SB.2019.00006

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2019.00006

21. August 2019Deutsch26 min

(URT.2019.21023)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

Die D Schweiz GmbH (ab 22. März 2013 E GmbH und

seit 26. April 2015 E AG, nachfolgend: D Schweiz GmbH), mit Sitz in F

(Kanton G), war zunächst eine 100%-Tochtergesellschaft der D Deutschland GmbH

(D), welche ihrerseits zu 94 % von der D Holding GmbH (D) gehalten wurde.

Am 14. September 2012 wurden über die beiden deutschen Gesellschaften

Insolvenzverfahren eröffnet und ein Sachwalter eingesetzt. H war 2012 Geschäftsführer

der D Schweiz GmbH. Mit Vertrag vom 31. Januar 2013 bzw. 10. April

2013 erwarb er von der D Deutschland GmbH sämtliche Stammanteile an der D

Schweiz GmbH für Fr. … Das Stammkapital betrug Fr. … und war in vier

Stammanteile eingeteilt (ein Stammanteil à Fr. … ein Stammanteil à Fr. … und

zwei Stammanteile à Fr. …). Am 19. Februar 2013 wurde das Stammkapital neu

in 2'000 Stammanteile à Fr. … (nominal) eingeteilt. Hiervon verkaufte H,

zum Preis von Fr. … pro Stammanteil, 1'000 Stammanteile an A (der

Pflichtige). Je 150 Stammanteile verkaufte H an zwei weitere Mitglieder

der Geschäftsleitung. Per 5. August 2013 wurde das Stammkapital um Fr. … erhöht.

In ihrer Steuererklärung 2013

deklarierten der Pflichtige und B (die Pflichtige) die Beteiligung an der D

Schweiz GmbH mit einem Vermögenssteuerwert von Fr. …. Im Rahmen nachfolgender

Untersuchungen stellte die Steuerkommissärin mit Einschätzungs- bzw.

Veranlagungsvorschlag vom 19. Juli 2016 in Aussicht, die Differenz

zwischen dem Kaufpreis und dem Verkehrswert der Stammanteile als geldwerten

Vorteil aus Mitarbeiterbeteiligung einkommensseitig aufzurechnen. Den

Steuerwert der Beteiligung setzte sie auf Fr. … fest, was nach Abzug des Kaufpreises

eine Aufrechnung von Fr. … ergab. Die Pflichtigen lehnten diesen Vorschlag am

16. September 2016 ab, worauf weitere Untersuchungen durchgeführt wurden.

In der Einschätzung bzw. Veranlagung vom 10. Mai 2017 hielt der

Steuerkommissär an der Aufrechnung fest.

Gegen die Einschätzung und Veranlagung erhoben die

Pflichtigen am 2. Juni 2017 Einsprachen. Diese hiess das kantonale

Steueramt mit Einspracheentscheiden vom 20. Oktober 2017 teilweise gut. In

Bezug auf die umstrittene Aufrechnung von Fr. … wies es die Rechtsmittel jedoch

ab.

Erwägungen

II.

Gegen die Einspracheentscheide vom

20.

Oktober 2017 erhoben die Pflichtigen am 21. Oktober 2017 beim

Steuerrekursgericht des Kantons Zürich Rekurs und Beschwerde. Mit Entscheid vom

17.

Dezember 2018 hiess dieses die Beschwerde vollständig und den Rekurs teilweise

gut.

III.

Mit Eingabe vom 5. Februar 2019 erhob

das kantonale Steueramt gegen den Rekurs- sowie den Beschwerdeentscheid des

Steuerrekursgerichts beim Verwaltungsgericht Beschwerden. Es beantragt

sinngemäss, der Rekurs- sowie der Beschwerdeentscheid des Steuerrekursgerichts

jeweils vom 17. Dezember 2018 seien aufzuheben und die

Einspracheentscheide vom 20. Oktober 2017 seien zu bestätigen.

Während das Steuerrekursgericht auf eine

Vernehmlassung verzichtete, reichten die Pflichtigen am 27. März 2019 eine

Beschwerdeantwort ein. Sie beantragen, die Beschwerden seien abzuweisen, soweit

darauf einzutreten sei, eventuell sei das Verfahren zur Bewertung der

erworbenen Stammanteile der D Schweiz GmbH an die Vorinstanz zurückzuweisen –

alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdeführenden.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2013 (SB.2019.00006) und

direkte Bundessteuer 2013 (SB.2019.00007) betreffen dieselben Pflichtigen

und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb es sich rechtfertigt, die Verfahren

zu vereinigen.

1.2

Mit der Beschwerde

an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern können alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 153 Abs. 3

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

In Bundessteuersachen ist die Kognition des

Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige,

hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche

Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel

des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen

(Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über

die direkte Bundes-steuer [DBG]), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen

Beschwerde, die die Über-prüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht

diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die

Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

2.

2.1

Mit Blick

auf die Rüge der Pflichtigen, wonach die Beschwerdeführerschaft Bestrittenes

unzutreffenderweise als unbestritten darstelle, rechtfertigt es sich, zunächst den

Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens zu definieren.

2.2

Weder das

DBG noch das Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung

der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG) noch das StG noch das Verwaltungsrechtspflegegesetz

vom 24. Mai 1954 (VRG) bestimmen, was im verwaltungsgerichtlichen

Beschwerdeverfahren Streitgegenstand ist. Folglich ist von den allgemeinen

Grundsätzen auszugehen. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist im

System der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege zwischen dem Anfechtungs- und

dem Streitgegenstand zu unterscheiden. Dies erfolgt (begrifflich) auf der Ebene

von Rechtsverhältnissen (BGE 125 V 413 E. 2a).

2.2.1

Als Anfechtungsgegenstand wird das Rechtsverhältnis bezeichnet, zu dem die

zuständige Verwaltungsbehörde vorgängig in Form einer Verfügung Stellung

genommen hat. Streitgegenstand ist demgegenüber jenes Rechtsverhältnis, das den

effektiv angefochtenen Verfügungsgegenstand bildet (vgl. BGE 144 II 359

E. 4.3; 144 I 11 E. 4.3; BGr, 21. November 2017,8C_285/2017,

E. 4.3 [nicht publiziert in BGE 143 V 451] – je mit Hinweisen). Was

effektiv angefochten ist, bestimmt sich anhand der Beschwerdebegehren (vgl. BGE

144.

II 359 E. 4.3; 144 I 11 E. 4.3; BGr, 21. November 2017,

8C_285/2017, E. 4.3 [nicht publiziert in BGE 143 V 451] – je mit

Hinweisen).

2.2.2

Nach dieser Begriffsumschreibung sind Anfechtungs- und Streitgegenstand

identisch, wenn die Verfügung als Ganzes angefochten wird (vgl. BGE 144 II 359

E. 4.3; BGr, 21. November 2017,8C_285/2017, E. 4.3 [nicht

publiziert in BGE 143 V 451] – je mit Hinweisen). Bezieht sich die Beschwerde hingegen

nur auf einzelne der durch die Verfügung bestimmten Rechtsverhältnisse, gehören

die nicht beanstandeten – verfügungsweise festgelegten – Rechtsverhältnisse

zwar wohl zum Anfechtungs-, nicht aber zum Streitgegenstand (BGE 144 II 359

E. 4.3; 125 V 413 E. 2a).

2.2.3

Der Streitgegenstand umfasst normalerweise das gesamte Rechtsverhältnis,

kann jedoch – durch die verfügende Behörde selber oder durch Parteierklärung – auf

Teilaspekte beschränkt werden (BGE 125 V 413 E. 2c; BGr, 15. November

2011,2C_209/2011, E. 2.1). Anerkennt eine Partei etwa ausdrücklich, dass

sich ihr Begehren nicht auf einen bestimmten Rechtsgrund stützt –

beispielsweise die verlangte Reduktion der Einkommenssteuer nicht auf eine

Erhöhung der Berufsauslagen –, kann sie später nicht mehr darauf zurückkommen

(BGr, 22. Januar 2008,2C_446/2007, E. 3.1, mit Hinweis auf BGE 125 V

413.

E. 2c).

2.3

Die

Einschätzungs- und Veranlagungsverfügung jeweils vom 10. Mai 2017 bilden

vorliegend die Anfechtungsgegenstände, die jeweils ein Rechtsverhältnis

zwischen den Pflichtigen und dem Kanton Zürich bzw. den Pflichtigen und dem

Bund begründen. In sachlicher Hinsicht umfasst ersteres die Einkommens- und

Vermögenssteuerpflicht auf Kantons- und Gemeindeebene und letzteres die

Einkommenssteuerpflicht auf Bundesebene. In zeitlicher Hinsicht sind die beiden

Rechtsverhältnisse auf die Steuerperiode 2013 begrenzt. Von den strittigen

Rechtsverhältnissen sind in den vorinstanzlichen Verfahren keine Teilaspekte

rechtskräftig beurteilt oder von den Pflichtigen ausdrücklich anerkannt worden.

Ausgehend von den vorliegend gestellten Anträgen sind die

Anfechtungsgegenstände und der jeweilige Streitgegenstand identisch.

Vorbehältlich einer rechtsgenüglichen Begründung können die Veranlagungs- bzw.

Einschätzungsverfügungen daher umfassend überprüft werden, wobei das

Verwaltungsgericht gegebenenfalls zugunsten oder zuungunsten der Parteien über

deren Begehren hinausgehend entscheiden kann (reformatio in melius vel in

peius; vgl. § 149 Abs. 2 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG

bzw. Art. 143 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG;

RB 2003 Nr. 98, 2002 Nr. 116 = StE 2003 B 96.22 Nr. 2).

3.

3.1

Fraglich

ist zunächst, ob die streitbetroffenen Stammanteile bei der Vermögenssteuer

rechtskonform bewertet worden sind. Das kantonale Steueramt stellt sich auf den

Standpunkt, das Steuerrekursgericht habe den Vermögenswert der Stammanteile per

31.

Dezember 2013 für die Staats- und Gemeindesteuern zu Recht bestätigt.

Hiergegen wenden die Pflichtigen ein, die vorinstanzlichen Erwägungen zur

Vermögenssteuer seien abzulehnen, insoweit sie sich auf den Verkehrswert der

Gesellschaft beziehen.

Demnach ist im Folgenden – als Rechtsfrage – zu prüfen, ob eine

Methode angewendet worden ist, die nachvollziehbar, plausibel und anerkannt

ist, in vergleichbaren Fällen verbreitete Anwendung findet, begründetermassen

besser oder mindestens ebenso bewährt ist wie andere Methoden und den

Verhältnissen im konkreten Einzelfall Rechnung trägt (vgl. BGr,

18.

September 2013,2C_309/2013 und 2C_310/2013, E. 2.3.1). Weiter

ist – als Tatfrage – die eigentliche Bewertung oder Schätzung zu beurteilen,

die aufgrund der gewählten Methode vorzunehmen war. Unter die Tatfragen fallen auch

die von der Vorinstanz oder einer Fachperson in tatsächlicher Hinsicht

getroffenen Annahmen, es sei denn, diese beruhten ihrerseits auf der falschen

Anwendung der zu ihrer Ermittlung regelmässig benützten Methode (BGr,

18.

September 2013,2C_309/2013 und 2C_310/2013, E. 2.3.2).

3.2

Gemäss

Art. 14 Abs. 1 StHG wird das Vermögen zum Verkehrswert bewertet,

wobei der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden kann. Die Bewertung zum

Verkehrswert ist für die Kantone bindend. Nach welchen Regeln der Verkehrswert

zu ermitteln ist, schreibt das Steuerharmonisierungsgesetz indessen nicht vor.

Ebenso wenig wird die Kann-Vorschrift betreffend die angemessene Berücksichtigung

des Ertragswerts näher geregelt. Den Kantonen steht daher ein weiter

Ermessensspielraum offen (BGE 134 II 207 E. 3.6, mit Hinweisen; BGr,

6.

Mai 2019,2C_277/2019, E. 4.1).

Als Verkehrswert gilt im Steuerrecht der objektive Marktwert

eines Vermögenswerts, also der Preis, den ein unbefangener Käufer unter

normalen Umständen zu zahlen bereit gewesen wäre. Der Verkehrswert ist keine

mathematisch exakt bestimmbare Grösse, sondern ein Schätz- oder Vergleichswert

(vgl. BGr, 16. Januar 2019,2C_77/2017, E. 5.1.1, unter anderem mit

Hinweis auf BGE 128 I 240 E. 3.2.1).

3.3

Die

Schweizerische Steuerkonferenz (SSK) hat eine Wegleitung zur Bewertung von

Wertpapieren ohne Kurswert für die Vermögenssteuer (Kreisschreiben Nr. 28

vom 28. August 2008 [nachfolgend KS SSK 28]) herausgegeben. Diese

Wegleitung bezweckt, im Interesse der Steuerharmonisierung zwischen den

Kantonen eine in der Schweiz einheitliche Bewertung nicht kotierter Wertpapiere

für die Vermögenssteuer zu erreichen. Sie ist zwar weder Bundesrecht noch

interkantonales Recht, sondern eine reine Verwaltungsverordnung, die bloss

verwaltungsinterne Regeln für das Verhalten der Steuerbeamten enthält und keine

Rechte und Pflichten begründet. Nach ständiger Praxis des Bundesgerichts gilt sie

indessen als zuverlässige Methode zur Bestimmung des Verkehrswertes, da in ihr

die Überlegungen, die für die Preisbildung bei den nicht an der Börse kotierten

Titeln im Allgemeinen massgebend sind, zum Ausdruck kommen (BGr, 6. Mai

2019,2C_277/2019, E. 4.2, mit Hinweisen).

3.4

Aus den

Akten geht hervor, dass sämtliche Stammanteile der D Schweiz GmbH am

31.

Januar 2013 zunächst an deren Geschäftsleiter und kurzum, das heisst

am 19. Februar 2013, zum selben Preis an den Pflichtigen sowie an zwei

weitere Investoren veräussert worden waren. Per 5. August 2013 wurden

sodann das Stammkapital um Fr … und die Stammanteile um 1'000 Stück erhöht. Als

neue Gesellschafterin und Geschäftsführerin wurde I in das Handelsregister

eingetragen. Im Rahmen der Vermögenssteuer hat das kantonale Steueramt den

Vermögenssteuerwert der streitbetroffenen Stammanteile per 31. Dezember

2013.

gestützt auf die amtliche Bewertung der Steuerverwaltung des Kantons G vom

31.

Januar 2015 eingeschätzt. Die Steuerverwaltung des Kantons G

ermittelte ihrerseits in Anwendung des KS SSK 28 (Rz. 2 Abs. 4)

den inneren Wert der Stammanteile. Dabei stellte sie auf die Jahresrechnungen der

D Schweiz GmbH der Geschäftsjahre 2012 (1. Januar 2012 bis

31.

Dezember 2012) und 2013 (1. Januar 2013 bis 31. Dezember

2013) ab und errechnete per 31. Dezember 2013 einen Nennwert von Fr. … (netto)

pro Titel.

3.5

Dass das

kantonale Steueramt auf die amtliche Bewertung der Steuerverwaltung des Kantons

G abgestellt hat, ist grundsätzlich nicht zu beanstanden, erfolgt die

Berechnung des Verkehrswerts von nichtkotierten Wertpapieren doch in der Regel

durch den Sitzkanton der zu bewertenden Gesellschaft (vgl. Rz. 3 KS

SSK 28) und hatte die D Schweiz GmbH im Jahr 2013 auch tatsächlich

Sitz im Kanton G. Nach dem Gesagten steht jedoch fest, dass am 31. Januar

2013.

bzw. 19. Februar 2013 eine massgebliche Handänderung im Sinn von

Rz. 2 Abs. 5 KS SSK 28 stattgefunden hatte. In solchen Fällen gilt

als Verkehrswert grundsätzlich der entsprechende Kaufpreis – vorausgesetzt, die

Handänderung ist unter unabhängigen Dritten erfolgt. So oder anders wird der

Kaufpreis gemäss Rz. 2 Abs. 5 KS SSK 28 indessen nur solange

berücksichtigt, als sich die wirtschaftliche Lage der Gesellschaft nicht

wesentlich verändert. Eine solche wesentliche Veränderung der wirtschaftlichen

Verhältnisse liegt hier vor: Die Kapitalerhöhung um 50 % erfolgte in

der zweiten Jahreshälfte und damit nach der Handänderung. Sie wurde nicht aus

dem ordentlichen Gewinn erzielt, sondern von einer neuen, bisher noch nicht an

der D Schweiz GmbH beteiligten Investorin finanziert. Da anlässlich der

Kapitalerhöhung auch die Anzahl der Stammanteile um 50 % erhöht wurde und

der Nennwert der einzelnen Stammanteile soweit ersichtlich gleichblieb, mussten

sich auch die Beteiligungsverhältnisse verändern. So war der Pflichtige nach

der Kapitalerhöhung statt zu 50 % nur noch zu einem Drittel beteiligt. Vor

diesem Hintergrund bestand keine Veranlassung, bei der Vermögenssteuer auf den

Kaufpreis abzustellen. Ob die massgebliche Handänderung unter unabhängigen

Dritten erfolgte, kann im Bereich der Vermögenssteuer demnach offenbleiben.

3.6

Nicht zu

beanstanden ist sodann der Wert, den die Steuerverwaltung des Kantons G im

Rahmen der Substanzwertberechnung für die Betriebsliegenschaft eingesetzt

hatte. Dieser entspricht dem aktivierten Wert gemäss Jahresrechnung 2013

(Fr. … vgl. Rz. 11 Abs. 1 KS SSK 28). Die Akten enthalten sodann

keine Hinweise darauf, dass die Jahresrechnung 2013 gegen zwingende

handelsrechtliche Bestimmungen verstiess, weshalb von einer ordnungsgemäss

geführten Buchhaltung auszugehen ist, auf die ohne Weiteres abgestellt werden

durfte (vgl. BGr, 25. April 2017,2C_41/2016 und 2C_42/2016,

E. 6.5.4). Im Übrigen beruht die Rechnungslegung im Allgemeinen auf der

Annahme, dass das Unternehmen auf absehbare Zeit fortgeführt wird.

Veräusserungswerte sind ihr nur dann zugrunde zu legen, wenn beabsichtigt oder

voraussichtlich nicht abwendbar ist, dass die Tätigkeit innerhalb von zwölf

Monaten ab Bilanzstichtag (teilweise) eingestellt wird (vgl. Art. 958a

Abs. 1 und 2 des Obligationenrechts [in der Fassung vom

1.

Januar 2013]; vgl. zum Begriff der Liquidation auch: KS SSK 28,

Rz. 48; VGr, 14. Januar 2015, SB.2014.00098, E. 4.1). Aus den

Akten ergeben sich indessen keinerlei Hinweise darauf, dass die

Betriebsliegenschaft per 31. Dezember 2013 zu Veräusserungswerten hätte

bilanziert werden müssen, wie die Pflichtigen dies sinngemäss geltend machen.

Das indikative Kurzgutachten wurde gegen Ende 2012 unter dem Eindruck der seinerzeit

drohenden Insolvenz der Muttergesellschaft erstellt, weshalb es offensichtlich

auf Liquidationswerte abstellte. Zudem sollte der Unternehmenswert der Muttergesellschaft

und nicht derjenige der D Schweiz GmbH selber ermittelt werden. Ihm kommt daher

höchstens ein untergeordneter Beweiswert zu.

Im Ergebnis rechtfertigt es sich nicht, für die

Betriebsliegenschaft im Rahmen der Substanzwertberechnung einen tieferen als

den in der Jahresrechnung 2013 aktivierten Wert einzusetzen, zumal es sich

bei Buchwerten regelmässig bereits um einen Mindestwert handelt (vgl. KS

SSK 28, Rz. 19).

3.7

Zusammenfassend

ist festzuhalten, dass die amtliche Bewertung durch die Steuerverwaltung des

Kantons G in Anwendung einer sachgerechten Bewertungsmethode erfolgte. Das

kantonale Steueramt durfte in der Folge darauf abstellen. Soweit sie überhaupt

(substanziiert) gerügt wurden, sind auch die der Bewertung zugrunde gelegten (Buch-)Werte

nicht zu beanstanden. Die zum Zweck der Vermögenssteuer ermittelten

Vermögenssteuerwerte sind daher zu bestätigen.

4.

4.1

Weiter ist

umstritten, ob dem Pflichtigen aus dem Kauf der streitbetroffenen Stammanteile

pro 2013 ein steuerbarer, geldwerter Vorteil zugeflossen ist.

Die Beschwerdeführenden stellen sich auf den Standpunkt,

dass die streitbetroffenen Stammanteile als Mitarbeiterbeteiligungen im Sinn

von § 17a ff. StG bzw. Art. 17a ff. DBG zu qualifizieren seien. Die

gemäss dem angefochtenen Entscheid verlangte zusätzliche Voraussetzung, wonach

der Dritte auch noch die Absicht gehabt haben müsse, den Empfänger der

geldwerten Leistung zu begünstigen, gehe zu weit. Ein subjektives Element wie

eine Begünstigungsabsicht werde nicht verlangt. Deshalb dürfe nur darauf

abgestellt werden, ob der Zufluss im Arbeitsverhältnis begründet sei oder

nicht.

4.2

Tatsächliche

Grundlage der steuerlichen Beurteilung eines Vorgangs bilden die

zivilrechtlichen Verhältnisse, insbesondere die von den Beteiligten

abgeschlossenen Verträge (BGr, 23. Dezember 2016,2C_342/2016 und

2C_343/2016, E. 3.2.1, mit Hinweisen). Diese sind gestützt auf die

vertragsrechtlichen Bestimmungen auszulegen. Im schweizerischen Vertragsrecht

geht die subjektive Vertragsauslegung der objektivierten vor (vgl. BGE 144 III

93.

E. 5.2.1; BGr, 20. April 2018,5A_109/2018, E. 5.2), weshalb

die jeweiligen Willenserklärungen der Vertragspartner zunächst subjektiv

auszulegen sind (vgl. zur Anwendung dieser Auslegungsregel im Steuerrecht: BGr,

10.

August 2018,2C_705/2017, E. 2.2.4). Diese tatsächliche

Ermittlung des subjektiven Parteiwillens beruht auf gerichtlicher

Beweiswürdigung (BGE 135 III 295 E. 5.2; BGr, 9. Dezember 2016,

2C_308/2016,2C_309/2016, E. 6.1). Da es sich beim wirklichen Willen der

Vertragsparteien indessen um eine innere Tatsache handelt, die nicht direkt

bewiesen werden kann, ist er vom Gericht nach allgemeiner Lebenserfahrung

anhand von Indizien, also gewissermassen empirisch, zu ergründen (vgl. BGE 144

III 93 E. 5.2.2; BGr, 20. April 2018,5A_109/2018, E. 6.1). Erst

wenn sich kein wirklicher übereinstimmender Wille feststellen lässt, ist im Rahmen

einer objektivierten Auslegung nach dem Vertrauensprinzip der hypothetische

Wille der Vertragspartner zu ermitteln (BGE 144 III 93 E. 5.2.3; BGr,

7.

Mai 2019,4A_482/2018, E. 2.1).

4.3

Gemäss dem

angefochtenen Entscheid ging das Steuerrekursgericht davon aus, dass keine

Leistung aus dem Arbeitsverhältnis vorliegen könne, weil der Muttergesellschaft

als Verkäuferin gar nicht bekannt gewesen sei, dass hinter H eine

Investorengruppe samt dem Pflichtigen stand. Da sie nicht um dessen Engagement

gewusst habe, könne die Verkäuferin auch keine Absicht gehabt haben, dem

Pflichtigen auf der Grundlage des Arbeitsverhältnisses eine (Gegen-)Leistung

zukommen zu lassen.

Die nämliche vorinstanzliche Erwägung leuchtet nach dem

Gesagten (vgl. vorne, E. 4.2) grundsätzlich ein. Ob sie vorliegend

zutrifft, muss indes offenbleiben. Denn wie sich aus den nachstehenden

Erwägungen ergibt, stellte das Steuerrekursgericht möglicherweise auf

unzutreffende Vorstellungen über den Sachverhalt ab.

5.

5.1

Zwischen

den Parteien ist strittig, ob der zum Zweck der Vermögenssteuer ermittelte

Verkehrswert auch bei der Einkommenssteuer massgebend ist.

5.2

Das KS

SSK 28 bezieht sich primär auf die Vermögenssteuer und nicht auf die Einkommenssteuer.

Wie das Bundesgericht wiederholt festgehalten hat, stellen die darin beschriebenen

Bewertungsmethoden dennoch eine geeignete Grundlage für die Bewertung nicht

kotierter Wertschriften im Privatvermögen dar, auf die sich grundsätzlich auch

im Bereich der Einkommenssteuer abstellen lässt (BGr, 16. Januar 2019,2C_77/2017,

E. 5.2.1, mit Hinweisen). Sodann eignet sich das KS SSK 28 in der

Praxis auch zur Bewertung von Beteiligungen, die von juristischen Personen

gehalten werden (vgl. BGr, 30. Juni 2014,2C_1168/2013 und 2C_1169/2013,

E. 3.5, mit Hinweis auf KS SSK 28, Rz. 38 ff.). Es ist

grundsätzlich auch dann anwendbar, wenn zu prüfen ist, welcher Preis zwischen

unabhängigen Dritten normalerweise vereinbart worden wäre (vgl. BGr,

22.

Mai 2003,2A.590/2002, E. 2.2, mit Hinweisen). Ist wie vorliegend

umstritten, ob eine geldwerte Leistung erfolgt ist, wäre es gemäss

bundesgerichtlicher Rechtsprechung naheliegend, für die Bewertung des

(Brutto-)Vermögenszugangs auf den Verkehrswert der Beteiligungen abzustellen

(vgl. BGr, 16. Januar 2019,2C_77/2017, E. 5.1.1, mit Hinweisen).

5.3

Aufgrund

besserer Erkenntnisse oder mit Rücksicht auf die Besonderheiten des Einzelfalls

kann vom KS SSK 28 Abstand genommen und eine andere Bewertungsmethode

herangezogen werden (vgl. BGr, 16. Januar 2019,2C_77/2017, E. 5.2.1;

BGr, 30. Juni 2014,2C_1168/2013 und 2C_1169/2013, E. 3.6 – je mit

Hinweisen). So kann es gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung als notorisch

gelten, dass juristische Personen ihre Beteiligungen zunehmend mit

international verbreiteten Methoden bewerten (wie etwa nach dem

"Discounted Cash Flow"-Verfahren, DCF). Die traditionelle

"Praktikermethode" gemäss dem KS SSK 28 ist demgegenüber

tendenziell auf kleinere Unternehmungen zugeschnitten. Bewertet eine

juristische Person ihre Beteiligung handelsrechtskonform anhand einer

spezifischeren Methode und erweist sich diese im Ergebnis als sachgerecht, wird

sich die Praktikermethode auch für steuerliche Zwecke nicht halten lassen.

Vermutungsweise führt der Einsatz neuerer Methoden, etwa der DCF-Methode, zu

einer treffenderen Bestimmung des (dann auch steuerlich massgebenden) Werts. In

gleicher Weise kann und muss eine Veranlagungsbehörde von der Praktikermethode

abweichen, wenn diese zu keinem (betriebswirtschaftlich) befriedigenden

Ergebnis führt (BGr, 18. September 2013,2C_309/2013 und 2C_310/2013,

E. 3.6). Dementsprechend hat es das Bundesgericht etwa als folgerichtig

erachtet, dass die von einer Holding gehaltenen Beteiligungen nicht wie im KS

SSK 28 (Rz. 39) vorgesehen einzeln nach der Mittelwert- oder

Praktikermethode, sondern gesamthaft anhand der eingereichten und geprüften

konsolidierten Konzernabschlüsse bewertet worden sind (BGr, 30. Juni 2014,

2C_1168/2013 und 2C_1169/2013, E. 4.1).

5.4

Das

kantonale Steueramt macht geltend, aus dem Umstand, dass das

Steuerrekursgericht den vom kantonalen Steueramt ermittelten

Vermögenssteuerwert bei der Vermögenssteuer bestätigt hat, liesse sich ableiten,

dass es grundsätzlich (auch) mit der Bewertung von Mitarbeiterbeteiligungen

gestützt auf das KS SSK 28 einverstanden sei. Dem halten die Pflichtigen

zusammengefasst entgegen, ein Vergleich mit dem Vermögenssteuerwert per Ende

Jahr sei aufgrund der besonderen Umstände, die sich anfangs 2013

zugetragen hätten, abzulehnen.

Anders als das kantonale

Steueramt vorbringt, hat das Steuerrekursgericht nicht darüber befunden, ob der

vermögenssteuerrechtlich ermittelte Wert der streitbetroffenen Stammanteile

auch bei der Einkommenssteuer herangezogen werden kann. Insbesondere lässt sich

dem angefochtenen Entscheid nicht entnehmen, dass das Steuerrekursgericht eine

Bewertung von Mitarbeiterbeteiligungen gestützt auf das KS SSK 28 im

vorliegenden Fall bestätigt hätte. Nachdem es einen geldwerten Vorteil verneint

und die Rechtsmittel der Pflichtigen in diesem Punkt gutgeheissen hat, bestand

hierzu auch keine Veranlassung. Die umstrittene Frage, ob dem Pflichtigen eine

geldwerte Leistung zugeflossen ist, welche der Einkommenssteuer unterliegt,

kann jedoch von vornherein offenbleiben, wenn der Verkehrswert der Stammanteile

dem Kaufpreis entspricht. Dies ist im Folgenden zu prüfen.

Dabei kann vorweggenommen

werden, dass der vereinbarte Kaufpreis unbestrittenermassen dem wirklichen

übereinstimmenden Willen der Vertragspartner entsprach und insbesondere nicht

simuliert war (vgl. vorne, E. 4.2).

5.4.1

Neben den bereits festgestellten und unbestrittenen Sachverhaltselementen

(vgl. vorne, Bst. A) geht aus den Akten bzw. dem angefochtenen Entscheid

hervor, dass Ende des Jahres 2012 bzw. Anfang des Jahres 2013 eine

neue Gesellschaft (K GmbH) – mit dem Pflichtigen als Geschäftsführer – in das

deutsche Handelsregister eingetragen wurde; die Domiziladresse entspricht jener

der Muttergesellschaft und Verkäuferin der streitbetroffenen Stammanteile (…).

Aus dem Wertschriftenverzeichnis pro 2013 des Pflichtigen geht ferner

hervor, dass er an dieser neu gegründeten Gesellschaft zu 60 % beteiligt

war. Die Pflichtigen führen in diesem Zusammenhang aus, dabei habe es sich

lediglich um eine indirekte Beteiligung gehandelt, die versehentlich deklariert

worden sei. Gemeint wäre die (direkte Beteiligung an der) L GmbH gewesen. Keine

dieser Gesellschaften seien gesellschaftsrechtlich mit der D-Gruppe verbunden gewesen

und auch die übrigen Beteiligungen im Wertschriftenverzeichnis 2013 hätten

keinen Zusammenhang mit der D-Gruppe gehabt. Aus den bei den Akten liegenden

Medienberichten ergeben sich indessen Hinweise darauf, dass der Pflichtige

zusammen mit einem nahen Verwandten (auch) die Stammanteile der

Muttergesellschaft bzw. der Verkäuferin der streitbetroffenen Stammanteile (zurück)erworben

hatte. Die entsprechenden Stammanteile sind zwar nicht im

Wertschriftenverzeichnis pro 2013 des Pflichtigen aufgeführt, doch ist

denkbar, dass der Pflichtige (und dessen naher Verwandter) die nämlichen

Stammanteile über die neu gegründete K GmbH erworben hatte. Wann und in welcher

Form – möglich wäre angesichts der identischen Domiziladresse etwa auch eine

übertragende Sanierung von der Muttergesellschaft auf die neu gegründete K GmbH

mittels Assetdeals gewesen (vgl. Florian Harig, Insolvenz in Eigenverwaltung –

wann ist sie sinnvoll?, in: Deutscher AnwaltSpiegel, Ausgabe 05 vom

11.

März 2015, S. 11) – die entsprechende Übertragung stattfand,

lässt sich anhand der Akten nicht feststellen. Damit kann auch nicht von

vornherein ausgeschlossen werden, dass der Pflichtige die Stammanteile an der

Muttergesellschaft bereits (indirekt) erworben hatte, noch bevor er von dieser

die streitbetroffenen Stammanteile an der Tochtergesellschaft kaufte. Gleichwohl

muss vorläufig offenbleiben, ob der Pflichtige auf die Willensbildung der

Muttergesellschaft bzw. Verkäuferin und damit insbesondere auf den

Verkaufspreis Einfluss nehmen konnte, obschon ein Sachwalter bestellt war. Aufgrund

der (beispielhaft) erwähnten Sachverhaltslücken bzw. mangels aussagekräftiger

Dokumente lässt sich nicht abschliessend beurteilen, ob die Stammanteile unter

unabhängigen Dritten veräussert wurden.

5.4.2

Sodann lässt sich den Akten entnehmen, dass die Steuerverwaltung des

Kantons G – allerdings im Zusammenhang mit der Veranlagung von H – davon ausging,

dass die streitbetroffenen Stammanteile aus der Insolvenzmasse der

Muttergesellschaft erworben worden waren. Daraus schloss sie, dass die

Veräusserung zwischen unabhängigen Dritten erfolgt war. Dem entsprechenden

Schreiben lässt sich jedoch nichts Näheres dazu entnehmen, welche

Vermögenswerte der fraglichen Liquidationsmasse konkret angehörten. Auch

befinden sich bei den Akten keine Dokumente, aus welchen hervorgeht, zu welchem

Wert die streitbetroffenen Stammanteile bei der D Deutschland GmbH vor deren

Verkauf verbucht waren. Ob der Einwand der Pflichtigen, wonach in tatsächlicher

Hinsicht mitberücksichtigt werden müsse, dass der Erwerb der streitbetroffenen

Stammanteile aus der Insolvenzmasse der D Deutschland GmbH erfolgt sei,

begründet ist, kann vor diesem Hintergrund nicht beurteilt werden. Folglich

muss offenbleiben, ob der Kaufpreis dem damaligen Verkehrswert der Stammanteile

entsprach. Aufgrund der Akten steht immerhin fest, dass von vornherein die

Absicht bestand, den Betrieb der D Deutschland GmbH – sei es unter derselben

oder allenfalls einer neuen Firma, sei es mittels Absorptionsfusion oder einer

anderen Umstrukturierungsmassnahme – fortzuführen.

5.4.3

Zu berücksichtigen ist schliesslich, dass zwischen der D Deutschland GmbH

und der D Schweiz GmbH unbestrittenermassen ein Forderungsverzicht vereinbart

worden war. Welche Forderungen sich hierbei gegenüberstanden bzw. auf welche

Beträge konkret verzichtet worden war, geht aus den Akten nicht hervor. Deshalb

ist (auch) fraglich, ob die D Schweiz GmbH der D Deutschland GmbH, unter dem

Titel des "Forderungsverzichts" eine weitere Kaufpreisleistung

zukommen liess. Bei der Frage nach dem Verkehrswert der Stammanteile ist eine

solche gegebenenfalls mitzuberücksichtigen.

5.5

Ob der

zivilrechtlich vereinbarte Kaufpreis den seinerzeitigen wirtschaftlichen

Gegebenheiten entsprach bzw. welche Bewertungsmethode bei der Einkommenssteuer

als sachgerecht erscheint (vgl. dazu vorne, E. 5.2 f.), muss nach dem

Gesagten offenbleiben. So oder anders ergeben sich aus den Akten begründete

Zweifel daran, dass der in den Vertragsurkunden vom 31. Januar 2013 bzw.

19.

Februar 2013 bezifferte Kaufpreis – zuzüglich allfälliger weiterer

Gegenleistungen beispielsweise aus dem Forderungsverzicht vom 10. April

2013.

– tatsächlich marktkonform zustande gekommen war. Damit kann auch die

natürliche Vermutung, wonach ein marktkonform zustande gekommener Kaufpreis grundsätzlich

auch dem Verkehrswert entspricht (vgl. BGer, 21. April 2015,2C_1036/2014

und 2C_1037/2014, E. 4.2), vorläufig nicht greifen.

Im Ergebnis sieht sich das Gericht ausserstande,

abschliessend zu beurteilen, ob dem Pflichtigen aus dem Kauf der streitbetroffenen

Stammanteile im Steuerjahr 2013 eine geldwerte Leistung zugeflossen ist,

die ihren Rechtsgrund in den Beteiligungen an der K GmbH oder aber im

Arbeitsverhältnis hatte, und wie hoch diese gegebenenfalls ausfällt. Die Sache ist

zur ergänzenden Sachverhaltsabklärung sowie zur Neubeurteilung im Sinn der

Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückzuweisen.

Dies führt zur teilweisen Gutheissung der Beschwerde.

6.

Eine Rückweisung zu erneutem Entscheid mit

offenem Ausgang gilt grundsätzlich als Obsiegen der beschwerdeführenden Person (BGE

141.

V 281 E. 11; BGr, 28. April 2014,2C_845/2013, E. 4.1). Das

vom Steueramt angestrengte Beschwerdeverfahren hätte sich wohl aber vermeiden

lassen, hätten die Vorinstanzen den entscheidrelevanten Sachverhalt hinreichend

abgeklärt bzw. vom Pflichtigen – sofern und soweit zulässig bzw. zumutbar – die

entscheidrelevanten Informationen und Unterlagen eingeholt. Zu verlangen ist,

dass die untersuchungspflichtige Behörde bzw. Instanz nach erfolgter

Beweiswürdigung und aufgrund objektiver Gesichtspunkte mit "an Sicherheit

grenzender Wahrscheinlichkeit" davon überzeugt ist, dass dem Pflichtigen (k)eine

geldwerte Leistung erbracht worden sei (BGr, 23. April 2019,2C_312/2019,

E. 2.3.5). Die momentane Aktenlage lässt diesen Schluss nach dem Gesagten nicht

zu. Umgekehrt ist den Pflichtigen vorzuwerfen, dass sie schon im Einspracheverfahren

in deutlich vermehrtem Umfang zur Erhebung des Sachverhalts hätten beitragen

können (vgl. § 151 Abs. 2 StG; BGr, 21. April 2016 2C_164/2016, E. 3.1

und 3.2). So fällt auf, dass sie vorliegend zwar zahlreiche Sachbehauptungen

aufgestellt haben. Dies jedoch über weite Strecken erst auf Aufforderung hin.

Zudem haben sie massgebende Sachbehauptungen – so etwa zu den Beteiligungen des

Pflichtigen bzw. den Beziehungen zwischen den erwähnten

(Konzern-)Gesellschaften – nicht mit geeigneten Belegen plausibilisiert.

Das Unterliegerprinzip hat dem

Verursacherprinzip unter den gegebenen Umständen zu weichen (vgl. etwa BGr,

23.

April 2019,2C_312/2019, E. 2.3.2, 2.4.2 und 3). Es

rechtfertigt sich, die Kosten den Parteien je zur Hälfte aufzuerlegen (§ 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG;

Art. 144 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG).

Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (§ 153 Abs. 4 und § 152

StG in Verbindung mit § 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 [VRG]; Art. 145 Abs. 2 in Verbindung mit

Art. 144 Abs. 4 DBG und Art. 64 Abs. 1 und 2 des

Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG]).

Über die Kosten- und Entschädigungsfolgen

des steuerrekursgerichtlichen Verfahrens hat das Steuerrekursgericht im neuen

Entscheid zu befinden.

7.

7.1

Betreffend

die Einkommenssteuer sowohl auf Ebene Kanton wie auch auf Ebene Bund handelt es

sich beim vorliegenden Rückweisungsentscheid um einen Zwischenentscheid im Sinn

von Art. 93 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das

Bundesgericht (BGG). Die Beschwerde an das Bundesgericht kann deshalb nur

erhoben werden, wenn der Zwischenentscheid einen nicht wiedergutzumachenden

Nachteil bewirken könnte oder wenn die Gutheissung der Beschwerde sofort einen

Endentscheid herbeiführen und damit einen bedeutenden Aufwand an Zeit und

Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren ersparen würde.

7.2

Betreffend

die kantonale Vermögenssteuer wird vorliegend zwar abschliessend

über materiellrechtliche Teilfragen, nicht aber über einzelne Rechtsbegehren entschieden.

Demnach schliesst das vorliegende Urteil das Verfahren weder insgesamt noch

über einzelne Rechtsbegehren ab, weshalb es keinen End- oder Teilentscheid im

Sinn von Art. 90 und 91 BGG darstellt, sondern ebenfalls einen Zwischenentscheid

(vgl. BGE 135 III 212 E. 1.2.1; 133 V 477 E. 4.2 und 4.3; BGr,

2.

Juli 2013,2C_525/2010 und 2C_526/2013, E. 2). Wenngleich sie das

Verfahren nicht abschliessen, werden Rückweisungsentscheide aber dennoch wie

Endentscheide behandelt, falls der unteren Instanz, an welche die Sache

zurückgewiesen wird, kein Entscheidungsspielraum mehr verbleibt und die

Rückweisung nur noch der rechnerischen Umsetzung des oberinstanzlich

Angeordneten dient (vgl. BGE 134 II 124 E. 1.3; BGr, 6. September

2010,2C_256/2010, E. 1.4). Eine solche Konstellation ist hier gegeben,

zumal die kantonale Vermögenssteuer nicht einmal mehr rechnerisch umgesetzt

werden muss. Insoweit liegt ein Endentscheid vor, der gemäss Art. 82 ff.

BGG mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten angefochten

werden kann.

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Verfahren SB.2019.00006 und SB.2019.00007 werden vereinigt.

2.

Die

Beschwerde SB.2018.00006 betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2013

wird teilweise gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum

Neuentscheid im Sinn der Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.

3.

Die

Beschwerde SB.2018.00007 betreffend die direkte Bundessteuer 2013 wird teilweise

gutgeheissen. Die Sache wird zur weiteren Untersuchung und zum Neuentscheid im

Sinn der Erwägungen an das Steuerrekursgericht zurückgewiesen.

4.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2019.00006 wird festgesetzt auf

Fr. 16'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 16'560.-- Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2019.00007 wird festgesetzt auf

Fr. 9'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellkosten,

Fr. 9'560.-- Total der Kosten.

6.

Die

Gerichtskosten werden den Parteien je zur Hälfte auferlegt.

7.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

8.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde im Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die

Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim

Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

9.

Mitteilung an…