Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2018.00094

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2018.00094

SB.2018.00095

Urteil

der 2. Kammer

vom 18. Dezember 2019

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Ersatzrichter

Michael Beusch, Gerichtsschreiberin

Corinna Seiler.

In Sachen

A AG, vertreten durch B AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

1. Staat Zürich,

2. Schweizerische Eidgenossenschaft,

beide vertreten

durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegnerschaft,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern

Direkte

Bundessteuer

(1.1.2008–31.12.2008 und 1.1.2009–31.12.2009),

hat

sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Die A AG

(nachfolgend: die Pflichtige) mit seit dem 19. Dezember 2014 bestehendem

Sitz in C, Kanton D, (bis zu diesem Zeitpunkt in E, Kanton Zürich)

bezweckt hauptsächlich die Evaluation und Akquisition von potenziellen

Anlageobjekten und die Überwachung von Beteiligungen. Sie erbringt

Beratungsdienstleistungen im Private-Equity-Bereich und wird je zu 50 %

von F und G gehalten. Die Pflichtige erbrachte in den streitbetroffenen Jahren

2008 und 2009 praktisch ausschliesslich Beratungsdienstleistungen gegenüber der

A Ltd., einer Körperschaft nach dem Recht der Kanalinsel H (nachfolgend:

A GP). A GP ist ihrerseits der sogenannte General Partner der A LP,

einer Limited Partnership nach dem Recht der Kanalinsel H, welche als

Anlagegefäss für Investoren dient (nachfolgend: A LP oder der Fonds). Sie

ist eine geschlossene kollektive Kapitalanlage, die in mittelständische

Unternehmen in der Schweiz und im angrenzenden deutschsprachigen Ausland

investiert. A GP wird ebenfalls je zur Hälfte von F und G gehalten,

jeweils indirekt über ihnen zu 100 % gehörende, im Kanton I

domizilierte, Aktiengesellschaften (J AG bzw. K AG). Die

Beratungstätigkeit der Pflichtigen gegenüber A GP ist in einem "Investment

Advisory Agreement" geregelt, welches eine Beratungsgebühr von 1,5 %

("Advisory Fee") des zugesagten Kapitals ("committed capital")

vorsieht.

B. Für die Steuerperioden

vom 1.1.–31.12.2008 (nachfolgend: 2008) und vom 1.1.–31.12.2009 (nachfolgend: 2009)

führte das kantonale Steueramt eine Buchprüfung bei der Pflichtigen durch. Nach

weiteren Abklärungen und Besprechungen mit den Vertretern der Pflichtigen erfolgten

Aufrechnungen, welche neben vorliegend nicht mehr interessierenden Punkten eine

sogenannte Gewinnvorwegnahme im Betrag von Fr. … (2008) und Fr. …

(2009) betrafen. Das Steueramt stellte sich auf den Standpunkt, die "Advisory

Fees" seien zu tief und die entsprechenden Beträge zu korrigieren. Es kam

aufgrund einer Funktionsanalyse zum Schluss, dass sämtliche werttreibenden

Funktionen (Kapitalbeschaffung/lnvestorensuche, Portfoliomanagement,

Exitentscheidung) und Risiken der Pflichtigen zuzuordnen seien, während A GP

lediglich Routinefunktionen ausgeübt und keine Risiken getragen habe. Es ging

bei der Korrektur dergestalt vor, dass es je den operativen Gesamtgewinn der Pflichtigen

und der A GP ermittelte, den Gewinnanteil von A GP mit 10 % der

(gesamten eigenen) Kosten festsetzte und in der Folge den Restgewinn der Pflichtigen

zuteilte. Mit Veranlagungs-/Einschätzungsentscheid vom 7. März 2014 setzte

das kantonale Steueramt den steuerbaren Ertrag der Pflichtigen auf Fr. …

(2008) und Fr. … (2009) und – für die Staats- und Gemeindesteuern – das

steuerbare Eigenkapital auf Fr. … (2008) und Fr. … (2009) fest.

C. Die hiergegen von

der Pflichtigen erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt am 23. September

2014 ab.

Erwägungen

II.

Mit Beschwerde bzw. Rekurs vom 23. Oktober 2014 gelangte

die Pflichtige daraufhin an das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich. Sie

beantragte dabei, beide Einspracheentscheide seien aufzuheben und sie sei mit

einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … (2008) sowie Fr. … (2009) zu

veranlagen (direkte Bundessteuer) bzw. mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. …

(2008) sowie Fr. … (2009) und einem steuerbaren Eigenkapital von Fr. …

(2008) bzw. Fr. … (2009) einzuschätzen (Staats- und Gemeindessteuern).

Mit Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 21. August

2018.

wurden der Rekurs und die Beschwerde der Pflichtigen teilweise

gutgeheissen. In der Sache wurden die Einspracheentscheide bestätigt. Das

Steuerrekursgericht berücksichtigte aber die mit der zufolge der Aufrechnung

erfolgten Gewinnerhöhung verbundenen höheren Steuern und veranlagte die Pflichtige

für die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … (2008)

sowie Fr. … (2009) und schätzte sie für die Staats- und Gemeindesteuern mit

einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … (2008) sowie Fr. … (2009) und

einem steuerbaren Eigenkapital von Fr. … (2008) bzw. Fr. … (2009) ein.

III.

Mit Eingabe vom 26. September 2018 erhob die Pflichtige Beschwerde beim

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich und beantragte – unter weitestgehender

Wiederholung der vor Steuerrekursgericht gestellten Anträge und Vorbringen – in

der Hauptsache die Aufhebung des Entscheids des Steuerrekursgerichts vom 21. August

2018.

sowie für die direkte Bundessteuer eine Veranlagung mit einem steuerbaren

Reingewinn von Fr. … (2008) sowie Fr. … (2009) und für die Staats-

und Gemeindesteuern eine Einschätzung mit einem steuerbaren Reingewinn von Fr. …

(2008) sowie Fr. … (2009) und einem steuerbaren Eigenkapital von Fr. …

(2008) bzw. Fr. … (2009). Aufzuheben seien sodann die Rechnungen

betreffend die direkte Bundessteuer der Steuerperioden 2008 und 2009 vom 3. Oktober

2014.

sowie die Rechnungen betreffend die Staats- und Gemeindesteuern der

Steuerperioden 2008 und 2009 vom 10. September 2018, anzurechnen seien die

bereits bezahlten Gewinnsteuern, für die Steuerperiode 2008 von Fr. … und

für diejenige 2009 von Fr. …. Eventualiter sei der Fall an die Vorinstanz

zur Neubeurteilung zurückzuweisen, unter Einholung eines Gutachtens zur

Bestimmung der fremdvergleichskonformen Verrechnungspreise. Schliesslich seien

die Gewinnsteuern 2008 und 2009 vom in den betreffenden Jahren steuerbaren Gewinn

als abzugsfähiger Aufwand zu berücksichtigen; unter Kosten- und

Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdegegnerin.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, beantragte das kantonale Steueramt (nachfolgend auch:

Beschwerdegegnerschaft) – in Vertretung des Staats Zürich und der

Schweizerischen Eidgenossenschaft – mit Beschwerdeantwort vom 3. Oktober

2018.

die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern (SB.2018.00094) und direkter

Bundessteuer (SB.2018.00095) betreffen dieselbe Pflichtige sowie dieselbe Sach-

und Rechtslage, richten sich gegen einen beide Steuern umfassenden Entscheid

des Steuerrekursgerichts und sind in nur einer Beschwerdeschrift enthalten. Sie

wurden deshalb bereits antragsgemäss mit Präsidialverfügung vom 27. September

2018.

vereinigt, womit vorliegend nicht weiter darauf einzugehen ist.

1.2

Mit

der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und

Gemein­desteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom

8.

Juni 1997 (StG) alle Rechts­verletzungen, einschliesslich

Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die un­richtige oder

unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht

werden.

Für die Beschwerde an das

Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im

Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145 Abs. 2 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG

über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission

"sinngemäss", was nach der Rechtsprechung dahingehend auszulegen ist,

dass die Überprüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts gleich wie bei den

Staats- und Gemeindesteuern auf die Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II

548.

E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

1.3

Streitgegenstand ist

vorliegend nur die Einschätzung bzw. Veranlagung der Staats- und

Gemeindesteuern sowie der direkten Bundessteuer für die Steuerperioden vom

1.1

–31.12.2008 und vom 1.1.2009–31.12.2009, nicht aber Fragen (der

Modalitäten) des Steuerbezugs. Prozessthema kann nur sein, was auch Gegenstand

des vorinstanzlichen Entscheids war bzw. nach richtiger Gesetzesauslegung hätte

sein sollen. Auf Begehren, über welche die Vorinstanz weder entschieden hat

noch hätte entscheiden sollen, ist daher nicht einzutreten (vgl. [anstelle

vieler] VGr, 5. April 2018, SB.2018.00004, E. 1.2; Martin Bertschi

in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des

Kantons Zürich [VRG], 3. A., Zürich etc. 2014, Vorbemerkungen zu

§§ 19–28a, N. 45). Auf die Anträge der Pflichtigen, die Rechnungen

betreffend die direkte Bundessteuer der Steuerperioden 2008 und 2009 vom 3. Oktober

2014.

sowie die Rechnungen betreffend die Staats- und Gemeindesteuern der

Steuerperioden 2008 und 2009 vom 10. September 2018 seien aufzuheben und die

bereits bezahlten Gewinnsteuern für die Steuerperiode 2008 über Fr. … und 2009

über Fr. … seien anzurechnen, ist mithin nicht einzutreten.

1.4

Was die

Beweislastverteilung betrifft, so gilt die Grundregel, dass die Steuerbehörde

die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die

steuerpflichtige Person für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trägt

(BGE 121 II 257 E. 4c/aa). Bei geldwerten Leistungen ist es

grundsätzlich an der Steuerbehörde, den Nachweis zu erbringen, dass einer

Leistung der Gesellschaft keine oder keine angemessene Gegenleistung gegen­übersteht.

Gelingt ihr dies nicht, so trägt sie die Folgen der Beweislosigkeit (vgl.

[anstelle vieler] BGr, 1. September 2009,2C_265/2009, E. 2.4; BGr, 23. Juli

2009,2C_76/2009, E. 2.2 mit Hinweis). Dabei ist im Zusammenhang mit sogenannten

verdeckten Gewinnausschüttungen (dazu unten E. 2.4) freilich immerhin zu

beachten, dass bei genügend durch die Steuerbehörde vorgebrachten Indizien,

welche auf eine Unangemessenheit bei der Gegenleistung schliessen lassen, es

dem Steuerpflichtigen obliegt, den Nachweis für seine gegenteilige Behauptung

zu erbringen (BGr, 27. September 2019,2C_343/2019, E. 5.2; BGr, 23. April

2019,2C_49/2018, E. 4.2.4). Bei einem von der steuerpflichtigen

Gesellschaft erfolgswirksam verbuchten Aufwandposten liegt es demgegenüber

grundsätzlich an dieser, den Nachweis zu erbringen, dass diese Erfolgsminderung

geschäftsmässig begründet ist (BGr, 16. Juli 2013,2C_273/2013 und

2C_274/2013, E. 3.3; vgl. etwa auch BGr, 4. Juli 2019,2C_497/2018, E. 3.3).

2.

2.1

Der

steuerbare Reingewinn einer juristischen Person setzt sich gemäss Art. 58

DBG sowie den inhaltlich weitgehend übereinstimmenden Art. 24 Abs. 1

des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der

direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) bzw. § 64 StG zusammen

aus dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags des

Vorjahrs (lit. a), allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung

ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von

geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (lit. b) sowie den

der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der

Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne (lit. c). Gemäss

Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG bzw. § 64 Abs. 1

Ziff. 2 StG gelten "insbesondere" nicht als geschäftsmässig

begründeter Aufwand die Kosten für die Anschaffung, Herstellung oder

Wertvermehrung von Gegenständen des Anlagevermögens, geschäftsmässig nicht

begründete Abschreibungen oder Rückstellungen, Einlagen in die Reserven,

Einzahlungen auf das Eigenkapital aus Mitteln der juristischen Person, soweit

sie nicht aus als Gewinn versteuerten Reserven erfolgen, sowie offene und

verdeckte Gewinn­ausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete

Zuwendungen an Dritte.

2.2

Geschäftsmässig

begründet sind Aufwendungen, Abschreibungen und Rückstellungen, die objektiv im

Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit und damit im Interesse des Unternehmensziels

getätigt werden (vgl. Peter Brülisauer/Marco Mühlemann in: Martin Zweifel/Michael

Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A., Basel

2017, Art. 58 DBG N. 180 ff.; Peter Brülisauer/Oliver

Krummenacher in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die

Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG], 3. A.,

Basel 2017, Art. 24 StHG N. 197 ff.).

2.3

Die

steuerrechtliche Gewinnermittlung bei juristischen Personen folgt dem Grundsatz

der Massgeblichkeit der Handelsbilanz (Massgeblichkeitsprinzip). Die

kaufmännische Bilanz und Erfolgsrechnung bilden Ausgangspunkt und Grundlage der

steuerrechtlichen Gewinnermittlung, sofern nicht steuerrechtliche

Korrekturvorschriften ein Abweichen vom handelsrechtlichen Ergebnis erlauben

(vgl. Art. 58 Abs. 1 lit. a DBG, Art. 24 Abs. 1 StHG,

§ 64 Abs. 1 StG; [statt zahlreicher] BGE 141 II 83 E. 3.1;

Brülisauer/Mühlemann, Art. 58 DBG N. 7 ff.).

2.4

Leistung und Gegenleistung zwischen Konzerngesellschaften

müssen einem sogenannten Dritt- oder Fremdvergleich standhalten, unabhängig

davon, ob die Parteien zueinander in einer Mutter-Tochter-Beziehung stehen oder

ob sie über andere Beteiligungsstrukturen im Konzern als verbundene

Gesellschaften zu qualifizieren sind (VGr, 21. Dezember 2016, SB.2016.00018,

E. 2.4; VGr, 14. Dezember 2011, SB.2011.00002, E. 4.3).

Nach dem Grundsatz der "geschäftsmässigen Begründetheit" (vgl. oben E. 2.2)

gilt, dass eine Gesellschaft, welche mit einem Aktionär oder einer

nahestehenden Person ein Rechtsgeschäft abschliesst, dies zu den Konditionen

tun muss, zu welchen sie es auch mit einem unabhängigen Dritten tun würde (VGr, 16. Dezember 2015, SB.2015.00005, E. 3.2; Martin

Zweifel/Silvia Hunziker, Beweis und Beweislast im Steuerverfahren bei der

Prüfung von Leistung und Gegenleistung unter dem Gesichtswinkel des

Drittvergleichs ["dealing at arm's length"], ASA 77 [2009], S. 660).

Wenn eine Gesellschaft gegenüber Nahestehenden Leistungen erbringt, die sie

unbeteiligten Dritten unter den gleichen Umständen nicht erbringen würde, lässt

sich diese Abweichung von den Dritt- bzw. Fremdvergleichskonditionen (Grundsatz

des "dealing at arm's length") nur mit dem fehlenden

Interessengegensatz zwischen Gesellschaft und Aktionär bzw. den über andere Beteiligungsstrukturen im Konzern als verbunden

zu qualifizierenden Gesellschaften (vorliegend zwischen Tante- und Quasi-Nichtengesellschaft)

erklären. Dergestalt nicht geschäftsmässig begründete Aufwendungen werden steuerlich

nicht anerkannt (so schon RB 1985 Nr. 42; Zweifel/Hunziker, S. 660;

grundlegend schon F, Verdeckte Vorteilszuwendungen zwischen verbundenen

Unternehmen, ASA 54 [1985/86] S. 621 f.) bzw. führen zu Aufrechnungen

(BGE 138 II 57 E. 4 und 6; zum Ganzen auch VGr,

21.

Dezember 2016, SB.2016.00018, E. 2.4).

2.5

Der erwähnte

Drittvergleich setzt eine Identifikation und eine Wertbestimmung der erbrachten

Dienstleistung voraus. Das Schweizer Steuerrecht kennt dabei – mit Ausnahme

etwa von Art. 58 Abs. 3 DBG – grundsätzlich keine unilateralen

(gesetzlichen) Regelungen zur Bestimmung von sogenannten Transferpreisen. Diese

erfolgt in Anwendung der zuvor erwähnten Grundsätze und der Rechtsprechung zu

Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG und die entsprechenden Grundsätze der

OECD (BGr, 27. September 2019,2C_343/2019, E. 4.4). Besteht für die

Dienstleistung(en) ein standardisierter "freier Markt", so ist der

auf diesem bezahlte Preis heranzuziehen. Gibt es keinen solchen Marktpreis, so

ist grundsätzlich anhand der sogenannten Preisvergleichsmethode vorzugehen,

welche sämtliche relevanten Aspekte des konkreten Einzelfalls einbezieht. Ist

auch ein solcher Vergleich nicht möglich, etwa weil die Leistung(en), von

der/denen im konkret zu beurteilenden Fall auszugehen ist, in genau dieser Form

keine bepreisten Pendants kennt/kennen, gelangen andere Methoden zur Anwendung,

so etwa diejenige des sogenannten "cost plus", welche ebenfalls zu

den klassischen Methoden gehört, welche nach den

OECD-Verrechnungspreis-Richtlinien (nachfolgend: Richtlinien) angewandt werden

kann (BGE 140 II 88 E. 4.2; BGr, 27. Mai 2019,2C_495/2017, E. 11.1;

vgl. zum Ganzen betreffend den vorliegend interessierenden Sachverhalt auch Marc

A. Tschirner/Raoul Stocker, Verrechnungspreise im grenzüberschreitenden

Anlagefondsgeschäft, Vorgehensweise nach den OECD-Verrechnungspreisgrundsätzen

unter Berücksichtigung des Schweizer Steuerrecht, in: IFF Forum für Steuerrecht

2010.

S. 42 ff.). Auch wenn damit aus OECD-Optik an sich – zumindest

herkömmlicherweise – ein Ablauf bei der Methodenwahl vorgezeichnet ist, so ist

dieser für die Schweizerischen Behörden nicht zwingend vorgegeben (BGr, 27. Mai

2019,2C_495/2017, E. 11.2; Stephan Kuhn/Marc Dietschi, Art. 58 DBG N. 540),

woran selbstredend auch allfällige Hinweise in älteren Kreisschreiben nichts zu

ändern vermögen.

2.6

Bei den

Richtlinien handelt es sich – wie beim OECD-Kommentar – um Werke, welche die

Auslegung von zwischen zwei (und/oder) mehreren souveränen Staaten

abgeschlossene Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) uniformieren soll, dies mit dem

Zweck einer möglichst einheitlichen Anwendung der jeweiligen Normen. Dogmatisch

sind sie zwar einzig als subsidiäre Auslegungsmittel im Sinn von Art. 32

des Wiener Übereinkommens vom 23. Mai 1969 über das Recht der Verträge (VRK)

in die Auslegung einzubeziehen (Michael Beusch, Die Bedeutung ausländischer

Gerichtsentscheide für die Auslegung von DBA durch die schweizerische Justiz

in: Laurence Uttinger et al. [Hrsg.], Dogmatik und Praxis im Steuerrecht – Festschrift

für Markus Reich, Zürich 2014, S. 395 ff., S. 401). Sie sind –

wie in E. 2.5 schon angetönt – für die Gerichte nicht verbindlich, können

aber nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung als Interpretationshilfe herangezogen

werden (BGE 143 II 185 E. 4.1). Was den temporalen Aspekt angeht, so

sind die Richtlinien – zumindest grundsätzlich ­– in der für das betreffende

Steuerjahr geltenden Version heranzuziehen (BGr, 27. September 2019,

2C_343/2019, E. 4.4). Betreffend den Inhalt der verschiedenen Methoden

haben sich die Richtlinien über die Jahre indessen nicht substanziell geändert

(BGr, 27. Mai 2019,2C_495/2017, E. 11.1).

3.

Unter den Parteien ist umstritten, welchen Wert die von der Pflichtigen der

Gesellschaft auf der Kanalinsel H, der A GP, erbrachten Leistungen – die

sogenannten "Advisory Fees" – aufweisen. Die Vorinstanz hat die

Auffassung des kantonalen Steueramts geschützt, welches zum Schluss gekommen

war, aufgrund einer Funktionsanalyse seien sämtliche werttreibenden Funktionen

(Kapitalbeschaffung/lnvestorensuche, Portfoliomanagement, Exitentscheidung) und

Risiken der Pflichtigen zuzuordnen, während die Quasi-Nichtengesellschaft

lediglich Routinefunktionen ausgeübt und keine Risiken getragen habe.

3.1

Die

Vorinstanz hat vorab daran erinnert, dass die Schweizer Steuergesetze kein

explizites Verrechnungspreisrecht kennten und dass entsprechende Fragen über

das Rechtsinstitut der verdeckten Gewinnausschüttung erfasst würden. Zentral

sei dabei das Drittvergleichskonzept ("dealing at arm’s length"),

wonach darauf abzustellen sei, welchen Preis unabhängige Dritte in einer

Marktsituation vereinbart hätten. Dies entspreche inhaltlich dem, was auch die

Richtlinien vorsähen. Diese könnten als Auslegungshilfen herangezogen werden,

und zwar auch für Nicht-DBA-Konstellationen wie im vorliegenden Fall.

Einzubeziehen seien die Regeln in derjenigen Version, welche "auch und vor

allem den 'Schweizer Drittvergleichs-Test'" bestünden; ebenso wie

unilaterale, innerstaatliche Kreisschreiben seien diese für die Steuergerichte

ohnehin nicht bindend.

Die Verrechnungspreis-Methodik der Richtlinien sei im

Wesentlichen ein zweistufiger Prozess. In einem ersten Schritt werde mittels

einer Funktionsanalyse der Sachverhalt ermittelt und die Leistungen zugeordnet.

Abzustellen sei dabei auf die tatsächlich vorgenommenen Transaktionen und nicht

auf die vertraglichen Abmachungen. Dies sei bereits in den Richtlinien von 1995

angelegt gewesen und entspreche der seit jeher geltenden einschlägigen

bundesgerichtlichen Rechtsprechung. In einem zweiten Schritt würden dann diese

Leistungen bepreist. Dabei handle es sich letztlich zwar auch um eine

Sachverhaltsfrage, auch wenn der Prozess hinsichtlich der anzuwendenden

Methoden mit zahlreichen Wertungen durchsetzt sei.

Das kantonale Steueramt habe das Geschäftsmodell der Pflichtigen

richtig wiedergegeben und das Steuerrekursgericht teile den vom kantonalen

Steueramt nach einer Bücherrevision in seiner Funktions- und Risikoanalyse

gezogenen Schluss, dass sämtliche wertschöpfenden Funktionen in der Schweiz

ausgeübt worden seien. Was die anschliessend im zweiten Schritt folgende

Bestimmung des Verrechnungspreises betreffe, so stehe zwar nach den Richtlinien

– wie von der Pflichtigen geltend gemacht – die Preisvergleichsmethode im

Vordergrund. Eine solche auf externen Vergleichspreisen basierende Methode sei

jedoch für den vorliegend zu beurteilenden Sachverhalt (aus dargelegten

Gründen) nicht geeignet. Auszugehen sei vielmehr von einem internen bzw. "halbinternen"

Vergleichspreis, der "nur" noch angepasst werden müsse. Dies habe das

kantonale Steueramt mittels Anwendung der Nettomargen-Methode gemacht, was sich

jedenfalls als richtlinienkonform erweise. Der dabei verwendete Risikoaufschlag

zugunsten der Quasi-Nichtengesellschaft sei als keinesfalls zu tief und im Ergebnis

zugunsten der Pflichtigen zu bezeichnen, weshalb auf die ursprünglich

vorgesehene Einholung eines Gutachtens zur Bestimmung der (exakten)

Verrechnungspreises habe verzichtet werden können.

3.2

Die Pflichtige

führt zur vom kantonalen Steueramt vorgenommenen und von der Vorinstanz

bestätigten Gewinnkorrektur aus, das Schweizer Steuerrecht kenne keine

Konzernbetrachtung; auszugehen sei von einer Einzelbetrachtung, also dem

statutarischen Abschluss der steuerpflichtigen juristischen Person. Betreffend

die Bestimmung des Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung stimme

sie, die Pflichtige, der Vorinstanz zwar im Grundsatz zu, dass die

bundesgerichtliche Rechtsprechung dem Drittvergleichsgrundsatz ("arm's

length"-Grundsatz) folge und sich dabei bei dessen Beurteilung bzw.

betraglichen Bestimmung als Auslegungshilfe auf die Richtlinien stütze, ebenso,

dass für die innerstaatliche Anwendung nur diejenigen OECD-Regeln (im Sinn

einer "Auslegungshilfe") zu übernehmen seien, die auch und vor allem

dem Schweizer Drittvergleichstest entsprächen. Erstaunlicherweise würden dann

aber unbesehen die Ausführungen des geänderten "Kommentars 2017"

[recte: Richtlinien] zur Zuordnung und Entschädigung von Risiken übernommen,

welche eben gerade nicht den seit jeher vom Bundesgericht innerstaatlich angewandten

Grundsätzen entsprächen und ohnehin nicht auf Geschäftsvorfälle aus den Jahren

2008.

und 2009 angewandt werden könnten. Heranzuziehen für die Auslegung des

Drittvergleichsgrundsatzes sei grundsätzlich die Fassung der Richtlinien 1995,

welche der Preisvergleichsmethode den Vorrang vor anderen Methoden wie der

Gewinnaufteilungsmethode einräume. Das Vorgehen der Vorinstanz sei (unter

anderem) deshalb zu beanstanden, weil sie von einer unzulässigen

Konzernbetrachtung ausgegangen sei, zu Unrecht auf die Einholung eines

Gutachtens zur Ermittlung der korrekten fremdvergleichskonformen

Verrechnungspreises verzichtet habe und (aus dargelegten Gründen) zu Unrecht

die vom kantonalen Steueramt angewandte Nettomargenmethode geschützt habe.

Letztere sei nicht die korrekte Verrechnungspreismethode für den vorliegenden

Fall, da sie nicht für Situationen geeignet sei, in welchen jeder Beteiligte

einzigartige, wertvolle Beiträge leiste. Zu berücksichtigen sei auch der Wert

der Struktur an sich, d. h.

der Limited Partnership mit General Partner auf der Kanalinsel H. Eine

solche den Kapitalgebern vertraute und deshalb bevorzugte Struktur trage

insofern zur Wertschöpfung bei, als dass insbesondere die Kapitalsuche

massgeblich vereinfacht werde und damit tiefere Kosten anfielen. Aus (näher

bezeichneten) Studien ergäben sich zugängliche und verlässliche

Marktvergleichswerte für die Bestimmung des Drittpreises von

Beratungsentschädigungen bei vergleichbaren Private Equity Strukturen. Dem

trage die Vorinstanz nicht Rechnung; die entrichteten "Advisory Fees"

seien marktkonform, es fehle an der Offensichtlichkeit und an der Erkennbarkeit

des Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung. Schliesslich

bestätige (aus dargelegten Gründen) auch die Wertschöpfungsbeitragsanalyse das

Ergebnis der Preisvergleichsmethode. Die Aufrechnung bei ihr – so die Pflichtige

– greife direkt, tiefgreifend und ohne ersichtlichen Grund in die gesamte

Struktur der A-Gruppe ein. Es fehle an einer (über die Jahre ausgedehnten)

Gesamtbetrachtung, was eine Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes darstelle.

3.3

3.3.1

Vorab ist festzuhalten, dass die Vorinstanz die einschlägigen Bestimmungen

der Richtlinien zutreffend wiedergegeben und insbesondere auch zu Recht

festgehalten hat, dass diese auch in der vorliegenden, nicht von einem DBA,

erfassten Sachverhaltskonstellation als Interpretationshilfe herangezogen

werden können, weil sie im Wesentlichen der bundesgerichtlichen Rechtsprechung

für Drittpreisvergleichskonstellationen entsprechen (zur Frage der "richtigen"

Version der Richtlinien, vgl. E. 2.6). Zu ergänzen ist dazu lediglich,

dass die Ausführung, letztlich sei auch die Frage, welche Methode die "richtige",

angepasste sei, beschlage eine reine Sachverhaltsfrage (E. 2a in fine des

angefochtenen Entscheids), bestenfalls verkürzt ist. Ob eine konkrete

Sachverhaltsgestaltung nämlich einem Drittvergleich standhält, ist jedenfalls

auch eine Rechtsfrage.

3.3.2

Ebenfalls zutreffend ist der Hinweis auf die Zweistufigkeit der Verrechnungspreis-Methodik

der Richtlinien. Zu betrachten ist damit auch an dieser Stelle in einem ersten

Schritt mit dem Blickwinkel der Rechtskontrolle (E. 1.3), ob der

Sachverhalt mittels der Funktionsanalyse korrekt ermittelt und die Leistungen

korrekt zugeordnet worden sind. Dies ist der Fall. Entgegen der Vorbringen der

Pflichtigen haben die Vorinstanzen keine dem Schweizer Steuerrecht fremde

Konzernbetrachtung angewandt, sondern sind von der Pflichtigen, der Schweizer

Steuerpflichtigen, ausgegangen und haben die ihrer Quasi-Nichtengesellschaft

erbrachten Leistungen analysiert. Dass dabei auch ein Blick auf Letztere

geworfen werden muss, liegt im Wesen der Rechtsfigur der verdeckten Gewinnausschüttung

begründet. Im Rahmen dieser Funktionsanalyse sind die Vorinstanzen für die

vorliegend einzig interessierenden Jahre 2008 und 2009 zum Schluss gekommen,

dass sämtliche Nicht-Routine-Funktionen in der Schweiz liegen und in diesem

Kontext bei der Quasi-Nichtengesellschaft auf der Kanalinsel H auch keine

Risiken alloziert werden können. Die entsprechenden Ausführungen der

Vorinstanzen, denen das Verwaltungsgericht beitritt (angefochtener Entscheid E. 2c)

und die damit als auch durch das Verwaltungsgericht festgestellten Sachverhalt

gelten, werden durch die Ausführungen der Pflichtigen nicht erschüttert. Von

vornherein ins Leere zielen etwa sämtliche Vorbringen und die diese

behaupteterweise stützenden Unterlagen, welche sich auf Jahre beziehen, welche

nach den vorliegend einzig interessierenden Jahre 2008 und 2009 liegen (z. B. in der Beschwerde die Rz. 34,

37, 56 ff., 127). Nichts zu ihren Gunsten abzuleiten vermag die Pflichtige

sodann aus dem von ihr geltend gemachten Umstand, die auf der Kanalinsel H

aufgesetzte Struktur habe einen Wert an sich, welche "der Markt" kenne

und honoriere (z. B.

in der Beschwerde die Rz. 27 ff., 57, 91), wird doch daraus nicht

ansatzweise ersichtlich, weshalb die von den Vorinstanzen gemachte, sich auf

den konkreten Einzelfall beziehende Funktionsanalyse rechtlich nicht zutreffend

sein sollte. Was Letztere angeht, so wird deren Ergebnis durch einen Blick in

die Akten vielmehr bestätigt: So fällt etwa auf, dass – entgegen den Vorbringen

der Pflichtigen (Beschwerde Rz. 80 ff.) – aus den von ihr

eingereichten Unterlagen eben gerade nicht ersichtlich wird, dass die Pflichtige

bei Bezahlungen an ein Bankhaus stellvertretend für ihre Quasi-Nichtengesellschaft

gehandelt habe (Beilage 44 zur Beschwerde). Der Umstand, dass die Pflichtige

ihrer Quasi-Nichtengesellschaft eine Rechnung gestellt hat (Beilage 45 zur

Beschwerde), bleibt für die Analyse als solche für sich allein rechtlich ohne

Aussagekraft. Wenn zum Abschluss die Pflichtige gar noch einer

Gesamtbetrachtung das Wort redet, nachdem sie zuvor den Vorinstanzen – zu

Unrecht – eine verpönte Konzernbetrachtung vorgeworfen hat, mutet dies

widersprüchlich an. Auch von einer Verletzung des Untersuchungsgrundsatzes kann

keine Rede sein; allfällige corresponding adjustments – so es denn solche geben

sollte – sind nicht im vorliegenden Verfahren zu beurteilen.

3.3.3

Betreffend die im zweiten Schritt zu erfolgende Bestimmung des

Verrechnungspreises erachtet das Verwaltungsgericht auch die diesbezüglichen

Ausführungen der Vorinstanz als zutreffend. Diese hat dargelegt, dass und

weshalb nicht zu beanstanden ist, dass vorliegend nicht die Preisvergleichsmethode

zur Anwendung gebracht worden ist, und dass und weshalb das vom kantonalen

Steueramt angewandte Verfahren sich als sachgerecht erwies und auf die

Einholung eines Gutachtens verzichtet werden konnte (angefochtener Entscheid E. 3f.).

Zu erinnern ist an dieser Stelle denn einzig noch einmal, dass es um die

sachgerechte Erfassung des konkreten Einzelfalls geht und die nicht

verbindlichen Richtlinien keinesfalls dazu führen können, dass mangels

vergleichbarer Verhältnisse diesem eben gerade nicht gerecht werdende Methoden

angewandt werden (E. 2.5). Vor diesem Hintergrund zielen die Ausführungen,

welche sich auf Unternehmen beziehen, die ihr Geschäft nicht wie die Pflichtige

strukturiert haben, ins Leere (Beschwerde Rz. 95 ff. – mit den die

nämlichen Ausführungen im Rekurs/Beschwerde vom 23. Oktober 2014

betreffenden Erwägungen der Vorinstanz [E. 3b und d] setzt sich die Pflichtige

nicht substanziiert auseinander, sondern begnügt sich damit, diese als falsch

und willkürlich zu bezeichnen). Ebenfalls schon aus diesem Grund ist auch auf

die behauptete rückwirkende Anwendung des "Kommentars 2017"

(Beschwerde Rz. 75) nicht weiter einzugehen. Dass und weshalb – entgegen

der Auffassung der Pflichtigen – keine unzulässige Konzernbetrachtung vorliegt,

wurde bereits dargelegt (E. 3.3.2). So erweist sich das vom kantonalen

Steueramt gewählte Vorgehen als den Verhältnissen des vorliegend einzig zu

beurteilenden konkreten Einzelfalls als angemessen und damit als sachgerecht.

3.3.4

Was schliesslich die von der Pflichtigen in ihrer Beschwerde vom 26. September

2018.

verschiedenenorts eingefügten Hinweise auf "einvernehmliche Lösung[en]"

(Rz. 7, 15, 18), "breitwilliges" Mitwirken der Steuerpflichtigen

im Veranlagungsverfahren (z. B.

Rz. 8, 10) und ihr "kooperativ[es]" Verhalten (Rz. 9, 15,

18) oder auf die "zielführende Zusammenarbeit" (Rz. 9) betrifft,

so ist die Pflichtige vorab an die gesetzliche Ordnung zu erinnern: Eine

umfassende Mitwirkung ist (in den Schranken des

Verhältnismässigkeitsgrundsatzes) gesetzliche Pflicht (Art. 123 ff.

DBG, insbesondere Art. 126 Abs. 1 DBG; § 133 ff. StG,

insbesondere § 135 Abs. 1 StG; Martin Zweifel/Hugo Casanova/Michael Beusch/Silvia

Hunziker, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, Direkte Steuern, 2. A.,

Zürich etc. 2018, § 16 N. 1 ff.). Geht es sodann um Leistungen,

welche zwischen der Schweiz und dem "Nicht-DBA-Ausland" (in welche

Richtung auch immer) erbracht werden, gilt nach bundesgerichtlicher

Rechtsprechung gar eine qualifizierte Mitwirkungspflicht, dies in besonderem

Masse, falls der Vertragspartner in einem Staat ansässig ist, dessen Recht die

Bildung fiktiver Sitze juristischer Personen erfahrungsgemäss begünstigt (BGr, 2. August

2018,2C_958/2016, E. 4.4 betreffend Guernsey). Das kantonale Steueramt

durfte und musste in diesem Licht auch verstärkte Abklärungen treffen. Das

Verwaltungsgericht verkennt bei alledem durchaus nicht, dass die Möglichkeit

des Kontakts und des Austauschs mit den Steuerbehörden in der Schweiz eine

lange Tradition und eine wichtige Bedeutung hat (vgl. etwa Peter Nobel/Robert

Waldburger, Der Unternehmensstandort Schweiz aus steuer- und aktienrechtlicher Sicht,

in: Ernst A. Kramer/Peter Nobel/Robert Waldburger [Hrsg.], Festschrift für

Peter Böckli, Zürich/Basel/Genf 2006, S. 51 f.). Daraus indessen –

wie die Pflichtige anklingen lässt – einen Anspruch auf den eigenen

Vorstellungen entsprechende Ergebnisse ableiten zu wollen, ist verfehlt, und

der in diesem Licht von der Pflichtigen geäusserte Vorwurf an das kantonale

Steueramt, berechtigtes Vertrauen sei enttäuscht worden, rechtlich nicht

begründet.

3.4

Damit bleibt

auf die weiteren Rügen der Pflichtigen einzugehen soweit diese nicht bereits

durch die vorstehenden Ausführungen explizit oder implizit aufgenommen und

entkräftet worden sind. Dabei handelt es sich vorab um die geltend gemachten

Eventualanträge, nämlich die behauptete sinngemässe Verletzung des rechtlichen

Gehörs durch Unterlassen der Einholung eines Gutachtens sowie den Antrag, die

Gewinnsteuern 2008 und 2009 vom in den betreffenden Jahren steuerbaren Gewinn

als abzugsfähigen Aufwand zu berücksichtigen.

3.4.1

Die Pflichtige führt aus, die Vorinstanz habe sich absolut widersprüchlich

verhalten, indem sie die Beurteilung des fremdvergleichskonformen

Verrechnungspreises selbst vorgenommen habe, obwohl sie in einem ähnlichen Fall

festgestellt habe, dazu nicht über die erforderlichen Kenntnisse zu verfügen.

Dies habe zu einer falschen Anwendung der Richtlinien geführt – die von der Pflichtigen

angewandte Preisvergleichsmethode (oder subsidiär die Gewinnaufteilungsmethode

mit einer Gebührenteilung von 70:30 im Verhältnis zwischen der Pflichtigen und

der A GP) seien fälschlicherweise von der Vorinstanz nicht angewandt

worden.

3.4.1.1

Insoweit die Pflichtige erneut die falsche Anwendung der Richtlinien rügt,

ist auf die vorangehenden Ausführungen zu verweisen (E. 3.3). Der Umstand,

dass die Vorinstanz und auch das hier urteilende Gericht die Rechtsauffassung

der Pflichtigen betreffend die anzuwendende Preisvergleichsmethode nicht

teilen, bedeutet selbstredend keine Verletzung von deren rechtlichem Gehör.

3.4.1.2

Das Verwaltungsgericht verkennt freilich nicht, dass – wenngleich die

Bestimmung der sachgerechten Methode eine Rechtsfrage beschlägt – die

Festsetzung fremdvergleichskonformer Verrechnungspreise auch

Sachverhaltselemente enthält, welche grundsätzlich einer gutachterlichen

Sachverhaltsfeststellung unterliegen können. So ist es nicht undenkbar, dass

aus dem letztlich bereits in Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung

verankerten Anspruch auf rechtliches Gehör in einem Einzelfall ein Anspruch auf

Einholung eines Gutachtens resultieren kann. Wieso derlei indessen vorliegend

der Fall sein sollte, wird nicht ersichtlich. Allein der Umstand, dass in einem

– so die Pflichtige – ähnlichen Fall die Vorinstanz ausgeführt habe, nicht über

die erforderlichen Kenntnisse zu verfügen, lässt den Verzicht auf die Einholung

eines Gutachtens im vorliegend einzig zu beurteilenden Fall nicht als

widersprüchlich erscheinen. Massgebend ist ausschliesslich die Sachlage im

vorliegend zu beurteilenden konkreten Fall, und dieser ist – selbst wenn er

denn ähnlich sein sollte – eben nicht gleich. Daran ändert auch nichts, dass

die Vorinstanz in einem ersten Schritt ein Gutachten hätte einholen wollen,

darauf später wieder verzichtete (angefochtener Entscheid E. 3f in fine), zumal

der Spruchkörper auf eine vom verfahrensleitenden Instruktionsrichter

angeordnete prozessleitende Verfügung – wie vorliegende die Mandatierung des

Gutachters – zurückkommen darf (vgl. für das Zivilrecht, Martin Kaufmann in:

Alexander Brunner, Dominik Gasser/Ivo Schwander [Hrsg.], Kommentar zur

Schweizerischen Zivilprozessordnung, 2. A., Zürich/St. Gallen 2016,

Art. 124 ZPO N. 32).

3.4.2

Was den zweiten Eventualantrag betrifft, es seien die Gewinnsteuern 2008

und 2009 vom in den betreffenden Jahren steuerbaren Gewinn als abzugsfähigen

Aufwand zu berücksichtigen, so ist auf diesen nicht einzutreten. Die

Ausführungen der Pflichtigen sind zwar insoweit durchaus zutreffend, dass nach

bundegerichtlicher Rechtsprechung aufgrund von Aufrechnungen zusätzlich

resultierende Steuern als steuerlich abzugsfähiger Aufwand bei der Festsetzung

der Korrektur des steuerbaren Gewinns zu berücksichtigen sind. Genau dies hat

die Vorinstanz auch gemacht (E. 4 des angefochtenen Entscheids, in Anwendung

von BGE 141 II 83). Dies anerkennt die Pflichtige denn auch explizit (Rz. 135

der Beschwerde). Was sie unter diesen Umständen darüber hinaus zu erhalten

wünscht, ist für das Verwaltungsgericht nicht ersichtlich, und mangelt es damit

an einem entsprechenden Interesse.

3.4.3

Angesichts

der vorstehenden Ausführungen kann auf die Einholung der hilfsweise offerierten

Dokumente oder auf die Abnahme weiterer offerierter Beweise (z. B. Parteibefragung [Rz. 15

der Beschwerde]) verzichtet werden.

3.5

Aus den

eben dargelegten Gründen ist die Beschwerde damit vollumfänglich abzuweisen.

4.

Die Höhe der Gerichtskosten bestimmt

sich in jedem Fall nach kantonalem Recht (Art. 144 Abs. 5 in

Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG), einschlägig ist die Gebührenverordnung

des Verwaltungsgerichts (GebV VGr) vom 3. Juli 2018 (§ 153 Abs. 4

in Verbindung mit § 150b Abs. 2 StG), deren § 3 für Fälle – wie

vorliegend für das Verfahren betreffend die Staats- und Gemeindesteuern – mit

einem Streitwert von über Fr. … eine Gerichtsgebühr von bis zu Fr. …

vorsieht. Nach § 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4

StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2

DBG sind die Gerichtskosten der Pflichtigen als unterliegender Partei

aufzuerlegen. Der Pflichtigen steht ausgangsgemäss keine

Parteientschädigung zu (§ 152 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG

und § 17 Abs. 2 lit. a VRG sowie Art. 64 Abs. 1–3 des

Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG]

in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerden (SB.2018.00094 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2008 und 2009

und SB.2018.00095 betreffend direkte Bundessteuer 2008 und 2009) werden abgewiesen,

soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2018.00094 wird festgesetzt auf

Fr. 8'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.-- Zustellkosten,

Fr. 8'120.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2018.00095 wird festgesetzt auf

Fr. 4'200.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 100.-- Zustellkosten,

Fr. 4'300.-- Total der Kosten.

4.

Die Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

5.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

6.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,

1000.

Lausanne 14, einzureichen.

7.

Mitteilung an

…