Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2018.00046

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2018.00046

Urteil

der 2. Kammer

vom 22. August 2018

Mitwirkend: Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichter Reto Häggi Furrer, Gerichtsschreiberin Nicole Aellen.

In Sachen

Gemeinde A, vertreten durch den Gemeinderat,

dieser vertreten durch die B AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

C, vertreten durch RA D,

Beschwerdegegner,

betreffend Grundstückgewinnsteuer

(Revision),

hat

sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Der als Landwirt

tätige C verkaufte am 24. März 2014 als Alleineigentümer die in der

Bauzone liegende Parzelle Kat.-Nr. 01 in A von … m2 zu einem Preis

von Fr. …. Mit Veranlagungsentscheid vom 22. September 2014 setzte

das Gemeindesteueramt A den steuerbaren Grundstückgewinn auf Fr. … und die

Grundstückgewinnsteuer auf Fr. … fest. Auf Einsprache hin bestätigte der

Gemeinderat A den Veranlagungsentscheid am 1. Dezember 2014. Das

Steuerrekursgericht wies einen hiergegen erhobenen Rekurs mit Entscheid vom

22. Juni 2015 ab.

B. Am

19. August 2015 ersuchte C den Gemeinderat A aufgrund einer teilweisen

Reinvestition des Erlöses in den Bau eines Legehennenstalls um Revision des

Veranlagungsentscheids. Der Gemeinderat A lehnte das Revisionsbegehren mit

Beschluss vom 22. Februar 2016 ab. Eine hiergegen erhobene Einsprache wies

er mit Beschluss vom 4. Juli 2016 ab.

Erwägungen

II.

C liess dagegen am 8. Juli 2016 beim

Steuerrekursgericht rekurrieren und beantragen, unter Entschädigungsfolge sei

die Grundstückgewinnsteuer im Umfang von Fr. … aufzuschieben. Das

Steuerrekursgericht hiess den Rekurs mit Entscheid vom 20. März 2018 gut,

setzte die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. … herab und schob sie auf dem

nicht realisierten Gewinn von Fr. … auf.

III.

Die Gemeinde A liess am 7. Mai 2018 Beschwerde beim

Verwaltungsgericht führen und beantragen, unter Entschädigungsfolge sei der

Rekursentscheid aufzuheben und der Einspracheentscheid vom 4. Juli 2016

wiederherzustellen. Das Steuerrekursgericht verzichtete am 16. Mai 2018 auf

eine Vernehmlassung. C liess am 18. Mai 2018 die Abweisung der Beschwerde

unter Entschädigungsfolge beantragen.

Die Kammer erwägt:

1.

Die beschwerdeführende Gemeinde ist nach § 213

Satz 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) zur Beschwerde

legitimiert.

In Verfahren betreffend Grundsteuern können vor

Verwaltungsgericht Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 213

Satz 2 in Verbindung mit § 153 Abs. 3 StG).

2.

2.1

Zwischen

den Parteien ist strittig, ob die teilweise Investition des Erlöses aus dem

Grundstückverkauf in den Bau eines Legehennenstalls zu einem teilweisen

Aufschub der Grundstückgewinnsteuer führt. Die Vorinstanz hat dies in

Gutheissung des Rekurses bejaht, weil es sich beim streitgegenständlichen

Grundstück nach der neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung

harmonisierungsrechtlich nicht um ein landwirtschaftliches Grundstück, sondern

um ein Grundstück im Geschäftsvermögen des Beschwerdegegners handle. Die

Investition in den Bau eines Legehennenstalls sei als Reinvestition ins

betriebsnotwendige Anlagevermögen zu betrachten und führe im entsprechenden

Umfang deshalb zu einem Steueraufschub.

2.2

Zu den steuerbaren

Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen nach Art. 8

Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkten

Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) auch alle Kapitalgewinne auf

Geschäftsvermögen etwa aus der Veräusserung von Vermögenswerten. Davon

ausgenommen sind indes Gewinne aus der Veräusserung von land- und

forstwirtschaftlichen Grundstücken, soweit der Veräusserungserlös die

Anlagekosten übersteigt; diese Gewinne unterliegen nach Art. 12 Abs. 1

StHG zwingend der Grundstückgewinnsteuer.

Die Kantone können

zudem gemäss Art. 12 Abs. 4 Ingress StHG die Grundstückgewinnsteuer

auch auf Gewinnen aus der Veräusserung von anderen Grundstücken des

Geschäftsvermögens erheben, sofern sie diese Gewinne von der Einkommens- und Gewinnsteuer

ausnehmen oder die Grundstücksgewinnsteuer auf die Einkommens- und Gewinnsteuer

anrechnen (sogenanntes monistisches System). Diesem System folgt der Kanton

Zürich.

Gemäss § 216

Abs. 1 StG wird die Grundstückgewinnsteuer von den Gewinnen erhoben, die

sich bei Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben. Die

Grundstückgewinnsteuer wird nach § 216 Abs. 3 StG unter anderem

aufgeschoben bei vollständiger oder teilweiser Veräusserung eines zum

betriebsnotwendigen Anlagevermögen gehörenden Grundstücks, soweit der Erlös

innert angemessener Frist zum Erwerb oder zur Verbesserung eines zum betriebsnotwendigen

Anlagevermögen gehörenden Ersatzgrundstücks im Kanton verwendet wird

(lit. g), sowie bei vollständiger oder teilweiser Veräusserung eines land-

oder forstwirtschaftlichen Grundstücks, soweit der Erlös innert angemessener

Frist zum Erwerb eines selbst bewirtschafteten Ersatzgrundstücks oder zur

Verbesserung der eigenen, selbst bewirtschafteten land- oder

forstwirtschaftlichen Grundstücke im Kanton verwendet wird (lit. h). Die

Ersatzbeschaffung in einem anderen Kanton ist derjenigen im Kanton Zürich gleichgestellt

(§ 226a Abs. 1 StG).

Diese Regelungen entsprechen den

Steueraufschubstatbeständen, wie sie das Bundesrecht den Kantonen in

Art. 12 Abs. 3 lit. d und Art. 12 Abs. 4 lit. a

in Verbindung mit Art. 8 Abs. 4 StHG vorschreibt.

2.3

Nach

langjähriger kantonaler Praxis galt ein Grundstück dann als

"landwirtschaftlich" im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. h

StG, wenn es entweder Teil eines landwirtschaftlichen Heimwesens war oder

tatsächlich landwirtschaftlich genutzt wurde; der Erschliessungsgrad und die

baurechtliche Zugehörigkeit des Grundstücks waren hingegen nicht entscheidend

(VGr, 18. März 2009, SB.2008.00084, E. 2.2 und 25. Mai 2005,

SB.2005.00010, E. 2.2 [jeweils mit weiteren Hinweisen]).

Gemäss neuerer bundesgerichtlicher Rechtsprechung ist für

die Bestimmung, ob es sich um ein landwirtschaftliches Grundstück im Sinn von

Art. 12 Abs. 1 StHG handelt, demgegenüber in erster Linie massgebend,

ob das Grundstück in den sachlichen Anwendungsbereich des Bundesgesetzes vom

4.

Oktober 1991 über das bäuerliche Bodenrecht (BGBB) fällt. Demgemäss

liegt ein landwirtschaftliches Grundstück vor, wenn es ausserhalb einer Bauzone

nach Art. 15 des Raumplanungsgesetzes vom 22. Juni 1979 (RPG) liegt

und die landwirtschaftliche Nutzung zulässig ist. Ferner gilt dies für folgende

Grundstücke (Art. 2 Abs. 2 BGBB): Solche mit landwirtschaftlichen

Gebäuden und Anlagen, einschliesslich angemessenen Umschwungs, die in einer

Bauzone liegen und zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe gehören; zu einem

landwirtschaftlichen Gewerbe gehörende Waldgrundstücke; Grundstücke, die

teilweise innerhalb der Bauzone liegen, solange sie nicht entsprechend den

Nutzungszonen aufgeteilt sind; Grundstücke gemischter Nutzung, die nicht in

einen landwirtschaftlichen und einen nichtlandwirtschaftlichen Teil aufgeteilt

sind.

Die vorgenannten Rechtsbegriffe sind allerdings mit dem

steuerrechtlichen nicht vollständig deckungsgleich, weil etwa Grundstücke mit

zu geringer Grösse oder zu geringen Arbeitseinsatzerfordernissen zwar nicht in

den Anwendungsbereich des BGBB fallen (Art. 2 Abs. 3 und Art. 7

Abs. 1 BGBB), steuerrechtlich aber dennoch als landwirtschaftliche

Grundstücke zu betrachten sind; umgekehrt kann der Verkauf eines in den

Schutzbereich des BGBB fallenden Grundstücks dann nicht steuerrechtlich

privilegiert werden, wenn dabei die bodenrechtlichen Vorschriften missachtet

wurden (zum Ganzen BGE 138 II 32 E. 2.2; BGr, 15. Dezember 2010,2C_539/2010,

E. 3.2, und 28. März 2018,2C_940/2017, E. 3.2.2 f.).

Das Steuerharmonisierungsrecht des Bundes regelt die

Steueraufschubstatbestände im Bereich der Grundstückgewinnsteuer abschliessend;

den Kantonen verbleibt insoweit kein Spielraum (BGE 130 II 302, E. 3.2).

Entsprechend ist die bundesrechtliche Qualifikation eines Grundstücks auch für

die Kantone massgebend. Das hat zur Folge, dass die bisherige kantonale Praxis

zu landwirtschaftlichen Grundstücken mit der neueren bundesgerichtlichen Rechtsprechung

überholt ist (so auch Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz,

3.

A., Zürich 2013, § 216 N. 304). Mithin ist der Begriff des

landwirtschaftlichen Grundstücks in § 216 Abs. 3 lit. h StG im

Sinn der vorgenannten bundesgerichtlichen Praxis auszulegen.

2.4

Das

streitgegenständliche Grundstück liegt vollständig in der Bauzone der Gemeinde A

(vgl. www.maps.zh.ch); landwirtschaftliche Gebäude und Anlagen waren beim

Verkauf nicht vorhanden. Damit handelt es sich nach dem vorgängig Ausgeführten

nicht um ein landwirtschaftliches Grundstück. Es ist sodann unbestritten, dass

das Grundstück vor der Veräusserung dem Landwirtschaftsbetrieb des Pflichtigen

als Acker- und Weideland diente. Nach Art. 8 Abs. 2 StHG zählte es

damit zum Geschäftsvermögen des Pflichtigen. Es handelt sich somit um einen

Grundstücksgewinn aus Veräusserung des Geschäftsvermögens im Sinn von

Art. 12 Abs. 4 Ingress StHG, was zur Folge hat, dass nicht die Steueraufschubtatbestände

gemäss § 216 Abs. 3 lit. h StG bzw. Art. 12 Abs. 3 lit. d

StHG, sondern diejenigen nach § 216 Abs. 3 lit. g StG bzw.

Art. 12 Abs. 4 lit. a in Verbindung mit Art. 8 Abs. 4

StHG zum Tragen kommen. Massgebend ist diesbezüglich nicht etwa die berufliche

Tätigkeit als Landwirt – wovon die Beschwerdeführerin auszugehen scheint –,

sondern das Steuerobjekt, also die Frage, ob es sich um ein

landwirtschaftliches oder ein anderes Grundstück im Geschäftsvermögen handelt.

Hier wurde der

erzielte Gewinn aus dem Grundstückverkauf teilweise in den Bau eines

Legehennenstalls investiert. Dabei handelt es sich – was die Beschwerdeführerin

nicht infrage stellt – um eine Verbesserung eines zum betriebsnotwendigen Anlagevermögen

gehörenden Ersatzgrundstücks im Sinn von § 216 Abs. 3 lit. g

StG. Die Höhe der anrechenbaren Ersatzinvestition ist im Beschwerdeverfahren

nicht mehr strittig, weshalb diesbezüglich vollumfänglich auf die

vorinstanzlichen Erwägungen verwiesen werden kann.

Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen.

3.

Ausgangsgemäss sind

die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (§ 153 Abs. 4

in Verbindung mit § 151 Abs. 1 und § 213 Satz 2 StG) und

ist diese zu verpflichten, dem Beschwerdegegner eine angemessene

Parteientschädigung zu bezahlen (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG, LS 175.2] in

Verbindung mit § 213 Satz 2 StG sowie § 152 und § 153 Abs. 4

und StG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 15'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 15'060.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Die

Beschwerdeführerin wird verpflichtet, dem Beschwerdegegner eine

Parteientschädigung von Fr. 5'000.- zu bezahlen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an

…