SB.2017.00032

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2017.00032

20. Dezember 2017Deutsch23 min

(URT.2017.19495)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Die 1988 gegründete A AG (nachfolgend: die

Steuerpflichtige) mit Sitz in F bezweckt die Verwaltung und den Handel mit

Liegenschaften. Sie gehört der D-Gruppe an und ist eine Schwestergesellschaft

der C AG. Im Geschäftsjahr 1.1.–31.12.2012 verzichtete sie gegenüber der B AG,

einer Gruppengesellschaft, im Vergleich zum Vorjahr auf Mietzinsen im Umfang

von Fr. …; weiter wies sie erhöhte Verwaltungskosten auf, welche sie der C AG

entrichtet hatte. Der deklarierte Reingewinn lautete auf Fr. ….

Im Veranlagungs-/Einschätzungsverfahren der Steuerperiode

1.1.–31.12.2012 überprüfte das kantonale Steueramt u. a. die Steigerung der Verwaltungskosten

und den Rückgang des Mietertrags. Zu diesen beiden Positionen verlangte es von

der Steuerpflichtigen mittels Auflage eine substanziierte Sachdarstellung und

hinsichtlich des Mietertragsrückgangs zusätzlich den belegmässigen Nachweis.

Die Antwort der Steuerpflichtigen wurde vom kantonalen Steueramt als ungenügend

erachtet, worauf es die Auflage mahnte und eine neuerliche Reaktion der

Steuerpflichtigen erfolgte.

Am 7. Mai 2015 erfolgte

die Veranlagung für die direkte Bundessteuer sowie die Einschätzung für die

Staats- und Gemeindesteuern der Steuerperiode 1.1.–31.12.2012. Dabei wurde der

Mietertragsrückgang gegenüber der B AG von Fr. … als geschäftsmässig

nicht begründeten Verzicht qualifiziert und – ebenso wie ein Anteil von Fr. …

der an die C AG entrichteten Verwaltungskosten – als verdeckte

Gewinnausschüttung aufgerechnet.

Erwägungen

II.

Die dagegen von der Steuerpflichtigen erhobenen Einsprachen, in welcher diese

im Wesentlichen eine Vornahme der Veranlagung und Einschätzung gemäss

Selbstdeklaration und damit das Absehen von den vorgenommenen Aufrechnungen

gefordert hatte, wies das kantonale Steueramt mit Entscheiden vom 7. September

2015.

ab. Teilweise gutgeheissen wurde demgegenüber am 29. Februar 2016 die

gegen diese erhobene Beschwerde bzw. erhobenen Rekurs. Das Steuerrekursgericht

bestätigte die streitigen Aufrechnungen, wies die Sache aber an das kantonale

Steueramt zurück, auf dass dieses die Höhe der damit verbundenen

Steuerrückstellung untersuche.

III.

Das kantonale Steueramt führte darauf im wiederaufgenommenen Einspracheverfahren

eine Untersuchung über die Steuerrückstellung durch. In diesem Rahmen stellte die

Steuerpflichtige ein Wiedererwägungsgesuch bezüglich der Aufrechnungen. Einen

daraufhin ergangenen Veranlagungs-/Einschätzungsvorschlag im

Einspracheverfahren, der beim Reingewinn und beim Kapital eine zusätzliche

Steuerrückstellung vorsah, an der Aufrechnung des Mietertrags von Fr. …

bzw. der Verwaltungskosten von Fr. … als verdeckte Gewinnausschüttungen aber

festhielt, lehnte die Steuerpflichtige ab. Das kantonale Steueramt hiess in der

Folge die Einsprachen am 28. Juli 2016 infolge Erhöhung der

Steuerrückstellung teilweise gut und veranlagte die Steuerpflichtige mit einem

steuerbaren Reingewinn von Fr. … (direkte Bundessteuer) bzw. von Fr. …

(Staats- und Gemeindesteuern) und einem Eigenkapital (direkte Bundessteuer)

bzw. einem steuerbaren Eigenkapital (Staats- und Gemeindesteuern) von Fr. ….

IV.

Die gegen diese Einspracheentscheide erhobenen Rechtsmittel wies das

Steuerrekursgericht am 28. Februar 2017 ab, soweit es darauf eintrat. Es

führte aus, es sei in einem zweiten Rechtsgang an den eigenen

Rückweisungsentscheid gebunden. Unzulässig seien deshalb im zweiten Rechtsgang

neue Tatsachenbehauptungen und Beweisanträge zu Streitfragen, die im

Rückweisungsentscheid abschliessend behandelt worden seien. Das heisse

vorliegend, dass auf die Fragen nach der geschäftsmässigen Begründetheit des

Verzichts auf Mietertrag sowie der Verwaltungskosten nicht mehr einzugehen sei,

weshalb die entsprechenden Ausführungen lediglich eine Wiederholung in

aktualisierter Form dessen darstellten, was im Entscheid vom 29. Februar

2016.

dargestellt worden sei.

Mit Eingabe vom 3. April 2017 erhob die Steuerpflichtige (nachfolgend:

Beschwerdeführerin) Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich und

beantragte die Aufhebung des Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 28. Februar

2017.

und die Rückweisung an diese zur Neubeurteilung. Eventualiter sei der geschäftsmässig

begründete Verzicht auf erzielbaren Mietertrag in Höhe von Fr. … nicht als

Gewinn aufzurechnen und die Beschwerdeführerin sei für die Steuerperiode 1.1.–31.12.2012

mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … (Direkte Bundesssteuer 2012) zu

veranlagen bzw. mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … (Staats- und

Gemeindessteuern 2012) und mit einem steuerbaren Kapital von Fr. …

einzuschätzen; alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der

Beschwerdegegnerschaft.

VI.

Während das Steuerrekursgericht die Abweisung der Beschwerde beantragt,

schliesst das kantonale Steueramt – in Vertretung des Staats Zürich und der Schweizerischen

Eidgenossenschaft – in seiner Beschwerdeantwort auf Abweisung der Beschwerde

unter Kostenfolge, soweit darauf einzutreten sei.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern (SB.2017.00032) und direkter

Bundessteuer (SB.2017.00033) betreffen dieselbe Steuerpflichtige sowie dieselbe

Sach- und Rechtslage, weshalb sie zu vereinigen sind.

1.2

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht

betreffend die Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die

unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts

geltend gemacht werden.

1.3

Für die

Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige

kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145

Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte

Bundessteuer (DBG) die Vorschriften von

Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen

Rekurskommission "sinngemäss", was nach der Rechtsprechung

dahingehend auszulegen ist, dass die Überprüfungsbefugnis des

Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die

Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999

Nr. 147).

1.4

Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das

Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für das

Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im

Beschwerdeverfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder

angerufen worden sind, dürfen im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht

grundsätzlich nicht nachgebracht werden (vgl. VGr, 25. August 2010,

SB.2010.00055, E. 1.2). Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte

Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf

einem Revisions- oder Nachsteuergrund (Art. 147 bzw. Art. 151 DBG; § 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der

Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach

neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor

Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein

zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche

unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149). Das Novenverbot soll

verhindern, dass im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht Unterlagen

nachgereicht werden, die bereits in einem früheren Verfahrensstadium hätten

eingebracht werden können. Denn angesichts der auf Rechtsverletzungen

beschränkten Kognition des Verwaltungsgerichts (§ 153 Abs. 3 StG) und

der grundsätzlich umfassenden Kognition des Steuerrekursgerichts (Art. 140

Abs. 3 DBG: § 147 Abs. 3 StG) ergibt es wenig Sinn, wenn der

Prozessstoff vor Verwaltungsgericht trotz dessen eingeschränkter Kognition

weiter ausgebaut werden kann. Für die Zulässigkeit von nachgereichten

Unterlagen stellt sich deshalb vorab die Frage, ob diese bereits im

Rekursverfahren hätten eingereicht werden können.

1.5

erstinstanzlichen Beschwerde- und Rekursverfahren dagegen sind neue

tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig, wie auch neue Begehren

verfahrensrechtlicher Art gestellt werden können. Im Sinn eines geordneten

Verfahrens können allerdings nach Ablauf der Rechtsmittelfrist gemäss

Art. 140 Abs. 1 DBG bzw. § 147 Abs. 1 StG keine Noven mehr

vorgebracht werden. Vielmehr sind solche verspäteten Eingaben aus dem Recht zu

weisen, zumal bereits im Einschätzungs- und im Einspracheverfahren sowie

während der Rechtsmittelfrist die Möglichkeit bestand, alles Entscheidrelevante

vorzubringen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 140 N. 39; dieselben, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A.,

Zürich 2013, § 147 StG N. 24 und 38). Ausgenommen sind bloss

Noven, die durch Eingaben von anderen Parteien im Verlauf des Verfahrens

veranlasst wurden; solche Noven sind auch nach Ablauf der Frist zulässig.

1.6

Weist das Verwaltungsgericht die Streitsache zu neuer

Untersuchung und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurück, so ist diese an die

rechtlichen Erwägungen des Rückweisungsentscheids gebunden. Wegen der

Bindungswirkung ist es den Parteien verwehrt, im Fall einer erneuten Anrufung

des Verwaltungsgerichts der Beurteilung des Rechtsstreits einen anderen als den

bisherigen Sachverhalt zu unterstellen oder die Sache unter rechtlichen

Gesichtspunkten zu prüfen, die im Rückweisungsentscheid ausdrücklich abgelehnt

oder gar nicht in Erwägung gezogen worden sind. Diese Selbstbindung der

rückweisenden Gerichtsinstanz an ihre Rechtsauffassung entspricht im Übrigen

auch der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichts im Hinblick auf seine

eigenen Rückweisungsentscheide (vgl. BGE 135 III 334, E. 2.1). Sie ist

sachgerecht, weil die fehlende Bindung letztlich dazu führt, dass der im ersten

Rechtsgang unterliegenden Partei faktisch eine doppelte Beschwerdemöglichkeit

und ein Recht auf Wiedererwägung eingeräumt werden. Immerhin steht die

Selbstbindung des Verwaltungsgerichts unter dem Vorbehalt, dass die

Entscheidgrundlagen dieselben geblieben sind. Liegt etwa aufgrund der durch den

Rückweisungsentscheid geforderten Erhebungen oder weil neue Tatsachen oder Beweismittel

zulässigerweise in das Verfahren eingebracht worden sind, ein veränderter

Sachverhalt vor oder ist in der Zwischenzeit eine Rechts- oder Praxisänderung

erfolgt, so kann dies zu einer abweichenden Beurteilung führen (vgl. zum Ganzen

VGr, 13. Juli 2016, SB.2015.00128, E. 1.3). Das eben Ausgeführte gilt

mutatis mutandis auch, wenn das Steuerrekursgericht einen Fall mit

verbindlichen Weisungen an das kantonale Steueramt zurückweist (vgl. VGr, 14. Januar

2015, SB.2014.00079, E. 2.1; Silvia Hunziker/Jsabelle Mayer-Knobel,

in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht Teil

I/Band 2, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A., Basel 2107

[nachfolgend: Kommentar-DBG], Art. 143 N. 21 f.).

1.7

Was die

Beweislastverteilung betrifft, so gilt die Grundregel, dass die Steuerbehörde

die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die

steuerpflichtige Person für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trägt

(BGE 121 II 257 E. 4c/aa). Bei geldwerten Leistungen ist es grundsätzlich

an der Steuerbehörde, den Nachweis zu erbringen, dass einer Leistung der

Gesellschaft keine oder keine angemessene Gegenleistung gegenübersteht.

Gelingt ihr dies nicht, so trägt sie die Folgen der Beweislosigkeit (vgl.

[anstelle vieler] BGr, 1. September 2009,2C_265/2009, E. 2.4; 23. Juli

2009,2C_76/2009, E. 2.2 mit Hinweis). Bei einem von der steuerpflichtigen

Gesellschaft erfolgswirksam verbuchten Aufwandposten liegt es demgegenüber

grundsätzlich an dieser, den Nachweis zu erbringen, dass diese Erfolgsminderung

geschäftsmässig begründet ist (BGr, 16. Juli 2013,2C_273/2013 und

2C_274/2013, E. 3.3).

2.

Zwischen den Parteien streitig sind zwei verschiedene Fragen. Vorab geht es in

einem ersten Schritt darum, zu klären, ob die vorinstanzlichen Verfahren an

einem formellen Fehler leiden, weil – wie die Beschwerdeführerin vorbringt – in

ersten Rechtsgang ihr rechtliches Gehör verletzt worden ist und damit das

Steuerrekursgericht im zweiten Rechtsgang auf ihre neuen Ausführungen hätte

vollständig eintreten müssen (E. 3). Wird diese Rechtsverletzung verneint,

gilt es in einem zweiten Schritt zu beantworten, wie es sich mit der

Aufrechnung des Verzichts auf Mietertrag mangels geschäftsmässiger

Begründetheit verhält (E. 4). In diesem Bereich nicht mehr streitig ist die

Aufrechnung der Verwaltungskosten.

3.

3.1

3.1.1

Die

Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung ihres rechtlichen Gehörs. Das kantonale Steueramt Zürich habe die von der Steuerpflichtigen mehrmals gewünschte und

offerierte persönliche Besprechung bis und mit

dem Einspracheverfahren im ersten Rechtsgang ohne jede Begründung

ignoriert, obwohl ihr durchaus bekannt gewesen sei, dass nicht alle der

eingeforderten Unterlagen in schriftlicher Form vorhanden gewesen seien. Erst

anlässlich der Rückweisung der Beschwerde bzw. des Rekurses durch das

Steuerrekursgericht an die kantonale Steuerbehörde (mit Entscheid vom 29. Februar

2016), habe Letztere im zweiten Rechtsgang eine mündliche Besprechung mit der

Steuerpflichtigen zum streitigen Sachverhalt nachgeholt und zu sämtlichen

Vorbringen der Steuerpflichtigen betreffend geschäftsmässig begründeter

Verzicht auf erzielbaren Mietertrag im Rahmen des Einspracheentscheids (vom 28. Juli

2016) im zweiten Rechtsgang nochmals Stellung genommen. Das Steuerrekursgericht

habe folglich im ersten Rechtsgang die Frage der geschäftsmässigen

Begründetheit des Verzichts auf Mietertrag sowie der Verwaltungskosten

beurteilt, ohne dass der Steuerpflichtigen im Einschätzungs- und

Einspracheverfahren im ersten Rechtsgang das rechtliche Gehör vollständig im

Sinn der geltenden gesetzlichen Bestimmungen gewährt worden sei, womit der

Entscheid des Steuerrekursgerichts aufgrund der Verletzung des rechtlichen

Gehörs nach Art. 29 Abs. 2 BV, § 138 StG ZH und § 141 StG

ZH auf der Basis eines nicht gesetzmässig festgestellten rechtserheblichen

Sachverhalts erfolgt sei. Folgerichtig – so die Beschwerdeführerin – hätte das

Steuerrekursgericht die Sache im ersten Rechtsgang zur ordnungsgemässen

Gewährung des rechtlichen Gehörs vollständig an das kantonale Steueramt Zürich

zurückweisen müssen und nicht lediglich zwecks Neuberechnung der Steuerrückstellung.

3.1.2

Das

kantonale Steueramt führt diesbezüglich aus, im ersten Rechtsgang sei von der

Steuerpflichtigen zwar eine Besprechung vor Ort in F offeriert, nicht aber

beantragt worden, weshalb auf eine solche verzichtet worden sei. Dies sei

danach weder im Einsprache- noch im Beschwerde-/Rekursverfahren beanstandet

worden. Im zweiten Rechtsgang sei danach im wiederaufgenommenen

Einspracheverfahren die nunmehr ausdrücklich anbegehrte mündliche Anhörung am

11.

Juli 2016 durchgeführt worden. Dass darin auch noch einmal materiell

über den (Verzicht auf) Mietertrag diskutiert worden sei, sei auf das fordernde

Auftreten der Beschwerdeführerin zurückzuführen. Nie sei infrage gestanden,

dass auf die Aufrechnungen zurückgekommen würde.

3.1.3

Das

Steuerrekursgericht hält in seiner Vernehmlassung dafür, mangels entsprechender

Rüge habe im ersten Rechtsgang keine Veranlassung bestanden, sich zu Fragen der

(Nicht-)Gewährung des rechtlichen Gehörs zu äussern. Auf solche nachgeschobenen

Rügen sei im zweiten Rechtsgang nicht einzugehen.

3.2

3.2.1

Unter den

Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung

vom 18. April 1999 [BV]) fällt das Recht der betroffenen Person, sich vor

Erlass eines in ihre Rechtsstellung eingreifenden Entscheides zur Sache zu

äussern, sowie das Recht auf Abnahme der rechtzeitig und formrichtig

angebotenen rechtserheblichen Beweismittel (BGE 127 I 54 E. 2b). Diese

verfassungsmässige Minimalgarantie kann durch kantonales Verfahrensrecht

ausgedehnt werden (BGE 135 I 279 E. 2.2; BGE 134 I 140 E. 5.3).

3.2.2

Das Recht

der betroffenen Person, sich vor Erlass des belastenden Entscheides zu äussern,

schliesst keinen Anspruch auf mündliche Anhörung ein (BGE 134 I 140 E. 5.3;

BGE 130 II 425 E. 2.1; BGE 125 I 209 E. 9b). Eine Verletzung des

rechtlichen Gehörs kann freilich darin liegen, dass der Anspruch auf

(schriftliche) Äusserung beeinträchtigt wird. Dem Anspruch auf rechtliches

Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) lässt sich indes keine allgemeine Pflicht

der Behörde zur Abnahme aller angebotenen Beweise und zur Würdigung sämtlicher

Argumente entnehmen. Die Abweisung eines Beweisantrags erweist sich namentlich

als zulässig, falls die Verwaltungs- oder Gerichtsbehörde sich ihre Meinung

aufgrund zuvor erhobener Beweise bereits bilden konnte und sie ohne Willkür in

vorweggenommener, antizipierter Beweiswürdigung annehmen darf, die gewonnene

Überzeugung werde durch weitere Beweiserhebungen nicht erschüttert (BGE 136 I

229.

E. 5.3; BGE 134 I 140 E. 5.3; BGE 131 I 153 E. 3).

3.2.3

Im Bereich

des harmonisierten Steuerrechts sind – über die verfassungsrechtlichen Vorgaben

hinaus – die spezialgesetzlichen Verfahrensvorschriften zu beachten. Gemäss

Art. 115 DBG bzw. § 125 StG hat die Veranlagungsbehörde die von der

steuerpflichtigen Person angebotenen Beweise abzunehmen, soweit sie geeignet

sind, die für die Veranlagung erheblichen Tatsachen festzustellen (BGr, 21. Juni

2006,2A.71/2006, E. 3.3.2). Diesem Recht steht im Verfahren der

gemischten Veranlagung (Art. 123 Abs. 1 i. V. m. Art. 126 Abs. 1 DBG; § 135 Abs. 1 StG)

die Pflicht der steuerpflichtigen Person gegenüber, auf Verlangen der

Veranlagungsbehörde mündliche oder schriftliche Auskünfte zu erteilen

(Art. 126 Abs. 2 DBG; § 135 Abs. 2 StG). Praxisgemäss

ergibt sich auch unter diesem Gesichtspunkt kein Anspruch auf mündliche

Anhörung im Veranlagungs- oder im Rechtsmittelverfahren (BGr, 2. November

2011,2C_178/2011, E. 3.3, in: StE 2012 A 24.21 Nr. 23). Selbst bei

drohender reformatio in peius im Einspracheverfahren (Art. 135 Abs. 1

Satz 2 DBG; § 142 Abs. 2 StG) sieht das Gesetz lediglich eine

(nicht zwingend mündliche) "Anhörung" vor (BGr, 27. September

2014,2C_104/2013, E. 2.3 m. w. H.).

3.2.4

Das Zürcher

Recht kennt ein über die bundesrechtlichen Vorgaben hinausgehendes Recht auf

eine mündliche Anhörung. So ist der Steuerpflichtige berechtigt, seine

Steuererklärung bzw. seine Einsprache vor dem kantonalen Steueramt mündlich zu

vertreten (§ 138 Abs. 2 und § 141 Abs. 2 StG). Damit derlei

geschieht, bedarf es freilich eines ausdrücklichen entsprechenden Antrags

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a. a. O., § 138 N. 6,

10.

und § 141 N. 12).

3.3

3.3.1

Aus den

Akten ergibt sich folgendes Bild: Im Rahmen des Veranlagungs-/Einschätzungsverfahrens

nahm die Steuerpflichtige fristgerecht am 27. April 2015 zur am 14. April

2015.

erfolgten Mahnung der Auflage Stellung. In diesem Schreiben der

Steuerpflichtigen findet sich folgende Passage: "Falls es Ihnen möglich

ist, laden wir Sie gerne zu einem Besuch in unserem Betrieb ein, um den

Sachverhalt vor Ort besprechen zu können". Daneben findet sich ein

handschriftlicher Vermerk "verzichtet". Keinerlei derartige oder gar

weitergehende Ausführungen finden sich dagegen in der (gegen die am 7. Mai

2015.

erfolgte Veranlagung bzw. Einschätzung erhobenen) Einsprache vom 19. Mai

2015.

Nicht thematisiert wird die nicht erfolgte mündliche Anhörung sodann in

der Beschwerde/Rekurs an das Steuerrekursgericht (im ersten Rechtsgang) vom 7. Oktober

2015.

3.3.2

Soll eine

mündliche Anhörung stattfinden, so bedarf es – wie dargelegt – eines

entsprechenden ausdrücklichen Antrags (vgl. E. 3.2.4). Kein solcher kann

in der eben wiedergegebenen Einladung erblickt werden, den Betrieb zu besuchen

und den Sachverhalt zu besprechen. Davon, dass im ersten Rechtsgang vor dem

kantonalen Steueramt zu Unrecht eine mündliche Anhörung unterblieben wäre, kann

somit keine Rede sein.

3.3.3

Unter

keinem Titel zu beanstanden ist sodann in der Folge, dass sich das angerufene

Steuerrekursgericht in seinem Entscheid vom 29. Februar 2016 nicht zur

mündlichen Anhörung geäussert hat. Denn weder wurde in der Beschwerde/Rekurs

vom 7. Oktober 2015 an dieses Entsprechendes geltend gemacht noch ergab

sich nach dem Gesagten auch nur ansatzweise aus den Akten, dass eine mündliche

Anhörung trotz ausdrücklichen Antrags unterblieben wäre.

3.3.4

Es fällt

auf, dass die Steuerpflichtige noch in ihrer Beschwerde/Rekurs an das

Steuerrekursgericht vom 26. August 2016 im zweiten Rechtsgang die nunmehr

vor dem Verwaltungsgericht erhobene Rüge der Gehörsverletzung mangels gewährter

mündlicher Anhörung nicht erhoben hat. Wenn die Beschwerdeführerin über diesen

Weg versucht, das Steuerrekursgericht zu einer neuerlichen materiellen Prüfung

der im ersten Rechtsgang schon behandelten inhaltlichen Rügen im zweiten

Rechtsgang zu verhalten, so muss derlei erfolglos bleiben. Das

Steuerrekursgericht war im zweiten Rechtsgang – ebenso wie das kantonale

Steueramt im wiederaufgenommenen Einspracheverfahren – an seine Erwägungen im

Entscheid des ersten Rechtsgangs gebunden (E. 1.5). Nichts daran zu ändern

vermag, dass das kantonale Steueramt im zweiten Rechtsgang die in diesem

mittlerweile ausdrücklich anbegehrte mündliche Anhörung am 11. Juli 2016

durchgeführt hat und – so die Beschwerdeführerin – auch noch einmal materiell

diskutiert habe. Richtigerweise ist denn auch das Steuerrekursgericht selber

auf die neuen (materiellen) Ausführungen in der Beschwerde/Rekurs vom 26. August

2016.

nicht eingetreten. Folgerichtig erfolgten sodann auch keine Ausführungen

zu den darin offerierten Beweismitteln. Dass sich schliesslich die Entscheidgrundlagen geändert hätten oder sich – aufgrund

der durch den Rückweisungsentscheid geforderten Erhebungen oder weil neue, also

bei Erhebung der Beschwerde/Rekurs noch nicht existierende Tatsachen oder Beweismittel zulässigerweise in das

Verfahren eingebracht worden wären – eine sonst wie zu beachtende neue

Situation ergeben hätte, bringt die Beschwerdeführerin zu Recht nicht vor.

3.4

Das

Hauptbegehren der Beschwerdeführerin ist mithin abzuweisen.

4.

4.1

4.1.1

Die

Beschwerdeführerin verficht in ihrem Eventualstandpunkt, der geschäftsmässig

begründete Verzicht auf erzielbaren Mietertrag in Höhe von Fr. … sei nicht

als Gewinn aufzurechnen. Die Steuerbehörde habe die unternehmerische

Entscheidungsfreiheit zu respektieren. Die Steuerpflichtige habe rechtsgenügend

dargelegt, dass der Mietverzicht der Aufrechterhaltung eines langfristigen

Mietverhältnisses und der regelmässigen Mietzinszahlungen durch die Mieterin

gedient habe, dies in einer Art und Weise, die einem Drittvergleich standhalte.

4.1.2

Das

kantonale Steueramt führt aus, der Mietertragsverzicht zwischen zwei zwischen

seitens des gleichen Aktionariats direkt oder indirekt beherrschten

Gesellschaften sei als verdeckte Gewinnausschüttung an das Aktionariat zu

qualifizieren, da dieser einzig aufgrund von deren beherrschender Stellung

stattgefunden habe. Die von der Beschwerdeführerin zur Stützung ihrer Position

gestellten Anträge und ins Recht gelegten Beweismittel fielen unter das

Novenverbot und seien deshalb nicht zu hören.

4.1.3

Die materielle

Frage, ob das kantonale Steueramt den erwähnten Mietertragsverzicht bei der

Beschwerdeführerin zu Recht als verdeckte Gewinnausschüttung aufgerechnet hat,

ist vom Verwaltungsgericht zu überprüfen, hat sich doch dieses noch nicht

hierzu geäussert. Daran ändert nichts, dass die Steuerpflichtige auch bereits

den ersten Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 29. Februar 2016 mit

Beschwerde an das Verwaltungsgericht hätte weiterziehen können

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a. a. O, § 149 N. 33).

Dabei ist das Verwaltungsgericht dem Wesen der Beschwerde gemäss in keiner Art

durch die Rechtsauffassungen der Vorinstanzen gebunden. Zu beachten hat es bei

seiner Entscheidfindung allerdings selbstredend die in seinem Verfahren

geltenden Bestimmungen und Einschränkungen, insbesondere diejenigen des

Novenverbots (E. 1.3).

4.2

4.2.1

Der

steuerbare Reingewinn einer juristischen Person setzt sich gemäss Art. 58

DBG sowie den inhaltlich weitgehend übereinstimmenden Art. 24 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten

Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) bzw. § 64 StG zusammen aus dem

Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des

Vorjahres (lit. a), allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung

ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von

geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (lit. b) sowie den

der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der

Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne (lit. c). Gemäss Art. 58

Abs. 1 lit. b DBG bzw. § 64 Abs. 1 Ziff. 2 StG gelten

"insbesondere" nicht als geschäftsmässig begründeter Aufwand die

Kosten für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Gegenständen

des Anlagevermögens, geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen oder

Rückstellungen, Einlagen in die Reserven, Einzahlungen auf das Eigenkapital aus

Mitteln der juristischen Person, soweit sie nicht aus als Gewinn versteuerten

Reserven erfolgen, sowie offene und verdeckte Gewinnausschüttungen und

geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte.

4.2.2

Geschäftsmässig

begründet sind Aufwendungen, Abschreibungen und Rückstellungen, die objektiv im

Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und damit im Interesse des

Unternehmensziels getätigt werden. Die steuerrechtliche Gewinnermittlung bei

juristischen Personen folgt dem Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz

(Massgeblichkeitsprinzip). Die kaufmännische Bilanz und Erfolgsrechnung bilden

Ausgangspunkt und Grundlage der steuerrechtlichen Gewinnermittlung, sofern

nicht steuerrechtliche Korrekturvorschriften ein Abweichen vom handelsrechtlichen

Ergebnis erlauben. Leistung und Gegenleistung

zwischen Konzerngesellschaften müssen einem sogennanten Dritt- oder

Fremdvergleich standhalten, unabhängig davon, ob die Parteien zueinander in

einer Mutter-/Tochterbeziehung stehen oder ob sie über andere

Beteiligungsstrukturen im Konzern als verbundene Gesellschaften zu

qualifizieren sind (VGr, 14. Dezember 2011, SB.2011.00002, E. 4.3).

Nach dem Grundsatz der "geschäftsmässigen Begründetheit" (vgl. oben

E. 4.2.2) gilt, dass eine Gesellschaft, welche mit einem Aktionär oder

einer nahestehenden Person ein Rechtsgeschäft abschliesst, dies zu den

Konditionen tun muss, zu welchen sie es auch mit einem unabhängigen Dritten tun

würde (VGr, 16. Dezember 2015, SB.2015.00005,

E. 3.2; Martin Zweifel/Silvia Hunziker, Beweis und Beweislast im

Steuerverfahren bei der Prüfung von Leistung und Gegenleistung unter dem

Gesichtswinkel des Drittvergleichs ["dealing at arm's length"], ASA

77.

[2009], S. 660). Wenn eine Gesellschaft gegenüber Nahestehenden

Leistungen erbringt, die sie unbeteiligten Dritten unter den gleichen Umständen

nicht erbringen würde, lässt sich diese Abweichung von den Dritt- bzw.

Fremdvergleichskonditionen (Grundsatz des dealing at arm's length) nur mit dem

fehlenden Interessengegensatz zwischen Gesellschaft und Aktionär erklären.

Dergestalt nicht geschäftsmässig begründete Aufwendungen werden steuerlich

nicht anerkannt (so schon RB 1985 Nr. 42; Zweifel/Hunziker, a. a. O., S. 660; grundlegend schon Markus

Reich, Verdeckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen Unternehmen, ASA 54

[1985/86] S. 621 f.) bzw. führen zu Aufrechnungen (BGE 138 II 57

E. 4 und 6; zum Ganzen auch VGr, 21. Dezember

2016, SB.2016.00018, E. 2.1 ff. sowie VGr, 20. April 2016,

SB.2015.00073, E. 2.4).

4.3

4.3.1

Das

Steuerrekursgericht hat in seinem Entscheid im ersten Rechtsgang von 29. Februar

2016.

und dann – diesen in aktualisierter Form wiederholend – im Entscheid vom

28.

Februar 2017 dargelegt, dass und weshalb es die Auffassung des

kantonalen Steueramts gestützt hat, wonach der Mietertragsverzicht der

Steuerpflichtigen gegenüber der B AG im Umfang von Fr. … als

geschäftsmässig nicht begründeter Aufwand aufzurechnen ist. Es hat sich dabei

insbesondere auch mit den geltend gemachten, erstmals in der Beschwerde/Rekurs

im ersten Rechtsgang konkretisierten Liquiditätsengpässen der B AG

auseinandergesetzt und dabei (aus näher ausgeführten Gründen) festgehalten, es

sei davon auszugehen, dass Letztere per Ende 2011 bzw. im Lauf des Geschäftsjahres

2012.

tatsächlich in einen Liquiditätsengpass geraten sei und Mühe gehabt habe,

ihren laufenden Verbindlichkeiten nachzukommen. Das Steuerrekursgericht hat

alsdann weiter festgehalten, es sei nicht bekannt, ob und gegebenenfalls

inwiefern die B AG den Liquiditätsengpass nicht selber hätte beseitigen

können, und erwogen, es hätte für eine Verbesserung der Liquidität genügt, wenn

die Steuerpflichtige die Mietzinszahlungen nur zeitlich verschoben und nicht

definitiv darauf verzichtet, d. h.

die Zahlungen vorübergehend nur gestundet hätte, um sie nach Wiedererlangung

der Zahlungsfähigkeit der B AG erneut geltend zu machen. Die

Steuerpflichtige lege nicht dar, warum sie oder die B AG keine dieser

Massnahmen zur Behebung der fehlenden Liquidität bei der Letzteren getroffen

hätten. Wenn beide Gesellschaften zu diesem Zweck daher gleich einen

definitiven Forderungsverzicht der Pflichtigen vereinbart und der B AG

fünf Mietzinszahlungen (definitiv) erlassen haben, dränge sich zwangsläufig die

Vermutung auf, dieses Handeln läge darin begründet, dass die B AG eine

Gruppengesellschaft sei und der Steuerpflichtigen nahestehe. Im Übrigen halte

(aus weiter ausgeführten Gründen) auch der Umstand, dass die Steuerpflichtige

keinerlei Inkassohandlungen zu dokumentieren vermöge und solche auch nicht

einmal behaupte, einem Drittvergleich nicht stand.

4.3.2

Diese

Erwägungen des Steuerrekursgerichts sind – jedenfalls vor dem Hintergrund des

vor Verwaltungsgericht geltenden Novenverbots (E. 1.4) – nicht zu beanstanden.

Doch selbst ein Einbezug der aufgrund des erwähnten Novenverbots nicht zu

hörenden Belege betreffend die Nichte der Beschwerdeführerin (B AG) und

von der vom Finanzchef der D-Gruppe erstellten Aktennotiz zur Besprechung vom

10.

Januar 2012 vermöchte nicht zu erklären, weshalb bereits anfangs 2012

in einer Konstellation wie der vorliegenden durch die Beschwerdeführerin ein

definitiver Forderungsverzicht in der Höhe von fünf Monatsmieten zugunsten

ihrer Nichtengesellschaft erfolgt ist. Im Gegenteil ist der in der erwähnten

Aktennotiz mit Hilfe des Finanzchefs der D-Gruppe zustande gekommene

beschriebene "Beschluss" ein Indiz dafür, dass der

Mietertragsverzicht einzig auf die Verbundenheit der Beschwerdeführerin mit der

B AG zurückzuführen ist. Damit misslingt der Beschwerdeführerin der von

ihr angesichts der Umstände zu erbringende Nachweis, dass die Erfolgsminderung

geschäftsmässig begründet ist, weiterhin (vgl. E. 1.6). Aus den nämlichen

Gründen zu unterbleiben haben schliesslich auch der von der Beschwerdeführerin

beantragte Augenschein sowie die Zeugenbefragungen, die beide im Übrigen

ohnehin nichts zur massgeblichen Rechtsfrage nach der seinerzeitigen

geschäftsmässigen Begründetheit des Mitertragsverzichts beizutragen vermöchten.

4.3.3

Damit hat

es mit dem Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 28. Februar 2017 sein

Bewenden. Die Beschwerde ist auch im Eventualstandpunkt abzuweisen.

5.

5.1

Bei diesem

Verfahrensausgang ist die Beschwerdeführerin vollständig unterliegend. Nach § 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144

Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG sind ihr deshalb die

Gerichtskosten aufzuerlegen. Deren Höhe bestimmt sich in jedem Fall nach

kantonalem Recht (Art. 144 Abs. 5 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2

DBG). Einschlägig ist die Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts (GebV VGr)

vom 23. August 2010 (§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 150b

Abs. 2 StG), deren § 3 für Fälle – wie vorliegend – mit einem

Streitwert von insgesamt über Fr. 40'000. eine Gerichtsgebühr von bis zu Fr. 4'000.-

vorsieht.

5.2

Der Beschwerdeführerin steht als unterliegender Partei

keine Parteientschädigung zu (§ 152 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG und § 17 Abs. 2 lit. a des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] sowie Art. 64

Abs. 1–3 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das

Verwaltungsverfahren [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und

Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Verfahren SB.2017.00032 und SB.2017.00033 werden vereinigt.

2.

Die

Beschwerde in Sachen Staats- und Gemeindesteuern 2012 (SB.2017.00032) wird abgewiesen.

3.

Die

Beschwerde in Sachen direkte Bundessteuer 2012 (SB.2017.00033) wird abgewiesen.

4.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2017.00032 wird festgesetzt auf

Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 90.-- Zustellkosten,

Fr. 2'590.-- Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2017.00033

wird festgesetzt auf

Fr. 1'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 90.-- Zustellkosten,

Fr. 1'590.-- Total der Kosten.

6.

Die Gerichtskosten der Verfahren SB.2017.00032 und

SB.2017.00033 werden der Beschwerdeführerin

auferlegt.

7.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.

Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des

Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,

1000.

Lausanne 14, einzureichen.

9.

Mitteilung an …