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Entscheid

SB.2017.00035

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2017.00035

20. Dezember 2017Deutsch22 min

(URT.2017.19496)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

Die 1982 gegründete A AG

(nachfolgend: die Steuerpflichtige) mit Sitz in C bezweckt die Entwicklung,

Herstellung und den Vertrieb von elektrotechnischen sowie elektronischen

Produkten. Sie wurde im Januar 2011 durch die D AG, übernommen und ist

seither deren Tochtergesellschaft. In den Abschlüssen 2011 und 2012 wies sie im

Warenaufwand ein der D AG ausgerichtetes Beratungs-/Er­folgshonorar von je

Fr. …. aus.

Im Veranlagungs-/Einschätzungsverfahren der Steuerperiode

1.1.–31.12.2011 sowie 1.1.–31.12.2012 überprüfte das kantonale Steueramt u. a. jeweils das Beratungs-/Erfolgshonorar

auf seine geschäftsmässige Begründetheit. In der vorliegend nunmehr einzig

streitbetroffenen Steuerperiode 1.1.–31.12.2012 verlangte es von der

Steuerpflichtigen mittels Auflage eine substanziierte Sachdarstellung und den

belegmässigen Nachweis dieser Position bzw. von deren geschäftsmässiger

Begründetheit. Die Antwort der Steuerpflichtigen wurde vom kantonalen Steueramt

als ungenügend erachtet, worauf es die Auflage mahnte und eine neuerliche

Reaktion der Steuerpflichtigen erfolgte.

Am 7. Mai 2015 erfolgte die Veranlagung direkte

Bundessteuer sowie die Einschätzung Staats- und Gemeindesteuern der

Steuerperiode 1.1.–31.12.2012. Darin rechnete es das an die D AG bezahlte

Honorar im Umfang von Fr. … als verdeckte Gewinnausschüttung auf und liess

die restlichen Fr. … als geschäftsmässig begründeten Anteil zum Abzug zu,

indem es diesen nach pflichtgemässem Ermessen schätzte.

Erwägungen

II.

Die dagegen von der Steuerpflichtigen erhobenen Einsprachen, in welcher diese

eine "Sistierung" der Aufrechnung der verdeckten Gewinnausschüttung

forderte, wies das kantonale Steueramt mit Entscheiden vom 7. September 2015

ab. Teilweise gutgeheissen wurde demgegenüber am 29. Februar 2016 die

gegen diese erhobene Beschwerde bzw. erhobenen Rekurs. Das Steuerrekursgericht bestätigte

die streitige Aufrechnung, wies die Sache aber an das kantonale Steueramt zurück,

auf dass dieses die Höhe der damit verbundenen Steuerrückstellung untersuche.

III.

Das kantonale Steueramt führte darauf im wiederaufgenommenen

Einspracheverfahren eine Untersuchung über die Steuerrückstellung durch. In

diesem Rahmen stellte die Steuerpflichtige ein Wiedererwägungsgesuch bezüglich

der Aufrechnung. Einen daraufhin ergangenen

Veranlagungs-/Einschätzungsvorschlag im Einspracheverfahren, der beim Reingewinn

und beim Kapital eine zusätzliche Steuerrückstellung vorsah, an der Aufrechnung

des Beratungs-/Erfolgshonorars im Umfang von Fr. … als verdeckte

Gewinnausschüttung aber festhielt, lehnte die Steuerpflichtige ab. Das

kantonale Steueramt hiess in der Folge die Einsprachen am 28. Juli 2016 infolge

Erhöhung der Steuerrückstellung teilweise gut und veranlagte die

Steuerpflichtige mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … (direkte

Bundessteuer und Staats- und Gemeindesteuern) und einem steuerbaren

Eigenkapital (Staats- und Gemeindesteuern) von Fr. ….

IV.

Die gegen diese Einspracheentscheide erhobenen Rechtsmittel wies das

Steuerrekursgericht am 28. Februar 2017 ab, soweit es darauf eintrat. Es

führte aus, es sei in einem zweiten Rechtsgang an den eigenen

Rückweisungsentscheid gebunden. Unzulässig seien deshalb im zweiten Rechtsgang

neue Tatsachenbehauptungen und Beweisanträge zu Streitfragen, die im

Rückweisungsentscheid abschliessend behandelt worden seien. Das heisse

vorliegend, dass auf die Fragen nach der geschäftsmässigen Begründetheit des Beratungs-/Erfolgshonorars

nicht mehr einzugehen sei, weshalb die entsprechenden Ausführungen lediglich

eine Wiederholung in aktualisierter Form dessen darstellten, was im Entscheid

vom 29. Februar 2016 dargestellt worden sei.

V.

Mit Eingabe vom 3. April 2017 erhob die Steuerpflichtige (nachfolgend:

Beschwerdeführerin) Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich und

beantragte die Aufhebung des Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 28. Februar

2017.

und die Rückweisung an diese zur Neubeurteilung. Eventualiter sei das

verbuchte Erfolgshonorar in voller Höhe von Fr. … als geschäftsmässig begründeter

Aufwand zum Abzug zuzulassen und die Beschwerdeführerin sei für die

Steuerperiode 1.1.–31.12.2012 mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. …

(Direkte Bundesssteuer 2012) zu veranlagen bzw. mit einem steuerbaren

Reingewinn von Fr. … (Staats- und Gemeindessteuern 2012) und mit einem

steuerbaren Kapital von Fr. … einzuschätzen; alles unter Kosten- und

Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdegegnerschaft. Subeventualiter sei

das verbuchte Erfolgshonorar im Umfang von Fr. … als geschäftsmässig

begründeter Aufwand zum Abzug zuzulassen.

VI.

Während das Steuerrekursgericht die Abweisung der Beschwerde beantragt,

schliesst das kantonale Steueramt – in Vertretung des Staats Zürich und der Schweizerischen

Eidgenossenschaft – in seiner Beschwerdeantwort auf Abweisung der Beschwerde

unter Kostenfolge, soweit darauf einzutreten sei.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern (SB.2017.00035) und direkter

Bundessteuer (SB.2017.00036) betreffen dieselbe Steuerpflichtige sowie dieselbe

Sach- und Rechtslage, weshalb sie zu vereinigen sind.

1.2

Mit

der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und

Gemein­desteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

(StG) alle Rechts­verletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die un­richtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Für die Beschwerde an

das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im

Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) die Vor­schriften von Art. 140 bis 144 DBG

über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Re­kurskommission "sinngemäss",

was nach der Rechtsprechung dahingehend auszulegen ist, dass die

Überprüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Ge­meindesteuern

auf die Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999

Nr. 147).

1.3

Im

Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt das Novenverbot. Für das

Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für das

Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im

Beschwerde­verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder

angerufen worden sind, dürfen im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht

grundsätzlich nicht nachgebracht werden (vgl. VGr, 25. August 2010,

SB.2010.00055, E. 1.2). Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen echte

Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf

einem Revisions- oder Nachsteuergrund (Art. 147 bzw. Art. 151 DBG; § 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der

Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach

neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor

Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein

zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche

unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149). Das Novenverbot soll

verhindern, dass im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht Unterlagen

nachgereicht werden, die bereits in einem früheren Verfahrensstadium hätten

eingebracht werden können. Denn angesichts der auf Rechtsverletzungen

beschränkten Kognition des Verwaltungsgerichts (§ 153 Abs. 3 StG) und

der grundsätzlich umfassenden Kognition des Steuerrekursgerichts (Art. 140

Abs. 3 DBG: § 147 Abs. 3 StG) ergibt es wenig Sinn, wenn der

Prozessstoff vor Verwaltungsgericht trotz dessen eingeschränkter Kognition

weiter ausgebaut werden kann. Für die Zulässigkeit von nachgereichten

Unterlagen stellt sich deshalb vorab die Frage, ob diese bereits im

Rekursverfahren hätten eingereicht werden können.

1.4

Im

erstinstanzlichen Beschwerde- und Rekursverfahren dagegen sind neue

tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig, wie auch neue Begehren

verfahrensrechtlicher Art gestellt werden können. Im Sinn eines geordneten

Verfahrens können allerdings nach Ablauf der Rechtsmittelfrist gemäss

Art. 140 Abs. 1 DBG bzw. § 147 Abs. 1 StG keine Noven mehr

vorgebracht werden. Vielmehr sind solche verspäteten Eingaben aus dem Recht zu

weisen, zumal bereits im Einschätzungs- und im Einspracheverfahren sowie

während der Rechtsmittelfrist die Möglichkeit bestand, alles Entscheidrelevante

vorzubringen (Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter,

Handkommentar zum DBG, 3. A., Zürich 2016, Art. 140 N. 39; dieselben, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A.,

Zürich 2013, § 147 StG N. 24 und 38). Ausgenommen sind bloss

Noven, die durch Eingaben von anderen Parteien im Verlauf des Verfahrens

veranlasst wurden; solche Noven sind auch nach Ablauf der Frist zulässig.

1.5

Weist das Verwaltungsgericht die Streitsache zu neuer Untersuchung

und zum Neu­entscheid an die Vorinstanz zurück, so ist diese an die rechtlichen

Erwägungen des Rück­weisungsentscheids gebunden. Wegen der Bindungswirkung ist

es den Parteien verwehrt, im Fall einer erneuten Anrufung des

Verwaltungsgerichts der Beurteilung des Rechtsstreits einen anderen als den

bisherigen Sachverhalt zu unterstellen oder die Sache unter rechtlichen

Gesichtspunkten zu prüfen, die im Rückweisungsentscheid ausdrücklich abgelehnt

oder gar nicht in Erwägung gezogen worden sind. Diese Selbstbindung der

rückweisenden Gerichtsinstanz an ihre Rechtsauffassung entspricht im Übrigen

auch der ständigen Rechtsprechung des Bundesgerichts im Hinblick auf seine

eigenen Rückweisungsentscheide (vgl. BGE 135 III 334 E. 2.1). Sie ist

sachgerecht, weil die fehlende Bindung letztlich dazu führt, dass der im ersten

Rechtsgang unterliegenden Partei faktisch eine doppelte Beschwerdemöglichkeit

und ein Recht auf Wiedererwägung eingeräumt werden. Immerhin steht die

Selbstbindung des Verwaltungsgerichts unter dem Vorbehalt, dass die

Entscheidgrundlagen dieselben geblieben sind. Liegt etwa aufgrund der durch den

Rückweisungsentscheid geforderten Erhebungen oder weil neue Tatsachen oder

Beweismittel zulässigerweise in das Verfahren eingebracht worden sind, ein veränderter

Sachverhalt vor oder ist in der Zwischenzeit eine Rechts- oder Praxisänderung

erfolgt, so kann dies zu einer abweichenden Beurteilung führen (vgl. zum Ganzen

VGr, 13. Juli 2016, SB.2015.00128, E. 1.3). Das eben Ausgeführte gilt

mutatis mutandis auch, wenn das Steuerrekursgericht einen Fall mit

verbindlichen Weisungen an das kantonale Steueramt zurückweist (vgl. VGr, 14. Januar

2015, SB.2014.00079, E. 2.1; Silvia Hunziker/Jsabelle Mayer-Knobel,

in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht

Teil I/Band 2, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A.,

Basel 2107 [nachfolgend: Kommentar-DBG], Art. 143 N. 21 f.).

1.6

Was die

Beweislastverteilung betrifft, so gilt die Grundregel, dass die Steuerbehörde

die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die

steuerpflichtige Person für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trägt

(BGE 121 II 257 E. 4c/aa). Bei geldwerten Leistungen ist es grundsätzlich

an der Steuerbehörde, den Nachweis zu erbringen, dass einer Leistung der

Gesellschaft keine oder keine angemessene Gegenleistung gegen­übersteht.

Gelingt ihr dies nicht, so trägt sie die Folgen der Beweislosigkeit (vgl.

[anstelle vieler] BGr, 1. September 2009,2C_265/2009, E. 2.4; 23. Juli

2009,2C_76/2009, E. 2.2 mit Hinweis). Bei einem von der steuerpflichtigen

Gesellschaft erfolgswirksam verbuchten Aufwandposten liegt es demgegenüber

grundsätzlich an dieser, den Nachweis zu erbringen, dass diese Erfolgsminderung

geschäftsmässig begründet ist (BGr, 16. Juli 2013,2C_273/2013 und

2C_274/2013, E. 3.3).

2.

Zwischen den Parteien streitig sind zwei verschiedene Fragen. Vorab geht es in

einem ersten Schritt darum, zu klären, ob die vorinstanzlichen Verfahren an

einem formellen Fehler leiden, weil – wie die Beschwerdeführerin vorbringt – im

ersten Rechtsgang ihr rechtliches Gehör verletzt worden ist und damit das

Steuerrekursgericht im zweiten Rechtsgang auf ihre neuen Ausführungen hätte

vollständig eintreten müssen (E. 3). Wird diese Rechtsverletzung verneint,

gilt es in einem zweiten Schritt zu beantworten, wie es sich mit der

Aufrechnung mangels geschäftsmässiger Begründetheit des Beratungs-/Erfolgshonorars

verhält (E. 4).

3.

3.1

3.1.1

Die

Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung ihres rechtlichen Gehörs. Das kantonale Steueramt Zürich habe die von der Steuerpflichtigen mehrmals gewünschte und

offerierte persönliche Besprechung bis und mit

dem Einspracheverfahren im ersten Rechtsgang ohne jede Begründung

ignoriert, obwohl ihr durchaus bekannt gewesen sei, dass nicht alle der

eingeforderten Unterlagen in schriftlicher Form vorhanden gewesen seien. Erst

anlässlich der Rückweisung der Beschwerde bzw. des Rekurses durch das

Steuerrekursgericht an die kantonale Steuerbehörde (mit Entscheid vom 29. Februar

2016), habe Letztere im zweiten Rechtsgang eine mündliche Besprechung mit der

Steuerpflichtigen zum streitigen Sachverhalt nachgeholt und zu sämtlichen

Vorbringen der Steuerpflichtigen betreffend geschäftsmässiger Begründung des Beratungs-/Erfolgshonorars

im Rahmen des Einspracheentscheids (vom 28. Juli 2016) im zweiten

Rechtsgang nochmals Stellung genommen. Das Steuerrekursgericht habe folglich im

ersten Rechtsgang die Frage der geschäftsmässigen Begründetheit des Verzichts

auf Mietertrag sowie der Verwaltungskosten beurteilt, ohne dass der Steuerpflichtigen

im Einschätzungs- und Einspracheverfahren im ersten Rechtsgang das rechtliche

Gehör vollständig im Sinn der geltenden gesetzlichen Bestimmungen gewährt

worden sei, womit der Entscheid des Steuerrekursgerichts aufgrund der

Verletzung des rechtlichen Gehörs nach Art. 29 Abs. 2 BV, § 138

StG ZH und § 141 StG ZH auf der Basis eines nicht gesetzmässig

festgestellten rechtserheblichen Sachverhalts erfolgt sei. Folgerichtig – so

die Beschwerdeführerin – hätte das Steuerrekursgericht die Sache im ersten

Rechtsgang zur ordnungsgemässen Gewährung des rechtlichen Gehörs vollständig an

das kantonale Steueramt Zürich zurückweisen müssen und nicht lediglich zwecks

Neuberechnung der Steuerrückstellung.

3.1.2

Das

kantonale Steueramt führt diesbezüglich aus, im ersten Rechtsgang sei von der

Steuerpflichtigen zwar eine Besprechung vor Ort in E offeriert, nicht aber

beantragt worden, weshalb auf eine solche verzichtet worden sei. Dies sei

danach weder im Einsprache- noch im Beschwerde-/Rekursverfahren beanstandet worden.

Im zweiten Rechtsgang sei danach im wiederaufgenommenen Einspracheverfahren die

nunmehr ausdrücklich anbegehrte mündliche Anhörung am 11. Juli 2016

durchgeführt worden. Dass darin auch noch einmal materiell über das Beratungs-/Erfolgshonorar

diskutiert worden sei, sei auf das fordernde Auftreten der Beschwerdeführerin

zurückzuführen. Nie sei infrage gestanden, dass auf die Aufrechnung

zurückgekommen würde.

3.1.3

Das

Steuerrekursgericht hält in seiner Vernehmlassung dafür, mangels entsprechender

Rüge habe im ersten Rechtsgang keine Veranlassung bestanden, sich zu Fragen der

(Nicht-)Gewährung des rechtlichen Gehörs zu äussern. Auf solche nachgeschobenen

Rügen sei im zweiten Rechtsgang nicht einzugehen.

3.2

3.2.1

Unter den

Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung

vom 18. April 1999 [BV]) fällt das Recht der betroffenen Person, sich vor

Erlass eines in ihre Rechtsstellung eingreifenden Entscheides zur Sache zu

äussern, sowie das Recht auf Ab­nahme der rechtzeitig und formrichtig

angebotenen rechtserheblichen Beweismittel (BGE 127 I 54 E. 2b). Diese

verfassungsmässige Minimalgarantie kann durch kantonales Ver­fahrensrecht

ausgedehnt werden (BGE 135 I 279 E. 2.2; BGE 134 I 140 E. 5.3).

3.2.2

Das Recht

der betroffenen Person, sich vor Erlass des belastenden Entscheides zu äussern,

schliesst keinen Anspruch auf mündliche Anhörung ein (BGE 134 I 140 E. 5.3;

BGE 130 II 425 E. 2.1; BGE 125 I 209 E. 9b). Eine Verletzung des

rechtlichen Gehörs kann freilich darin liegen, dass der Anspruch auf

(schriftliche) Äusserung beeinträchtigt wird. Dem Anspruch auf rechtliches

Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) lässt sich indes keine allgemeine Pflicht

der Behörde zur Abnahme aller angebotenen Beweise und zur Würdigung sämtlicher

Argumente entnehmen. Die Abweisung eines Beweisantrags erweist sich namentlich

als zulässig, falls die Verwaltungs- oder Gerichtsbehörde sich ihre Meinung

aufgrund zuvor erhobener Beweise bereits bilden konnte und sie ohne Willkür in

vorweggenommener, antizipierter Beweiswürdigung annehmen darf, die gewonnene

Überzeugung werde durch weitere Beweiserhebungen nicht erschüttert (BGE 136 I

229.

E. 5.3; BGE 134 I 140 E. 5.3; BGE 131 I 153 E. 3).

3.2.3

Im Bereich

des harmonisierten Steuerrechts sind – über die verfassungsrechtlichen Vorgaben

hinaus – die spezialgesetzlichen Verfahrensvorschriften zu beachten. Gemäss

Art. 115 DBG bzw. § 125 StG hat die Veranlagungsbehörde die von der

steuerpflichtigen Person angebotenen Beweise abzunehmen, soweit sie geeignet

sind, die für die Veranlagung erheblichen Tatsachen festzustellen (BGr, 21. Juni

2006,2A.71/2006, E. 3.3.2). Diesem Recht steht im Verfahren der

gemischten Veranlagung (Art. 123 Abs. 1 i. V. m. Art. 126 Abs. 1 DBG; § 135 Abs. 1 StG)

die Pflicht der steuerpflichtigen Person gegenüber, auf Verlangen der

Veranlagungsbehörde mündliche oder schriftliche Auskünfte zu erteilen

(Art. 126 Abs. 2 DBG; § 135 Abs. 2 StG). Praxisgemäss

ergibt sich auch unter diesem Gesichtspunkt kein Anspruch auf mündliche

Anhörung im Veranlagungs- oder im Rechtsmittelverfahren (BGr, 2. November

2011,2C_178/2011, E. 3.3, in: StE 2012 A 24.21 Nr. 23). Selbst bei

drohender reformatio in peius im Einspracheverfahren (Art. 135 Abs. 1

Satz 2 DBG; § 142 Abs. 2 StG) sieht das Gesetz lediglich eine

(nicht zwingend mündliche) "Anhörung" vor (BGr, 27. September

2014,2C_104/2013, E. 2.3 m. w. H.).

3.2.4

Das Zürcher

Recht kennt ein über die bundesrechtlichen Vorgaben hinausgehendes Recht auf

eine mündliche Anhörung. So ist der Steuerpflichtige berechtigt, seine

Steuererklärung bzw. seine Einsprache vor dem kantonalen Steueramt mündlich zu

vertreten (§ 138 Abs. 2 und § 141 Abs. 2 StG). Damit derlei

geschieht, bedarf es freilich eines ausdrücklichen entsprechenden Antrags

(Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., § 138 N. 6, 10 und § 141

N. 12).

3.3

3.3.1

Aus den

Akten ergibt sich folgendes Bild: Im Rahmen des Veranlagungs-/Ein­schätzungsverfahrens

nahm die Steuerpflichtige fristgerecht am 23. April 2015 zur am 14. April

2015.

erfolgten Mahnung der Auflage Stellung. In diesem Schreiben der

Steuerpflichtigen findet sich folgende Passage: "Falls es Ihnen möglich

ist, laden wir Sie gerne zu einem Besuch in unserem Betrieb ein, um den

Sachverhalt vor Ort besprechen zu können". Daneben findet sich ein

handschriftlicher Vermerk "verzichtet". Keinerlei derartige oder gar

weitergehende Ausführungen finden sich dagegen in der (gegen die am 7. Mai

2015.

erfolgte Veranlagung bzw. Einschätzung erhobenen) Einsprache vom 19. Mai

2015.

Nicht thematisiert wird die nicht erfolgte mündliche Anhörung sodann in

der Beschwerde/Rekurs an das Steuerrekursgericht (im ersten Rechtsgang) vom 7. Oktober

2015.

3.3.2

Soll eine

mündliche Anhörung stattfinden, so bedarf es – wie dargelegt – eines

entsprechenden ausdrücklichen Antrags (vgl. E. 3.2.4). Kein solcher kann

in der eben wiedergegebenen Einladung erblickt werden, den Betrieb zu besuchen

und den Sachverhalt zu besprechen. Davon, dass im ersten Rechtsgang vor dem

kantonalen Steueramt zu Unrecht eine mündliche Anhörung unterblieben wäre, kann

somit keine Rede sein.

3.3.3

Unter

keinem Titel zu beanstanden ist sodann in der Folge, dass sich das angerufene

Steuerrekursgericht in seinem Entscheid vom 29. Februar 2016 nicht zur

mündlichen Anhörung geäussert hat. Denn weder wurde in der Beschwerde/Rekurs

vom 7. Oktober 2015 an dieses Entsprechendes geltend gemacht noch ergab sich

nach dem Gesagten auch nur ansatzweise aus den Akten, dass eine mündliche

Anhörung trotz ausdrücklichen Antrags unterblieben wäre.

3.3.4

Es fällt

auf, dass die Steuerpflichtige noch in ihrer Beschwerde/Rekurs an das

Steuerrekursgericht vom 26. August 2016 im zweiten Rechtsgang die nunmehr

vor dem Verwaltungsgericht erhobene Rüge der Gehörsverletzung mangels gewährter

mündlicher Anhörung nicht erhoben hat. Wenn die Beschwerdeführerin nunmehr über

diesen Weg versucht, das Steuerrekursgericht zu einer neuerlichen materiellen

Prüfung der im ersten Rechtsgang schon behandelten inhaltlichen Rügen im

zweiten Rechtsgang zu verhalten, so muss derlei erfolglos bleiben. Das

Steuerrekursgericht war im zweiten Rechtsgang – ebenso wie das kantonale

Steueramt im wiederaufgenommenen Einspracheverfahren – an seine Erwägungen im

Entscheid des ersten Rechtsgangs gebunden (E. 1.5). Nichts daran zu ändern

vermag, dass das kantonale Steueramt im zweiten Rechtsgang die in diesem

mittlerweile ausdrücklich anbegehrte mündliche Anhörung am 11. Juli 2016

durchgeführt hat und – so die Beschwerdeführerin – auch noch einmal materiell

diskutiert habe. Richtigerweise ist denn auch das Steuerrekursgericht selber

auf die neuen (materiellen) Ausführungen in der Beschwerde/Rekurs vom 26. August

2016.

nicht eingetreten. Folgerichtig erfolgten sodann auch keine Ausführungen

zu den darin offerierten Beweismitteln. Dass sich schliesslich die Entscheid­grundlagen geändert hätten oder sich – aufgrund

der durch den Rückweisungsentscheid geforderten Erhebungen oder weil neue, also

bei Erhebung der Beschwerde/Rekurs noch nicht existierende Tatsachen oder Beweismittel zulässigerweise in das

Verfahren eingebracht worden wären – eine sonst wie zu beachtende neue

Situation ergeben hätte, bringt die Beschwerdeführerin zu Recht nicht vor.

3.4

Das

Hauptbegehren der Beschwerdeführerin ist mithin abzuweisen.

4.

4.1

4.1.1

Die

Beschwerdeführerin verficht in ihrem Eventualstandpunkt, die Zahlung des

Erfolgshonorars und die verbuchten Projektmanagement-, Beratungs- und

Unterstützungsleistungen seien in der gesamten Höhe geschäftsmässig begründet.

Die Steuerpflichtige, habe dies rechtsgenügend dargelegt. Nun sei es an der

Steuerbehörde, welche die unternehmerische Entscheidungsfreiheit zu

respektieren habe, aufzuzeigen, dass ein offensichtliches Missverhältnis

zwischen Leistung und Gegenleistung bestanden habe, umso mehr, als auch das

kantonale Steueramt zumindest einen Teil des erwähnten Honorars als

geschäftsmässig begründet anerkannt habe.

4.1.2

Das

kantonale Steueramt führt aus, es bestreite unter Verweis auf seine bisherigen

Ausführungen die geschäftsmässige Begründetheit des Honorars im von ihm nicht

anerkannten Umfang. Die von der Beschwerdeführerin zur Stützung ihrer Position

gestellten Anträge und ins Recht gelegten Beweismittel fielen unter das

Novenverbot und seien deshalb nicht zu hören.

4.1.3

Die

materielle Frage, ob das kantonale Steueramt das von der Beschwerdeführerin

verbuchte Erfolgshonorar im Umfang von 9/10 zu Recht als verdeckte

Gewinnausschüttung aufgerechnet hat, ist vom Verwaltungsgericht zu überprüfen,

hat sich doch dieses noch nicht hierzu geäussert. Daran ändert nichts, dass die

Steuerpflichtige auch bereits den ersten Entscheid des Steuerrekursgerichts vom

29.

Februar 2016 mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht hätte weiterziehen

können (Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a. a. O,

§ 149 N. 33). Dabei ist das Verwaltungsgericht dem Wesen der

Beschwerde gemäss in keiner Art durch die Rechtsauffassungen der Vorinstanzen

gebunden. Zu beachten hat es bei seiner Entscheidfindung allerdings

selbstredend die in seinem Verfahren geltenden Bestimmungen und

Einschränkungen, insbesondere diejenigen des Novenverbots (E. 1.3).

4.2

4.2.1

Der

steuerbare Reingewinn einer juristischen Person setzt sich gemäss Art. 58

DBG sowie den inhaltlich weitgehend übereinstimmenden Art. 24 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten

Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) bzw. § 64 StG zusammen aus dem

Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldo­vortrages des

Vorjahres (lit. a), allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung

ausge­schiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von

geschäftsmässig begrün­detem Aufwand verwendet werden (lit. b) sowie den

der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der

Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne (lit. c). Gemäss Art. 58

Abs. 1 lit. b DBG bzw. § 64 Abs. 1 Ziff. 2 StG gelten "insbesondere"

nicht als geschäftsmässig begründeter Aufwand die Kosten für die Anschaffung,

Herstellung oder Wertvermehrung von Gegenständen des Anlagevermögens,

geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen oder Rückstellungen, Einlagen

in die Reserven, Einzahlungen auf das Eigenkapital aus Mitteln der juristischen

Person, soweit sie nicht aus als Gewinn versteuerten Reserven erfolgen, sowie

offene und verdeckte Gewinn­ausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete

Zuwendungen an Dritte.

4.2.2

Geschäftsmässig

begründet sind Aufwendungen, Abschreibungen und Rückstellungen, die objektiv im

Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und damit im Interesse des

Unternehmensziels getätigt werden. Die steuerrechtliche Gewinnermittlung bei

juristischen Personen folgt dem Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz

(Massgeb­lichkeitsprinzip). Die kaufmännische Bilanz und Erfolgsrechnung bilden

Ausgangspunkt und Grundlage der steuerrechtlichen Gewinner­mittlung, sofern

nicht steuerrechtliche Korrekturvorschriften ein Abweichen vom handels­rechtlichen

Ergebnis erlauben. Leistung und Gegenleistung

zwischen Konzerngesellschaften müssen einem sogenannten Dritt- oder

Fremdvergleich standhalten, unabhängig davon, ob die Parteien zueinander in

einer Mutter-/Tochterbeziehung stehen oder ob sie über andere

Beteiligungsstrukturen im Konzern als verbundene Gesellschaften zu qualifizieren

sind (VGr, 14. Dezember 2011, SB.2011.00002, E. 4.3). Nach dem

Grundsatz der "geschäftsmässigen Begründetheit" (vgl. oben E. 4.2.2)

gilt, dass eine Gesellschaft, welche mit einem Aktionär oder einer

nahestehenden Person ein Rechtsgeschäft abschliesst, dies zu den Konditionen

tun muss, zu welchen sie es auch mit einem unabhängigen Dritten tun würde (VGr, 16. Dezember 2015, SB.2015.00005, E. 3.2; Martin

Zweifel/Silvia Hunziker, Beweis und Beweislast im Steuerverfahren bei der

Prüfung von Leistung und Gegenleistung unter dem Gesichtswinkel des

Drittvergleichs ["dealing at arm's length"], ASA 77 [2009], S. 660).

Wenn eine Gesellschaft gegenüber Nahestehenden Leistungen erbringt, die sie

unbeteiligten Dritten unter den gleichen Umständen nicht erbringen würde, lässt

sich diese Abweichung von den Dritt- bzw. Fremdvergleichskonditionen (Grundsatz

des dealing at arm's length) nur mit dem fehlenden Interessengegensatz zwischen

Gesellschaft und Aktionär erklären. Dergestalt nicht geschäftsmässig begründete

Aufwendungen werden steuerlich nicht anerkannt (so schon RB 1985 Nr. 42;

Zweifel/Hunziker, a. a. O., S. 660;

grundlegend schon Markus Reich, Verdeckte Vorteilszuwendungen zwischen

verbundenen Unternehmen, ASA 54 [1985/86] S. 621 f.) bzw. führen zu

Aufrechnungen (BGE 138 II 57 E. 4 und 6; zum Ganzen auch VGr, 21. Dezember 2016, SB.2016.00018, E. 2.1 ff.

sowie VGr, 20. April 2016, SB.2015.00073, E. 2.4).

4.3

4.3.1

Das

Steuerrekursgericht hat in seinem Entscheid im ersten Rechtsgang von 29. Februar

2016.

und dann – diesen in aktualisierter Form wiederholend – im Entscheid vom

28.

Februar 2017 dargelegt, dass und weshalb es die Auffassung des

kantonalen Steueramts gestützt hat, wonach das von der Beschwerdeführerin an

die D AG bezahlte Erfolgshonorar im Umfang von 9/10 als geschäftsmässig

nicht begründeter Aufwand aufzurechnen ist. Es hat dabei insbesondere auch

ausgeführt, dass und weshalb im Dunkeln bleibt, wie und wann die

Erfolgsbeteiligung von der Steuerpflichtigen vereinbart wurde, ob, wie und wann

das Honorar geschuldet ist, wie es sich bemisst und welche Leistungen die D AG

dabei vorgängig zu erbringen hatte. Das Steuerrekursgericht hat sich sodann

auch mit der Frage des vom kantonalen Steueramt als geschäftsmässig begründet

anerkannten, zum Abzug zugelassenen geschätzten Betrags auseinandergesetzt.

Diesbezüglich hat es festgehalten, dass dieser Betrag zu Recht nach

pflichtgemässem Ermessen geschätzt worden sei, zumal auch eine Aufrechnung des

gesamten Honorars gerechtfertigt gewesen wäre.

4.3.2

Diese

Erwägungen des Steuerrekursgerichts sind – jedenfalls vor dem Hintergrund des

vor Verwaltungsgericht geltenden Novenverbots (E. 1.4) – nicht zu beanstanden.

Doch selbst ein Einbezug der aufgrund des erwähnten Novenverbots nicht zu

hörenden Belege wie der erstellten "Aktennotiz vom 6. September 2010

zur Besprechung vom 6. September 2010 bei A AG" änderte daran

nichts. Dieser vermag zur rechtlichen Beurteilung nichts beizutragen, was auch

für den in der Beschwerde offerierten Zeugen gilt, auf dessen Einvernahme schon

aus diesem Grund von Vornherein verzichtet werden kann. Im Übrigen setzt sich

die Beschwerde betreffend Erfolgshonorar mit den Ausführungen im angefochtenen

Entscheid nicht wirklich auseinander, sondern beschränkt sich auf eine

weitgehende wörtliche Wiederholung des schon bei der Vorinstanz Vorgebrachten.

Unter Hinweis auf die vorstehenden Erwägungen und die Ausführungen im

angefochtenen Entscheid, denen das Verwaltungsgericht beitritt, ist Beschwerde

deshalb auch im Eventualstandpunkt abzuweisen.

4.3.3

Erweist

sich damit der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 28. Februar 2017 als

rechtmässig, so ist zugleich dem Subeventualbegehren der Beschwerdeführerin

eine Absage erteilt. Die Beschwerde ist deshalb auch diesbezüglich abzuweisen.

5.

5.1

Bei diesem

Verfahrensausgang ist die Beschwerdeführerin vollständig unterliegend. Nach § 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144

Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG sind ihr deshalb die

Gerichtskosten aufzuerlegen. Deren Höhe bestimmt sich in jedem Fall nach kantonalem

Recht (Art. 144 Abs. 5 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Einschlägig

ist die Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts (GebV VGr) vom 23. August

2010.

(§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 150b Abs. 2 StG),

deren § 3 für Fälle – wie vorliegend – mit einem Streitwert von insgesamt über

Fr. 100'000.- eine Gerichtsgebühr von bis zu Fr. 10'000.- vorsieht.

5.2

Der Beschwerdeführerin steht als unterliegender Partei

keine Partei­entschädigung zu (§ 152 in Verbindung mit § 153

Abs. 4 StG und § 17 Abs. 2 lit. a des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] sowie Art. 64

Abs. 1–3 des Bundes­gesetzes vom 20. Dezember 1968 über das

Verwaltungsverfahren [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und

Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Verfahren SB.2017.00035 und SB.2017.00036 werden vereinigt.

2.

Die

Beschwerde in Sachen Staats- und Gemeindesteuern 2012 (SB.2017.00035) wird abgewiesen.

3.

Die

Beschwerde in Sachen direkte Bundessteuer 2012 (SB.2017.00036) wird abgewiesen.

4.

Die Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2017.00035

wird festgesetzt auf

Fr. 5'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 90.-- Zustellkosten,

Fr. 5'090.-- Total der Kosten.

5.

Die Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2017.00036

wird festgesetzt auf

Fr. 3'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 90.-- Zustellkosten,

Fr. 3'090.-- Total der Kosten.

6.

Die Gerichtskosten der Verfahren SB.2017.00035 und SB.2017.00036

werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

7.

Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.

Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des

Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,

1000.

Lausanne 14, einzureichen.

9.

Mitteilung an …