SB.2017.00063

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2017.00063

20. Juni 2018Deutsch10 min

(URT.2018.19959)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. Die A AG

(nachfolgend die Pflichtige) mit Sitz in Zürich bezweckt die Erbringung von

Beratungen im Versicherungs-, Vorsorge- und Finanzbereich für Firmen (KMU) und

Privatpersonen. Im Jahr 2013 war im Handelsregister der Alleinaktionär B als

einziger Verwaltungsrat eingetragen. Daneben waren C und D als Direktoren mit

Kollektivunterschrift zu zweien sowie E ebenfalls mit Kollektivunterschrift zu

zweien ohne Funktionsangabe eingetragen.

Die Pflichtige schloss Ende 2012 mit der Sammelstiftung

F zwei Vorsorgepläne ab. Mit dem Anschlussvertrag Nr. 01 (VP1), in Kraft

seit 1. Dezember 2012, wurden die BVG-pflichtigen Arbeitnehmenden, jedoch

ohne Mitglieder der Geschäftsleitung, versichert. Der versicherte Jahreslohn

entspricht dem massgebenden Jahreslohn, begrenzt auf Fr. … und reduziert

um den Koordinationsabzug gemäss BVG, mindestens jedoch dem BVG-Mindestlohn.

Die Altersgutschriften sind abhängig vom Alter. Die Finanzierung erfolgt zu 40 %

durch den Arbeitnehmer und zu 60 % durch den Arbeitgeber. Im Anschlussplan

Nr. 02 (VP2), gültig ab 1. Dezember 2012 sind alle Mitglieder der

Geschäftsleitung ab einer Jahreslohnsumme von Fr. … versichert. Die

Altersgutschriften sind unabhängig vom Alter und betragen 25 %. Die

Finanzierung erfolgt ebenfalls zu 40 % durch den Arbeitnehmer und zu 60 %

durch den Arbeitgeber. Daneben besteht seit dem 2. November mit Wirkung

per 1. Dezember 2011 mit der Sammelstiftung G für die

ausserordentliche berufliche Vorsorge (VP3) ein Vorsorgeplan, wonach sämtliche

Mitglieder der Geschäftsleitung versichert sind, welche über einen gemeldeten

AHV-Lohn von mindestens 565 % der maximalen AHV-Rente verfügen. Als

massgebender Lohn gilt der gemeldete AHV-Jahreslohn, limitiert auf 3'000 %

der maximalen AHV-Rente. Der versicherte Lohn entspricht dem massgebenden Lohn,

abzüglich dem Koordinationsabzug, welcher 565 % der maximalen AHV-Rente

entspricht. Die Sparbeiträge sind unabhängig vom Alter und betragen 25 %

des versicherten Lohnes. Die Sparbeiträge werden zu 70 % vom Arbeitgeber

und zu 30 % vom Arbeitnehmer finanziert.

B. Nach

durchgeführter Untersuchung liess der Steuerkommissär mit Veranlagungs-, bzw.

Einschätzungsverfügung vom 7. Dezember 2015 für die Staats- und

Gemeindesteuern 1.1.–31.12. 2013 und direkte Bundessteuer 1.1.–31.12.2013 die

Arbeitgeberbeiträge für B betreffend den VP2 und den VP3 nicht zum Abzug zu. Er

stellte sich dabei auf den Standpunkt, da der Aktionär und Verwaltungsrat B als

einziger in den Vorsorgeplänen VP2 und VP3 versichert sei, seien die

Voraussetzungen für die Grundsätze der Angemessenheit, Kollektivität und

Gleichbehandlung nicht erfüllt.

C. Die

dagegen gerichteten Einsprachen hiess das kantonale Steueramt am 5. Oktober

2016 nach erfolgter Besprechung und Nachreichung weiterer Unterlagen am 5. Oktober

2016 teilweise gut. Während die Einsprachen in hier nicht mehr streitigen

Punkten gutgeheissen wurden, hielt das kantonale Steueramt an seiner

Feststellung fest, dass die Grund-sätze der Angemessenheit, Kollektivität sowie

Gleichbehandlung bezüglich der Vorsorgepläne VP2 und VP3 nicht erfüllt seien

und schätzte die Pflichtige für die Staats- und Gemeindesteuern mit einem

steuerbaren Reingewinn von Fr. … und einem steuerbaren Eigenkapital von

Fr. … ein, bzw. veranlagten sie für die direkte Bundessteuer ebenso.

Erwägungen

II.

Mit Entscheid vom 27. April 2017 wies das

Steuerrekursgericht die dagegen gerichtete Beschwerde bzw. den Rekurs ab.

III.

Mit Eingabe vom 6. Juni 2017 liess die Pflichtige dem

Verwaltungsgericht beantragen, das "Steuerjahr 2013 sei unter

Berücksichtigung der nachfolgenden Ausführungen für die Staats- und

Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer neu zu veranlagen". Im

Weiteren verlangte sie die Zusprechung einer Parteientschädigung.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss die Eidgenössische Steuerverwaltung betreffend die direkte

Bundessteuer auf Abweisung der Beschwerde, das kantonale Steueramt auf

Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.

Die Einzelrichterin erwägt:

1.

Die Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2013

(SB.2017.00063) und direkter Bundessteuer 2013 (SB.2016.00064) betreffen

dieselben Pflichtigen und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb es sich

rechtfertigt, die Verfahren zu vereinigen.

2.

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht können nach § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom

8.

Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung

oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll

die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und

Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der

Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und

des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]),

muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, welche die Überprüfung

der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde

zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken

(BGE 131 II 548 E. 2.5).

3.

3.1

Der

steuerbare Reingewinn einer Aktiengesellschaft setzt sich zusammen aus dem

Saldo der Erfolgsrechnung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags des

Vorjahres sowie (unter anderem) allen vor Berechnung des Saldos der

Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur

Deckung von geschäftsmässig begründeten Aufwand verwendet werden (Art. 58

Abs. lit. a und b DBG; § 64 Abs. 1 Ziff. 1 und 2 StG). Zum

geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen

zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung

ausgeschlossen ist (Art. 59 Abs. 1 lit. b DBG und § 65 Abs. 1

lit. b StG i. V. m. Art. 81

Abs. 1 des Bundesgesetzes über die berufliche Alter, Hinterlassenen- und

Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982, BVG). Soweit sie jedoch als verdeckte

Gewinnausschüttungen zu qualifizieren sind, bilden sie gestützt auf Art. 58

Abs. 1 lit. b DBG und § 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e

StG Teil des steuerbaren Reingewinns.

Die Beitragsleistungen müssen auf gesetzlicher,

statutarischer oder reglementarischer Grundlage und an eine Einrichtung der

beruflichen Vorsorge erfolgen, die gestützt auf Art. 80 Abs. 2 BVG

die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt. Dies ist insbesondere dann der Fall,

wenn die massgebenden Grundsätze, die der beruflichen Vorsorge zugrunde liegen,

namentlich Kollektivität (Solidarität), Planmässigkeit und Angemessenheit der

Vorsorge sowie Gleichbehandlung der Vorsorgenehmer sowie das

Versicherungsprinzip eingehalten sind (Art. 1–1h der Verordnung vom

18.

April 1984 über die berufliche Al-ters-, Hinterlassenen-, und

Invalidenvorsorge in der Fassung vom 10. Juni 2015 in Kraft seit

1.

Januar 2006 [BVV 2]).

3.2

Es ist

nunmehr zu prüfen, ob beim strittigen Kaderplan die Grundsätze der Kollektivität,

Gleichbehandlung, Planmässigkeit und Angemessenheit der Vorsorge sowie das

Versicherungsprinzip eingehalten sind.

3.2.1

Der Grundsatz der Kollektivität ist eingehalten, wenn die

Vorsorgeeinrichtung oder das Vorsorgewerk in ihrem Reglement eines oder mehrere

Kollektive von Versicherten vorsieht (Art. 1c Abs. 1 BVV 2). Die

Zugehörigkeit zu den einzelnen Versicherungskategorien muss sich sodann nach

dieser Bestimmung nach objektiven Kriterien richten, wie insbesondere nach der

Anzahl der Dienstjahre, der ausgeübten Funktion, der hierarchischen Stellung im

Betrieb, dem Alter oder der Lohnhöhe. Gemäss Art. 1c Abs. 2 BVV 2

ist eine Kollektivität auch eingehalten, wenn aus betrieblichen Gründen nur

eine einzelne Person bei einer Vorsorgeeinrichtung oder einem bestimmten

Vorsorgeplan angeschlossen ist, sofern gemäss Reglement die Aufnahme weiterer

Personen grundsätzlich möglich ist. Aufgrund des Grundsatzes der Kollektivität

sind auf einzelne Personen zugeschnittene Sonderlösungen nicht möglich (vgl.

BGr, 6. Februar 2017, 2C_745 +746/2016; BGer 29.7.2004, ASA 74, S. 749

= StR 2005, S. 32, E. 3.4.).

Der Grundsatz der

Gleichbehandlung ist erfüllt, wenn für alle Versicherten des Kollektivs die

gleichen reglementarischen Bedingungen gelten (Art. 1 BVV 2).

3.2.2

Sowohl der VP2 als auch der VP3 versichern lediglich Mitglieder der

Geschäftsleitung. Während beim VP2 die Eintrittsschwelle ab einem Jahreslohn

von Fr. … liegt beträgt sie beim VP3 im Zeitpunkt des Abschlusses des

Vertrags 2011 Fr. …. Sowohl die Voraussetzung der Mitgliedschaft in der

Geschäftsleitung als auch die Festlegung eines Mindestlohnes stellen

grundsätzlich objektive Kriterien dar, nach welchen sich die Zugehörigkeit zu

den zwei Versicherungsgruppen VP2 und VP3 richtet. Da indessen in den zwei

genannten Plänen lediglich der Alleinaktionär B versichert ist, ist im Weiteren

zu prüfen, ob auch die Voraussetzungen der virtuellen Kollektivität erfüllt

sind. Danach ist – wie bereits oben ausgeführt – das Kollektivitätsprinzip auch

dann eingehalten, wenn bei einem bestimmten Vorsorgeplan aus betrieblichen

Gründen nur eine einzelne Person angeschlossen ist, sofern das Reglement die

Aufnahme weiterer Personen grundsätzlich vorsieht. Das Steuerrekursgericht hat

zutreffend und unwidersprochen festgestellt, dass neben dem geschäftsführenden

Alleinaktionär B auch C und D Mitglieder der Geschäftsleitung waren und diese

somit eine der Voraussetzungen für die Aufnahme in die Vorsorgepläne VP2 und

VP3 erfüllt haben. Da VP2 und VP3 eine weitere Unterscheidung nach der Lohnhöhe

treffen, wurden C und D infolge nicht Erreichens der Lohngrenze nicht in die

Vorsorgepläne VP2 und VP3 aufgenommen. Nach der von der Pflichtigen ins Recht

gelegten Lohntabelle hat C im streitbetroffenen Steuerjahr 2013 und im

Folgejahr die Lohngrenze für VP2 überschritten und für VP3 2013 um lediglich

Fr. … unterschritten und 2014 überschritten. Damit ist grundsätzlich die

Aufnahme weiterer Mitarbeiter in die Kaderpläne gegeben. Indessen ist zu

prüfen, ob der alleinige Anschluss von B auch aus betrieblichen Gründen

gerechtfertigt war. Die Pflichtige begründet die Nichtaufnahme von C in die

Kadervorsorge mit unregelmässigen Lohnzahlungen für Autokosten sowie einer

Umstellung bei der Bezahlung von Bonusleistungen. Der Pflichtigen ist zwar

beizupflichten, dass es zur Festlegung eines Lohnes einer übereinstimmenden

gegenseitigen Willenserklärung zweier Parteien bedarf (Art. 1 OR). Im

vorliegenden Fall lag es aber durchaus im Machtbereich des Aktionärsdirektors,

die Zusatzleistungen und Bonuszahlungen so zu regeln bzw. den Lohn der übrigen

Geschäftsleitungsmitglieder so hoch festzusetzen, dass sie ebenfalls in die VP2

und VP 3 aufgenommen würden, oder die Lohnschwelle für die Aufnahme tiefer

anzusetzen. Da im VP1 nur BVG-pflichtiges Personal ohne Mitglieder der

Geschäftsleitung versichert sind, hätten C und D auch nicht in diesem Plan

versichert werden dürfen. Es gab damit keine betrieblichen Gründe und wurden

solche auch nicht geltend gemacht, weshalb lediglich der Hauptaktionär alleine

der VP2 und VP3 angeschlossen wurde. Vielmehr ist aufgrund des Vorgehens darauf

zu schliessen, dass eine allein auf ihn zugeschnittene Sonderlösung im Sinn

einer "à-la-carte"-Versicherung abgeschlossen wurde. Wie es sich in

den Folgejahren verhalten hat, ist im vorliegenden Verfahren nicht zu

beurteilen. Zumal die Pflichtige 2016 ihre Vorsorgelösung neu geregelt hat.

Nach dem Gesagten erfüllen die VP2 und VP3 die Voraussetzungen der (effektiven,

virtuellen) Kollektivität nicht.

Die Arbeitgeberbeiträge sind

daher von der Vorinstanz zu Recht nicht zum Abzug zugelassen worden. Ebenfalls

hat das Steuerrekursgericht rechtens erwogen, dass ein Abzug der

Arbeitgeberbeiträge für B auch nicht im reduzierten Rahmen der VP1 in Betracht

kommt, da gemäss dem Reglement nur das BVG-pflichtige Personal ohne Mitglieder

der Geschäftsleitung versichert ist, und es somit an einer reglementarischen

Grundlage fehlt.

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

4.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Verfahrenskosten der Pflichtigen

aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4

StG; Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG;

§ 4 Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 23. August 2010

[GebV VGr]) und steht der Beschwerdeführerin keine Parteientschädigung zu (§ 17

Abs. 2 lit. a des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai

1959.

[VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG;

Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes 20. Dezember 1968 [VwVG] in

Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die

Einzelrichterin:

1.

Die Verfahren SB.2017.00063 und SB. 2017.00064

werden vereinigt.

2.

Die Beschwerde betreffend die Staats- und

Gemeindesteuern (1.1.–31.12.2013) wird abgewiesen.

3.

Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer

(1.1.–31.12.2013) wird abgewiesen.

4.

Die Gerichtsgebühr für das Verfahren SB. 2017.00063

wird festgesetzt auf

Fr. 1'200.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 1'260.-- Total der Kosten.

5.

Die Gerichtsgebühr

für das Verfahren SB. 2017.00065 wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 560.-- Total der Kosten.

6.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

7.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

9.

Mitteilung an …