Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2019.00104

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2019.00104

SB.2019.00105

Urteil

des Einzelrichters

vom 8. April 2020

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,

Gerichtsschreiber

Felix Blocher.

In Sachen

A, vertreten durch RA B,

Beschwerdeführer,

gegen

1.

Staat Zürich,

2.

Schweizerische Eidgenossenschaft,

beide vertreten durch das kantonale Steueramt,

Dienstabteilung Recht,

Beschwerdegegnerschaft,

betreffend Staats-

und Gemeindesteuern 2014

Direkte Bundessteuer 2014,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A (nachfolgend: der Pflichtige) deklarierte in seiner

Steuererklärung 2014 Unterhaltsbeiträge von Fr. … für seine damals

getrenntlebende (und inzwischen geschiedene) Ehegattin sowie Unterhaltsbeiträge

von Fr. … für seine Kinder C (geboren am … 1993) und D (geboren am …

1996). Dabei waren gemäss Beilage zur Steuererklärung Fr. … (recte: Fr. …

des Ehegattenunterhalts für die Schulgelder der Kinder bestimmt. Diese wurden

vom Pflichtigen direkt bezahlt und mit den Unterhaltsansprüchen der Ehegattin

verrechnet.

Hierauf kürzte das kantonale Steueramt den abzugsfähigen

Ehegattenunterhalt mit Veranlagungsverfügung und Einschätzungsentscheid vom 3. Oktober

2018 um die verrechneten Schulgelder auf Fr. … und den abzugsfähigen

Kinderunterhalt auf Fr. ….

Die hiergegen erhobenen Einsprachen hiess das kantonale

Steueramt am 2. Mai 2019 teilweise gut, indem die Schulgelder von

monatlich Fr. … für den Sohn D bis zu dessen Volljährigkeit zusätzlich zum

Abzug zugelassen wurden (insgesamt Fr. …). Im Übrigen wurden die

Einsprachen mit der Begründung abgewiesen, dass die Schulkosten Kinderalimente

darstellten, welche bei volljährigen Kindern nicht mehr in Abzug gebracht

werden könnten.

Erwägungen

II.

Die hiergegen erhobenen Rechtsmittel wies das

Steuerrekursgericht am 6. September 2019 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 24. Oktober 2019 liess der

Pflichtige dem Verwaltungsgericht beantragen, es sei in Aufhebung der

vorinstanzlichen Entscheide der Pflichtige für die Staats- und Gemeindesteuern

2014.

mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren

Vermögen von Fr. … einzuschätzen und für die direkte Bundessteuer 2014 sei

das steuerbare Einkommen auf Fr. … zu veranlagen. Zudem wurde ein

Rückerstattungsanspruch für die Verrechnungssteuer in Höhe von Fr. …

geltend gemacht und eventualiter die Rückweisung der Sache zur

deklarationsgemässen erneuten Beurteilung beantragt. Weiter wurde um die

Zusprechung einer Parteientschädigung ersucht.

Während das kantonale Steueramt die Abweisung der

Beschwerde verlangte und das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, liessen sich die Eidgenössische Steuerverwaltung und das Steueramt

der Gemeinde E nicht vernehmen.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

1.1

Die Beschwerden

bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2014 (SB.2019.00104) und direkter Bundessteuer

2014.

(SB.2019.00105) betreffen denselben Pflichtigen sowie dieselbe Sach- und

Rechtslage, weshalb sie vom Verwaltungsgericht mit Präsidialverfügung vom

25.

Oktober 2019 vereinigt wurden.

1.2

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht

betreffend die Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die

unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts

geltend gemacht werden.

Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere

verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer

gelten laut Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte

Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG)

die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor

der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss", was nach der Rechtsprechung

dahingehend auszulegen ist, dass die Überprüfungsbefugnis des

Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die

Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5; vgl. RB 1999

Nr. 147).

1.3

Gegenstand

des vorliegenden Verfahrens bildet allein die Höhe des steuerbaren Einkommens

des Pflichtigen, während der anwendbare Steuertarif, die Höhe des steuerbaren

Vermögens und der geltend gemachte Rückerstattungsanspruch bei der

Verrechnungssteuer vor Verwaltungsgericht unstrittig sind (und in Bezug auf

letzteres auch keine Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts vorliegen würde,

vgl. VGr, 8. Juni 2018, SB.2018.00051/52, E. 1.2.3 [nicht auf www.vgrzh.ch

veröffentlicht]).

2.

2.1

Nach

§ 31 Abs. 1 lit. c StG und Art. 33 Abs. 1 lit. c

DBG werden von den steuerbaren Einkünften die Unterhaltsbeiträge an den

geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie

die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlicher

Sorge oder Obhut stehenden Kinder abgezogen, während Leistungen in Erfüllung

anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten nicht

abgezogen werden können. Abzugsfähige Unterhaltsbeiträge sind regelmässig oder

unregelmässig wiederkehrende Leistungen, die der Deckung des laufenden

Lebensbedarfs des Empfängers dienen, ohne diesem einen Vermögenszuwachs zu

verschaffen. Nicht vorausgesetzt wird das Bestehen einer richterlichen

Anordnung oder eines entsprechenden Vertrags zwischen den Ehegatten, hingegen

müssen die Leistungen unmittelbar familienrechtlich geschuldet sein, das heisst

in Erfüllung einer Rechtspflicht erbracht werden, wohingegen freiwillig

geleistete Beiträge nicht zum Abzug berechtigen (Felix Richner et al.,

Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. A., Zürich 2013, § 31 StG

N. 48 ff.; Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 3. A.,

Zürich 2016, Art. 33 DBG N. 48 ff.; VGr, 5. Dezember 2018,

SB.2018.00112/113, E. 2.1; VGr, 18. Januar 2012, SB.2011.00082,

E. 2.1).

2.2

Steuerrechtlich

abzugsfähige Unterhaltszahlungen müssen damit unabhängig von einer

richterlichen Anordnung oder vertraglichen Vereinbarung kumulativ 1)

familienrechtlich geschuldet und 2) tatsächlich geleistet worden sein sowie 3)

der Deckung des laufenden Lebensbedarfs des Empfängers dienen, ohne diesem einen

Vermögenszuwachs zu verschaffen. Zahlungen, die nicht der Deckung des laufenden

Lebensbedarfs des Empfängers dienen, stellen steuerrechtlich keinen

abzugsfähigen Unterhalt dar. Damit ist für die steuerrechtliche Abgrenzung von

Ehegatten- und Kinderunterhalt entscheidend, für wessen Lebensbedarf die

entsprechenden Zahlungen aufgewendet werden. Die zivilrechtliche Zuordnung kann

hingegen nicht entscheidend sein, zumal die Zivilgerichte eine Vereinbarung

über die Trennungs- oder Scheidungsfolgen nicht nach steuerlichen Aspekten zu

überprüfen haben (vgl. Art. 279 Abs. 1 der Zivilprozessordnung

[ZPO]).

2.3

Die

Unterscheidung zwischen Ehegatten- und Kinderunterhalt entfaltet bei

Volljährigkeit der Kinder steuerrechtliche Relevanz: Volljährige Kinder stehen

gemäss Art. 296 Abs. 2 des Zivilgesetzbuchs (ZGB) nicht mehr unter

der elterlichen Sorge (oder Obhut) ihrer Eltern. Unterhaltsbeiträge für

volljährige Kinder fliessen deshalb unabhängig vom formellen Zahlungsempfänger

steuerlich nicht an einen Elternteil, sondern kommen direkt dem mündigen Kind

zu (vgl. Art. 277 Abs. 2 und Art. 289 Abs. 1 ZGB). Sie sind

weder vom Elternteil, der allenfalls die Zahlung erhält noch vom Kind selbst zu

versteuern (vgl. § 23 lit. f und § 24 lit. e StG bzw. Art. 23

lit. f und Art. 24 lit. e DBG), können aber im Gegenzug vom

leistenden Elternteil auch nicht in Anwendung von Art. § 31 Abs. 1 lit. c StG und Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG in Abzug gebracht

werden (Korrespondenzprinzip, vgl. zur Nicht­abzugsfähigkeit von

Mündigenunterhalt BGr, 11. Januar 2011, 2C_550/2010, E. 3.1 f.;

BGr, 16. September 2010, 2C_436/2010, E. 5.1.2).

3.

3.1

Der

Pflichtige rügt sinngemäss zusammengefasst, dass die vom Pflichtigen bezahlten

Schulgelder gemäss zivilgerichtlichem Urteil bzw. gerichtlich genehmigter und bestätigter

Vereinbarung vom Ehegattenunterhalt in Abzug gebracht werden durften. Die

Dispositiv

Schulungskosten bildeten demnach zwar Bestandteil der Lebenshaltungskosten der

beiden Kinder, seien aber gleichwohl nicht als Kinderunterhalt zu

qualifizieren. Dies ergebe sich schon aus dem Umstand, dass die abziehbaren

Schulgelder von Fr. … pro Kind stets höher gewesen seien als der

(eheschutzrichterlich) festgesetzte Kinderunterhalt von Fr. … pro Kind.

Die zivilrechtliche Festlegung sowie die gerichtlich genehmigten Vereinbarungen

seien auch für die steuerrechtliche Zuordnung massgebend, sofern das in den

Steuergesetzen genannte Kriterium der Unterhaltsdeckung erfüllt sei und der

Ehegattenunterhalt nicht der unentgeltlichen Vermögensverschiebung diene. Die

Finanzierung einer Erstausbildung für die Kinder sei gemeinsame

familienrechtliche Elternpflicht, weshalb die Schulungskosten dem

Ehegattenunterhalt zuzuordnen seien. Zudem wird darauf verwiesen, dass auch

nach revidierten Unterhaltsrecht nicht strikt zwischen den Unterhaltsbedürfnissen

der Kinder und des obhutsberechtigten Ehegatten unterschieden werden könne,

auch nicht nach Erreichen der Volljährigkeit. Die Schulgelder könnten bei einer

Qualifikation als Ehegattenunterhalt bei der empfangenden Ex-Ehefrau besteuert

werden, weshalb auch steuersystematisch nichts gegen die beantragte Zuordnung

spreche. Hingegen würde die von den Vorinstanzen vorgenommene Zuordnung die

"gesetzlichen und zivilrechtlichen Freiheiten der Steuerpflichtigen"

untergraben und vereiteln.

3.2 Entgegen der

Darstellung des Pflichtigen geht im vorliegenden Fall aus den

zivilgerichtlichen Anordnungen keineswegs hervor, dass das Schulgeld für die

Kinder beim Ehegattenunterhalt in Abzug gebracht und insoweit

Ehegattenunterhalt darstellen sollte: In der am 29. März 2005

eheschutzrichterlich genehmigten Parteivereinbarung wurde lediglich

festgehalten, dass "die Unterhaltsbeiträge" um das bezahlte Schulgeld

gekürzt werden könnten, ohne dass dabei weiter zwischen Ehegatten- und

Kinderunterhalt differenziert wurde. In einen anschliessenden

eheschutzrichterlichen Entscheid vom 5. August 2008 wurden die vom

Pflichtigen direkt entrichteten Schulgelder klar dem Kinderunterhalt

zugeordnet, da diese im Zusammenhang mit der Regelung des Kinderunterhalts

erwähnt wurden und sich das Gericht ansonsten im Rahmen seiner Prüfungsbefugnis

bei der Bedarfsberechnung überhaupt nicht mit diesen Zahlungen hätte

auseinandersetzen müssen. Zudem wurden in Erwägung 2.3.7 des

eheschutzrichterlichen Entscheids vom 5. August 2008 die im vorangegangenen

Eheschutzentscheid festgelegten "Einkünfte bzw. Unterhaltsbeiträge der

Gesuchstellerin (Fr. … Unterhaltsbeitrag und Fr. … hypothetischen

Einkommen) und der Kinder (je Fr. … Unterhaltsbeitrag sowie je Fr. …

Schulkostenbeitrag" einander gegenübergestellt und festgehalten, dass

demnach "58 % der Steuerlast auf die Kinderunterhaltsbeiträge

entfallen" würde. Hieraus erhellt sich klar, dass das Schulgeld auch vom

Eheschutzgericht als Teil des Kinderunterhalts betrachtet wurde. Inwieweit die

zwischen den Ehegatten getroffenen Vereinbarungen vom 30. Mai 2011 und

2./6. Juli 2012 vormundschaftlich genehmigt wurden, erschliesst sich

sodann nicht aus den Akten. Es wäre jedoch kaum nachvollziehbar, weshalb die

Ehegatten durch blosse Parteivereinbarung die Besteuerung ihrer

Unterhaltsbeiträge bzw. -empfänge beeinflussen könnten. Entgegen der in der

Beschwerdeschrift zumindest sinngemäss geäusserten Auffassung unterliegt die

Besteuerung nicht der Privatautonomie der Steuerpflichtigen.

3.3 Es kann

damit keine Rede davon sein, dass die Unterhaltsbeiträge zivilrechtlich dem

Ehegattenunterhalt zugeordnet wurden. Eine derartige Zuordnung wäre sodann auch

aus zivilrechtlicher Sicht sachfremd gewesen, da das Schulgeld zweifellos und

unbestrittenermassen der Deckung des laufenden Bedarfs der Kinder und nicht

etwa der Deckung des Bedarfs der Kindsmutter diente. Soweit der

Beschwerdeführer diesbezüglich vorbringt, dass die Kindseltern

familienrechtlich zur Finanzierung der Erstausbildung ihrer Kinder verpflichtet

seien, führt dies auch zivilrechtlich nicht zu einer Umqualifizierung der

Unterhaltsleistungen: Jeder Elternteil ist im Rahmen seiner Leistungsfähigkeit

zur Alimentierung seiner Kinder verpflichtet. Gerade daraus resultiert die

Pflicht zur Leistung von Kindesunterhalt. Hingegen stellt die Deckung des

Bedarfs der Kinder niemals eine Unterhaltsleistung gegenüber dem Ehegatten dar,

was schon allein dadurch ersichtlich wird, dass die Unterhaltsleistung ab

Volljährigkeit grundsätzlich direkt dem mündigen Kind zusteht. Entsprechend

konnte das Schulgeld auch nicht vom übrigen Kinderunterhalt in Abzug

gebracht werden, da es zur vollständigen Deckung des Bedarfs der Kinder zusätzlich

zu diesem geschuldet war. Hingegen erscheint es durchaus nachvollziehbar, wenn

das Schulgeld bei der Festsetzung des insgesamt geschuldeten Unterhalts

berücksichtigt wurde, da sich mit der Höhe des zu bezahlenden Schulgeldes auch

die finanzielle Leistungsfähigkeit des Pflichtigen veränderte. Indes erscheint

die zivilrechtliche Zuordnung der Unterhaltsleistungen für die steuerrechtliche

Abgrenzung zwischen Kindes- und Ehegattenunterhalt ohnehin nicht entscheidend,

ist doch hierfür nach dargelegter Rechtslage allein entscheidend, für wessen

Lebensbedarf die entsprechenden Zahlungen aufgewendet werden. Diesbezüglich

räumt auch der Beschwerdeführer ausdrücklich ein, dass die Schulgelder der

Deckung des Bedarfs der Kinder gedient haben. Sie sind damit klar als

Kinderunterhalt zu betrachten und mit Volljährigkeit des unterhaltsberechtigten

Kindes nicht mehr abzugsfähig.

3.4 Der

Mündigenunterhalt kann in Nachachtung des Korrespondenzprinzips weder vom

Unterhaltspflichtigen in Abzug gebracht werden, noch ist er vom

unterhaltsempfangenden Kind zu versteuern (vgl. E. 2.3 vorstehend).

Hingegen würde die in der Beschwerdeschrift vorgeschlagene Besteuerung der

Schulgelder bei der (Ex-)Ehegattin sowohl dem Korresponzenzprinzip als auch der

gemäss Art. 127 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV) garantierten

Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit widersprechen, da das

mündige Kind und nicht die (Ex-)Ehegattin durch das Schulgeld begünstigt wird.

3.5 Sodann

kann der Pflichtige aus der Handhabung der Unterhaltsabzüge in früheren

Steuerperioden nichts zu seinen Gunsten ableiten. Selbst eine abweichende steueramtliche

Beurteilung in früheren Steuerperioden schafft keine Vertrauensgrundlage, zumal

die Steuerbehörden nicht jeden geltend gemachten Abzug einer vertieften

Überprüfung unterziehen können und grundsätzlich auf eine korrekte Deklaration

vertrauen dürfen. Es ist auch nicht ersichtlich, inwiefern dem Beschwerdeführer

durch eine allenfalls abweichende Beurteilung in früheren Steuerperioden ein

Nachteil erwachsen wäre. Zudem beschlägt die Rechtskraft früherer

Steuereinschätzungen- und Veranlagungen immer nur die jeweilige Steuerperiode

und können die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse in späteren

Steuerperioden anders gewürdigt werden, erst Recht, wenn sich wie hier mit der

Volljährigkeit eines der beiden Kinder ohnehin eine neue Ausgangslage ergeben

hat (vgl. BGr, 16. Juli 2013, 2C_273/2013, E. 3.4 und 4.2). Weiter

ist darauf hinzuweisen, dass sowohl der Empfänger als auch der Leistende die

Unterhaltsbeiträge korrekt zu deklarieren hat und die vorsätzliche oder

fahrlässige Falschdeklaration von Unterhaltszahlungen allenfalls als

Steuerhinterziehung zu ahnden ist.

3.6 Die

vorinstanzliche Steuerberechnung erscheint schlüssig und nachvollziehbar:

Einerseits wurden der geleistete Ehegattenunterhalt exklusive den bezahlten

Schulgeldern vollumfänglich zum Abzug zugelassen. Andererseits wurden die

Kinderalimente lediglich für die ersten drei Monate bis zur Volljährigkeit des

jüngeren Kindes (1. April 2014) zugelassen, da Mündigenunterhalt nicht

mehr steuerlich absetzbar ist. Der Unterhalt setzte sich hierbei einerseits aus

dem Schulgeld von drei Monaten (3x Fr. … = Fr. …) und andererseits

aus dem pro rata Anteil des übrigen Kindesunterhalts (Fr. … [deklarierter

Kindesunterhalt für beide Kinder] : 2 [Kinder] : 12 [Monate] x 3 [Monate bis

zur Volljährigkeit des jüngeren Kindes] = Fr. ….) bzw. dem zwischen den

Ehegatten am 2. Juli 2012 vereinbarten Fr. … Kinderunterhalt

(exklusive Schulkosten) für das jüngere Kind (3 x … = Fr. …) zusammen.

3.7 Auf

weitere Sachverhaltsabklärungen – insbesondere auf die beantragte Befragung der

früheren Ehefrau des Pflichtigen – kann in antizipierter Beweiswürdigung

verzichtet werden. Damit erscheint die Sache spruchreif und eine Rückweisung an

die Vorinstanz nicht geboten.

Somit sind die (vereinigten) Beschwerden abzuweisen.

4.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten

dem Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit

§ 153 Abs. 4 StG; bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit

Art. 145 Abs. 2 DBG) und steht ihm keine Parteientschädigung zu (§ 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in

Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 des

Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung

mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1. Die

Beschwerde SB.2019.00104 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2014 wird

abgewiesen.

2. Die

Beschwerde SB.2019.00105 betreffend direkte Bundessteuer 2014 wird abgewiesen.

3. Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2019.00104 wird festgesetzt auf

Fr. 800.00; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 887.50 Total der Kosten.

4. Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2019.00105 wird festgesetzt auf

Fr. 500.00; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 552.50 Total der Kosten.

5. Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

6. Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen. Die Beschwerdefrist steht während der gemäss der Verordnung über

den Stillstand der Fristen im Zivil- und Verwaltungsverfahren zur Aufrechterhaltung

der Justiz im Zusammenhang mit dem Coronavirus (COVID-19) vom 20. März 2020

verlängerten Gerichtsferien vom 21. März 2020 bis und mit 19. April 2020 still.

8. Mitteilung an …