Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2019.00025

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2019.00025

Urteil

der 2. Kammer

vom 2. Oktober 2019

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin Linda Rindlisbacher.

In Sachen

1. A,

2. B,

beide vertreten durch c,

Beschwerdeführende,

gegen

Staat Zürich,

vertreten durch das

kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend Staats-

und Gemeindesteuern 2014,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Der mit

B geb. D verheiratete A (nachfolgend die Pflichtigen bzw. der Pflichtige) zog

am 1. Juli 2014 von E nach F um. Neben anderen Aktivitäten betreibt der

Pflichtige die G-Marketing, ein Einzelunternehmen mit Sitz an der H-Strasse in E,

welche Unternehmens- und Marketingberatung von Klein- und Mittelbetrieben

bezweckt. Über diese Einzelunternehmung G-Marketing vereinnahmte der Pflichtige

seit mehreren Jahren Beratungshonorare, Verwaltungsratshonorare und weitere

Spesen aus Mandaten des deutschen I-Konzerns.

Am 29. November 2008/8. Dezember 2008 räumte

die I AG in J, Deutschland, dem Pflichtigen eine "atypische Unterbeteiligung"

an der von der I AG in J, Deutschland, zu 100 % gehaltenen I GmbH

(später umfirmiert in K GmbH) von insgesamt 5 % ein. Im Kalenderjahr

2014 flossen dem Pflichtigen aus dieser Unterbeteiligung Fr. … zu. Mit

Veranlagungsverfügung vom 15. November 2016 qualifizierte die

Steuerbehörde des Kantons Schwyz die Unterbeteiligung des Pflichtigen an der K GmbH

als Privatvermögen und besteuerte den daraus zugeflossenen Ertrag am Wohnort

der Pflichtigen.

B. Nach

durchgeführter Untersuchung schätzte der zuständige Steuerkommissär des

kantonalen Steueramts Zürich die Pflichtigen für die Staats- und

Gemeindesteuern am 10. Juli 2017 wie folgt ein:

Steuerbares Einkommen: Fr. …

Satzbestimmendes

Einkommen: Fr. …

Steuerbares

Vermögen: Fr. …

Satzbestimmendes Vermögen: Fr. …

Dabei qualifizierte er die Unterbeteiligung des

Pflichtigen an der K GmbH als zur Einzelunternehmung G-Marketing

gehörendes Geschäftsvermögen. Die Steuerhoheit des Kantons Zürich leitete er

aus dem Sitz der Einzelunternehmung in E ab.

Die dagegen erhobene Einsprache wies das kantonale

Steueramt am 16. Januar 2018 ab.

Erwägungen

II.

Den hiergegen erhobenen Rekurs wies das

Steuerrekursgericht am 26. Februar 2019 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 10. April 2019 beantragten die

Pflichtigen dem Verwaltungsgericht die Veranlagung im Kanton Zürich sei in

Übereinstimmung mit derjenigen des Kantons Schwyz wie folgt vorzunehmen:

Steuerbares Einkommen: Fr. …

Satzbestimmendes

Einkommen: Fr. … (vor kantonalen Korrekturen)

Steuerbares

Vermögen: Fr. …

Satzbestimmendes

Vermögen: Fr. … (Rein-Vermögen vor Abzügen)

Das kantonale Steueramt

beantragte die Abweisung der Beschwerde, die Vorinstanz verzichtete auf

Vernehmlassung.

Die Kammer erwägt:

1.

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153

Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.

Streitig ist, ob die Unterbeteiligung des Pflichtigen an der K GmbH

zum Geschäftsvermögen seine Einzelfirma G-Marketing gehört und –

bejahendenfalls – ob der dem Pflichtigen hieraus zugeflossene Ertrag dem Kanton

Zürich zu Besteuerung zuzuweisendes Einkommen aus selbständiger

Erwerbstätigkeit darstellt.

2.1

Als

Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit steuerbar sind gemäss § 18 Abs. 1

StG alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und

Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen

selbständigen Erwerbstätigkeit. Die Rechtsprechung versteht unter selbständiger

Erwerbstätigkeit jede Tätigkeit, bei der eine natürliche Person durch Einsatz

von Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation

planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am

wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (vgl. BGr, 9. Mai 2016,2C_1131/2015, E. 3.1.1;

BGE 125 II 113 E. 5b; BGE 121 I 259 E. 3c; VGr, 4. Juli 2012,

SB.2012.00001, E. 2.2). Zu den Einkünften aus selbständiger

Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung

oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen.

Als selbständig Erwerbende gelten neben den

Einzelunternehmern auch die Gesellschafter von Kollektiv- und

Kommanditgesellschaften, die Teilhaber an einfachen Gesellschaften mit

gewerblichen Betrieben und die stillen Teilhaber an solchen Betrieben (BGr, 16. Oktober

2015,2C_894/2013, E. 2.2 mit weiteren Hinweisen).

Als Geschäftsvermögen gelten wiederum alle Vermögenswerte,

die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (Art. 18

Abs. 2 DBG; § 18 Abs. 2 und 3 StG).

2.2

Ob ein

Wertgegenstand dem Privat- oder Geschäftsvermögen zuzuordnen ist, entscheidet

sich aufgrund einer Würdigung aller in Betracht kommenden tatsächlichen

Umstände. Hierbei ist massgebend auf die technisch-wirtschaftliche Funktion des

Vermögenswerts abzustellen; Geschäftsvermögen wird angenommen, wenn es

tatsächlich dem Geschäft dient (BGr, 27. November 2013,2C_515/2013, E. 2.1

= StE 2014 B 23.2 Nr. 45; BGr, 15. März 2000,2P.183/1999, E. 3c

= StE 2001 B 23.2 Nr. 22). Beteiligungen stellen sogenannte alternative

Vermögenswerte dar, die sowohl in Beziehung zur Geschäftstätigkeit stehen als

auch einer privaten Verwendung dienen können. Eine wirtschaftliche Verflechtung

zwischen dem Unternehmen des Steuerpflichtigen und der Aktiengesellschaft, an der

er beteiligt ist, genügt noch nicht für eine Zuordnung der Aktien zu seinem

Geschäftsvermögen. Von untergeordneter Bedeutung sind das Erwerbsmotiv, die

Mittelherkunft oder die buchhalterische Behandlung (BGr, 9. Juli 2013,

2C_2/2013, E. 2.2).

2.3

In Übereinstimmung

mit diesen Grundsätzen sind Beteiligungen gemäss der bundesgerichtlichen

Rechtsprechung dann als Geschäftsvermögen zu qualifizieren, wenn sie in enger

Beziehung zur beruflichen Tätigkeit stehen. Diese von der Rechtsprechung

geforderte enge Beziehung kann aber gegebenenfalls auch ohne einen

massgeblichen bzw. beherrschenden Einfluss bestehen. Namentlich ist für die

Zurechnung zum Geschäftsvermögen eine Mehrheitsbeteiligung nicht zwingend

notwendig. Einzig eine enge wirtschaftliche Beziehung zwischen einer

(Einzel-)Unternehmung und der Aktiengesellschaft, an welcher der Unternehmer

beteiligt ist, bewirkt für sich allein noch keine Zuordnung zum

Geschäftsvermögen. Erforderlich ist vielmehr zusätzlich der – in den

tatsächlichen Verhältnissen zum Ausdruck gebrachte und verwirklichte – Wille,

die Beteiligungsrechte konkret dafür zu nutzen, das Geschäftsergebnis des

eigenen Unternehmens bzw. dessen Gewinnchancen zu verbessern (BGr, 8. Januar

2013,2C_802/2012, E. 2.4.2, mit weiteren Hinweisen).

2.4

Die

Beteiligten an einer einfachen Gesellschaft können ein Interesse haben, nach

aussen nicht als Personenverbindung in Erscheinung zu treten und am

Rechtsverkehr nicht teilzunehmen. Das Gesetz anerkennt ein solches Verhältnis,

indem es für diesen Fall bestimmt, dass ein Gesellschafter, der für Rechnung

der Gesellschaft, aber in eigenem Namen mit einem Dritten Geschäfte

abschliesst, allein gegenüber diesem Dritten berechtigt und verpflichtet wird (Art. 543

Abs. 1 OR). Für das Verhältnis unter den Gesellschaftern, d. h. im Innenverhältnis,

gelten dann die Regeln über die einfache Gesellschaft. Nach aussen tritt nur

der handelnde Gesellschafter in Erscheinung (BGr, 3. November 2015,

2C_325/2015, E. 2.2).

Das Steuerrecht knüpft an die zivilrechtlichen

Gegebenheiten an, es schliesst aber eine wirtschaftliche Betrachtungsweise

nicht aus, wenn die Steuernormen wirtschaftliche Anknüpfungspunkte aufweisen

(Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich

2013, Vorbem. zu StG N. 115 ff.). Aufgrund ihrer zivilrechtlichen

Ausgestaltung unterliegen einfache Gesellschaften, Kollektiv- und

Kommanditgesellschaften nicht selbst der Steuer (§ 1 lit. a StG e

contrario); ihr Einkommen wird den einzelnen Teilhabern anteilsmässig

zugerechnet. Das gilt auch für die stille Gesellschaft als eine Sonderform der

einfachen Gesellschaft. Für die Besteuerung stiller Gesellschaften ist daher

stets auf das Innenverhältnis abzustellen (Richner et al., a. a. O., § 4 N. 10). Dabei liegt eine

Erwerbstätigkeit auch vor, wenn mehrere Personen sich an einer einfachen

Gesellschaft beteiligen. Es ist nicht notwendig, dass jeder Gesellschafter

persönlich eine auf Verdienst gerichtete Tätigkeit für gemeinsame Rechnung

ausführt. Es genügt, dass eine solche Betätigung auf der Stufe der Gesellschaft

vorliegt (BGE 125 II 113 E. 3c; 122 II 446 E. 3b; BGr, 31. Oktober

2011,2C_948/2010, E. 3.1.1 mit weiteren Hinweisen). Das gilt

gleichermassen für die Gesellschafter einer stillen Gesellschaft, die nach

aussen nicht in Erscheinung treten (vgl. zum Ganzen BGr, 3. November 2015,

2C_325/2015, E. 2.3. f.).

3.

3.1

Mit

Vereinbarung vom 29.11/8.12.2008 hat die I AG in J, Deutschland, dem

Pflichtigen eine "atypische Unterbeteiligung" im Ausmass von 5 %

des Grundkapitals der K GmbH eingeräumt, wobei die restlichen 95 %

des Kapitals der K GmbH offenbar vollumfänglich im Eigentum der I AG

verblieben sind. Neben der Übernahme des Stammkapitals im Ausmass von € …

hatte sich der Pflichtige im Ausmass seiner Beteiligung auch mit einem

einmaligen Finanzierungsbeitrag an einem Darlehen der I AG an die K GmbH

zu beteiligen. Als Gegenleistung partizipierte er anteilsmässig an den

Gewinnausschüttungen, Darlehensrückzahlungen und Zinszahlungen. Dabei war die

Unterbeteiligung als reine Innengesellschaft zwischen der I AG und dem

Pflichtigen ausgestaltet – sachenrechtlich blieben die Stammanteile und die

Mitwirkungsrechte gegenüber der K GmbH vollumfänglich der I AG.

Ebenso oblag die Geschäftsführung der Unterbeteiligungsgesellschaft

ausschliesslich der I AG, welche sich verpflichtete, ihre Rechte als

Gesellschafter "auch im Interesse des Unterbeteiligten wahrzunehmen"

und den Pflichtigen an den Auskunfts- und Einsichtsrechten teilhaben zu lassen.

3.2

Diese auf deutschem Recht gründende

vertragliche Ausgestaltung der Beteiligung des Pflichtigen an der K GmbH

hat die Vorinstanz im Resultat einer stillen Beteiligung nach schweizerischem

Recht gleichgestellt. Dies ist nicht zu beanstanden: Entgegen seinen Vorbringen

Dispositiv

hat der Pflichtige durchaus über Informations- und Mitwirkungsrechte verfügt,

wenn diese auch indirekt über die Hauptbeteiligte I AG auszuüben waren:

Gemäss Ziff. 4.2 der Vereinbarung vom 29.11/8.12.2008 hat sich die

Hauptbeteiligte verpflichtet, ihre Rechte als Gesellschafterin der

Hauptgesellschaft "auch im Interesse der Unterbeteiligten"

wahrzunehmen und hatte vor der Beschlussfassung in der Hauptgesellschaft eine

Abstimmung mit den Unterbeteiligten durchzuführen. Sodann haben gemäss Ziff. 4.3

der Vereinbarung vom 29.11/8.12.2008 dem Pflichtigen gegenüber dem

Hauptbeteiligten die Auskunfts- und Einsichtsrechte zugestanden, welche die

Hauptbeteiligte gegenüber der Hauptgesellschaft hatte. Damit liegt entgegen der

Auffassung des Pflichtigen nicht ein blosses Darlehen vor, sondern der

Pflichtige hat sich Rechte einräumen lassen, welche sich nur mit einem

eigentlichen Gesellschaftswillen und mit der Solidarität der Interessen

erklären (Walter Fehlmann/Karin Müller, Berner

Kommentar, 2006, Art. 530 OR N. 70 f. mit Hinweisen).

Diese Auffassung steht nicht im Widerspruch zu einem Entscheid

des Bundesgerichts vom 22. Februar 2008 (2C_333/2007): Im zitierten

Entscheid hat das Bundesgericht sich zur Rückerstattung der Verrechnungssteuer

an eine inländische Betriebsstätte einer ausländischen Unternehmung geäussert

und keine weitergehende Beurteilung für die direkten Steuern vorgenommen. Eine

Stellungnahme der eidgenössischen Steuerverwaltung zu diesem Entscheid

(Schreiben vom 28. April 2015) vermag das Verwaltungsgericht nicht zu

binden.

3.3 Der

Pflichtige ist ausgebildeter Betriebswirtschafter (Dr. oec. HSG) und hat im

streitbetroffenen Kalenderjahr u. a.

eine selbständige Erwerbstätigkeit im Rahmen der Einzelunternehmung G-Marketing

mit Sitz in E ausgeübt. Diese Einzelunternehmung hat Unternehmens- und

Marketingberatung bezweckt, Marketingleitern in der Form eines Coachings

Unterstützung angeboten und im Rahmen eines Outsourcings gar sämtliche

Funktionen eines Marketingleiters übernommen.

Die Kontakte des Pflichtigen zur I AG gründen offenbar

auf einer persönlichen Beziehung des Pflichtigen zum Leiter des "I-Konzerns".

Indessen hat diese persönliche Beziehung gemäss Darstellung des Pflichtigen zu

keinen weiteren Vorteilseinräumungen zu seinen Gunsten geführt. Die Geschäfte

zwischen dem Pflichtigen und dem I-Konzern seien zu Drittbedingungen

abgewickelt worden. Unter anderem hat der Pflichtige verschiedene VR-Mandate im

Umfeld des I-Konzerns ausgeübt, so bei der L AG, der M AG sowie einer

weiteren Gruppengesellschaft der I-Gruppe im Land N. Daneben erledigte der

Pflichtige für die I-Gruppe weitere Marketingberatungen. Sämtliche diese

Aktivitäten hat der Pflichtige jeweilen über seine Einzelunternehmung in

Rechnung gestellt, sowohl die Verwaltungsratsmandate wie auch weitere Spesen

und Honorare. Zum konkret streitbetroffenen Geschäft hat die Vorinstanz

festgehalten, die I AG sei vom Pflichtigen auf die K-GmbH aufmerksam

gemacht worden: Er habe diese Transaktion für die I "sichtbar"

gemacht, indem er diese über Gerüchte zu einem Verkaufswillen der vormaligen

Eigner informiert habe. Der Pflichtige habe dann "den Wunsch formuliert,

sich bei einem allfälligen Engagement ebenfalls zu beteiligen". Diesen

tatsächlichen Feststellungen tritt der Pflichtige in der Beschwerde nicht

substanziiert entgegen. Tatsächlich legen es diese Umstände damit nahe, dass

das Engagement des Pflichtigen bei der K-GmbH im engsten Zusammenhang mit der

(Beratungs-)Tätigkeit für die I-Gruppe und damit auch mit der selbständigen

Erwerbstätigkeit des Pflichtigen über die G-Marketing zu sehen ist. Ohne diese

über die G-Marketing für die I-Gruppe ausgeübte Tätigkeit wäre es nicht zu

diesem finanziellen Engagement des Pflichtigen in der vorliegenden Form

gekommen. Damit ist eine enge Beziehung zwischen der Beteiligung des

Pflichtigen an der K-GmbH und seiner selbständigen Erwerbstätigkeit unter dem

Dach der G-Marketing gegeben (vgl. E. 2.3 vorstehend). Für das

Verwaltungsgericht steht fest, dass der Pflichtige mit dem Kauf der

(Unter-)Beteiligung eine sich ihm bietende Gelegenheit erkannte und nutzte, um

– gemeinsam mit seinem Kunden – für sein Einzelunternehmen einen

wirtschaftlichen Vorteil zu erreichen. Damit ist die atypische Unterbeteiligung

des Pflichtigen an der K-GmbH bzw. sein Anteil an der entsprechenden einfachen

Gesellschaft mit der I AG durch die Vorinstanz zu Recht als selbständige

Erwerbstätigkeit im Rahmen einer stillen Beteiligung der Geschäftstätigkeit und

damit dem Geschäftsvermögen der G-Marketing zugeordnet worden.

Dies führt, da der Sitz der G-Marketing im fraglichen

Steuerjahr in E lag, zur Besteuerung der Einkünfte aus der Beteiligung im

Kanton Zürich. Der blosse Hinweis auf ein auch am Wohnort eingerichtetes Büro

vermag keine Ausscheidung an den Wohnort zu bewirken. Ebenso ist der Anteil des

Pflichtigen als stiller Gesellschafter als Geschäftsvermögen der G-Marketing

auch betreffend der Vermögenssteuer dem Kanton Zürich zuzuweisen.

3.4 Selbst

wenn im Sinn der Ausführungen des Pflichtigen die atypische Unterbeteiligung

als Darlehen qualifiziert würde, würde sich im Resultat keine Veränderung

ergeben: Auch das Darlehen wäre unter Hinweis auf die vorstehenden Ausführungen

als Geschäftsvermögen der G-Marketing zu qualifizieren: Die Darlehenseinräumung

stünde in engstem Zusammenhang mit der selbständigen Erwerbstätigkeit des

Pflichtigen und wäre ebenfalls deswegen eingegangen worden, um einen

wirtschaftlichen Erfolg für die Einzelunternehmung zu erreichen. Auch diesfalls

wäre die Ausscheidung nach E vorzunehmen.

3.5 Was der

Pflichtige weiter hiergegen vorbringt, sticht nicht. So ist es für die Frage

der Zuordnung zum Geschäftsvermögen zunächst unerheblich, welche Bedeutung der G-Marketing

für die Einkommenserzielung des Pflichtigen zukommt. Nachdem die enge

Verbindung des Erwerbs der Unterbeteiligung mit der Geschäftstätigkeit der G-Marketing

erstellt ist, fehlt es weiter an Gründen, um nochmals eine (weitere)

Einzelunternehmung am Wohnsitz des Pflichtigen, in Deutschland oder gar (im

Sinn einer Betriebsstätte) am Sitz der K-GmbH anzunehmen. Der Pflichtige

begründet diese denn auch nicht weiter. Letztlich spricht auch das geringe

Ausmass (von 5 %) der Beteiligung an der Hauptgesellschaft nicht gegen die

Zuordnung zum Geschäftsvermögen (vgl. E. 2.3 vorstehend).

3.6 Sodann entfalten

die in einer früheren Steuerperiode getroffenen Taxationen grundsätzlich keine

Rechtskraft für spätere Veranlagungen. Vielmehr kann die Steuerbehörde im

Rahmen jeder Neuveranlagung eines Steuerpflichtigen sowohl die tatsächliche als

auch die rechtliche Ausgangslage vollumfänglich überprüfen und, soweit

erforderlich, abweichend würdigen. In Rechtskraft erwächst jeweils nur die

einzelne Veranlagung, die als befristeter Verwaltungsakt ausschliesslich für

die betreffende Steuerperiode Rechtswirkungen entfaltet (BGr, 25. April

2017,2C_41/2016 und 2C_42/2016, E. 4.2). Allerdings können sich aus dem

vom Grundsatz von Treu und Glauben abgeleiteten Gebot der Rechtssicherheit bzw.

dem Verbot widersprüchlichen Verhaltens bei der – hier vorliegenden – Zuteilung

alternativer Wirtschaftsgüter zum Geschäfts- oder Privatvermögen gewisse

Einschränkungen für die veranlagende Steuerbehörde ergeben. Die Steuerbehörde

ist bei gleichbleibenden Verhältnissen an eine über längere Zeit akzeptierte

Qualifikation gebunden (vgl. BGr, 25. April 2017,2C_41/2016 und

2C_42/2016, E. 4.3 mit Hinweisen, auch zum Folgenden).

Vorliegend erfolgte der Erwerb der Unterbeteiligung 2008 und

bereits in der Einschätzung des Jahres 2014 erfolgt die vorliegend umstrittene

Qualifikation durch das Steueramt zum Geschäftsvermögen. Damit besteht

jedenfalls noch keine über einen längeren Zeitraum akzeptierte Qualifikation

des Vermögenswertes als Privatvermögen. Hinzu kommt, dass in den Vorperioden

soweit ersichtlich nie eine eingehende Untersuchung durch die

Veranlagungsbehörde stattgefunden hat. Vielmehr erfolgte die diesbezügliche

Einschätzung bzw. Veranlagung anhand der Selbstdeklaration, welche ohnehin nur

eine beschränkte Bindungswirkung entfalten könnte.

Weiter hat bereits die Vorinstanz darauf hingewiesen, dass

der Pflichtige die Unterbeteiligung nie bilanziert hat und daher tatsächlich

keine Abschreibung auf einem höheren Wert erfolgen kann – vielmehr hätte die

Unterbeteiligung ab Anbeginn mit den ursprünglichen Gestehungskosten bilanziert

werden müssen. Diesfalls wäre eine Abschreibung im Sinn der Ausführungen des

Pflichtigen gar nicht möglich. Auf diese zutreffenden Ausführungen der

Vorinstanz ist zu verweisen (E. 3 des angefochtenen Entscheids).

3.7 Stellt die

Unterbeteiligung aber der Einzelunternehmung G-Marketing zuzuordnendes

Geschäftsvermögen dar, hat der Beschwerdegegner die daraus erfolgenden Zuflüsse

zu Recht der Besteuerung im Kanton Zürich als Einkünfte aus selbständiger

Erwerbstätigkeit unterworfen. Betragsmässig ist die Aufrechnung nicht

umstritten. Ebenso zu Recht erfolgte die vermögensseitige Behandlung der

Unterbeteiligung.

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde.

4.

Bei diesem Verfahrensausgang

sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1

in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG) und steht ihnen keine

Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 VRG in

Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1. Die

Beschwerde wird abgewiesen.

2. Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 16'000.-; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 120.- Zustellkosten,

Fr. 16'120.- Total der Kosten.

3. Die

Gerichtskosten werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter

solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4. Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6. Mitteilung an …