsjahres einschränken

(Daniel Schär in Kommentar DBG, Art. 76 N. 6; derselbe in Zweifel/Beusch

[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die

Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 3. A., Basel 2017,

Art. 31 N. 9, auch zum Folgenden). Zudem sollte auf diese Weise die

Steuerbehörde der Aufgabe enthoben werden, in derartigen Fällen den Nachweis

einer Steuerumgehung führen zu müssen. Unterbleibt der jährliche Abschluss,

sind die Steuerbehörden berechtigt, im Veranlagungsverfahren jene Steuer zu

erheben, welche sich bei Einhaltung der gesetzlichen Vorschrift ergeben hätte.

Auch wenn es zutrifft, dass mit dem Übergang zur proportionalen

Gewinnbesteuerung der Anreiz zu unregelmässigen Abschlüssen praktisch entfallen

ist, besteht die vorgenannte gesetzliche Vorgabe weiterhin unverändert und

macht Sinn, indem sie – wie die Vorinstanz zutreffend festgestellt hat – mit

klaren Regeln Missbräuche von vornherein zu verhindern sucht. Das

Verwaltungsgericht hat die jährliche Abschlusspflicht in einem Entscheid auch

als "fundamentale Pfeiler des geltenden (neuen) Bemessungssystems"

bezeichnet (VGr, 14. Dezember 2005, SB.2005.00039).

5.2

Damit war

das kantonale Steueramt berechtigt und verpflichtet, auch für das Kalenderjahr

2010.

von der Pflichtigen einen diese Periode umfassenden Abschluss mit den

gesetzlich geforderten Beilagen einzuverlangen, wobei dieser sich auf steuerliche

Belange hätte beschränken können und weder testiert noch von der

Generalversammlung hätte genehmigt werden müssen.

Ziel der Sachverhaltsermittlung ist die vollständige und

richtige, d. h.

gesetzmässige Veranlagung des Steuerpflichtigen und dieses Ziel hat das

Untersuchungsverfahren verfolgt. Wenn die Pflichtige in der Beschwerde rügt, es

sei nie eine nicht revidierte Jahresrechnung verlangt worden, so verkennt sie,

dass es ihr gestützt auf die Auflage und Mahnung unbenommen gewesen wäre, den

abzuklärenden Sachverhalt auf andere – ihrer Ansicht nach geeignetere und

zumutbare Art und Weise – darzulegen (vgl. VGr, 13. Juli 2016, SB.2015.00128,

E. 4.1.1). Indem die Pflichtige sich weigerte, ihren Abschluss im Sinn der

gesetzlichen Vorschriften anzupassen, wurde sie zurecht und unter Hinweis auf

die gesetzlichen Bestimmungen von § 139 Abs. 2 StG bzw. Art. 130 Abs. 2 DBG und

der Einschätzung nach pflichtgemässem Ermessen gemahnt (vgl. E 4.2 vorne) und

in der Folge nach Ermessen eingeschätzt.

5.3

Die Ermessenstaxation

kann vom Steuerpflichtigen nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit angefochten

werden (§ 140 Abs. 2 StG und Art. 132 Abs. 3 DBG). Die Pflichtige bringt

indessen nichts vor, was auf die offensichtliche Unrichtigkeit der vorinstanzlichen

Ermessenstaxation hindeuten würde. Die Aufteilung des Gewinns (bzw. des

Verlustes) von Fr. … auf die beiden Steuerperioden ist nicht umstritten.

5.4

Dies führt

zur Abweisung der Beschwerde, soweit auf sie eingetreten werden kann. Dabei ist

nochmals anzuführen, dass die Höhe des Verlustes und die Auswirkungen des

vorliegenden Entscheids auf die Verlustverrechnung erst in der entsprechenden

zukünftigen Periode zu prüfen sein werden.

6.

Bei diesem Verfahrensausgang

sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144

Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Eine

Parteientschädigung steht ihr aufgrund ihres Unterliegens nicht

zu (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom

24.

Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4

StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom

20.

Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und

Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.

Die

Verfahren SB.2016.00105 und SB.2016.00106 werden vereinigt.

2.

Die Beschwerde SB.2016.00105 betreffend Staats-

und Gemeindesteuern 1.1.2010–31.12.2010 und 1.1.2011–31.3.2011

wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

3.

Die Beschwerde SB.2016.00106 betreffend direkte

Bundessteuer 1.1.2010–31.12.2010 und 1.1.2011–31.3.2011

wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

4.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2016.000105 wird festgesetzt auf

Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 2'560.-- Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2016.000106 wird festgesetzt auf

Fr. 1'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 1'560.-- Total der Kosten.

6.

Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

7.

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

9.

Mitteilung an …