Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2019.00115

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2019.00115

SB.2019.00116

Urteil

der 2. Kammer

vom 11. März 2020

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Corinna Seiler.

In Sachen

A, vertreten durch RA B,

Beschwerdeführer,

gegen

1.

Staat Zürich,

2.

Schweizerische Eidgenossenschaft,

beide vertreten

durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegnerschaft,

betreffend Staats-

und Gemeindesteuern 2014 und 2015

Direkte Bundessteuer 2014 und 2015,

hat

sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. A (nachfolgend: der Pflichtige) ist Alleinaktionär

der X AG mit Sitz in C Kanton D. Bis am 11. Februar 2013 war er

auch Verwaltungsratsmitglied mit Einzelunterschrift der Y AG mit Sitz in E,

Kanton F, deren Alleineigentümer er war und welche am 25. September

2013 im Handelsregister gelöscht wurde. Auch bei der Z AG mit Sitz in G,

Kanton H, bzw. bis 30. August 2019 in I, Kanton J, war er bis am

30. August 2019 Verwaltungsratspräsident mit Einzelunterschrift. Die X AG

wurde am 26. Mai 2004 mit einem Aktienkapital von Fr. … in das

Handelsregister des Kantons D eingetragen. Sie bezweckt gemäss

Handelsregistereintrag in erster Linie den Handel, Kauf, Verkauf und die

Verwaltung von Immobilien und Liegenschaften aller Art. Aus dem Handelsregister

geht hervor, dass die X AG im Rahmen der Kapitalerhöhung vom

24. September 2004, d. h.

rund vier Monate nach Gründung, vier Inhaberschuldbriefe im Gesamtbetrag von

Fr. … gegen Ausgabe von 4'000 Inhaberaktien zu Fr. … übernommen

hat. Gemäss Sacheinlagevertrag vom 24. September 2004 zeichnete K, die

Mutter des Pflichtigen, die 4'000 Inhaberaktien und liberierte diese durch

die Sacheinlage von vier Inhaberschuldbriefen in Höhe von gesamthaft Fr.

400'000.- allesamt zulasten des Pflichtigen. Seit dieser Kapitalerhöhung weist

die X AG ein voll liberiertes Aktienkapital von Fr. …, eingeteilt in

5'000 Inhaberaktien zu Fr. …, aus.

B. Der Pflichtige deklarierte in der

Steuererklärung 2014 ein steuerbares Einkommen von Fr. … (direkte

Bundessteuer 2014) bzw. Fr. … sowie ein steuerbares Vermögen von

Fr. 0.- (Staats- und Gemeindesteuern 20014). In der Steuererklärung 2015

deklarierte er ein steuerbares Einkommen von Fr. … (direkte Bundessteuer

2015) bzw. Fr. … sowie ein steuerbares Vermögen von Fr. … (Staats-

und Gemeindesteuern 2015). Während der Pflichtige in der Steuererklärung 2014 –

wie in den Jahren zuvor – eine Schuld gegenüber der ihm gehörenden X AG in

der Höhe von Fr. … sowie Schuldzinsen von Fr. … geltend machte, wies

er in der Steuererklärung 2015 kein Schuldverhältnis mehr aus.

C. Mit Schreiben vom 15. Februar 2018 forderte

das kantonale Steueramt den Pflichtigen auf, zwecks Steuereinschätzung des

Jahrs 2014 zum Kontokorrent X AG substanziiert und unter Beilage von

beweiskräftigen Unterlagen darzulegen, um was es sich bei der Position Kauf

Liegenschaft … vom 13. Oktober 2014 über Fr. … handelte und aus

welchen Mitteln der Kauf der Liegenschaft finanziert wurde. Als Stellungnahme

auf diese Auflage reichte der Pflichtige dem kantonalen Steueramt eine

Aktennotiz zu diesem Vorgang ein.

D. Mit Einschätzungsentscheid vom 9. Juli 2018

schätzte das kantonale Steueramt das steuerbare Einkommen für die Belange der

Staats- und Gemeindesteuern 2014 auf Fr. … (davon Fr. … als Ertrag

aus qualifizierten Beteiligungen) und das steuerbare Vermögen auf

Fr. 355'000.- fest. Für die direkte Bundessteuer 2015 wurde das steuerbare

Einkommen gleichentags auf Fr. … veranlagt. Das kantonale Steueramt ging

dabei von einem simulierten Darlehen in der Höhe von Fr. … aus, welches es

als Wertschriftenertrag aufrechnete. Im Umfang der (gerundeten) Aufrechnung von

Fr. … betrachtete es die Einkünfte als Ertrag aus qualifizierter

Beteiligung. Vermögensseitig strich es die vom Pflichtigen deklarierte Schuld

gegenüber der X AG in Höhe von Fr. ….

E. Für die Staats- und Gemeindesteuern 2015

schätzte das kantonale Steueramt den Pflichtigen ebenfalls am 9. Juli 2018

mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (davon Ertrag aus qualifizierten

Beteiligungen von Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. …

ein. Für die direkte Bundessteuer 2015 wurde das steuerbare Einkommen gleichentags

auf Fr. … veranlagt. Als Begründung führte das kantonale Steueramt aus,

das simulierte Darlehen sei im Jahr 2015 im Umfang von (gerundet) Fr. … weiteraufgebaut

worden (Sollbuchungen vom 1.1.2015–31.12.2015 abzüglich Habenbuchungen vom

1.1.2015–31.12.2015), weshalb es Fr. … als simuliertes Darlehen

aufrechnete.

F. In der Einsprache vom 30. Juli 2018

ersuchte der Pflichtige das kantonale Steueramt um ein persönliches Gespräch

und beantragte sinngemäss die Veranlagung bzw. Einschätzung gemäss den eigenen

Deklarationen. Am 27. August 2018 fand eine persönliche Anhörung des

Pflichtigen statt. Das kantonale Steueramt wies die Einsprachen am

4. September 2018 ab.

Erwägungen

II.

Die hiergegen erhobenen Rechtsmittel wies das

Steuerrekursgericht am 29. Oktober 2019 ab.

III.

Gegen den Rekurs- und Beschwerdeentscheid erhob der

Pflichtige am 3. Dezember 2019 Beschwerden an das Verwaltungsgericht.

Darin beantragte er, der Entscheid des Steuerrekursgerichts vom

29.

Oktober 2019 "sei für Bund und Staat, je für die Jahre 2014 und 2015",

aufzuheben und die Sache zum Neuentscheid an das Steuerrekursgericht

zurückzuweisen. Eventualiter sei im Jahr 2014 eine privilegierte Dividende von

Fr. … zu besteuern (anstelle von Fr. …), im Jahr 2015 eine solche von

Fr. … (anstelle von Fr. …) und im Übrigen seien die Faktoren gemäss

Steuerrekursgericht/Einspracheverfahren zu bestätigen; alles unter Kosten- und

Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdegegner.

Mit Präsidialverfügung vom 4. Dezember 2019

vereinigte das Verwaltungsgericht die Verfahren SB.2019.00115 (Staats- und

Gemeindesteuern 2014 und 2015) und SB.2019.00116 (direkte Bundessteuer 2014 und

2015).

Während das kantonale Steueramt die Abweisung der

Beschwerden beantragte und das Steuerrekursgericht auf eine Vernehmlassung

verzichtete, liessen sich die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) und das

Steueramt der Gemeinde M nicht vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

Die Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2014

und 2015 (SB.2019.00115) und direkter Bundessteuer 2014 und 2015 (SB.2019.00116)

betreffen denselben Pflichtigen und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie

mit Präsidialverfügung vom 4. Dezember 2019 zu Recht vereinigt wurden.

2.

2.1

Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und

Gemeindesteuern können alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung

oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden

(§ 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

In Bundessteuersachen ist die

Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erstinstanzliche

Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle

unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der

Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen

Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom

14.

Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]), muss sich die

Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung

eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,

sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548

E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

2.2

In Konkretisierung des allgemeinen Grundsatzes von Art. 8 des

Zivilgesetzbuches (ZGB), der auch im öffentlichen Recht gilt, herrscht im

Steuerrecht die Normentheorie. Danach trägt die Steuerbehörde die Beweislast

für die steuerbegründenden und -erhöhenden Tatsachen, wogegen die

steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen

beweisbelastet ist. Insoweit findet der im Verwaltungsverfahren herrschende

Untersuchungsgrundsatz seine Grenze an der Mitwirkungspflicht der Parteien

(vgl. Art. 124 ff. und Art. 130 Abs. 1 DBG; BGr,

27.

März 2018, 2C_597/2017, E. 3.2).

3.

Das kantonale Steueramt hat in der

Steuerperiode 2014 im Umfang von Fr. 353'892.- ein simuliertes Darlehen

angenommen und beim Pflichtigen als geldwerte Leistung aufgerechnet. Es ist zu

prüfen, ob diese Aufrechnung zu Recht erfolgt ist.

3.1

3.1.1

Nach § 20 Abs. 1 lit. c StG sowie Art. 20 Abs. 1

lit. c DBG sind als Ertrag aus beweglichem Vermögen steuerbar insbesondere

Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse, Kapitalrückzahlungen für

Gratisaktien und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art. Geldwerte

Vorteile umfassen u. a.

sogenannte verdeckte Gewinnausschüttungen, d. h. Zuwendungen der Gesellschaft, denen keine

oder keine genügenden Gegenleistungen des Anteilsinhabers entsprechen und die

einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder nur in

wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären (BGr, 15. Juni 2018,

2C_203/2018, E. 3.1). Nach der Rechtsprechung liegt eine verdeckte

Gewinnausschüttung vor, wenn kumulativ die folgenden vier Voraussetzungen

erfüllt sind: 1) die Gesellschaft tätigt eine Zuwendung, ohne dafür eine

adäquate Gegenleistung zu erhalten; 2) die Zuwendung erfolgt an einen

Aktionär oder an eine diesem nahestehende Drittperson; 3) die Leistung

wäre zu diesen Bedingungen einem aussenstehenden Dritten nicht ausgerichtet

worden; 4) Leistung und Gegenleistung stehen offensichtlich in einem

Missverhältnis zueinander, sodass die Gesellschaftsorgane den aus der Leistung

resultierenden Vorteil hätten erkennen können (BGE 140 II 88 E. 4.1;

BGr, 3. Juli 2018, 2C_322/2017, E. 3.2).

3.1.2

Einen Anwendungsfall der verdeckten Gewinnausschüttung stellt das

simulierte Aktionärsdarlehen dar (BGr, 3. Juli 2018, 2C_322/2017,

E. 4.2.3). Das Darlehen einer Aktiengesellschaft an ihren Aktionär oder

eine ihr bzw. ihm nahestehende Person stellt dann eine verdeckte

Gewinnauschüttung dar, wenn die Gesellschaft das Darlehen nur aus dem Grund

überhaupt gewährt oder es bloss deshalb in einer bestimmten Höhe und zu den

konkreten Bedingungen zugestanden hat, weil der

Darlehensnehmer Beteiligungsinhaber ist (BGE 138 II 57 E. 3;

BGr, 3. Juli 2018, 2C_322/2017, E. 3.2, auch zum Folgenden). Es ist

einer Aktiengesellschaft grundsätzlich unbenommen, auch ihrem Alleinaktionär

ein Darlehen in dem Umfang und zu den Bedingungen zu gewähren, in deren Genuss

auch ein unbeteiligter Dritter unter gleichen Umständen gekommen wäre (sog.

Prinzip des "dealing at arm's length"). Dabei wird – unter

Berücksichtigung aller konkreten Umstände des abgeschlossenen Geschäfts –

geprüft, ob die zu beurteilende Leistung im Vergleich zu üblichem und

marktgerechtem Geschäftsgebaren als derart ungewöhnlich einzustufen ist, dass

sie (so) nicht erbracht worden wäre, wenn der Leistungsempfänger der

Gesellschaft oder dem Anteilsinhaber nicht nahestehen würde. Dies gilt unabhängig

davon, ob das Darlehen von Anfang an als simuliert einzustufen und mit dessen

Rückerstattung von Beginn an nicht zu rechnen ist oder weil die Gesellschaft

gegenüber ihrem Anteilsinhaber oder der nahestehenden natürlichen Person erst

im Nachhinein auf die Rückerstattung des Darlehens verzichtet. Das

Bundesgericht hat eine Anzahl von Kriterien entwickelt, bei deren Vorliegen ein

Aktionärsdarlehen als geldwerte Leistung zu qualifizieren ist. Das ist u. a. dann der Fall, wenn

das gewährte Darlehen durch den Gesellschaftszweck nicht abgedeckt oder im

Rahmen der gesamten Bilanzstruktur ungewöhnlich ist (d. h. wenn das Darlehen durch die vorhandenen

Mittel der Gesellschaft nicht abgedeckt werden kann oder es im Vergleich zu den

übrigen Aktiven übermässig hoch erscheint und dann ein sog. Klumpenrisiko

verursacht), weiter bei fehlender Bonität des Schuldners oder dann, wenn keine

Sicherheiten und keine Rückzahlungsverpflichtungen bestehen, die

Darlehenszinsen nicht bezahlt, sondern dem Darlehenskonto laufend belastet

werden und schriftliche Vereinbarungen fehlen (BGE 138 II 57 E. 3.2;

BGr, 16. September 2019, 2C_347/2019, E. 4.1.2).

3.1.3

Eine Simulation muss auf klaren Indizien beruhen (BGE 138 II 57

E. 5.2.2, auch zum Folgenden). Ergibt sich für den Zeitpunkt der Darlehensgewährung

noch kein aussagekräftiges Bild, so hat die Steuerbehörde zuzuwarten, bis sich

diese Indizien zum eindeutigen Beweis verdichtet haben (StR 64/2009,

S. 308 ff., E. 2.2). Für eine spätere Beurteilung kann

wesentlich sein, dass die Darlehensschuld zumindest teilweise abgebaut wird

(vgl. StR 64/2009, S. 308 ff., E. 3.1). Umgekehrt ist je

nachdem massgeblich, dass das Darlehen trotz (sehr) schwieriger

Finanzverhältnisse des Schuldners noch (mehrmals) beträchtlich erhöht wird

(vgl. StR 64/2009, S. 810 ff., E. 4.2; StR 64/2009 S. 308 ff.,

E. 3.2).

3.1.4

Eine erst in einem späteren Zeitpunkt als der

Darlehensgewährung realisierte geldwerte Leistung liegt namentlich dann vor,

wenn die Kreditgeberin im Nachhinein, um den Darlehensnehmer zu sanieren, eine

vollständige Abschreibung ihrer Forderung hin- und vornimmt (BGE 138 II 57

E. 5.2.3 mit Hinweisen, auch zum Folgenden). In zahlreichen Fällen

verdichten sich die Indizien erst dann zu einem eindeutigen Beweis, wenn der

Anteilsinhaber den eindeutigen Willen äussert, die Mittel seiner Gesellschaft

zu entziehen, und diese Absicht den Behörden insbesondere dadurch erkennbar

wird, dass die Darlehensgeberin eben ihren bislang als gefährdete Forderung

bezeichneten Kredit als wertlos geworden abschreibt. Dieser Zeitpunkt ist oft

die einzige wirklich schlüssige, von aussen ersichtliche

Anknüpfungsmöglichkeit, um die zu beurteilenden Rechtsgeschäfte zwischen

Nahestehenden einzuschätzen.

3.2

Die

Vorinstanz ist zum Schluss gekommen, die Position "A/Darlehen" halte

dem Drittvergleich nicht stand, da keine geschäftsmässige Begründetheit

ersichtlich sei, ein Darlehensvertrag fehle, keine Rückzahlungsvereinbarung

getroffen worden sei, der Pflichtige nebst den Aktien der X AG lediglich

Vermögenswerte (Landwirtschaftsland) in der Höhe von Fr. … ausweise, die

Aktiven der X AG zu über 90 % aus dem Darlehen an den Alleinaktionär

bzw. Pflichtigen bestünden und überdies keine Sicherheiten für das Darlehen

hingegeben worden seien. Die Schuldbriefe im Umfang von Fr. … stellten

bereits die Sacheinlage im Rahmen der Kapitalerhöhung dar und könnten nicht

zusätzlich als Darlehenssicherung betrachtet werden. Damit seien die

Voraussetzungen für die Annahme eines simulierten Darlehens erfüllt. Nachdem

spätestens seit der verbuchten (ohne Grund erfolgten) Reduzierung der

Darlehensschuld im Umfang von Fr. … per 13. Oktober 2014 ersichtlich

gewesen sei, dass eine Rückzahlung durch den Pflichtigen nicht mehr erwartet

worden sei, sei auch der Zeitpunkt der Aufrechnung im Jahr 2014 nicht zu

beanstanden.

3.3

Der

Pflichtige macht geltend, der Urgrund weshalb es zur Position "A/Darlehen"

gekommen sei, liege in der im Jahr 2004 erfolgten Kapitelerhöhung um

Fr. 400'000.-. An der Kapitalerhöhung habe alleine seine Mutter

teilgenommen. Das zusätzliche Aktienkapital sei nicht in bar, sondern mit Inhaberschuldbriefen

gegenüber ihm liberiert worden. Er habe damals Schulden bei seiner Mutter

gehabt. Dadurch habe seine Mutter Aktien im Austausch gegen ihre Forderung gegenüber

ihm erhalten. Weshalb man damals diese Kapitalerhöhung durchgeführt habe, könne

heute nicht mehr eruiert werden. Mit ein Grund sei aber gewesen, dass man mit

einer Aktiengesellschaft mit einem Aktienkapital von Fr. … anstatt mit

Fr. … nach Aussen habe auftreten wollen. Handelsrechtlich habe der Vorgang

nur funktioniert, weil nur seine Mutter an der Kapitalerhöhung teilgenommen

habe. Er habe verzichten müssen, da man nicht eine Forderung gegen sich selbst

für die Liberierung einbringen könne. Es sei ein Bilanzbild entstanden, das bis

zur Revision des Obligationenrechts sehr oft vorgekommen sei, nämlich bei jeder

Gründung oder Kapitalerhöhung, bei der nur ein Teil liberiert worden sei. Bei

einer Gründung mit einem Aktienkapital von Fr. … und Liberierung mit

Fr. … bestehe die Passivseite aus Aktienkapital von Fr. … und die

Aktivseite aus Bank Fr. ... und Forderung gegen Aktionär Fr. ….

Genauso (und genau richtig) sei es in der X AG auch verbucht worden:

Darlehen gegen Aktionär mit Gegenbuchung im Aktienkapital. Die Forderung gegenüber

dem Aktionär ("A/Darlehen") sei nichts anderes als der noch

ausstehende Liberierungsbetrag. Die X AG sei nicht entreichert worden,

sondern habe unentgeltlich ein zusätzliches Aktivum, welches den noch nicht

liberierten Ausgabebetrag verkörpere, erhalten. Die Situation sei exakt die

Gleiche, wie wenn bei einer Gründung noch nicht voll liberiert worden sei. Auch

dann bestehe auf der Aktivseite ein Guthaben gegenüber dem Aktionär, wobei

vorliegend dieses Ergebnis durch die Zwischenschaltung seiner Mutter erreicht

worden sei.

4.

4.1

Der vom

kantonalen Steueramt im Jahr 2014 als simuliertes Darlehen aufgerechnete Betrag

von Fr. … besteht aus dem Saldo des Aktivkontos "A/Darlehen" per

31.

Dezember 2014 von Fr. … zuzüglich der am 13. Oktober 2014

verbuchten Zahlung von Fr. … mit dem Betreff "Kauf Liegenschaft …".

Aus den Kontoblättern zu den Geschäftsjahren 2004 bis 2015 ist ersichtlich,

dass der Pflichtige das Aktivkonto "A/Darlehen" seit Gründung der X AG

als Inhaber-Kontokorrentkonto nutzt. So wurden diesem Konto zahlreiche private

Auslagen belastet, welche die Schuld des Pflichtigen gegenüber der X AG

erhöhten. Gleichzeitig beglich der Pflichtige aber auch Verbindlichkeiten der X AG

mit privaten Mitteln und reduzierte jeweils in diesem Umfang seine Schuld

gegenüber der X AG. Neben diesen Kontokorrentbuchungen wurde am

22.

November 2004 auch die im Rahmen der Kapitalerhöhung eingebrachte und

mittels Inhaberschuldbriefen gesicherte Forderung gegen den Pflichtigen über

Fr. … auf diesem Konto verbucht. Dadurch ist es zu einer Vermischung der

gewöhnlichen Kontokorrentbuchungen mit der mittels vier Inhaberschuldbriefen

gesicherten Forderung der X AG gegen den Pflichtigen gekommen. Diese zwei

Vorgänge sind in einem ersten Schritt auseinanderzuhalten.

4.2

Wäre die

im Rahmen der Kapitalerhöhung eingebrachte Forderung gegenüber dem Pflichtigen

separat verbucht worden, würde sich der Saldo des Aktivkontos "A/Darlehen"

nicht auf Fr. … zugunsten der X AG, sondern auf Fr. … zugunsten

des Pflichtigen belaufen (ohne Anpassung der akkumulierten Zinsen).

Diese

separate Darstellung der beiden Vorgänge zeigt, dass hinsichtlich der

tatsächlichen Kontokorrentforderung ein Anspruch des Pflichtigen gegenüber der X AG

besteht und nicht umgekehrt. Mangels einer Schuld des Pflichtigen gegenüber der

X AG liegt in Bezug auf das Inhaber-Kontokorrentkonto "A/Darlehen"

ohne Berücksichtigung der Verbindlichkeit des Pflichtigen aus der

Kapitalerhöhung kein simuliertes Darlehen vor.

4.3

Gleichzeitig

verfügt die X AG aus der Kapitalerhöhung über eine mittels vier

Inhaberschuldbriefen gesicherte Forderung gegen den Pflichtigen über Fr. …,

welche ebenfalls über das Aktivkonto "A/Darlehen" verbucht wurde,

weshalb dieses Konto seit der Kapitalerhöhung eine Schuld und nicht mehr ein

Guthaben des Pflichtigen ausweist. Es stellt sich die Frage, ob diese Forderung

aus der Kapitalerhöhung zu Recht als simuliertes Darlehen qualifiziert wurde.

Weshalb es nur wenige Monate nach der Gründung zu dieser verhältnismässig hohen

Kapitalerhöhung gekommen war, kann selbst der Pflichtige nicht mehr erklären.

Sinngemäss bringt er vor, er habe die Aktien nicht selbst gezeichnet, sondern

seine Mutter zeichnen lassen, da er nicht eine Forderung gegen sich selbst habe

einbringen können. Damit gesteht der Pflichtige ein, dass seine Mutter bei der

Kapitalerhöhung bloss als zwischengeschaltete Person agierte und er nicht in

der Lage gewesen war, die Kapitalerhöhung selbst bar zu liberieren. Durch das

Vorgehen des Pflichtigen ist bei der X AG ein Bilanzbild entstanden, dass

rechtlich zwar ein voll liberiertes Aktienkapital zeigt, das Hauptaktivum der

Gesellschaft aber aus einer Forderung gegen den Pflichtigen besteht. Anstatt

der X AG im Rahmen der Kapitalerhöhung neue Mittel zuzuführen, wurde eine

Forderung gegen den Pflichtigen eingebracht, der nicht in der Lage war, die

Kapitalerhöhung bar zu liberieren. Gemäss dem auf die Kapitalerhöhung folgenden

Abschluss der X AG per 30. September 2005 verfügte diese über

einbezahltes Aktienkapital von Fr. …, einen Verlust von Fr. …, aber

über keinerlei Reserven. Die im Rahmen der Kapitalerhöhung eingebrachte

Forderung war folglich einzig durch das gesperrte Aktienkapital gedeckt.

4.4

4.4.1

Dem Argument des Pflichtigen, das entstandene Bilanzbild sei nichts anderes

als jenes Bilanzbild, welches bei einer Gründung oder Kapitalerhöhung entstehe,

bei welcher nur zum Teil liberiert werde, ist zwar grundsätzlich zuzustimmen.

Hätte der Pflichtige die im Rahmen der Kapitalerhöhung geschaffenen Aktien

selbst gezeichnet, aber seine Einlage noch nicht geleistet, hätte die X AG

ebenfalls ein Guthaben gegen den Pflichtigen aus nicht einbezahltem

Aktienkapital bilanziert. Dem Pflichtigen war dieses Vorgehen vorliegend aber

verwehrt, da die X AG über Inhaberaktien verfügt, welche gemäss

Art. 683 Abs. 1 Obligationenrecht (OR) erst nach der Einzahlung des

vollen Nennwerts ausgegeben werden dürfen.

4.4.2

Der Pflichtige macht weiter geltend, bei Nachliberierungsforderungen komme

die Praxis des simulierten Darlehens nicht zur Anwendung und da vorliegend das

gleiche Bilanzbild wie bei einer Nachliberierungsforderung entstanden sei,

könne auch hier kein simuliertes Darlehen vorliegen. Die Praxis des simulierten

Darlehens verfolge Fälle, bei denen die Gewinne aus Kontokorrentbasis entnommen

worden seien und man mit der Dividendenausschüttung zugewartet habe. Solchen

Fällen liege immer ein entsprechender Mittelabfluss an den Aktionär zugrunde,

was bei einer Nachliberierungsforderung nicht stattfinde. Der Aktionär habe bei

der Nachliberierungsforderung nicht vorgängig Mittel entnommen, sondern er habe

seine versprochene Eigenkapitaleinlage einfach noch nicht geleistet. Aus einer

noch nicht geleisteten bzw. geschuldeten Einlage könne niemals Einkommen

entstehen, weshalb die Praxis des simulierten Darlehens richtigerweise nicht

zur Anwendung komme. Dem Pflichtigen kann diesbezüglich nicht gefolgt werden.

Zwar liegt im Ergebnis ein analoges Bilanzbild wie bei einer

Nachliberierungsforderung vor, der Pflichtige muss sich jedoch anrechnen

lassen, wie dieses Bilanzbild entstanden ist. Gemäss seinen Angaben hatte er

Schulden bei seiner Mutter und diese dementsprechend eine Forderung gegen ihn.

Durch die Einlage dieser Forderung in die X AG kam es zu einem

Gläubigerwechsel; nicht mehr die Mutter des Pflichtigen, sondern die X AG

war seither Gläubigerin der Forderung gegen den Pflichtigen. Anders als bei

einer Nachliberierungsforderung ist es vorliegend zu einem Mittelabfluss an den

Pflichtigen gekommen. Dass dieser nicht direkt aus der X AG, sondern von

der Mutter des Pflichtigen ausbezahlt wurde, muss sich der Pflichtige aufgrund

des Gläubigerwechsels anrechnen lassen. Das Argument des Pflichtigen, es fehle

an einem Mittelabfluss und folglich könne die Praxis des simulierten Darlehens

nicht zur Anwendung kommen, verfängt deshalb nicht. Die im Rahmen der

Kapitalerhöhung eingebrachte Forderung des Pflichtigen über Fr. 400'000.-

kann analog eines Aktionär-Kontokorrentdarlehens als simuliertes Darlehen

qualifizieren, weshalb das Guthaben des Pflichtigen aus der "reinen"

Kontokorrentforderung und die Schuld des Pflichtigen aus der Kapitalerhöhung –

gesamthaft per 31. Dezember 2014 Fr. … – steuerlich trotz

unterschiedlicher Entstehungsgründe zusammen geprüft werden können.

4.5

Es ist

deshalb nachfolgend zu prüfen, ob hinsichtlich der im Aktivkonto "A/Darlehen"

per 31. Dezember 2014 ausgewiesenen Schuld von Fr. … die vom

Bundesgericht aufgestellten Indizien für ein simuliertes Darlehen (vgl.

E. 3.1.2) gegeben sind.

4.5.1

Gegen ein simuliertes Darlehen spricht die Tatsache, dass die eingebrachte

Forderung mit vier Inhaberschuldbriefen gesichert sein soll. Die

vorinstanzliche Ausführung, wonach keine Sicherheiten für das Darlehen

hingegeben worden seien und die Inhaberschuldbriefe im Umfang von Fr. …

die Sacheinlage im Rahmen der Kapitalerhöhung darstellen würden und demzufolge

nicht zusätzlich als Darlehenssicherung betrachtet werden könnten, ist damit zu

korrigieren. So ist aus der in den Akten liegenden öffentlichen Urkunde zur

Kapitalerhöhung vom 11. November 2004 ersichtlich, dass die Mutter des

Pflichtigen die folgenden vier Inhaberschuldbriefe zur Vollliberierung als

Sacheinlage einbrachte:

Betrag

Belastetes

Grundstück

Schuldner

Fr. …

lastend auf GB-Nr. 01,

02.

Gemeinde N, Grundbuchamt O, im 2. Rang, Vorgang Fr. ….

Schuldner zur Zeit

der Errichtung A geb. …1963 von P, in Q

Fr. …

lastend auf GB-Nr. 04,

05.

Gemeinde O, Grundbuchamt O, im 2. Rang, Vorgang Fr. ….

Schuldner zur Zeit

der Errichtung A geb. … 1963 von P, in O

Fr. …

lastend auf GB-Nr. 06,

Gemeinde R, Grundbuchamt R, im 2. Rang, Vorgang Fr. ….

Schuldner zur Zeit

der Errichtung A geb. …1963 von P, in O

Fr. …

lastend auf GB-Nr. 07,

08, 09, Gemeinde M, Grundbuchamt M im 2. Rang, Vorgang Fr. …

Schuldner zur Zeit

der Errichtung A geb. … 1963 von P, in O

Gemäss Bestätigung der ...-Bank vom 4. bzw.

31.

August 2004 wurden die vier Inhaberschuldbriefe auf ein neues

Wertschriftendepot lautend auf die X AG übertragen. Aus den Akten ergeben

sich jedoch verschiedene Hinweise, die darauf schliessen lassen, dass die X AG

heute nicht mehr über alle Inhaberschuldbriefe verfügt. So wird im Schreiben

der T AG (ehemalige Revisionsstelle der X AG) vom 13. September

2018.

ausgeführt, es bestünden noch zwei Inhaberschuldbriefe von je Fr. …

(Grundbuchamt R) aus der Aktienkapitalerhöhung. Im vorinstanzlichen Verfahren

reichte der Pflichtige Kopien von zwei Inhaberschuldbriefen, beide lastend auf

der Liegenschaft GB-Nr. 06 in R, ein. Beim einen Schuldbrief handelt es

sich unbestritten um den im Rahmen der Kapitalerhöhung eingebrachten

Inhaberschuldbrief über Fr. … lastend auf der Liegenschaft GB-Nr. 06

in R. Der andere Schuldbrief wurde jedoch nicht im Rahmen der Kapitalerhöhung

auf die X AG übertragen. Dies indiziert, dass die X AG zwar noch über

den Inhaberschuldbrief lastend auf der Liegenschaft in R, nicht mehr aber über

die restlichen drei Inhaberschuldbriefe lastend auf den Liegenschaften in N, O

und M verfügt. Ein weiteres Indiz dafür, dass die X AG nicht mehr über die

restlichen drei Schuldbriefe verfügt, ergibt sich aus den Steuererklärungen des

Pflichtigen. In seinen Steuererklärungen 2013, 2014 und 2015 deklarierte er im

Liegenschaftenverzeichnis bloss eine landwirtschaftliche Liegenschaft in O mit

einem Ertragswert von Fr. …. Gemäss Einschätzungsentscheid 2015 vom

9.

Juli 2018 wurde diese Liegenschaft am 9. Juli 2015 verkauft. Damit

stehen alle vier belasteten Liegenschaften nicht mehr im Eigentum des

Pflichtigen. Dies belegt zwar nicht, dass die X AG nicht mehr über die

Schuldbriefe verfügt, stellt aber angesichts der Tatsache, dass ein Käufer in

der Regel eine unbelastete Liegenschaft kaufen will, zumindest ein Indiz dafür

dar.

Der Pflichtige äussert sich weder im Verfahren vor

Steuerrekursgericht noch im vorliegenden Verfahren zum Bestand der vier

Inhaberschuldbriefe. Vor diesem Hintergrund darf aufgrund der sich aus den

Akten ergebenden Indizien geschlossen werden, dass die drei Inhaberschuldbriefe

über gesamthaft Fr. 350'000.- lastend auf Liegenschaften in N, O und M

nicht mehr im Eigentum der X AG stehen. Der vierte Inhaberschuldbrief über

Fr. …, von dem der Pflichtige auch eine Kopie einreichte, vermag die

Schuld über Fr. 400'000.- alleine nicht zu decken. Demzufolge kann die

einst begründete Sicherstellung nicht als Indiz gegen die Simulation des

Darlehens gewertet werden.

4.5.2

Das kantonale Steueramt begründete die Annahme der Simulation auch damit, dass

weder ein Darlehensvertrag noch eine Rückzahlungsvereinbarung vorhanden sei.

Dass kein schriftlicher Darlehensvertrag vorliegt, dürfte auf die Sacheinlage

der Forderung im Rahmen der Kapitalerhöhung zurückzuführen sein und kann

vorliegend nicht als Indiz für eine Simulation aufgefasst werden. Hinsichtlich

einer allfälligen Rückzahlungsvereinbarung ist aus den Akten ersichtlich, dass

der Pflichtige im Verfahren vor Steuerrekursgericht eine solche einreichte.

Darin verpflichtete er sich, der X AG ab dem 1. November 2018

monatlich Fr. … zu bezahlen, durch ihn in Betreibung gesetzte Forderungen

in Höhe von Fr. … sowie durch Verlustscheine ausgewiesene Forderungen in

Höhe von Fr. … an die X AG abzutreten sowie sämtliche offenen

Guthaben gegenüber der U Inc. direkt an die X AG zu vergüten, bis die

Darlehensschuld vollumfänglich getilgt ist. Da die vom 13. September 2018

datierende Rückzahlungsvereinbarung erst rund zwei Wochen vor Einreichung des

Rekurses bzw. der Beschwerde unterzeichnet wurde, ist davon auszugehen, dass

diese eingegangen wurde, um die aufgrund der Aufrechnung resultierenden

Steuerfolgen zu verhindern. Bei den in Betreibung gesetzten und der durch

Verlustscheine ausgewiesenen Forderungen ist höchstens von einer teilweisen

Verwertbarkeit auszugehen. Folglich würde sich ein unabhängiger Dritter nur mit

der Verrechnung zu einem Preis weit unter dem Nominalwert der Forderung

einverstanden erklären. Ob der Pflichtige gestützt auf diese

Rückzahlungsvereinbarung seit dem 1. November 2018 Zahlungen an die X AG

geleistet hat, ist weder belegt noch wird dies vor Verwaltungsgericht

behauptet. Der Pflichtige äusserte sich vor Verwaltungsgericht nicht mehr zur

Rückzahlungsvereinbarung. Angesichts dieser Umstände kann nicht davon

ausgegangen werden, dass der Pflichtige seine Schuld gegenüber der X AG

gestützt auf die Rückzahlungsvereinbarung vollständig und zeitnah begleichen

wird.

4.5.3

Für die Simulation spricht des Weiteren der Umstand, dass die ausstehende

Schuld des Pflichtigen gegenüber der X AG seit deren Gründung stets mehr

als 50 % und zwischen 2009 bis 2015 (2015: ohne Berücksichtigung der

ebenfalls strittigen Darlehensrückzahlung) sogar mehr als 85 % der Aktiven

der X AG ausmachte. Durch die Darlehensgewährung ist die X AG

unbestritten ein Klumpenrisiko eingegangen. Dabei kommt hinzu, dass der

Schuldner bzw. der Pflichtige – zumindest in den Jahren 2014 und 2015 – über

bescheidene Renteneinkünfte und kein Vermögen verfügte. Im Jahr 2015

deklarierte der Pflichtige als einzigen Vermögenswert seine Anteile an der X AG

in Höhe von Fr. … und machte gleichzeitig eine Schuld gegenüber der X AG

über Fr. … geltend. Demzufolge kann auch nicht von einer guten Bonität des

Schuldners bzw. des Pflichtigen ausgegangen werden, was ein weiteres Indiz für

die Simulation des Darlehens darstellt.

4.5.4

Ebenfalls als Indiz für die Simulation ist zu würdigen, dass der Pflichtige

die auf dem Darlehen geschuldeten Zinsen nicht bezahlte, sondern laufend dem

Darlehenskonto belastete. Des Weiteren ist das dem Pflichtigen gewährte

Darlehen auch nicht vom Gesellschaftszweck der X AG abgedeckt, welche den

Handel, Kauf, Verkauf und Verwaltung von Immobilien und Liegenschaften aller

Art etc. bezweckt.

4.5.5

Im Ergebnis ist festzuhalten, dass die Forderung der X AG gegenüber

dem Pflichtigen die vom Bundesgericht entwickelten Kriterien des simulierten

Darlehens erfüllt. Es ist auch offensichtlich, dass die X AG dieses

Darlehen, welches über mehrere Jahre mehr als 85 % ihrer Aktiven

ausmachte, einem Dritten nicht gewährt hätte und diesem auch nicht erlaubt

hätte, die Zinsen anzuhäufen anstatt zu begleichen. Da aus den Akten

hervorgeht, dass die vier Inhaberschuldbriefe auf ein Wertschriftenkonto bei

der X AG eingingen und die im Rahmen der Kapitalerhöhung eingebrachte

Forderung damit ursprünglich besichert war, war das Schuldverhältnis nicht von

Anfang an simuliert. Es kann vorliegend offenbleiben, ab welchem Zeitpunkt von

einem simulierten Darlehen auszugehen war. Aufgrund der Tatsache, dass der

Pflichtige seit der Kapitalerhöhung im Jahr 2004 gegenüber der X AG eine

ausstehende Schuld hat und diese auch zehn Jahre später noch nicht amortisiert,

sondern in den letzten Jahren stets noch erhöht hat, durfte im Jahr 2014 davon

ausgegangen werden, dass nicht mehr mit einer Rückzahlung gerechnet werden

kann. Dass die X AG die Forderung noch nicht abgeschrieben hatte (vgl.

E. 3.1.4), ändert daran nichts. Da die X AG faktisch vom Pflichtigen

Dispositiv

als Einmann-AG geführt und beherrscht wird – so verfügt auch nur er über eine

Vertretungsbefugnis – und sie über keine Revisionsstelle verfügt, kann auch

nicht davon ausgegangen werden, dass es je zu einer Abschreibung der Forderung

gekommen wäre. Das kantonale Steueramt hat zu Recht Fr. … als Ertrag aus

qualifizierter Beteiligung aufgerechnet und die deklarierte Schuld gegenüber

der X AG von Fr. … nicht zum Abzug zugelassen.

5.

5.1 Hinsichtlich der Höhe der ausstehenden

Schuld bzw. der geldwerten Leistung ist strittig, ob die Buchung vom

13. Oktober 2014, mit welcher dem Aktivkonto "Kauf Liegenschaft …"

Fr. … gutgeschrieben und dem Gegenkonto "A/Darlehen" belastet

wurde, zu Recht erfolgt ist.

5.2 Die Vorinstanz erwog, die Reduktion der

Darlehensschuld des Pflichtigen bei der X AG per 13. Oktober 2014 um

Fr. … sei zu Unrecht erfolgt. Mithin habe die X AG in diesem

Zeitpunkt im Umfang von Fr. … auf die Rückzahlung einer Darlehensschuld

verzichtet, was dem Drittvergleich nicht standhalte. Dass die X AG einem

unabhängigen Dritten aufgrund einer (behaupteten) Abtretung einer Forderung,

deren Bestand einerseits nicht habe nachgewiesen werden können und überdies

mangels Existenz des Schuldners im Zeitpunkt der Verbuchung schon gar nicht

mehr gegeben gewesen sei, dessen Darlehensschuld um Fr. … reduziert hätte,

könne nicht ernsthaft bejaht werden. Bei dieser Verbuchung handle es sich um

eine Vorteilszuwendung durch die X AG an den Pflichtigen, was dazu führe,

dass der Betrag von Fr. … beim Pflichtigen pro 2014 als geldwerte Leistung

aufzurechnen sei.

5.3 Der Pflichtige macht dazu geltend, er habe

eine Forderung von Fr. …, die er gegenüber der Z AG aus der

Liegenschaftstransaktion "…" hatte, an die X AG abgetreten und

damit seine Schuld gegenüber der X AG reduziert. Die entsprechende

Forderung sei ursprünglich in der Y AG entstanden, welche die Liegenschaft

"…" an die Z AG verkauft habe. Aufgrund der erfolgten Abtretung

vom Pflichtigen an die X AG hätte diese in der Folge eine ausstehende

Schuld von Fr. … gegenüber der Z AG aus der Liegenschaftstransaktion

"…" verrechnen können.

5.4

5.4.1 Bei der

vorliegend streitigen Transaktion waren drei verschiedene Gesellschaften (Y AG,

Z AG und X AG) involviert, bei denen der Pflichtige

einzelzeichnungsberechtigt war. Aus den Kontoblättern der X AG zum

Geschäftsjahr 2015 (überlanges Geschäftsjahr vom 1. Oktober 2014 bis

31. Dezember 2015) ist ersichtlich, dass dem Aktivkonto "A/Darlehen"

am 13. Oktober 2014 ein Betrag von Fr. … belastet wurde. Derselbe

Betrag wurde zugunsten des erstmalig in der Bilanz 2015 aufgeführten

Aktivkontos "Kauf Liegenschaft …" gutgeschrieben. In den Akten liegt

ferner eine Kopie einer öffentlichen Beurkundung über den Kaufrechtsvertrag vom

30. September 2010, gemäss welchem die Y AG der Z AG ein

übertragbares Kaufrecht an der Liegenschaft Nr. 56 (Wohnhaus, Scheune,

Restaurant "…") im Grundbuch W (Gemeinde E) einräumte. Der Kaufpreis

betrug Fr. … und wurde durch Zahlung von Fr. … sowie durch

Verrechnung von Fr. … beglichen. Gemäss Kaufrechtsvertrag steht die

Verrechnung im Zusammenhang mit dem Grundstückkauf über die Liegenschaft

Nr. 10 im Grundbuch V. Ferner ist durch die ebenfalls in den Akten

liegende öffentliche Urkunde zum Kaufvertrag vom 29. August 2013 belegt,

dass die Z AG der X AG die Liegenschaften Nr. 11, 12 und 13 im

Grundbuchkreis S, Gemeinde …, verkaufte. Der gesamte Kaufpreis betrug Fr. …

und im Vertrag war vorgesehen, dass dieser durch Verrechnung mit dem von der

Käuferin der Verkäuferin gewährten Darlehen getilgt werde. Am 25. August

2014 unterzeichneten die Parteien einen Nachtrag zum besagten Kaufvertrag. In

diesem passten sie die ursprünglich vorgesehene Kaufpreistilgung in der

Hinsicht an, dass der Kaufpreis durch Forderungsabtretung von der X AG

(Käuferin) an die Z AG (Verkäuferin) einer Forderung von total Fr. …

der X AG gegenüber der Y AG, welche im Handelsregister am

25. September 2013 gelöscht wurde, zu tilgen sei. Die Forderungsabtretung

erfolge per Datum der Vertragsunterzeichnung dieses Nachtrags zum Kaufvertrag

vom 29. August 2013. Die Forderung sei am 22. Oktober 2013 durch

schriftliche Zession von A an die X AG abgetreten worden.

5.4.2 Dass der

Pflichtige je Eigentümer einer Forderung gegen die Z AG im Umfang von

Fr. … wurde, ist aufgrund der folgenden Punkte zu bezweifeln: Der

Pflichtige macht geltend, die Forderung sei ursprünglich in der Y AG

entstanden, welche die Liegenschaft "…" an die Z AG verkauft

habe. Gemäss der öffentlichen Beurkundung zum Kaufrechtsvertrag zwischen der Y AG

und der Z AG wurde ein Teil des Kaufpreises durch Verrechnung von

Fr. … beglichen. Daraus kann geschlossen werden, dass die Z AG einst

eine Forderung von Fr. … gegenüber der Y AG hatte, die im Rahmen der

Transaktion "…" verrechnet wurde und folglich unterging. Aus den

Akten ist dementsprechend nicht nachvollziehbar, wie bei der Y AG aus der

Transaktion "…" eine Forderung gegenüber der Z AG hätte

entstehen sollen. Dass der Betrag von Fr. … – entgegen der öffentlichen

Urkunde – nicht verrechnet wurde, was die angebliche Forderung der Y AG

gegenüber der Z AG erklären würde, wurde weder behauptet noch ergibt sich

dies aus einem anderen Aktenstück. Damit ist schon die Entstehung der

bestrittenen Forderung nicht belegt. Ferner ist nicht nachvollziehbar, weshalb

im Nachtrag zum Kaufvertrag vom 25. August 2014 von einer Forderung

gegenüber der Y AG gesprochen wird, der Pflichtige in der

Beschwerdeschrift aber geltend macht, es handle sich um eine Forderung

gegenüber der Z AG. Der Pflichtige soll die Forderung gegenüber der Z AG

sodann von der Y AG abgekauft und anschliessend am 22. Oktober 2013

an die X AG abgetreten haben, wodurch sich seine Verbindlichkeit gegenüber

der X AG um Fr. … reduziert haben soll. Die Abtretung einer Forderung

bedarf zu ihrer Gültigkeit der schriftlichen Form (Art. 165 Abs. 1 OR).

Weder die Abtretung der Y AG an den Pflichtigen noch jene vom Pflichtigen

an die X AG konnte mittels schriftlicher Abtretungserklärung belegt

werden. Es wäre am Pflichtigen gewesen, die Reduktion seiner Schuld gegenüber

der X AG nachvollziehbar zu belegen. Dies ist ihm nicht gelungen. Das

Steuerrekursgericht hat die am 13. Oktober 2014 verbuchte Reduktion der

Darlehensschuld des Pflichtigen um Fr. … zu Recht nicht berücksichtigt.

Die vom kantonalen Steueramt in der Steuerperiode 2014 vorgenommene Aufrechnung

von Fr. … ist damit zu bestätigen.

6.

6.1 In der Steuerperiode

2015 rechnete das kantonale Steueramt ein Betrag von Fr. … als Einkommen

aus qualifizierter Beteiligung auf. Im Einschätzungsentscheid vom 9. Juli

2018 begründete es dies damit, dass es sich dabei um einen erneuten Aufbau

eines simulierten Darlehens handle. Wie das Kontoblatt des Geschäftsjahrs 2015

zum Aktivkonto "A/Darlehen" zeigt, stellt dieser Betrag die Differenz

zwischen dem Saldo des Aktivkontos "A/Darlehen" per 31. Dezember

2015 und jenem per 31. Dezember 2014 dar bzw. die Schuld des Pflichtigen

gegenüber der X AG hat im Jahr 2015 nochmals um Fr. … zugenommen.

6.2 Für die

Begründung, dass der Saldo des Aktivkontos "A/Darlehen" per

31. Dezember 2014 als simuliertes Darlehen aufzurechnen ist, ist auf E. 4

zu verweisen. Dass der Pflichtige seine Schuld gegenüber der X AG im Jahr

2015 weiter erhöhte, bekräftigt einerseits die Qualifikation als simuliertes

Darlehen. Andererseits stellt der Betrag der Erhöhung (Fr. …) wiederum

eine geldwerte Leistung zugunsten des Pflichtigen dar, da sich die Umstände des

Schuldverhältnisses und insbesondere die Bonität des Pflichtigen im Jahr 2015

nicht verbesserten. Das kantonale Steueramt hat den Betrag von Fr. … im

Jahr 2015 zu Recht als Einkommen aus privilegierter Beteiligung aufgerechnet.

Dies

führt zur Abweisung der Beschwerden.

7.

Bei diesem Verfahrensausgang

sind die Gerichtskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in

Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in

Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Eine Parteientschädigung steht ihm

aufgrund seines Unterliegens nicht zu (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152

und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3 des

Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung

mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1. Die Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern

2014 und 2015 (SB.2019.00115) wird abgewiesen.

2. Die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer 2014

und 2015 (SB.2019.00116) wird abgewiesen.

3. Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2019.00115 wird festgesetzt auf:

Fr. 4'200.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 4'287.50 Total der Kosten.

4. Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2019.00116 wird festgesetzt auf:

Fr. 2'100.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 2'152.50 Total der Kosten.

5. Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer

auferlegt.

6. Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

8. Mitteilung an …