SB.2018.00073

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2018.00073

5. Dezember 2018Deutsch21 min

(URT.2018.20405)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

A. A war

Inhaber der Einzelfirma L, welche den Kauf, den Verkauf und die Verwaltung

von Liegenschaften bezweckte. Daneben ist er an einer Vielzahl von

Gesellschaften im Immobilienbereich beteiligt. A ist ferner seit 2002 Eigentümer

je eines Mehrfamilienhauses an der D-Strasse 01/02 in E (Kt. AG)

und an der F-Gasse 03 in G (Kt. BE). Daneben besitzen A und B ein

selbstbewohntes Einfamilienhaus in H (Kt. ZH) sowie je eine

Stockwerkeinheit in I (Kt. NW) und J (Kt. GR). In der

Steuererklärung 2011 deklarierten sie alle diese Liegenschaften wie bereits in

den Vorjahren als Privatvermögen.

Mit Einschätzungsvorschlag direkte Bundessteuer 2011 vom

7. November 2014 stellte der Steuerkommissär unter anderem in Aussicht,

die beiden Mehrfamilienhäuser als Geschäftsvermögen zu qualifizieren und die

Erträge daraus als Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit als

gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler zu besteuern. A und B lehnten diesen

Vorschlag am 15. Januar 2015 ab.

In der Veranlagungsverfügung direkte

Bundessteuer 2011 vom 3. Dezember 2015 hielt das kantonale Steueramt

an der Umqualifizierung der Nettoerträge aus den beiden erwähnten

Liegenschaften als selbständiges Erwerbseinkommen fest.

B. Die

dagegen am 7. Januar 2016 erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt

mit Entscheid vom 17. Juli 2017 ab und setzte das steuerbare Einkommen auf

Fr. … fest.

Erwägungen

II.

Mit Entscheid vom 29. Mai 2018 hiess das

Steuerrekursgericht die hiergegen erhobene Beschwerde teilweise gut. Es

veranlagte A und B für die Steuerperiode 2011 mit einem steuerbaren Einkommen

von Fr. …

III.

Dagegen erhoben A und B mit Eingabe vom 19. Juli 2018

Beschwerde beim Verwaltungsgericht. Sie beantragten, dass der

Beschwerdeentscheid des Steuerrekursgerichts vom 29. Mai 2018 aufzuheben

und das steuerbare Einkommen auf Fr. … festzusetzen; eventualiter sei der

Beschwerdeentscheid des Steuerrekursgerichts vom 29. Mai 2018 aufzuheben

und die Angelegenheit zwecks Ermittlung der Verkehrswerte der Liegenschaften in

E (Kt. AG) und G (Kt. BE) per 1. Januar 2010 an das

kantonale Steueramt zurückzuweisen.

Mit Eingabe vom 9. August 2018 reichte die

Beschwerdegegnerin eine Beschwerdeantwort ein. Die Vorinstanz liess sich nicht

vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

Für die Beschwerde an

das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im

Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG)

die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor

der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss", was nach der

Rechtsprechung dahingehend auszulegen ist, dass die Überprüfungsbefugnis des

Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die

Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; vgl. RB 1999 Nr. 147).

2.

Die Befugnis zur

Einsprache-, Rekurs- und Beschwerdeerhebung in Steuersachen setzt, einem

allgemeinen prozessualen Grundsatz entsprechend, ein schutzwürdiges Interesse

an der Aufhebung oder Änderung des angefochtenen Entscheids voraus (sogenannte

Beschwer). Fehlt dieses, ist auf die Beschwerde nicht einzutreten (VGr,

25.

Juni 2014, SB.2014.00035, E. 2; 27. Juni 2012,

SB.2012.00019/SB.2012.00020, E. 2.1; RB 2001 Nr. 106,

E. 2). Ein schutzwürdiges Interesse liegt vor, wenn die tatsächliche oder

rechtliche Situation der beschwerdeführenden Partei durch den Ausgang des

Verfahrens beeinflusst werden kann. Anders ausgedrückt besteht das

schutzwürdige Interesse im praktischen Nutzen, den die erfolgreiche Beschwerde

der betroffenen Partei in Bezug auf die im Streit liegende Steuerperiode eintragen

würde, das heisst in der Abwendung eines materiellen oder ideellen Nachteils,

den der angefochtene Entscheid für sie zur Folge hätte (vgl. BGE 131 II 587

E. 2.1).

Würden die streitbetroffenen

Nettoerträge als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit bzw. die

Liegenschaften als Geschäftsvermögen qualifiziert, könnte der Pflichtige in der

Steuerperiode 2011 im zulässigen Rahmen (erfolgsmindernde) Abschreibungen

vornehmen. Den Pflichtigen kommt folglich ein schutzwürdiges Interesse zu. Auf

die Beschwerde ist einzutreten.

3.

3.1

Umstritten

ist, ob die Nettoerträge der Liegenschaften D-Strasse 01/02 in E (Kt. AG)

und der Liegenschaft F-Gasse 03 in G (Kt. BE) als Einkünfte aus

selbständiger Erwerbstätigkeit zu qualifizieren sind.

3.2

Als

Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit sind gemäss Art. 18

Abs. 1 DBG alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land-

und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen

selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Die Rechtsprechung versteht unter

selbständiger Erwerbstätigkeit jede Tätigkeit, bei der eine natürliche Person

durch Einsatz von Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter

Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar zum Zweck der

Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (vgl. BGr, 9. Mai

2016,2C_1131/2015, E. 3.1.1; BGE 125 II 113 E. 5b; 121 I 259

E. 3c; VGr, 4. Juli 2012, SB.2012.00001, E. 2.2). Zu den

Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne

aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von

Geschäftsvermögen. Als Geschäftsvermögen gelten wiederum alle Vermögenswerte,

die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen

(Art. 18 Abs. 2 DBG).

3.3

Der

gewerbsmässige Liegenschaftenhandel gilt als Sonderform der selbständigen

Erwerbstätigkeit. Um beurteilen zu können, ob gewerbsmässiger

Liegenschaftenhandel vorliegt, hat die bundesgerichtliche Praxis bereichsspezifische

Merkmale umschrieben. Gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel im Sinn einer

selbständigen Erwerbstätigkeit liegt demgemäss vor, wenn die steuerpflichtige

Person An- und Verkäufe von Liegenschaften nicht nur im Rahmen der privaten

Vermögensverwaltung bei sich zufällig bietender Gelegenheit tätigt, sondern

wenn sie dies systematisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung tut (BGr,

9.

Mai 2016,2C_1131/2015, E. 3.1.2; BGr, 31. Oktober 2011,

2C_948/2010, E. 2.3; BGr, 7. April 2009,2C_869/2008, E. 2.4;

BGE 125 II 113 E. 6a). Als Liegenschaftenhändler gilt freilich nicht nur

derjenige, dessen eigentliche Tätigkeit auf den An- und Verkauf von

Liegenschaften gerichtet ist, sondern auch jener, der sich in anderer Weise

gewinnstrebig mit Liegenschaften befasst, die über die blosse

Vermögensverwaltung hinausgeht, beispielsweise wenn der Liegenschaftenhandel

einem Architekten, einem Baugeschäft oder einem Handwerksbetrieb zur

Arbeitsbeschaffung dient (VGr AG, 16. Juli 1999 = StE 2000 B. 23.1

Nr. 44, E. 2b aa; VGr, 4. Juli 2012, SB.2012.00001, E. 3.2).

Erforderlich ist mithin eine Tätigkeit, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb

gerichtet ist. Die Gewinnabsicht bildet ein subjektives Kriterium, das nur

aufgrund äusserer Umstände festgestellt werden kann (BGE 122 II 446 E. 3b). Als

Indizien hierfür kommen in Betracht: die systematische bzw. planmässige Art und

Weise des Vorgehens (aktives, wertvermehrendes Tätigwerden durch Parzellierung,

Überbauung, Werbung usw.; Erwerb in der offenkundigen Absicht, die Liegenschaft

möglichst rasch mit Gewinn weiterzuverkaufen; Ausnützung der Marktentwicklung),

die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines

Geschäfts mit der hauptberuflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, der

Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die kurze Besitzesdauer, der Einsatz

erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte oder die Realisierung

derselben im Rahmen einer Personengesellschaft (BGr, 9. Mai 2016,

2C_1131/2015, E. 3.1.2; BGr, 31. Oktober 2011,2C_948/2010,

E. 2.3; BGr, 7. April 2009,2C_869/2008, E. 2.4; BGE 125 II 113

E. 6a). Ob ein Grundstück bereits in der Absicht einer gewinnbringenden

Veräusserung erworben wurde, ist nicht massgeblich. Vielmehr genügt ein später

gefasster Entschluss, wenn das Vorgehen des Steuerpflichtigen insgesamt auf

eine gewerbsmässige Tätigkeit schliessen lässt. Die Gewinnabsicht kann durchaus

erst im Lauf eines länger dauernden Sachverhalts hinzutreten, muss aber

jedenfalls im Zeitpunkt der Realisation gegeben sein (vgl. BGr, 13. Juni

2013,2C_1273/2012, E. 3.6; GVP ZG 2006, S. 111).

Die

Tätigkeit des selbständigen bzw. gewerbsmässigen Liegenschaftenhändlers erfolgt

sodann auf eigene Rechnung und Gefahr, indem ein eigentliches Unternehmerrisiko

eingegangen wird (vgl. Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A.,

Zürich 2016, Art. 18 N. 11). Indiz hierfür kann der Einsatz

erheblicher Fremdmittel sein, sofern er über das hinausgeht, was auch in der

privaten Vermögensverwaltung üblich ist, wie z. B. bei der Finanzierung einer Liegenschaft durch eine

Hypothek. Während bei selbstbewohnten Liegenschaften üblicherweise bis zu rund

80.

% des Verkehrswerts fremdfinanziert sind, werden bei an Dritte

vermietete bzw. nicht selbst genutzte Liegenschaften sowie bei Zweitwohnsitzen

und Ferienwohnungen üblicherweise nicht mehr als 2/3 des Verkehrswerts

fremdfinanziert. Eine darüberhinausgehende Fremdfinanzierung indiziert

Gewerbsmässigkeit (vgl. VGr, 21. Februar 2018, SB.2017.00073 /

SB.2017.00074 E. 2.3 und 3.3.1 f.; VGr, 21. Dezember 2016,

SB.2016.00109, E. 3.8; VGr, 20. August 2014, SB.2014.00051, E. 4.1;

VGr, 31. Oktober 2012, SB.2012.00073, E. 3.1, je mit Hinweisen).

Zusätzlich ist zu beachten, dass sich der Fremdfinanzierungsgrad nicht allein

aus der hypothekarischen Belastung des erworbenen Grundstücks ergeben muss, ist

eine Fremdfinanzierung doch nicht nur durch hypothekengesicherte Kredite

möglich und kann ein Grundstückkauf namentlich auch durch die hypothekarische

Belastung anderer Grundstücke (mit)finanziert werden.

3.4

Jedes

dieser Indizien kann gemäss Bundesgericht zusammen mit anderen, unter Umständen

jedoch auch allein, zur Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit im Sinn

von Art. 18 Abs. 1 DBG ausreichen. Dass einzelne typische Elemente

der selbständigen Erwerbstätigkeit im Einzelfall nicht erfüllt sind, kann durch

andere Elemente kompensiert werden, die mit besonderer Intensität vorliegen.

Entscheidend ist, dass die Tätigkeit in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet

ist (BGr, 31. Oktober 2011,2C_948/2010, E. 2.4; BGE 125 II 113

E. 6a).

3.5

Keine

selbständige Erwerbstätigkeit liegt indessen vor, wenn bloss das eigene

Vermögen verwaltet wird, insbesondere, wenn eigene Liegenschaften vermietet

werden. Dies gilt selbst dann, wenn das Vermögen umfangreich ist, professionell

verwaltet wird und kaufmännische Bücher geführt werden (BGr, 13. Juni

2013,2C_1273/2012, E. 2.1). Entsprechend ist auch nicht von selbständiger

Erwerbstätigkeit auszugehen, wenn Investitionen in Immobilien keinen

gewerblichen Charakter aufweisen. In diesem Zusammenhang kommt der Gewinnabsicht

entscheidende Bedeutung zu (BGr, 7. April 2009,2C_869/2008, E. 2.3).

Regelmässig werden auch die von den Pflichtigen selber bewohnten Liegenschaften

nicht zum Geschäftsvermögen gezählt (VGr AG, 16. Juli 1999 = StE 2000 B

23.1

Nr. 44, E. 2b.bb; VGr, 4. Juli 2012, SB.2012.00001, E. 4.2.3).

4.

4.1

Die

Pflichtigen machen zunächst geltend, dass der Pflichtige seine Honorareinnahmen

auf fremde Rechnung tätigte, basierend auf Grundeigentum Dritter und nicht

aufgrund des Eigenbesitzes. Die Verwaltung des Mehrfamilienhauses in G (Kt. BE)

habe er auf eine ortsansässige Liegenschaftsverwaltungsfirma übertragen,

diejenige in E (Kt. AG) habe er persönlich über seine Einzelfirma

besorgt.

4.2

Ungeachtet

dessen, was die Pflichtigen in diesem Zusammenhang weiter vorbringen, kann

ihnen jedenfalls in Bezug auf die Liegenschaft D-Strasse 01/02 in E (Kt. AG)

nicht gefolgt werden. Der Pflichtige war in der Steuerperiode 2011

unbestrittenermassen als selbständig erwerbender Liegenschaftsverwalter tätig.

Damit verfügte er zweifellos über Fachkenntnisse, die er im Zusammenhang mit

der Verwaltung der Liegenschaft D-Strasse 01/02 in E (Kt. AG)

anwenden konnte. Dies tat er denn auch: Die Pflichtigen führen selber aus, dass

der Pflichtige die Verwaltung der Liegenschaft D-Strasse 01/02 in E (Kt. AG)

"persönlich über seine Einzelfirma zu einem geschäftsüblichen

Verwaltungshonorar" besorgte. Damit liegt nicht nur auf der Hand, dass

diese Liegenschaft der selbständigen Erwerbstätigkeit des Pflichtigen

(unmittelbar) diente, sondern es ist auch offensichtlich, dass er durch die

geschäftsmässige Verwaltungstätigkeit mit Gewinnabsichten am Wirtschaftsverkehr

teilnahm. Das von den Pflichtigen zitierte Bundesgerichtsurteil 2C_684/2016 ist

in diesem Zusammenhang nicht einschlägig. Zwar war der Liegenschaftsverwalter

in jenem Fall auch Inhaber einer Einzelfirma; doch war im Gegensatz zum

vorliegenden Fall kein zielgerichteter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit,

Kapital und Boden im Sinn einer kommerziellen, über die blosse

Vermögensverwaltung hinausreichende Tätigkeit ersichtlich (BGr, 18. August

2016,2C_684/2016, E. 3.3.1 f.). Die streitbetroffene Liegenschaft diente

im Steuerjahr 2011 offensichtlich als Betriebsliegenschaft und ist damit als

Geschäftsvermögen zu qualifizieren. Zu prüfen bleibt, wie es sich in Bezug auf

die Liegenschaft F-Gasse 03 in G (Kt. BE) verhielt.

5.

5.1

Die

Vorinstanz erwog, dass es sich beim Pflichtigen fraglos um einen

gewerbsmässigen Liegenschaftenhändler handle. Es sei einzig zu prüfen, wie weit

der Bereich des Geschäftsvermögens zu ziehen sei. Dem halten die Pflichtigen

entgegen, allein der Umstand, dass der Pflichtige Immobilienverwalter gewesen

sei, liesse ihn nicht automatisch zum gewerbsmässigen Liegenschaftenhändler

werden. Selbst wenn er als solcher zu qualifizieren wäre, dürfte er nebst

selbstbewohntem Wohneigentum noch weitere Liegenschaften in seinem

Privatvermögen halten.

5.2

Dass der

Pflichtige in der Steuerperiode 2011 als selbständig erwerbender

Liegenschaftsverwalter tätig war, ist unbestritten. Entgegen dem, was die

Pflichtigen ausführen, gilt als Liegenschaftenhändler nicht nur derjenige,

dessen eigentliche Tätigkeit auf den An- und Verkauf von Liegenschaften

gerichtet ist, sondern auch jener, der sich in anderer Weise gewinnstrebig mit

Liegenschaften befasst, die über die blosse Vermögensverwaltung hinausgeht (s.

vorne E. 3.3). So oder anders bleibt zu prüfen, ob genügend Indizien

vorliegen, die die Liegenschaft F-Gasse 03 als Geschäftsvermögen

erscheinen lassen.

5.2.1

Die Pflichtigen behaupten, die Liegenschaft F-Gasse 03 in G (Kt. BE)

sei im Steuerjahr 2011 von einer ortsansässigen Liegenschaftsverwaltung

verwaltet worden. In der Steuererklärung 2011 deklarierten sie Unterhalts-

und Verwaltungskosten von Fr. …. Aus der bei den Akten liegenden

Liegenschaftsbuchhaltung geht zwar hervor, dass für das Jahr 2011 – wie auch

für die Vorjahre – ein Verwaltungshonorar von jeweils rund Fr. …

eingebucht worden war. An wen diese Honorare entrichtet wurden, ergibt sich aus

den Akten freilich nicht. Die jeweiligen Liegenschaftsbuchhaltungen enthalten

in der Kopfzeile den Namen des Pflichtigen, jedoch keinerlei Hinweise darauf,

dass sie von einer anderen Liegenschaftsverwaltung erstellt worden wären.

Weitere Belege, welche die Behauptungen der Pflichtigen untermauern könnten, reichten

sie nicht ein. Auch nannten sie die Firma der ortsansässigen

Liegenschaftsverwaltung nicht, welche die Liegenschaft an der F-Gasse 03

in G (Kt. BE) verwaltet haben soll. Es spricht somit einiges dafür,

dass die Liegenschaft F-Gasse 03 in G (Kt. BE) ebenfalls der

selbständigen Erwerbstätigkeit des Pflichtigen als Liegenschaftsverwalter

diente und damit Geschäftsvermögen darstellte. Aus den nachfolgenden Gründen

kann jedoch offenbleiben, ob der Pflichtige auch diese Liegenschaft persönlich

über seine Einzelfirma verwaltete, hierfür ein geschäftsübliches

Verwaltungshonorar bezog und damit mit Gewinnabsichten am Wirtschaftsverkehr

teilnahm (vgl. dazu auch vorne E. 4).

5.2.2

Gemäss dem vorinstanzlichen Entscheid erwarb der Pflichtige die

Liegenschaft F-Gasse 03 in G (Kt. BE) zu einem Kaufpreis von

Fr. … Die Vorinstanz stellte fest, dieser sei im Umfang von Fr. …

durch Übernahme entsprechender Schuldbriefe getilgt worden. Die Pflichtigen

bestreiten diesen Sachverhalt nicht. Sie machen nur (aber immerhin) geltend,

die Schulden seien als Teil der Kaufpreisleistung übernommen und nicht selbst

begründet worden. Da die Liegenschaften (auch jene an der D-Strasse 01/02

in E [Kt. AG]) der Altersvorsorge der Pflichtigen dienten, habe der

Pflichtige Lebensversicherungspolicen auf sein Leben abgeschlossen, die er dem

Hypothekargläubiger abgetreten habe. Die angeblich hohe Fremdfinanzierung habe

ihren Grund damit auch im Umstand, dass dem Gläubiger nebst dem Grundstück auch

die verpfändete Versicherungspolice als Sicherheit diene. Diese Rügen sind

weder hinreichend substanziiert noch belegt. Abgesehen davon, dass es auf die

Art der Fremdfinanzierung nicht ankommt (vgl. vorne E. 3.3 a. E.),

ist unklar, ob mehrere Lebensversicherungspolicen abgeschlossen wurden bzw. welcher

Liegenschaft die (angebliche) Lebensversicherungspolice – anstelle des

Grundstücks – als Sicherheit diente. Der Erwerb der Liegenschaft F-Gasse 03

in G (Kt. BE) wurde zu über 90 % mit fremden Mitteln finanziert.

Dies übersteigt den bei nicht selbst bewohntem Wohneigentum üblichen

Fremdfinanzierungsgrad (vgl. vorne E. 3.3) bei Weitem und stellt ein

starkes Indiz dafür dar, dass der Pflichtige die streitbetroffene Liegenschaft

im Rahmen seiner selbständigen Erwerbstätigkeit erwarb, sie mithin

Geschäftsvermögen bildete. Die Vorinstanz stellte ferner fest, dass beim

Pflichtigen in den Jahren 2001 bis 2004 eine ausgesprochen hohe Verschuldung,

im Jahr 2002 sogar eine Überschuldung vorlag. Vor diesem Hintergrund ging die

Vorinstanz zutreffend davon aus, dass das Engagement des Pflichtigen eine

risikobehaftete Anlage aufgenommener Mittel mit der Hoffnung auf einen

Spekulationsgewinn bzw. die laufende Erwirtschaftung von Gewinnen unter

Ausnützung von Zins- und Mietzinsdifferenzen darstellte.

5.2.3

Die Vorinstanz erwog weiter, dass der Pflichtige die Liegenschaft von der K AG

erworben hatte, an welcher er zum Zeitpunkt des Erwerbs zu 50 % beteiligt

war. In diesem Umstand erblickte sie einen planmässigen Zusammenhang, der auf

ein geschäftsmässiges Vorgehen hinwiese. Die Vorinstanz sah darin ein weiteres

Indiz, dass die Liegenschaft in Ausübung der selbständigen Tätigkeit erworben

wurde und damit Geschäftsvermögen bildete. Die Pflichtigen nahmen dazu nicht

Stellung. Ohnehin wäre nicht ersichtlich, inwiefern die vorinstanzlichen Erwägungen

in diesem Punkt unzutreffend oder rechtsverletzend sein könnten. Damit liegt

ein weiteres Indiz vor, das für die Annahme von Geschäftsvermögen spricht.

5.2.4

Weiter machen die Pflichtigen geltend, die streitbetroffene Liegenschaft

sei zum Zweck der Altersvorsorge erworben worden. Das Vorgehen zeige insgesamt,

dass eine private Zweckbindung vorliege.

Aus

der Steuererklärung 2011 ergibt sich, dass die Pflichtigen im Jahr 2000

Lebensversicherungspolicen abgeschlossen hatten, die im Jahr 2020 ablaufen

werden. Dass diese als Sicherheit für die erst später erworbene, streitbetroffene

Liegenschaft dienten, lässt sich den Akten indes nicht entnehmen. Auch im

vorliegenden Verfahren reichten die Pflichtigen keine entsprechenden Belege ein

(vgl. auch vorne E. 5.2.2). Im Übrigen spricht der Umstand, dass die

streitbetroffene Liegenschaft (auch) der Vermögensvorsorge dienen sollte, nicht

zwangsläufig dafür, dass eine private Zweckbindung vorlag. Liegenschaften

können im Gegenteil durchaus auch einen Vorsorgezweck erfüllen, wenn sie Geschäftsvermögen

bilden. Das zeigt sich nicht zuletzt an den dem Art. 37b DBG

zugrundeliegenden gesetzgeberischen Motiven: Gerade weil sie auch einen

Vorsorgezweck erfüllen (können), sollen die im Lauf der selbständigen

Erwerbstätigkeit auf dem Geschäftsvermögen gebildeten stillen Reserven gemäss

dieser Norm privilegiert besteuert werden können (vgl. zum Ganzen: BGr,

29.

Juli 2012,2C_809/2011, E. 3.4). Hinzu kommt, dass eine

Gewinnabsicht auch erst im Lauf eines längerdauernden Sachverhalts hinzutreten

kann (vgl. vorne E. 3.3). Das von den Pflichtigen vorgebrachte

Erwerbsmotiv lässt somit keine Rückschlüsse auf die Zweckbindung zu.

5.2.5

Schliesslich ist offensichtlich, dass der Pflichtige über ein Fachwissen

verfügt, das ihm nicht nur bei der Verwaltung von Liegenschaften, sondern auch

hinsichtlich einer späteren Veräusserung zugutekommt. So dürfte er den

Liegenschaftsmarkt gut genug kennen, um die Marktentwicklung zur Erzielung

eines Veräusserungsgewinns in spekulativer Weise ausnutzen zu können.

5.2.6

Kein hinreichendes Indiz gegen gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel ist

ferner in der längeren Besitzesdauer zu sehen. Liegenschaftenhandel kann auch

vorliegen, wenn allmählich ein umfangreicher Grundbesitz erworben und dieser

nach der Aufgabe der hauptberuflichen Tätigkeit sukzessive bei sich bietender

Gelegenheit veräussert wird. Dass es beim Verkauf keiner besonderen Tätigkeit

mehr bedarf, spielt an sich keine Rolle, wenn in einem solchen Fall die

Hauptarbeit, die auf gewinnbringendes Vorgehen schliessen lässt, früher

geleistet worden war (vgl. BGE 112 Ib 79 E. 2a). Dass der Pflichtige seit

längerer Zeit keine Grundstückgeschäfte getätigt hat, schliesst eine selbständige,

auf Erwerb gerichtete Tätigkeit somit keineswegs aus. Im Liegenschaftenhandel

kommt es häufig vor, dass ein Steuerpflichtiger Grundstücke aus ganz

verschiedenen Gründen (insbesondere je nach einer günstigen oder ungünstigen

Marktentwicklung) über Jahre hinaus behält, bis er sie mit Gewinn verkauft.

Eine lange Haltedauer kann durchaus unternehmerischen Interessen entsprechen,

namentlich dann, wenn eine Weiterveräusserung von Anfang an geplant war und die

Liegenschaft im Hinblick auf eine künftige gewinnbringende Veräusserung

erworben und überbaut worden ist. Die gewinnbringende Veräusserung der

Liegenschaft stellt dann nur die Fortsetzung und die letzte Entwicklungsstufe

der Handelstätigkeit dar (BGr, 31. Oktober 2011,2C_948/2010, E. 4.2,

mit Hinweis u. a.

auf BGE 125 II 113 E. 6c/cc). Die streitbetroffene Liegenschaft wurde

offenbar vor dem 5. Dezember 2006 saniert (vgl. Beilage 12 zur

Beschwerde, S. 4). Dies brachte eine Wertsteigerung mit sich, welche sich

– neben der Marktentwicklung – positiv auf den Kaufpreis auswirken wird. Aus

der langen Besitzesdauer können die Pflichtigen nichts zu ihren Gunsten

ableiten.

5.3

Zusammenfassend

ist festzuhalten, dass gewichtige Indizien vorliegen, die bezüglich der

Liegenschaft F-Gasse 03 in G (Kt. BE) für eine Qualifikation als

Geschäftsvermögen sprechen. Diese Qualifikation rechtfertigt sich auch insofern,

als die Pflichtigen im Jahr 2011 noch Eigentümer einer Stockwerkeigentumseinheit

sowie eines Bootsanlegeplatzes in I (Kt. NW) und einer Stockwerkeigentumseinheit

in J (Kt. GR) waren, die sie (auch) im Jahr 2011 als Privatvermögen

hielten. Eine Ungleichbehandlung gegenüber privaten Investoren liegt somit

nicht vor.

6.

6.1

Die

Pflichtigen bringen eventualiter vor, bei der Bewertung der Liegenschaften sei

nicht vom Einkommenssteuerwert per 1. Januar 2003 auszugehen. Vielmehr

seien die Grundstücke erst ab 1. Januar 2010 als Geschäftsvermögen zu

betrachten, da das kantonale Steueramt faktisch per dieses Datum eine

Überführung vom Privat- ins Geschäftsvermögen vorgenommen habe. Die Buchwerte

seien deshalb neu per 1. Januar 2010 zu bestimmen und die Höhe der steuerlich

abzugsberechtigten Abschreibungen festzulegen.

6.2

Aus den

Akten geht hervor, dass das kantonale Steueramt bei der Veranlagung

pro 2011 auf die Einkommenssteuerwerte abstellte, die es den

streitbetroffenen Liegenschaften schon per 1. Januar 2003 zumass. Die

Pflichtigen bemängeln dies. Sie machen geltend, dass sich das kantonale

Steueramt widersprüchlich bzw. treuwidrig verhalten habe. Dem kann nicht

gefolgt werden. Vielmehr ist den Pflichtigen ihr eigenes Verhalten

entgegenzuhalten. Nachdem schon in Bezug auf das Steuerjahr 2003 ein reger

Austausch zwischen den Pflichtigen und dem kantonalen Steueramt bezüglich der

Frage stattgefunden hatte, ob die streitbetroffenen Liegenschaften als

Geschäftsvermögen zu qualifizieren seien, und das kantonale Steueramt seine

diesbezügliche (dafürhaltende) Auffassung unmissverständlich klargemacht hatte,

war offensichtlich, dass dem kantonalen Steueramt ein Fehler unterlaufen sein

musste, als es die streitbetroffenen Liegenschaften dann gleichwohl weiterhin

als Privatvermögen behandelte. Angesichts des Umstands, dass es sich beim

Veranlagungsverfahren um ein (fehleranfälliges) Massenverfahren handelt,

erweisen sich die gegenteiligen Behauptungen der Pflichtigen bzw. der Vorwurf,

das kantonale Steueramt habe schuldhaft eine Rechtsunsicherheit geschaffen, als

haltlos. Den Pflichtigen dürfte aufgefallen sein, dass es sich dabei nur um ein

Versehen handeln konnte. Es wäre ihnen ohne Weiteres zuzumuten gewesen, das

kantonale Steueramt erneut zu kontaktieren und auf den Widerspruch hinzuweisen.

Nachdem sie schon in Bezug auf das Steuerjahr 2003 nicht mit der Qualifikation

als Geschäftsvermögen einverstanden waren, ist jedoch anzunehmen, dass den

Pflichtigen dieses Versehen gelegen kam. Vor diesem Hintergrund können sie aus

dem Verhalten des kantonalen Steueramts nichts zu ihren Gunsten ableiten.

6.3

1.

Januar 2013 sind die revidierten Bestimmungen zur kaufmännischen

Buchführung und Rechnungslegung in Kraft getreten (Art. 957 ff. des

Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR]). Gemäss Art. 2 Abs. 1

ÜbBest. OR der Änderung vom 23. Dezember 2011 finden die Vorschriften

erstmals Anwendung für das Geschäftsjahr, welches zwei Jahre nach Inkrafttreten

dieser Gesetzesänderung beginnt. Es ist somit für dieses Verfahren nicht

massgebend. aArt. 960 Abs. 2 OR hielt fest, dass in der Bilanz alle

Aktiven höchstens nach dem Werte anzusetzen sind, der ihnen im Zeitpunkt, auf den

die Bilanz errichtet wird, für das Geschäft zukommt, d. h. der subjektive Geschäftswert galt als

Höchstwert, welcher einen weit gehenden Beurteilungsspielraum gewährte (BGr,

25.

April 2017,2C_41/2016 /2C_42/2016, E. 6.5.2, mit Hinweis). Für

selbständig Erwerbstätige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt

Art. 58 DBG – und damit auch der Grundsatz der Massgeblichkeit der

Handelsbilanz – sinngemäss (vgl. Art. 18 Abs. 3 DBG [in der am

1.

Januar 2011 geltenden Fassung]). Eine handelsrechtskonform erstellte

Bilanz hat demnach auch im Bereich der Besteuerung von selbständig

Erwerbstätigen bindende Wirkung; von ihr kann im Rahmen der steuerlichen

Gewinnermittlung nur abgewichen werden, wenn bei deren Errichtung gegen

zwingende Bestimmungen des Handelsrechts verstossen wurde und sofern das

Steuerrecht entsprechende Korrekturnormen bereithält (vgl. zur Rechtslage vor

Inkrafttreten des neuen Rechnungslegungsrechts: BGE 141 II 83 E. 5.3;

Brülisauer/Poltera, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. A.,

Basel 2008, Art. 58 N. 40, mit Hinweisen). Für bewertbare Wirtschaftsgüter,

die – wie die streitbetroffenen Liegenschaften – dem Unternehmen über den Bilanzstichtag

hinaus wirtschaftlich zur Verfügung stehen und einen künftigen Nutzen

aufweisen, bestand unter der Geltung des alten Rechnungslegungsrechts steuerrechtlich

eine Aktivierungspflicht (so zur Rechtslage vor Inkrafttreten des neuen

Rechnungslegungsrechts: Reich/Züger, in: Zweifel/Athanas, Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG],

2.

A., Basel 2008, Art. 27 N. 15, mit Hinweisen). Bezüglich der

Aktivierung und Abschreibung eines Vermögenswertes beruht das

Abgaberecht allerdings wiederum unmittelbar auf dem Handelsrecht und mittelbar

auf der Betriebswirtschaftslehre (vgl. BGr, 27. September 2017,2C_708/2017,

E. 3.2.5, mit Hinweisen).

6.4

Die

Pflichtigen rügen die Höhe der vom kantonalen Steueramt festgesetzten

Einkommenssteuerwerte höchstens sinngemäss, indem sie eine Rückweisung zwecks

Ermittlung der Verkehrswerte beantragen.

6.4.1

Die Beschwerdeschrift muss einen Antrag und dessen Begründung enthalten

(Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 2 DBG). In

der Begründung muss dargelegt werden, inwiefern der angefochtene Entscheid an

einem Rechtsmangel leidet. Dies setzt voraus, dass sich die Beschwerde

substanziiert mit den massgeblichen Erwägungen des angefochtenen Entscheids

auseinandersetzt. Das Verwaltungsgericht als eines der obersten kantonalen

Gerichte ist nicht gehalten, gleich einer erstinstanzlichen Behörde den

angefochtenen Entscheid von Amtes wegen nach allen Seiten hin zu überprüfen

(vgl. VGr, 15. Januar 2016, SB.2016.00002, E. 3.1 [nicht auf www.vgrzh.ch

publiziert]; VGr, 27. Januar 2016, VB.2015.00662, E. 1.1, bestätigt

mit BGr, 21. März 2016,2C_221/2016, E. 2.2).

6.4.2

Die Pflichtigen legen nicht dar, inwiefern die Bewertung des kantonalen

Steueramts handelsrechtswidrig sein soll. Entsprechendes ist auch nicht

ersichtlich. Die vom kantonalen Steueramt festgesetzten Einkommenssteuerwerte

von Fr. … (E [AG]) bzw. Fr. … (G [BE]) sind somit nicht zu

beanstanden. Dem Pflichtigen kann freilich nicht verwehrt werden, in einer

Folgeperiode von der "Steuerbilanz" des kantonalen Steueramts, die ihm

gegen den eigenen Willen aufgezwungen wurde, abzuweichen und die Abschreibungen

vom Buchwert "seiner" Bilanz vorzunehmen. Eine

"Bilanzkontinuität" für eine nicht selbst erstellte und (angeblich)

sachlich falsche Steuerbilanz besteht nicht (vgl. BGr, 6. September 2012,

2C_383/2012, E. 3.1).

Die Beschwerde ist abzuweisen.

7.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten

den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (Art. 144 Abs. 1 in Verbindung

mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht ihnen keine Parteientschädigung zu

(Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968

[VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2

DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 3'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 3'060.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur auferlegt, unter

solidarischer Haftung die gesamten Kosten.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung an …