SB.2017.00104

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2017.00104

31. Januar 2018Deutsch10 min

(URT.2018.19597)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Die von ihrem Ehemann getrenntlebende, 1969 geborene A

ist Alleineigentümerin und gemäss eigener Darstellung einzige Angestellte der B AG

mit Sitz in Zug. In ihrer Steuererklärung 2011 deklarierte die Pflichtige den

Steuerwert der B AG mit Fr. …. Hiervon abweichend setzte der Steuerkommissär

den Vermögenssteuerwert der Aktien der B AG mit insgesamt Fr. … fest.

Er stützte sich dabei auf die Wertschriftenbewertung der Steuerverwaltung des

Kantons Zug, gewichtete den Substanzwert einmal, den Ertragswert zweimal und

schätzte die Pflichtige für die Steuerperiode 2011 am 10. Oktober 2013 mit

einem Einkommen von Fr. … (davon Ertrag aus qualifizierter Beteiligung Fr. …)

bei einem steuerbaren Vermögen von Fr. … ein.

Die hiergegen erhobene Einsprache hiess das kantonale

Steueramt am 4. November 2016 teilweise gut und setzte das einzig

umstrittene steuerbare Vermögen auf Fr. … herab. Dabei übernahm es die von

der Steuerverwaltung des Kantons Zug vorgenommene Korrektur der Bewertung der

Aktien der B AG und gewichtete den Ertragswert neu nur einmal. So ergab

sich ein Vermögenssteuerwert der Aktien der B AG von noch Fr. …

Erwägungen

II.

Den hiergegen erhobenen Rekurs wies das

Steuerrekursgericht am 14. Juli 2017 ab.

III.

Mit am 4. September 2017 der Post übergebener

Beschwerde beantragte die Pflichtige dem Verwaltungsgericht die Einschätzung

gemäss Deklaration, eventualiter sei die Sache "zur Korrektur, der

Gewährung des rechtlichen Gehörs und zur berichtigten Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts" im Zusammenhang mit der Bewertung der B AG

an die Vorinstanz zurückzuweisen, alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen

zulasten des Beschwerdegegners.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete beantragte das kantonale Steueramt die Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer erwägt:

1.

Mit der Steuerbeschwerde an

das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153

Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige

oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend

gemacht werden (RB 1999 Nr. 147).

2.

2.1

Umstritten

ist die Bewertung der 100 Aktien der B AG. Die Pflichtige macht unter

Berufung auf die Praxis der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) geltend, die

von der Vorinstanz angewandte Methode führe im vorliegenden Einzelfall zu einem

sachlich nicht nachvollziehbaren Ergebnis. Eine Ausnahme von dieser

Berechnungsweise sei geboten bei erschwerter oder gar nicht möglicher

Veräusserbarkeit des Ertragswerts. Dies könne der Fall sein, wenn der Ertrag

einer Gesellschaft ausschliesslich oder praktisch ausschliesslich auf der

Leistung einer an der Gesellschaft ganz oder mehrheitlich beteiligten

Einzelperson (Beteiligung von mehr als 50 %) beruhe. Werde, wie im

vorliegenden Fall, die Wertschöpfung vom Alleinaktionär erzielt und werde kein

weiteres Personal beschäftigt, sei der Ertragswert aus der Berechnung des

Vermögenssteuerwerts zu eliminieren und letztlich einzig auf den Substanzwert

abzustellen. Sie könne als Steuerberaterin nur einen Stundensatz verrechnen,

der einen Jahresumsatz von ca. Fr. … ergebe. Weiterer Umsatz könne nur

durch "Wertabrechnungszuschläge" erzielt werden, dies stelle einen

ausserordentlichen Gewinn dar und sei aus der Bewertung zu eliminieren.

2.2

2.2.1

Das steuerbare Vermögen bemisst sich nach dem Stand am Ende der

Steuerperiode oder der Steuerpflicht (§ 51 Abs. 1 StG). Gemäss

Art. 13 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die

Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) unterliegt

der Vermögenssteuer das gesamte Reinvermögen. Dabei wird das Vermögen gemäss § 39

Abs. 1 StG zum Verkehrswert bewertet. Als Verkehrswert gilt der objektive Marktwert

eines Vermögensobjekts. Dieser entspricht dem Preis, der bei einer Veräusserung

im gewöhnlichen Geschäftsverkehr mutmasslich zu erzielen ist, den also ein unbefangener

Käufer bzw. ein fernstehender Dritter unter normalen Umständen zu zahlen bereit

wäre. Der Verkehrswert im steuerrechtlichen Sinn ist nicht eine mathematisch

exakt bestimmbare Grösse, sondern in der Regel ein Schätz- oder Vergleichswert

(vgl. BGE 128 I 240 E. 3.2.1; BGr, 22. Juni 2015,2C_1118/2014,

E. 2.1).

2.2.2

Der Verkehrswert nicht kotierter Wertpapiere ist ab 1. Januar 2008 gestützt

auf das Kreisschreiben der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK) Nr. 28 vom

28.

August 2008 (KS Nr. 28) zu ermitteln. Laut KS Nr. 28 (Rz. 41)

ergibt sich der Unternehmenswert bei Handels-, Industrie- und

Dienstleistungsgesellschaften grundsätzlich nach der Mittelwertmethode (Praktikermethode)

durch zweimalige Gewichtung des Ertragswerts und einfache Gewichtung des

Substanzwerts. Der Ertragswert ergibt sich aus dem kapitalisierten

ausgewiesenen Reingewinn der massgebenden Geschäftsjahre, wobei wahlweise zwei

oder drei Geschäftsjahre berücksichtigt werden können (vgl. KS Nr. 28

Rz. 41 ff.). Grundlage für die Bestimmung des Substanzwerts ist die

Jahresrechnung unter vollständiger Berücksichtigung der Aktiven und Passiven (vgl.

KS Nr. 28 Rz. 17 f.). Im Kommentar

der Schweizerischen Steuerkonferenz zum KS Nr. 28 (Rz. 5 ff.)

wird darauf hingewiesen, dass in Ausnahmefällen, bei welchen der Ertragswert

einer Unternehmung nicht bzw. nur schwer veräusserbar ist, die Bewertung zu

modifizieren ist. Ein solcher Ausnahmefall liegt vor, wenn der Ertrag einer

Gesellschaft ausschliesslich oder praktisch ausschliesslich auf der Leistung

einer an der Gesellschaft ganz oder mehrheitlich beteiligten Einzelperson

(Beteiligung > 50 %) beruht. Wird die Wertschöpfung allein vom

Mehrheitsbeteiligten erzielt und wird mit Ausnahme von wenigen Hilfskräften für

die Administration und Logistik kein weiteres Personal beschäftigt, dann kann

die Bewertungsstelle dies auf Antrag der Unternehmung berücksichtigen, indem

der Ertragswert und der Substanzwert je einfach gewichtet werden.

2.2.3

Das KS Nr. 28 bildet nicht Bundesrecht, vielmehr handelt es sich um

eine Verwaltungsverordnung, welche die Gerichte nicht bindet. Es wendet sich an

die rechtsanwendenden Behörden und bezweckt im Interesse der

Steuerharmonisierung zwischen den Kantonen eine in der Schweiz einheitliche

Bewertung nicht kotierter Wertpapiere. Es enthält somit verwaltungsinterne

Regeln für das Verhalten der Steuerbeamten, begründet aber keine Rechte und

Pflichten (BGr, 12. Juni 2009,2C_800/2008, E. 5.1). Das Bundesgericht

orientiert sich an solchen Kreisschreiben, sofern diese eine überzeugende

Konkretisierung der rechtlichen Vorgaben enthalten (vgl. BGE 139 V 122 E. 3.3;

133.

V 587 E. 6.1; 133 II 305, E. 8.1) und es sich um eine eher

technische Materie von begrenzter Justiziabilität handelt. Eine solche

Konstellation ist in steuerlichen Bewertungsfragen gegeben, weswegen das

Bundesgericht in seiner Praxis das KS Nr. 28 jedenfalls im Bereich der

Besteuerung natürlicher Personen regelmässig in seine Erwägungen einbezieht

(vgl. BGr, 18. September 2013,2C_309/2013 und 2C_310/2013, E. 3.5; 24. Juni

2010,2C_881/2008, E. 2.3; 15. April 2010,2C_504/2009, E. 3.3).

2.2.4

Das KS Nr. 28 gilt nach ständiger Praxis des Bundesgerichts als

zuverlässige Methode zur Bestimmung des Verkehrswerts, da darin die

Überlegungen, die für die Preisbildung bei nicht an der Börse kotierten

Wertpapieren im Allgemeinen massgebend sind, zum Ausdruck kommen. Davon ist nur

dann abzuweichen, wenn eine bessere Erkenntnis des Verkehrswertbegriffs dies gebietet

oder dies mit Rücksicht auf die Besonderheiten des Einzelfalls notwendig ist

(vgl. BGr, 30. Juni 2014,2C_1168/2013 und 2C_1169/2013, E. 3.6; 18. September

2013,2C_309/2013 und 2C_310/2013, E. 3.6; 15. April 2010,

2C_504/2009, E. 3.3).

2.3

Die von den

Vorinstanzen vorgenommene Bewertung der B AG unter Einbezug je einmal des

Substanz- und des Ertragswerts entspricht der allgemeinen, schematischen Regelung

in der Wegleitung bzw. im KS Nr. 28, die nicht zuletzt mit Rücksicht auf

die Rechtssicherheit auch bei Einmann-Aktiengesellschaften sowie stark

personenbezogenen KMU-Unternehmen zur Anwendung zu gelangen hat (StGr BL, 10. August

2012.

= BStPra 5/2013). Dabei ist der Tatsache, dass die Gesellschaft von

der Leistung einer Einzelperson abhängig ist, entsprechend dem Kommentar der

SSK dadurch Rechnung getragen worden, dass der Ertragswert lediglich einmal

berücksichtigt wurde. Die Bewertung aufgrund der Wegleitung gibt vorbehältlich

besserer Erkenntnis oder Besonderheiten eines Einzelfalles den Verkehrswert richtig

wieder vgl. (vgl. auch StRG, 29. Mai 2015, 1 ST.2015.43, E. 1c am

Ende).

2.4

Nach

Darstellung in der Beschwerdeschrift hat die B AG gemäss Jahresrechnung

2009/10 einen Erfolg von Fr. … erzielt, 2008/9 einen solchen von Fr. …

und 2007/8 einen solchen von Fr. …. Dass in diesen Ergebnissen

ausserordentliche Erträge im buchhalterischen Sinne bzw. gar erfolgsneutrale

Vorgänge im Sinn von § 66 StG enthalten sind, macht die Pflichtige nicht

geltend. Ebenso wenig wurde weder vor Steuerrekursgericht noch vor Verwaltungsgericht

substanziiert geltend gemacht, weswegen in all diesen drei Steuerjahren die

Erfolgsrechnung die tatsächliche Ertragskraft der Gesellschaft nicht abbilde.

Der blosse Hinweis auf den üblichen Stundensatz einer Steuerberaterin und die

daraus abgeleitete Behauptung, das in der Jahresrechnung ausgewiesene Resultat

sei so gar nicht erzielbar, reicht hierfür nicht aus. Offensichtlich war es der

B AG in allen drei Geschäftsjahren möglich, von der Pflichtigen als

"Wertabrechnungszuschläge" bezeichnete zusätzliche Honorare zu

erzielen. Die genauen Umstände dieser "Wertabrechnungszuschläge" und

insbesondere deren offenbar mit den Klienten vereinbarten weiteren Details wie

Voraussetzungen und Höhe der Zuschläge sind nicht nachgewiesen und bleiben im

Dunkeln. Damit erscheint es durchaus möglich und denkbar, dass auch in den

Folgejahren derartige Vereinbarungen abgeschlossen werden konnten bzw.

weiterbestehen. Jedenfalls sind im vorliegenden Fall weder bessere Erkenntnisse

noch Besonderheiten ersichtlich, weswegen die Bewertung gemäss KS Nr. 28

unter einmaliger Berücksichtigung des Ertragswerts den Verkehrswert richtig darstellt.

Daran ändert auch die Berufung auf BGr, 18. September 2013,2C_309/2013

nichts: In jenem Fall ging es zum einen nicht um die Vermögenssteuer (vgl. E. 3.6)

und zum anderen um eine völlig anders gelagerte Konstellation. Der Ertragswert

ist damit weder aus der Wertschriftenbewertung zu eliminieren noch ist eine

weitere Bereinigung des Ertragswerts vorzunehmen.

Inwieweit letztlich aus harmonisierungs- bzw.

verfassungsrechtlichen Gründen im vorliegenden Fall die Anwendung des KS Nr. 28

nicht vertretbar sein soll, ist nicht ersichtlich: Die von der Pflichtigen

vorgenommene Berechnung, die zu einem Wert führen soll, welcher "23fach

höher als der Verkehrswert" ist, erfolgt nach dem vorstehend Ausgeführten

mit einem nicht korrekt ermittelten bzw. berücksichtigten Ertragswert.

3.

Inwieweit im vorliegenden Verfahren das rechtliche Gehör

der Pflichtigen verletzt worden sein soll, ist ebenso nicht ersichtlich. Die

Vorinstanzen und das Verwaltungsgericht sind auf die Rügen der Pflichtigen

eingetreten, die Bewertung der B AG zu überprüfen, haben sich mit ihren

Vorbringen angemessen auseinandergesetzt und entgegen der Pflichtigen diese

nicht vorbehaltlos übernommen. Inwieweit das rechtliche Gehör der Pflichtigen

oder der B AG durch das kantonale Steueramt Zug im Zusammenhang mit der

Wertschriftenbewertung allenfalls verletzt wurde, ist hier nicht zu

entscheiden. Auf die diesbezüglichen Rügen kann das Verwaltungsgericht Zürich

nur schon aus Zuständigkeitsgründen nicht eintreten. Jedenfalls ist

festzuhalten, dass der Kanton Zug als Sitzkanton der Gesellschaft für die

Bewertung der Gesellschaft und der Kanton Zürich als Wohnsitzkanton der

Pflichtigen für Einschätzung der Pflichtigen zuständig ist. Dabei handelt es

sich um verschiedene Verfahren mit jeweils anderen Parteien und anderen

Rechtsmittelinstanzen.

4.

Damit ist die Beschwerde abzuweisen, soweit auf sie

einzutreten ist. Eine Rückweisung an die Vorinstanz im Sinn der Anträge der

Beschwerdeführerin ist nicht angezeigt.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang

sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG). Eine

Parteientschädigung steht ihr aufgrund ihres Unterliegens nicht zu (§ 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in

Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die Gerichtsgebühr

wird festgesetzt auf

Fr. 2'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 2'060.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an …