Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2021.00061

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2021.00061

SB.2021.00062

Urteil

der 2. Kammer

vom 15. September 2021

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin

Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin

Corinna Bigler.

In Sachen

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdeführer,

gegen

1. A,

2. B,

beide vertreten durch RA C,

Beschwerdegegnerschaft,

betreffend Staats-

und Gemeindesteuern 2015

Direkte Bundessteuer 2015,

hat sich

ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Der mit

B verheiratete A (nachfolgend der Pflichtige bzw. die Pflichtigen) baute ab

1993 mit zwei Partnern die in der Anlageberatung und Vermögensverwaltung tätige

"D AG" (ab 12. August 2019 "D AG in

Liquidation" und seit 20. April 2021 im Handelsregister gelöscht)

auf. Im Laufe der Zeit verkauften die Gründungspartner der H-Bank stufenweise

insgesamt 37'868 von total 50'000 Aktien der D AG. Der Anteil der H-Bank

an der D AG erreichte so 75,74 %, wobei die Gründungspartner

weiterhin als Minderheitspartner an der Gesellschaft beteiligt blieben.

B. Die H-Bank

teilte 2012 mit, sie wolle sich im Rahmen einer Neuausrichtung ihrer

Aktivitäten von ihrer Beteiligung an der D AG trennen. Der Pflichtige wollte

die Kontrolle über die D AG zurückerlangen und den Verkauf an unbekannte

Investoren verhindern. Um dieses Ziel zu erreichen, strebte er einen

Management-Buy-out an. Die Abwicklung der hierfür notwendigen Transaktion

sollte nicht über den Pflichtigen persönlich erfolgen, sondern über die damals

von ihm zu 100 % beherrschte "E AG" (hernach "G AG"

und heute absorbiert durch "F AG"). Zu Beginn der vorliegend

strittigen Transaktionen hielt der Pflichtige privat … Aktien (18,51 %)

der D AG, … Aktien oder 0,52 % hielt er über die E AG.

C. Der

Management-Buy-out lief wie folgt ab:

-

Der Pflichtige veräusserte zunächst an zwei Partner 15 % bzw.

25 % der E AG. Ihm verblieb ein Anteil von 60 % an der E AG,

womit der Pflichtige diese Gesellschaft weiterhin kontrollierte.

-

Hernach beschaffte der Pflichtige für die E AG die zum Rückkauf der

Aktien der D AG notwendigen Mittel: Einerseits schloss die E AG zwei

Darlehensverträge mit Darlehensgebern (mit der I-Bank über Fr. …, mit der J-Bank

über Fr. … Hinsichtlich des Darlehens der I-Bank liess sich die E AG

das Recht einräumen, den Darlehensbetrag mit Aktien der D AG zurückzubezahlen.

Weiter gewährte die K-Bank der E AG für 12 Monate ein Darlehen in der Höhe

von Fr. … mit dem Zweck der Finanzierung des Erwerbs von 20'000 Aktien der

D AG.

-

Mit Vertrag vom 5./6. März 2015 erwarb die D AG von der L AG

für einen Kaufpreis von Fr. … 37'868 Aktien der D AG.

-

Aus seinem privat gehaltenen Bestand veräusserte der Pflichtige an die

von ihm nach wie vor beherrschte E AG am 3. Juni 2015 4'203 Aktien der

D AG. Der Kaufpreis betrug Fr. … pro Aktie, insgesamt Fr. … Den

Kaufpreis beliess der Pflichtige in Form eines bis 21. März 2020 laufenden

Darlehens in der E AG. Weiter verkaufte er wiederum aus seinem privaten

Bestand 5050 Aktien zum Preis von Fr. … an die M AG, wobei der

Kaufpreis zugunsten der D AG auf ein auf sie lautendes Konto bei der K-Bank

bezahlt wurde. Damit hatte er alle Aktien der D AG aus seinem privaten

Besitz veräussert.

-

Die weiter zur Rückzahlung des Darlehens gegenüber der H-Bank notwendigen

Mittel beschaffte sich die E AG sodann über eine Reihe von Verkäufen eines

Teils ihrer Aktien der D AG: Insgesamt verkaufte sie im Laufe des

Kalenderjahrs 2015 4'674 Aktien zu je Fr. … an drei Käufer (1'500 Aktien

an die Firma N; 2'674 Aktien an die Firma O und 500 Aktien an P). Am

Ende des Kalenderjahrs 2015 hielt die E AG 37'769 Aktien der D AG, welche

alle aus dem Kauf von der L AG stammten.

D. Die

zuständige Steuerkommissärin beurteilte den Verkauf von 4'203 Aktien des

Pflichtigen an die E AG vom 3. Juni 2015 als steuerbaren Vorgang und

errechnete als steuerbaren Vermögensertrag aus einer qualifizierten Beteiligung

(sog. "Transponierung") einen Betrag von Fr. … (Verkaufserlös

von Fr. … abzüglich Nennwert von Fr. … pro Aktie oder

Fr. 42'030.-). Einen entsprechenden Einschätzungs- bzw.

Veranlagungsvorschlag wiesen die Pflichtigen mit der Begründung zurück, es

liege keine Transponierung vor, sondern ein steuerfreier Kapitalgewinn.

Am 12. Februar 2019 schätzte das kantonale Steueramt die

Pflichtigen für die Staats- und Gemeindessteuern 2015 mit einem Einkommen von

Fr. …, davon Fr. … aus qualifizierter Beteiligung bei einem

satzbestimmenden Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von

Fr. … (satzbestimmend Fr. … ein. Gleichentags erging die Veranlagung

für die direkte Bundessteuer mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …

E. Die

hiergegen erhobenen Einsprachen wies das kantonale Steueramt am 27. März 2019

ab.

Erwägungen

II.

Mit Entscheid vom 9. März 2021 hiess das

Steuerrekursgericht die von den Pflichtigen bei ihm erhobenen Rechtsmittel gut

und reduzierte das steuerbare Einkommen der Pflichtigen bezüglich der Staats-

und Gemeindesteuern 2015 auf Fr. … (satzbestimmend Fr. …) bei unverändertem

Vermögen. Das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer 2015 reduzierte

es auf Fr. … Dabei verneinte das Steuerrekursgericht bezüglich des Verkaufs

der Aktien der D AG an die E AG das Vorliegen von steuerbarem

Vermögensertrag. Es nahm dabei eine wirtschaftliche Betrachtungsweise vor – die

E AG habe auf Rechnung des Pflichtigen gehandelt, es liege ein

Finanzierungsvorgang vor, der vorliegend auch nicht zu steuerfreien

Ausschüttungen an den Pflichtigen geführt habe. Vielmehr sei der Weiterverkauf

der Aktien nach kurzer Zeit erfolgt und daher liege wiederum in einer

wirtschaftlichen Betrachtungsweise ein echter Veräusserungserlös vor.

III.

Mit Beschwerde vom 27. April 2021 beantragte das kantonale

Steueramt dem Verwaltungsgericht unter Kostenfolge zulasten der Pflichtigen die

Wiederherstellung der Einspracheentscheide. Die objektiven Voraussetzungen der

Transponierung seien gegeben; entgegen der Auffassung des Steuerrekursgerichts

sei weder eine Substanzentnahme aus der übertragenen Gesellschaft erforderlich

noch sei entscheidwesentlich, was der Steuerpflichtige mit der Übertragung der

Beteiligung in eine von ihm beherrschte Gesellschaft beabsichtige.

Die Vorinstanz verzichtete am 10. Mai 2021 auf

Vernehmlassung, die eidgenössische Steuerverwaltung beantragte am 21. Mai 2021

die Gutheissung der Beschwerde. Die Pflichtigen liessen am 25. Juni 2021 die

Abweisung der Beschwerde beantragen. Eventualiter sei für die Bemessung des

steuerbaren Vermögensertrags aus Transponierung auf die im Zeitpunkt der Beteiligungseinbringung

bestehende und ausschüttungsfähige Substanz abzustellen und nicht auf den

Verkehrswert, subeventualiter sei die Sache zur neuen Beurteilung an die

Vorinstanz zurückzuweisen, alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen.

Es folgten keine weiteren Eingaben.

Die Kammer erwägt:

1.

Die

Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2015 (SB.2021.00061) und

direkter Bundessteuer 2015 (SB.2021.00062) betreffen dieselben Pflichtigen und

dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 29. April

2021.

zu Recht vereinigt wurden.

2.

2.1

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und

Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom

8.

Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung

oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.2

In

Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll

die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und

Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der

Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und

des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]),

muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung

der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde

zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

3.

Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens bildet die

Frage, ob der Verkauf der 4203 Aktien der D AG seitens des

Pflichtigen an die E AG steuerbaren Vermögensertrag aus Transponierung

darstellt und wenn ja, wie der steuerbare Vermögensertrag diesfalls zu

berechnen ist.

3.1

3.1.1

Gemäss § 20 Abs. 1 lit. c StG

bzw. Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG sind die Erträge aus beweglichem Vermögen steuerbar, insbesondere Dividenden,

Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen

aller Art. Unter dem Titel "Besondere Fälle" enthält § 20a Abs. 1 StG (in der Fassung vom 5. November 2007) bzw. Art. 20a

Abs. 1 DBG (in der Fassung vom 23. Juni 2006)

sodann die folgende Regelung (sog. Transponierungstatbestand): "Als Ertrag aus beweglichem Vermögen im Sinne von

§ 20 Abs. 1 lit. c bzw. Art. 20 Abs. 1

Buchstabe c gilt auch: lit. b): der Erlös aus der Übertragung einer

Beteiligung von mindestens 5 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer

Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft aus dem Privatvermögen in das

Geschäftsvermögen einer Personenunternehmung oder einer juristischen Person, an

welcher der Veräusserer oder Einbringer nach der Übertragung zu mindestens

50.

Prozent am Kapital beteiligt ist, soweit die gesamthaft erhaltene

Gegenleistung den Nennwert der übertragenen Beteiligung übersteigt; dies gilt

sinngemäss auch, wenn mehrere Beteiligte die Übertragung gemeinsam

vornehmen."

3.1.2

Sinn und Zweck des Transponierungstatbestands

ist die steuerliche Erfassung der latenten Steuerlast auf den noch nicht

ausgeschütteten Reserven der Gesellschaft, deren Beteiligungsrechte veräussert

werden, da diese mit der Veräusserung untergehen (Markus Reich/Andreas Helbing/Fabian

Duss in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht, Bundesgesetz über die Direkte Bundessteuer, 3. A., Basel

2017, Art. 20a DBG N. 3; Botschaft vom 22. Juni 2005 zum

Bundesgesetz über die Verbesserung der steuerlichen Rahmenbedingungen für

unternehmerische Tätigkeiten und Investitionen [Unternehmenssteuerreformgesetz

II], BBl 2005 4733, 4803; VGr, 31. Mai 2017, SB.2016.00077, E. 3.2).

Die gesetzliche Normierung der Transponierung hat diese

"verobjektiviert". Die subjektiven Beweggründe, die einen

Anteilsinhaber zur Vornahme einer Transponierung veranlassen, sind unerheblich

(Reich/Helbing/Duss, a.a.O., Art. 20a DBG N. 84 mit weiteren Hinweisen).

Der Anteilsinhaber erwirbt mit der Übertragung der Beteiligung auf die von ihm

beherrschte Gesellschaft über dem anteiligen Nennwert anstelle seines in den

bisherigen Beteiligungsrechten verkörperten latenten Anspruchs auf Ausschüttung

der Gesellschaftsmittel eine Darlehensforderung (vgl. BGE 115 Ib 238

E. 3d). Die Auszahlung des nominellen Kapitals der aufnehmenden

Gesellschaft wie auch die Rückzahlung des Darlehens lösen beim Anteilseigner

keine Einkommenssteuerpflicht aus. Durch diese Umgestaltung der

Rechtsbeziehungen zwischen dem Anteilsinhaber und seinen Gesellschaften kann

die latente Ausschüttungssteuerlast aufgehoben werden (vgl. Reich/Helbing/Duss,

a.a.O., Art. 20a DBG N. 106 mit weiteren Hinweisen).

Gemäss

der gesetzlichen Konzeption wird der fiktive Liquidationsüberschuss der

eingebrachten Gesellschaft besteuert, auch wenn diese beim Vorgang gar keine

Ausschüttung vornimmt und schon gar nicht liquidiert wird (Reich/Helbing/Duss,

a.a.O., Art. 20a DBG N. 114). Nach dem Gesetzeswortlaut ist sodann

die gesamte Gegenleistung über dem Nennwert steuerbar (§ 20a

Abs. lit. b StG bzw. Art. 20a Abs. 1 lit. b DBG:

«…soweit die gesamthaft erhaltene Gegenleistung den Nennwert der

übertragenen Beteiligung übersteigt»). Diese Gegenleistung kann mithin auch

Ertragswertkomponenten inkl. Goodwill umfassen. Der für die Beurteilung

massgebliche Sachverhalt ist sodann bereits im Zeitpunkt der Übertragung der

Beteiligung abgeschlossen (vgl. Reich/Helbing/Duss, a.a.O., Art. 20a DBG

N. 118).

3.1.3

Sodann verschliesst sich das Bundesgericht im Zusammenhang mit dem

Transponierungstatbestand einer wirtschaftlichen Gesamtbetrachtungsweise (BGr,

26.

Oktober 2017, 2C_168/2017, E. 3.2). Dieser Entscheid erging zwar im

Zusammenhang mit der Abgrenzung der Transponierung zur Steuerumgehung. Die

bundesgerichtliche Aussage, wonach letztlich nicht mit einer angepassten

Interpretation von Art. 20a DBG ein Umgehungsversuch erfasst werden soll,

spricht aber tatsächlich klar gegen die Zulässigkeit einer

ergebnisorientierten, wirtschaftlichen Gesamtbetrachtungsweise.

4.

4.1

Die

Vorinstanz und mit ihr die Pflichtigen verneinen die Besteuerung des

streitbetroffenen Verkaufsgeschäfts, da bei einer wirtschaftlichen

Gesamtbetrachtung des Geschehens ein reiner Verkauf der 4'203 Aktien der

D AG an die E AG vorliege. So habe die E AG die

streitbetroffenen Aktien nur kurz gehalten und zum Einstandspreis

weiterveräussert. Ziel sei es gewesen, die Finanzierung des Management-Buy-out

zu ermöglichen. Bei der gebotenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise liege ein

echter Kapitalgewinn und nicht eine vorweggenommene Ausschüttung aus den

Reserven vor. Mit Art. 20a DBG hätten die Räte insbesondere nicht neue

Steuertatbestände schaffen, sondern Fehlentwicklungen korrigieren wollen. Die

gängigen Auslegungsmethoden würden alle dazu führen, dass der vorliegende

Sachverhalt eben gerade nicht von der Besteuerung nach Art. 20a DBG habe

erfasst werden wollen.

4.2

4.2.1

Ausgangspunkt jeder Auslegung ist der Wortlaut der Bestimmung

(grammatikalisches Element). Ist der Normtext nicht klar und sind verschiedene

Interpretationen möglich, muss unter Berücksichtigung aller Auslegungselemente

nach seiner wahren Tragweite gesucht werden. Dabei ist namentlich auf die

Entstehungsgeschichte (historisches Element), auf den Zweck der Norm (teleologisches

Element), auf die ihr zugrundeliegenden Wertungen und auf ihre Bedeutung im

Kontext mit anderen Bestimmungen (systematisches Element) abzustellen. Bleiben

bei nicht klarem Wortlaut letztlich mehrere Auslegungen möglich, so ist jene zu

wählen, die der Verfassung am besten entspricht (BGE 142 I 135 E. 1.1.1;

BGr, 23. Mai 2017, 2C_1139/2016, 2C_1140/2016, E. 3.4.1). Das

Bundesgericht lehnt es ab, die einzelnen Auslegungselemente einer

Prioritätsordnung zu unterstellen, und befürwortet einen pragmatischen

Methodenpluralismus (vgl. BGE 143 II 685 E. 4, mit Hinweis auf

BGE 140 II 80 E. 2.5.3 sowie 139 IV 62 E. 1.5.4). Gefordert sei

die sachlich richtige Entscheidung im normativen Gefüge, ausgerichtet auf ein

befriedigendes Ergebnis der ratio legis (BGE 143 III 646 E. 3).

4.2.2

Der Wortlaut der Bestimmungen von § 20a Abs. 1 lit. b StG

bzw. Art. 20a Abs. 1 lit. b DBG ist klar und lässt grundsätzlich

nur eine Interpretation zu: Sowohl hinsichtlich der Voraussetzungen einer

steuerbaren Transponierung (Quorum der übertragenen Anteile, Situation der

aufnehmenden Gesellschaft) wie auch beim Ausmass der Besteuerung des Vorgangs

("gesamthaft erhaltene Gegenleistung") ist kein Raum für verschiedene

Interpretationen ersichtlich. Ebenso wenig besteht Anlass, unter diese Bestimmung

fallende Vorgänge einer "gesamthaften, ergebnisorientierten"

wirtschaftlichen Betrachtungsweise zuzuführen. Die von den Pflichtigen und der

Vorinstanz angeführten steuersystematisch problematischen Ergebnisse hat der

Gesetzgeber bewusst in Kauf genommen, als er sich für die nun Gesetz gewordene

Regelung entschied. Insbesondere wollte er die Besteuerung offensichtlich nicht

von effektiven Ausschüttungen aus der einzubringenden Gesellschaft abhängig

machen oder sonst wie auf Teile der Gegenleistung begrenzen und etwa in der

Gegenleistung eingerechneten Goodwill oder weitere Ertragswertkomponenten von

der Besteuerung ausnehmen. Dies gilt vor allem auch im Lichte des Umstands,

dass der Gesetzgeber die Regelung von Art. 20a DBG wie auch die entsprechende

Bestimmung des Steuerharmonisierungsgesetzes (Art. 7a) bereits mit dem

Bundesgesetz über die Steuerreform und die AHV-Finanzierung (STAF) vom 28.

September 2018 an das Kapitaleinlageprinzip anpasste. Dennoch hat der

Gesetzgeber bei dieser Gelegenheit weitere Korrekturen unterlassen, wie etwa

die Beschränkung der steuerbaren Vorgänge auf solche, bei welchen es effektiv

zu Ausschüttungen kam. Ebenso wenig hat er andere Begrenzungen der für die

Berechnung des steuerbaren Vermögensertrags relevanten Gegenleistung

eingeführt. Dies wäre gerade im Umfeld der Einführung des

Kapitaleinlageprinzips nahegelegen und deutet ebenfalls darauf hin, dass der

klare Wortlaut des Gesetzes auch dem Willen des Gesetzgebers entspricht.

4.3

Es ist

unbestritten, dass vorliegend die objektiven Voraussetzungen gemäss § 20a Abs. 1 lit. b StG bzw. Art. 20a Abs. 1 lit. b DBG

gegeben sind: Der Pflichtige hat 4203 Aktien der D AG (entsprechend

8,4 % des Aktienkapitals dieser Gesellschaft) an die von ihm zu 60 %

und damit mehrheitlich beherrschte E AG verkauft. Der Pflichtige hat

hierfür eine Darlehensforderung von Fr. … erhalten. Bei einem gesamthaften

Nennwert der verkauften Aktien von Fr. … (Fr. … pro Aktie) ergibt

sich eine relevante Gegenleistung von gesamthaft Fr. … (Fr. …

abzüglich Fr. …).

Nach dem Gesagten ist eine gesamthafte, wirtschaftliche

Betrachtungsweise nicht angezeigt. Ebenso wenig kommt es auf die Beweggründe

des Pflichtigen für die Einbringung der streitbetroffenen Aktien in die E AG

an, noch ist entscheidend, ob tatsächlich Ausschüttungen vorgenommen wurden. Da

der Transponierungstatbestand keine bestimmte Haltefrist vorsieht, ist auch

nicht von Belang, dass die E AG die Aktien nur für kurze Zeit gehalten hat

(vgl. VGr SG, 27. Februar 2020, B 2019/200, E. 4.2). Immerhin ist

festzuhalten, dass dem Pflichtigen die Darlehensforderung über die gesamte

Kaufsumme von Fr. … zusteht und er diese ohne Steuerfolgen von der E AG

beziehen kann. Ebenso besteht im Sinn des Eventualantrags der Pflichtigen

angesichts des klaren Wortlauts der gesetzlichen Bestimmungen kein Anlass, die

Gegenleistung auf die im Transponierungszeitraum mögliche Substanzausschüttung

zu reduzieren. Zudem ist die Sache spruchreif, eine Rückweisung an die

Vorinstanz ist ebenfalls nicht angezeigt.

Damit ist die Beschwerde gutzuheissen. Die Pflichtigen sind

entsprechend den Einspracheentscheiden einzuschätzen bzw. zu veranlagen.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang

sind die Kosten des erstinstanzlichen Gerichtsverfahrens und der Beschwerdeverfahren

vor Verwaltungsgericht den Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in

Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in

Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Eine Parteientschädigung steht

ihnen aufgrund ihres Unterliegens nicht zu, auch nicht für das Verfahren vor

Steuerrekursgericht (§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom

20.

Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145

Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die Beschwerde betreffend Staats- und

Gemeindesteuern 2015 wird gutgeheissen. Die Beschwerdegegnerschaft wird mit

einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (davon Ertrag aus qualifizierter

Beteiligung Fr. …, satzbestimmend Fr. …) und einem steuerbaren

Vermögen von Fr. … (satzbestimmend Fr. …) eingeschätzt.

2.

Die Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer 2015

wird gutgeheissen. Die Beschwerdegegnerschaft wird mit einem steuerbaren

Einkommen von Fr. … veranlagt.

3.

Die Kosten des Rekursverfahrens und des

erstinstanzlichen Beschwerdeverfahrens werden der Beschwerdegegnerschaft je zur

Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

4.

Für das Rekursverfahren und das erstinstanzliche

Beschwerdeverfahren werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.

5.

Die Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00061

wird festgesetzt auf

Fr. 18'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 18'087.50 Total der Kosten.

6.

Die Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00062

wird festgesetzt auf

Fr. 12'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 12'087.50 Total der Kosten.

7.

Die Gerichtskosten werden der Beschwerdegegnerschaft

je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer Haftung für die gesamten Kosten.

8.

Parteientschädigungen werden nicht zugesprochen.

9.

Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des

Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

10.

Mitteilung an …