SB.2017.00003

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2017.00003

22. März 2017Deutsch10 min

(URT.2017.18811)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A war Asset Manager des von ihm Ende 2005 gegründeten "D"-Fonds

nach liechtensteinischem Recht. Aus dieser selbständigen Erwerbstätigkeit

erzielte er 2011 ein Erwerbseinkommen von Fr. …, welches er ohne

Rückstellungen für Steuerforderungen und zu entrichtende AHV-/IV-Beiträgen in

Anteile seines "D"-Fonds und Edelmetalle reinvestierte. In der Folge

erlitt er auf seinen Edelmetallbeständen und seinen Fondsanteilen erhebliche

Verluste.

Das steuerbare Einkommen der Eheleute A und B wurde mit

Veranlagungsverfügung des kantonalen Steueramts vom 23. September 2014 für

die direkte Bundessteuer 2011 auf Fr. … festgesetzt. Gleichentags schätzte

das kantonale Steueramt das steuerbare Einkommen der Eheleute für die Staats-

und Gemeindesteuern 2011 auf Fr. …, bei einem steuerbaren Vermögen von Fr. ….

Die hiergegen von den Pflichtigen erhobenen Einsprachen hiess

das kantonale Steueramt am 4. Mai 2016 teilweise gut. Es rechnete dabei

die im Wertschriftenverzeichnis aufgeführten Edelmetalle und Fondsanteile

aufgrund der beruflichen Tätigkeit des Pflichtigen und der Nähe zu dessen

Geschäftsbetrieb dessen Geschäftsvermögen zu. Aufgrund dessen liess es

Wertberichtigungen in Höhe der per Ende 2011 nicht realisierten Kursverluste

und die auf den Einkünften fälligen AHV-Beiträge einkommensmindernd zu und

veranlagte die Pflichtigen für die direkte Bundessteuer 2011 mit einem

steuerbaren Einkommen von Fr. …. Für die Staats- und Gemeindesteuern 2011

schätzte es die Pflichtigen mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und

einem steuerbaren Vermögen von Fr. … ein.

Erwägungen

II.

Die dagegen von den Pflichtigen erhobenen Rechtsmittel

wurden am 30. November 2016 vom Steuerrekursgericht abgewiesen.

III.

Mit Beschwerde vom 13. Januar 2017 liessen die

Pflichtigen dem Verwaltungsgericht beantragen, es seien die

Einspracheentscheide vom 4. Mai 2016 betreffend Staats- und

Gemeindesteuern 2011 und direkte Bundessteuer 2011 aufzuheben. Sodann sei unter

Anwendung des Verheiratetentarifs das steuerbare Einkommen für die Staats- und

Gemeindesteuern 2011 auf Fr. … und für die direkte Bundessteuer 2011 auf Fr. …

festzusetzen, bei einem steuerbaren Vermögen für die Staats- und

Gemeindesteuern 2011 von Fr. …. Weiter ersuchten die Pflichtigen um

unentgeltliche Prozessführung und die Bestellung ihres Rechtsbeistands als

unentgeltlichen Rechtsbeistand.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete und sich das Gemeindesteueramt nicht vernehmen liess, beantragte

das kantonale Steueramt im Namen der Beschwerdegegnerschaft die Abweisung der

Beschwerde, unter Kostenfolgen zulasten der Pflichtigen.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2011 (SB.2017.00003) und

direkter Bundessteuer 2011 (SB.2017.00004) betreffen dieselben Pflichtigen

sowie dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie zu vereinigen sind.

1.2

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und

Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

1.3

Für die

Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale

Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145

Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember

1990.

(DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das

Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss",

was nach der Rechtsprechung dahingehend auszulegen ist, dass die

Überprüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern

auf die Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; vgl. RB

1999.

Nr. 147).

2.

2.1

Von den

steuerbaren Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit können die geschäfts-

und berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden, wozu namentlich auch geschäftsmässig

begründete Rückstellungen gehören (§ 27 Abs. 1 und Abs. 2 lit. b

StG; Art. 27 Abs. 1 und Abs. 2 lit. a DBG in Verbindung mit

Art. 29 DBG). Der steuerrechtliche Rückstellungsbegriff ist weiter als der

handelsrechtliche Rückstellungsbegriff und umfasst insbesondere auch provisorische

Wertberichtigungen zur Berücksichtigung von unmittelbar drohenden

Verlustrisiken auf Aktiven (vgl. Markus Reich/Marina Züger/Philipp Betschart

in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG]. 3. A.,

Basel 2017, Art. 29 DBG N. 4; Jürg Stoll, Die Rückstellung im

Handels- und Steuerrecht, Zürich 1992, S. 286).

2.2

Steuerrecht werden Rückstellungen nur anerkannt, wenn diese geschäftsmässig

begründet sind. Rückstellungen sind geschäftsmässig begründet, wenn eine

handelsrechtliche Passivierungspflicht besteht (Stoll, S. 234, 239 ff.).

Dies setzt auch eine periodengerechte Verbuchung voraus (Stoll, S. 238). Geschäftsmässig

begründet sind nur Rückstellungen (bzw. provisorische Wertberichtigungen), die

der Sicherung unmittelbar drohender (BGE 103 Ib 366 E. 4), nicht aber bloss

künftiger Risiken dienen (vgl. § 27 Abs. 2 lit. b StG und

Art. 29 DBG; RB 1986 Nr. 42 = StE 1987 B 23.43.2 Nr. 4; 7. Dezember

2011, SB.2011.00069, E. 2.2). Sodann müssen die Rückstellungen einen

sachlichen Zusammenhang mit dem Geschäftsbetrieb bzw. der selbständigen

Erwerbstätigkeit aufweisen. Sie müssen im konkreten Fall handelsrechtlich

zwingende Folge des in guten Treuen verfolgten Geschäftszwecks bzw. der

einkommensbildenden Geschäftstätigkeit sein (vgl. allgemein zur

Geschäftsmässigkeit Markus Reich, Steuerrecht, 2. A., Zürich etc. 2012, § 15

Rz. 69 ff.).

2.3

Nicht

geschäftsmässig begründet sind demnach Rückstellungen für Risiken, welche

sachlich nicht mit der ausgeübten Geschäftstätigkeit, sondern mit spezifischen

Risiken der Person bzw. der Persönlichkeit des Selbständigerwerbenden

zusammenhängen. So kann zumindest eine generelle Veranlagung des

Selbständigerwerbenden zu riskanten Geschäftsentscheiden – selbst wenn diese

auf eine psychische Störung zurückzuführen ist – nicht zu geschäftsmässig

begründeten und damit steuerlich anerkennungsfähigen Rückstellungen führen, ist

doch damit kein genuin geschäftsmässiges, sondern vielmehr ein in der Person des

Selbständigerwerbenden selbst begründetes Risiko betroffen. So wenig wie ein

irrationales Risikoverhalten oder die Unfähigkeit des Steuerpflichtigen zu

einem situationsgerechten und vernünftigen Handeln geschäftsmässig begründet

ist, sind die deswegen getätigten Rückstellungen geschäftsmässig begründet.

2.4

Für die

Beurteilung, ob eine verbuchte Rückstellung bzw. Wertberichtigung im Einzelfall

geschäftsmässig begründet ist, sind grundsätzlich die Verhältnisse am

Bilanzstichtag massgebend. Indessen können alle bis zum Zeitpunkt der

Bilanzerrichtung erhaltenen Informationen in der Jahresrechnung verwendet

werden, sofern daraus die Verhältnisse am Bilanzstichtag hervorgehen. Zu

berücksichtigen sind mithin nur nachträglich wertaufhellende Tatsachen, d.h.

solche, die lediglich die Verhältnisse am Bilanzstichtag aufzeigen (StE 1987

B 23.43.2 Nr. 4).

2.5

Grundsätzlich

sind Schwankungsreserven und Wertberichtigungen für künftig lediglich mögliche,

aber zum Bilanzstichtag noch nicht verursachte Wertverminderungen auf Aktiven

des Umlaufvermögens steuerlich unbeachtlich (Reich/Züger/Betschart, Art. 29

N. 33 f.). Pauschale Wertberichtigungen und Rückstellungen auf

Handelsbestände von Wertschriften und Edelmetalle können nur von Banken und

Effektenhändler vorgenommen werden, während die übrigen Steuerpflichtigen für

erfolgswirksame Wertberichtigungen bzw. Rückstellungen entsprechende

Verlustrisiken konkret auszuweisen haben (BGr, 12. Juli 2012,2C_243/2012,

E. 2.3 f., unter Verweis auf das in der vorliegenden Steuerperiode

noch anwendbaren Merkblatt des kantonalen Steueramtes über die Besteuerung von

Banken und Effektenhändlern vom 20. Juli 2005 [ZStB I Nr. 25/620]).

2.6

Tatsachen,

die Rückstellungen bzw. Wertberichtigungen als geschäftsmässig begründet

erscheinen lassen, sind steuermindernd und deshalb vom Steuerpflichtigen

nachzuweisen. Um die Beurteilung der geschäftsmässigen Begründetheit zu

ermöglichen, ist der Steuerpflichtige gehalten, an der Abklärung der solchen

Aufwendungen zugrundeliegenden Tatsachen mitzuwirken, wobei er für deren

Verwirklichung beweisbelastet ist (vgl. RB 1987 Nr. 35).

3.

3.1

Gemäss den

Pflichtigen ist eine 50%ige Wertberichtigung auf den Aktiven (Gold- und

Silberbestände sowie Fondsanteile) des Pflichtigen Ende 2011 bzw. eine

Wertberichtigung in Höhe von Fr. … vorzunehmen. Damit soll der hohen

Preisvolatilität von Edelmetallen und einer psychischen Erkrankung bzw.

Persönlichkeitsstörung des Pflichtigen Rechnung getragen werden, welche dessen

Fähigkeit zu situationsgerechtem und vernünftigem Handeln eingeschränkt habe.

3.2

Die

zukünftige Wertentwicklung von Fondsanteilen oder Edelmetallen stellt keine

wertaufhellende, sondern eine wertändernde Tatsache dar. Damit bildet die

blosse Preisvolatilität der Aktiven des Pflichtigen (insbesondere der

Fondsanteile und Edelmetalle) keine Grundlage für steuerlich zu

berücksichtigende Wertberichtigungen bzw. Rückstellungen. Für pauschale

Wertberichtigungen bzw. Rückstellungen auf Handelsbestände von Wertschriften

und Edelmetalle besteht sodann vorliegend keine Grundlage, sind solche doch nur

bei Banken und Effektenhändler möglich, was der Pflichtige unbestrittenermassen

nicht ist. Hingegen sind die bis zum 31. Dezember 2011 eingetretenen,

nicht realisierten Kursverluste auf die Edelmetalle und Fondsanteile beim

Pflichtigen bereits berücksichtigt worden, womit der per Bilanzstichtag

eingetretenen Entwertung bereits Rechnung getragen ist.

3.3

Wie

bereits von der Vorinstanz ausführlich dargelegt wurde, ist auch ein adäquater

Kausalzusammenhang zwischen der Erkrankung des Pflichtigen und dessen

Fehlspekulation nicht nachgewiesen. So ist nicht ersichtlich, weshalb dessen

Fehleinschätzung der Marktsituation gerade die Steuerperiode 2011 betreffen

soll, wo sich die Gold- und Silberpreise doch 2012 noch leicht verbessert

haben. Weder die Zusprechung einer Invalidenrente noch die eingereichten

ärztlichen Beurteilungen lassen zudem zwingend darauf schliessen, dass der

Beschwerdeführer auch in der fraglichen Steuerperiode 2011 unfähig gewesen

wäre, die von ihm betriebenen (spekulativen) Geschäfte zu führen, zumal er

seine Tätigkeit als Fondsmanager bis Mitte 2015 weiterführte und bereits seit

Jahren wegen seiner psychischen Leiden in ärztlicher Behandlung stand.

Jedenfalls haben die hierfür beweis- und mitwirkungspflichtigen Pflichtigen

nicht rechtsgenügend dargelegt, dass sich die psychische Störung des

Pflichtigen bereits in der Steuerperiode 2011 derart akzentuiert hat, dass

dieser nicht mehr fähig zu rationalen Geschäftsentscheidungen gewesen wäre.

Selbst wenn eine psychische Störung das Risikoverhalten des Pflichtigen

unangemessen erhöht haben sollte, würden die von ihm geltend gemachten

Rückstellungen bzw. Wertberichtigungen sodann nicht einem geschäftsmässigen

Risiko, sondern bloss spezifischen Gefahren seiner psychisch beeinträchtigten

Persönlichkeit Rechnung tragen. Die Erkrankung des Pflichtigen hat allenfalls

dessen Geschäfte beeinträchtigt, jedoch hat der Zweck von dessen

Geschäftstätigkeit nichts mit dessen Erkrankung zu tun. Die Rückstellungen

würden damit geschäftsfremde Risiken abdecken, welche keinen Zusammenhang mit

dem in guten Treuen verfolgten Geschäftszweck haben. Damit fehlt es auch unter

diesem Aspekt an der geschäftsmässigen Begründetheit der Rückstellungen.

Die Rechtsauffassung der Pflichtigen würde letztlich dazu

führen, dass diese die Verluste des Pflichtigen aus Spekulationsgeschäften

nachfolgender Steuerperioden teilweise auf Kosten des Fiskus wettmachen könnten

und der Fiskus damit das Spekulationsrisiko des Pflichtigen mitzutragen hätte.

Damit ist die Beschwerde abzuweisen.

4.

4.1

Bei diesem

Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144

Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Aus demselben

Grund steht diesen auch keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152

und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 des

Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 (VwVG) in Verbindung

mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG), zumal eine

solche auch nicht verlangt wurde und zumindest im Bereich der Staats- und

Gemeindesteuern nur auf Antrag zuzusprechen wäre (Felix Richner et al. [Hrsg.],

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 152 StG N. 9).

4.2

Das Gesuch

um unentgeltliche Rechtspflege ist wegen der offensichtlichen

Aussichtslosigkeit der Beschwerden abzuweisen (§ 16 Abs. 1 und 2

VRG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Verfahren SB.2017.00003 und SB.2017.00004 werden vereinigt.

2.

Das

Gesuch um unentgeltliche Prozessführung und Rechtsverbeiständung wird

abgewiesen.

3.

Die

Beschwerde SB.2017.00003 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2011 wird

abgewiesen.

4.

Die

Beschwerde SB.2017.00004 betreffend direkte Bundessteuer 2011 wird abgewiesen.

5.

Die Gerichtsgebühr

im Verfahren SB.2017.00003 wird festgesetzt auf

Fr. 13'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 13'060.-- Total der Kosten.

6.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2017.00004 wird festgesetzt auf

Fr. 7'100.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 7'160.-- Total der Kosten.

7.

Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter

solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

8.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

9.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

10.

Mitteilung an …