Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2021.00079

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2021.00079

SB.2021.00080

Urteil

des Einzelrichters

vom 21. Februar 2022

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,

Gerichtsschreiberin

Linda Rindlisbacher.

In Sachen

A,

Beschwerdeführer,

gegen

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern 2012 sowie

Direkte

Bundessteuer 2012,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A verfügte in der Steuerperiode

2012 über keine Niederlassungsbewilligung, weshalb er grundsätzlich der

Quellensteuer unterlag. Aufgrund seines über Fr. … liegenden

Bruttoeinkommens wurde er nachträglich ordentlich veranlagt. In seiner Steuererklärung

2012 deklarierte A für die direkte Bundessteuer 2012 ein steuerbares Einkommen

von Fr. … und für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 ein steuerbares

Einkommen von Fr. … bei einem steuerbaren Vermögen von Fr. … aus

selbständigem Nebenerwerb (Consulting für die B AG im Auftrag von C AG;

in einem späteren Rektifikat deklarierte er Fr. …).

Mit Auflage vom 11. Februar 2015 und Mahnung vom 6. Mai

2015 ersuchte das kantonale Steueramt A um Angaben bzw. Unterlagen betreffend

sein Vermögen. Die Auflage wurde am 7. Mai 2015 beantwortet.

Am 13. Mai 2015 erging eine weitere Auflage, die am 17. Juli

2015 gemahnt wurde. A beantwortete diese am 30. August 2015.

Am 4. Januar 2016 unterbereitete das kantonale

Steueramt A einen Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlag, den A abgelehnte.

Am 20. April 2016 veranlagte das kantonale Steueramt A

für die direkte Bundessteuer 2012 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …

und schätzte ihn für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 mit einem steuerbaren

Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. …

(satzbestimmend Fr. …) ein. Dabei würdigte es unter anderem die

deklarierten Einkünfte aus selbständigem Erwerb als solche aus unselbständigem

Erwerb bzw. Arbeitsvermittlung.

Hiergegen erhob A am 3. Juni 2015 Einsprache und

beantragte, die für die C AG zugunsten der B AG erbrachte Tätigkeit

sei als Auftrag zu qualifizieren.

Mit Schreiben vom 14. Juni 2016 ersuchte das kantonale

Steueramt die C AG um Angaben bzw. Belege darüber, ob für die Tätigkeit

von A zugunsten der B AG eine Quellensteuer abgerechnet worden sei, was

diese verneinte.

Im Rahmen des Einspracheverfahrens erging ein weiterer

Veranlagungs- bzw. Einschätzungsvorschlag, welcher von A ebenfalls abgelehnt

wurde.

Mit Einspracheentscheiden vom 5. Oktober 2018 (und

Berichtigung des Tarifs vom 1. November 2018) veranlagte das kantonale

Steueramt A für die direkte Bundessteuer 2012 mit einem steuerbaren Einkommen

von Fr. … und schätzte ihn für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 mit

einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. …

(satzbestimmend Fr. …) ein. Die Einsprache wurde in untergeordneten

Punkten gutgeheissen, jedoch blieb es bei der Qualifikation der Tätigkeit für

die B AG als unselbständiger Erwerb.

Erwägungen

II.

Das

Steuerrekursgericht hiess die dagegen erhobene Beschwerde mit Entscheid vom 6. Mai

2021.

teilweise gut und veranlagte A für die direkte

Bundessteuer 2012 mit einem steuerbaren/satzbestimmenden Einkommen von Fr. …

(Verheiratetentarif) und gewährte ein Mal den Abzug von Fr. 251.- gemäss Art. 36

Abs. 2bis des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG).

Weiter hiess es auch den erhobenen Rekurs teilweise gut und schätzte A

für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 mit einem steuerbaren/satzbestimmenden

Einkommen von Fr. … und einem steuerbaren Vermögen von Fr. …

(satzbestimmend Fr. …) ein (Verheiratetentarif).

III.

Mit Beschwerde vom 17. Juni 2021 beantragte A dem

Verwaltungsgericht sinngemäss die Aufhebung des Entscheids des

Steuerrekursgerichts vom 6. Mai 2021. Er sei als selbstständig

Erwerbstätiger zu qualifizieren und die Abzüge von gesamthaft Fr. 7'645.44

(Fr. 4'262.44 Kostenaufstellung selbständige Tätigkeit und Fr. 3'383.-

Arbeitszimmer) zuzulassen. Es sei der Aktenvermerk aus der SVA-Akte vom 10. Dezember

2012.

als Beweismittel zuzulassen und zu den Akten zu nehmen. Weiter sei eine

Korrektur der Gerichtsgebühren vorzunehmen und die Kosten des vorinstanzlichen

Entscheids auf Fr. 500.- festzulegen und dem kantonalen Steueramt

aufzuerlegen, alles unter Kostenfolge zulasten des kantonalen Steueramts.

Mit Präsidialverfügung vom 18. Juni 2021 vereinigte

der Abteilungspräsident die Verfahren SB.2021.00079 (Staats- und

Gemeindesteuern 2012) und SB.2021.00080 (direkte Bundessteuer 2012).

Das Steuerrekursgericht verzichtete am 22. Juni 2021

auf Vernehmlassung. Das kantonale Steueramt reichte am 15. Juli 2021 eine

Beschwerdeantwort ein. Am 3. August 2021 ersuchte A um Fristerstreckung

zur freigestellten Vernehmlassung, welche ihm gewährt wurde. Am 30. September

2021.

reichte er eine Vernehmlassung ein.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

1.1

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und Gemeindesteuern können laut § 153

Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

1.2

In

Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll

die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und

Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der

Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und

des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des

Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 [DBG]),

muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung

der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde

zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken

(BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

1.3

Im

Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht gilt für die Staats- und

Gemeindesteuern wie bei der direkten Bundessteuer das Novenverbot (BGE 131 II 548 E. 2.2.2). Für das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche

Aktenlage massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder

Beweismittel, die nicht spätestens im Verfahren vor Steuerrekursgericht

behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im

Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149

und 150, bestätigt in BGE 131 II 548). Vom Novenverbot ausgenommen sind

dagegen echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und

Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 und § 160 StG bzw. Art. 147 und Art. 151 DBG) beruhen oder der Stützung von

geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer

tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor

Verwaltungsgericht gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein

zulässig, sofern sie sich nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche

unter das Novenverbot fallen (RB 1999 Nr. 149).

1.4

In

Bezug auf die Beweislast gilt Folgendes: Der Nachweis für steuerbegründende

oder steuererhöhende Tatsachen obliegt der Steuerbehörde, der Nachweis für

steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen der steuerpflichtigen Person;

diese hat die entsprechenden Tatsachen also nicht nur zu behaupten, sondern

auch zu belegen (BGE 140 II 248 E. 3.5 mit Hinweisen).

2.

Der

Pflichtige beantragt zunächst, es sei die die Aktennotiz der SVA Zürich vom 10. Dezember

2012.

als Beweismittel zuzulassen und zu den Akten zu nehmen. Der Pflichtige

verkennt, dass die Vorinstanz die SVA-Akten bereits beigezogen hat und auch das

Verwaltungsgericht im Besitz dieser Akten ist, weshalb sein Antrag um Beizug

der SVA-Akten gegenstandslos geworden ist. Soweit er rügt, das kantonale

Steueramt habe sich nicht an die Einschätzung der SVA gehalten, wonach eine

selbständige Erwerbstätigkeit vorliege, und habe willkürlich entschieden, ohne

eine Einzelfallprüfung vorzunehmen, kann ihm nicht gefolgt werden. Entgegen der

Meinung des Pflichtigen sind die Steuerbehörden nicht an die Einschätzung der

Ausgleichskassen gebunden, sondern haben sich die Ausgleichskassen nach der in Art. 23

Verordnung über die Alters- und Hinterlassenenversicherung vom 31. Oktober

1947.

(AHVV) enthaltenen Ordnung in der Regel an die bundessteuerrechtliche

Betrachtungsweise zu halten (vgl. BGE 134 V 297 E. 2.3). Seine

diesbezüglichen Rügen erweisen sich deshalb als unbegründet.

3.

Strittig ist im vorliegenden Fall,

ob es sich beim Einsatz des Pflichtigen bei der B AG, vermittelt durch die

C AG, um eine selbständige oder unselbständige Erwerbstätigkeit gehandelt

hat.

3.1

3.1.1

Unselbständig erwerbstätig ist, wer in einem Arbeitsverhältnis steht;

charakteristisch dafür ist die Arbeitsleistung auf Zeit, gegen Entgelt und nach

Weisungen des Arbeitgebers. Das Nichtvorliegen eines Arbeitsvertrags gemäss Art. 319 ff.

des Obligationenrechts (OR) oder eine in einem Vertrag andere Bezeichnung

bedeutet nicht ohne Weiteres, das erzielte Einkommen beruhe auf selbständiger

Erwerbstätigkeit. Denn entscheidend sind nicht allein die zivilrechtlichen

Verhältnisse, sondern vielmehr die wirtschaftlichen Gegebenheiten. Im

Allgemeinen ist als unselbständig erwerbstätig zu betrachten, wer von einem

Arbeitgeber in betriebswirtschaftlicher bzw. arbeitsorganisatorischer Hinsicht

abhängig ist und kein spezifisches Unternehmerrisiko trägt (vgl. BGE 123 V 161 E. 1

mit Hinweisen; Julia von Ah, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, 2. A.,

Zürich/Basel/Genf 2011, S. 4 f.).

3.1.2

Unter den Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit

fällt allgemein jede Tätigkeit, bei der ein Unternehmer (1.) auf eigenes

Risiko, (2.) unter Einsatz von Arbeit und Kapital, (3.) in einer frei gewählten

Organisation und (4.) mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr

teilnimmt. Ob eine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, ist stets nach den

gesamten Umständen des Einzelfalls zu beurteilen, die einzelnen Merkmale des

Begriffs der selbständigen Erwerbstätigkeit dürfen nicht isoliert betrachtet

werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten. Sie kann

haupt- oder nebenberuflich sowie dauernd oder temporär ausgeübt werden (BGE 125 II 113 E. 5b; BGE 122 II 446 E. 5a; BGr, 25. Juli 2017,

2C_966/2016, E. 3.2; BGr, 31. Oktober 2011, 2C_948/2010, E. 2.2).

3.1.3

Das Bundesgesetz vom 6. Oktober 1989 über die Arbeitsvermittlung und

den Personalverleih (AVG) enthält keine eigentliche Legaldefinition des

Personalverleihs. Art. 12 Abs. 1 AVG besagt lediglich, dass

"Arbeitgeber (Verleiher), die Dritten (Einsatzbetrieben) gewerbsmässig

Arbeitnehmer überlassen", eine Betriebsbewilligung des kantonalen

Arbeitsamts benötigen. Immerhin lässt sich dieser Bestimmung entnehmen, dass

nur Arbeitgeber als Personalverleiher im Sinn des AVG auftreten können. Kein

Personalverleih im Sinn des AVG liegt demzufolge vor, wenn zwischen dem

Verleiher und der Person, welche die Dienstleistung im Einsatzbetrieb erbringt,

kein Arbeitsverhältnis, sondern eine andere Rechtsbeziehung besteht (Roland

Bachmann, Verdeckter Personalverleih: Aspekte zur rechtlichen Ausgestaltung,

zur Bewilligungspflicht, zum Konzernverleih und zum Verleih mit

Auslandsberührung, ArbR 2010, S. 53 ff., 56). Weiter konkretisiert

wird der Begriff des Personalverleihs durch die Verordnung vom 16. Januar

1991.

über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih (AVV). Gemäss Art. 26

Abs. 1 AVV gilt als Verleiher, wer einen Arbeitnehmer einem Einsatzbetrieb

überlässt, indem er diesem wesentliche Weisungsbefugnisse gegenüber dem

Arbeitnehmer abtritt. Auf eine Verleihtätigkeit kann gemäss Abs. 2

namentlich auch geschlossen werden, wenn der Arbeitnehmer in persönlicher,

organisatorischer, sachlicher und zeitlicher Hinsicht in die

Arbeitsorganisation des Einsatzbetriebs eingebunden wird (lit. a), der Arbeitnehmer

die Arbeiten mit Werkzeugen, Material oder Geräten des Einsatzbetriebs ausführt

(lit. b) und der Einsatzbetrieb die Gefahr für die Schlechterfüllung des

Vertrags trägt (lit. c).

Beim Personalverleih findet mithin eine gewisse Aufspaltung

der Arbeitgeberstellung statt. Der Arbeitgeber stellt den Arbeitnehmer mit

dessen Einverständnis für bestimmte Zeit einem Dritten (Einsatzbetrieb) zwecks

Arbeitsleistung zur Verfügung. Zwischen Entleiher und Arbeitnehmer besteht kein

echtes, sondern bloss ein faktisches Vertragsverhältnis. Das Arbeitsverhältnis

mit dem Verleiher bleibt trotz der Leihe bestehen. Der Verleiher hat

insbesondere den Anspruch auf Arbeitsleistung, die Pflicht zur Lohnzahlung und

das Kündigungsrecht, wobei er den Einsatzbetrieb zur Ausübung dieses Rechts

bevollmächtigen kann (Wolfgang Portmann, Basler Kommentar, 2011, Art. 319

OR N. 23 m. w. H.).

Ob es sich um Personalverleih oder um andere Arten von

Dienstleistungen handelt, die einem Dritten erbracht werden, ergibt sich nach

bundesgerichtlicher Praxis und Lehre aus einer Abgrenzung im Einzelfall.

Massgeblich ist hierbei der Inhalt des Vertrags und die Umschreibung der

konkreten Tätigkeit im Einsatzbetrieb ("le contenu du contrat, la

description du poste et la situation du travail concrète dans l'entreprise

locataire"; BGr, 11. Februar 2013, 2C_356/2012, E. 3.5).

Hingegen kann die Bezeichnung des Vertrags durch die Parteien nicht

entscheidend sein (BGr, 30. April 2007, 2A.425/2006, E. 3.2). Als

Hilfskriterien für Abgrenzungsfragen hat sich die Rechtsprechung auch an den

Weisungen und Erläuterungen zum Arbeitsvermittlungsgesetz des

Staatssekretariats für Wirtschaft (SECO) orientiert (vgl. BGr, 30. April

2007, 2A.425/2006, E. 3.2; vgl. Staatssekretariat für Wirtschaft,

Weisungen und Erläuterungen zum Bundesgesetz über die Arbeitsvermittlung und

den Personalverleih vom 6. Oktober 1989, zur Verordnung über die

Arbeitsvermittlung und den Personalverleih vom 16. Januar 1991 und zur

Verordnung über Gebühren, Provisionen und Kautionen im Bereich des

Arbeitsvermittlungsgesetzes vom 16. Januar 1991, S. 62 ff.,

abrufbar unter http://www.seco.admin.ch/dokumentation/publikation/00009/00027/01828/index.html,

besucht am 24. Januar 2022 [Weisungen SECO]). Danach

können zur Abgrenzung des Vorliegens eines Personalverleihverhältnisses

gegenüber einer anderen Vertragsart als Kriterien herangezogen werden, ob a)

das Weisungs- und Kontrollrecht, insbesondere hinsichtlich der Art der zu verrichtenden

Arbeit und der Wahl der Hilfsmittel, beim "Dritten" bzw.

Einsatzbetrieb liegt (Unterordnungsverhältnis; wobei diese Voraussetzung auch

bereits erfüllt sein kann, wenn sich Verleiher und Einsatzbetrieb das

Weisungsrecht teilen); b) der Arbeitnehmer in den Einsatzbetrieb in

persönlicher, organisatorischer und zeitlicher Hinsicht eingebunden ist, d.h.

mit Werkzeugen, Utensilien oder weiteren Materialien des Einsatzbetriebs sowie

am Sitz und im Rahmen der Arbeitszeiten des Einsatzbetriebs arbeitet; c) über

geleistete Arbeitsstunden (Einsatzstunden, -wochen oder -monate) abgerechnet

wird und es keinen Festpreis für die Leistung gibt oder mit anderen Worten der

primäre Zweck des Vertragsverhältnisses in einer Verrechnung von Einsatzstunden

und nicht in einer klar definierten Arbeitsleistung (bzw. eines Arbeitsziels)

für eine bestimmte Vergütung besteht; und d) der Einsatzbetrieb die Gefahr für

die Arbeitsleistung (Schlechterfüllung) trägt, d. h. der

Verleiher dem Einsatzbetrieb gegenüber nur für die sorgfältige Auswahl des

Arbeitnehmers haftet. Der Verleiher garantiert keinen vertraglich vereinbarten

Erfolg (hinsichtlich Qualität oder Vollendung des Produkts bis zu einem

bestimmten Datum) und haftet auch nicht für fahrlässige oder vorsätzliche

Schäden, die sein Arbeitnehmer verursacht, sei es beim Einsatzbetrieb, sei es

im Rahmen der Tätigkeit für den Einsatzbetrieb gegenüber Dritten (Weisungen

SECO, S. 66 ff.; vgl. auch BGr, 11. Februar 2013, 2C_356/2012, E. 3.2;

BGr, 30. April 2007, 2A.425/2006, E. 3.2; Botschaft zu einem

revidierten Bundesgesetz über die Arbeitsvermittlung und den Personalverleih,

BBl 1985 III 556, Ziff. 233.1; Christian Drechsler, Personalverleih:

unscharfe Grenzen, AJP 2010, S. 314 ff.; Hubert Stöckli, "Ménage

à trois" bei der Temporärarbeit, recht 2010, S. 137 ff.).

Eine Person, die eine als selbständig geltende

Erwerbstätigkeit ausübt, kann ihre Dienste nicht im Sinn des AVG an einen

Dritten verleihen, da sie nicht den Status eines Arbeitnehmers besitzt. Um von

einer selbständigen Erwerbstätigkeit (z. B. als Subunternehmer)

ausgehen zu können, müssen mehrere Kriterien kumulativ erfüllt sein,

insbesondere a) kein Unterordnungsverhältnis zwischen den Vertragsparteien; b)

Übernahme des Unternehmerrisikos durch den Subunternehmer; c) Suche und

Akquisition von Aufträgen und Arbeiten des Subunternehmers für sich selbst; d)

Übernahme der generellen mit dem Unternehmen zusammenhängenden Kosten; e)

wirtschaftliche und organisatorische Unabhängigkeit zwischen den

Vertragsparteien (Weisungen SECO, S. 64).

3.2

Der

Pflichtige schloss am 26. Mai 2012 mit der C AG einen Rahmenvertrag

für Subunternehmerleistungen ab. Der Vertrag enthält Regelungen über die

Modalitäten der Vergütung, Laufzeit, Vertragsverlängerung, Gewährleistung,

Verzug, Geheimhaltungspflichten/Wettbewerbsverbot, Rechte am Arbeitsergebnis,

Haftung, Nachweispflicht des Pflichtigen sowie Bestätigung der AHV-Abrechnung.

Für die konkreten Bedingungen eines Einsatzes wird auf den jeweils

abzuschliessenden Projekteinzelvertrag verwiesen. Im gleichentags

abgeschlossenen Projekteinzelvertrag zwischen dem Pflichtigen und der C AG

wurde er mit der Durchführung des von der B AG erhaltenen Auftrags als

Subunternehmer beauftragt, namentlich mit der Unterstützung der B AG bei

der Entwicklung und Betreuung von spezifischen Bereichen im DHW mit dem

ETL-Tool Power Center. Der Honoraransatz wurde auf Fr. 120.- pro

geleisteter Projektstunde festgesetzt, wobei ein Projekttag acht Stunden

umfasste. Der Beginn der Ausführung des Auftrags war der 29. Mai 2012, das

voraussichtliche Ende der 30. Dezember 2012. Im Übrigen wurde auf die

Bestimmungen über den Auftrag nach Art. 394 ff. OR verwiesen. Gemäss

Ausführungsnormen des Projekteinzelvertrags unterliegt der Pflichtige keinerlei

Weisungen; vorbehalten bleiben die fachlichen und projektbezogenen Anweisungen

von C AG oder der B AG.

3.3

Umstritten

und nunmehr zu prüfen ist, ob das Vertragsverhältnis zwischen der C AG und

der B AG im vorliegenden Fall als Verleihverhältnis zu qualifizieren ist.

3.3.1

Im Rahmen eines Verleihvertrags verpflichtet sich der Personalverleiher

nicht zur Erbringung einer bestimmten Arbeitsleistung, sondern dazu, dass er

entsprechende Arbeitnehmer gegen Entgelt sorgfältig auswählt und dem

Einsatzbetrieb unter Einräumung wesentlicher Weisungsbefugnisse überlässt.

Während also beim Auftrag die vertragsgemässe und gehörige Erledigung des

Auftrags im Zentrum steht, tritt die Ausführung der Arbeit – nicht aber die Art

der zu erledigenden Arbeit, weil diese bestimmt, welcher Arbeitnehmer (mit

welchen Qualifikationen) überhaupt infrage kommt – gegenüber dem Kriterium der

ausführenden Person in den Hintergrund: Der Personalverleiher hat keine

Arbeitsleistung zu erbringen, seine vertragliche Verpflichtung besteht einzig

in der Überlassung eines geeigneten Arbeitnehmers.

Das Vertragsverhältnis zwischen dem Pflichtigen und der C AG

kann allein aufgrund des Rahmen- bzw. des Projekteinzelvertrags – Unterstützung

bei der Entwicklung und Betreuung von spezifischen Bereichen im DWH mit dem

ETL-Tool Power Center – nicht als Arbeitsvertrag oder als Auftrag qualifiziert

werden. Denn Vertragsgegenstand war eine Arbeitsleistung, die sowohl Inhalt

eines Arbeitsvertrags als auch eines Auftrags oder eines anderen

(Innominat-)Vertrags sein kann. Dass die Parteien in den bei den Akten

liegenden Rahmen- und Projekteinzelverträgen Bezeichnungen wie etwa

"Auftrag", "Rahmenvertrag für Subunternehmer-Leistungen"

oder "Auftragnehmer" und auf die Bestimmungen von Art. 394 ff.

OR verweisen, schliesst einen Arbeitsvertrag nicht aus. Für die Qualifikation

der Vertragsverhältnisse kommt es nämlich nicht auf formelle Kriterien, wie z. B.

die Bezeichnungen durch die Parteien oder die Sozialversicherungsabzüge, an

(BGr, 14. Dezember 2010, 2C_714/2010, E. 3.4.2).

Für die Beurteilung der Vertragsverhältnisse ist vielmehr

die materiell gelebte Wirklichkeit massgebend, d. h. wie die

Arbeitsleistung tatsächlich ausgeübt wird. Dabei kommt es insbesondere auf den

Grad der Selbständigkeit der Tätigkeit (z.B. bei der Organisation der Arbeit

und der Arbeitszeit, das Bestehen einer Berichterstattungspflicht bzw. Kontrollbefugnis

und/oder eines Weisungsrechts) sowie auf die Tragung des Geschäftsrisikos an

(vgl. vorn E. 2.3; BGr, 14. Dezember 2010, 2C_714/2010, E. 3.4.2).

3.3.2

Gemäss Art. 26 Abs. 1 AVV kennzeichnet sich ein

Personalverleihverhältnis dadurch, dass der Verleiher dem Einsatzbetrieb

"wesentliche Weisungsbefugnisse" gegenüber dem Arbeitnehmer abtritt.

Dabei kann der Verleiher natürlich nur diejenigen Weisungsbefugnisse abtreten,

über welche er selbst verfügt, und nicht etwa weitergehende. In der Literatur

werden Weisungen nach Inhalt in Ziel- (Arbeitsleistung nach Gegenstand, Zeit,

Ort und Organisation), Fach- (Art der Arbeitsausführung) und

Verhaltensanweisungen (Verhalten im Betrieb) unterschieden (vgl. Wolfgang

Portmann, Basler Kommentar, 2011, Art. 321d OR N. 3; Manfred

Rehbinder/Jean-Fritz Stöckli, Berner Kommentar, 2010, Art. 321d OR N. 18 ff.).

Für einen Arbeitsvertrag wird nicht vorausgesetzt, dass der Arbeitgeber (d. h. Verleiher und

abgeleitet der Einsatzbetrieb) dem Arbeitnehmer Fachanweisungen geben können

muss. Denn es gibt sehr wohl Arbeitsverhältnisse, bei denen dem Arbeitgeber

kein Einfluss auf die sachliche Ausführung der Tätigkeit des Arbeitnehmers

zusteht, namentlich wenn die Tätigkeit des Arbeitnehmers besondere

Fachkenntnisse erfordert. Eine derart fachlich weisungsfreie Berufsausübung

findet sich etwa bei hochqualifizierten Dienstleistungen (z. B. Chefarzt, Chefpilot,

Forschungschemiker, Künstler, spezialisierter Handwerker [wobei die

Weisungsfreiheit auch die Arbeitszeit betreffen kann]), bei Dienstleistungen

mit persönlicher rechtlicher Verantwortung des Arbeitnehmers (z. B. Chauffeur), ferner in

gewissem Grad bei allen leitenden Angestellten, soweit von ihnen selbständige

Leistungen zu erbringen sind (Wolfgang Portmann, Basler Kommentar, 2011, Art. 321d

OR N. 8). Die Weisungsbefugnis des Arbeitgebers und dementsprechend auch

der Umfang der "wesentlichen Weisungsbefugnisse", die der Verleiher

bei solchen Berufen dem Einsatzbetrieb abtreten kann, nehmen daher in

fachlicher Hinsicht mit zunehmender Spezialisierung der Tätigkeit ab.

Laut Vereinbarung in dem Projekteinzelvertrag unterliegt

der Pflichtige mit Ausnahme von "fachlichen und projektbezogenen

Anweisungen" der C AG oder der B AG keinerlei Weisungen. Mit

dieser Vereinbarung wurde dem Pflichtigen vertraglich zwar ein weisungsfreier

Bereich eingeräumt. Die Bestimmung von Art. 321d OR ist jedoch

dispositiver Natur. Es steht den Vertragsparteien innerhalb der allgemeinen

Schranken des Vertragsrechts (Art. 19 OR) frei, das Weisungsrecht des

Arbeitgebers einzuschränken (vgl. Art. 361/362 OR; Manfred

Rehbinder/Jean-Fritz Stöckli, Berner Kommentar, 2010, Art. 321d OR N. 29).

Hatten die Parteien nunmehr die Weisungsbefugnisse der C AG eingeschränkt

– soweit der Pflichtige nicht ohnehin als "fachlich weisungsfreier

Arbeitnehmer" zu qualifizieren wäre –, konnte die C AG im Rahmen

eines Personalverleihs auch nur Weisungsbefugnisse in diesem beschränkten

Umfang an einen Einsatzbetrieb abtreten. Aus der Formulierung "unberührt

bleiben die fachlichen und projektbezogenen Anweisungen von der C AG

oder des Kunden" [Hervorhebung hinzugefügt] kann entnommen werden,

dass sich der Umfang der Weisungsbefugnisse der C AG und der B AG in

fachlicher und projektbezogener Hinsicht nicht unterscheiden (sollen). Da es

genügt, dass "wesentliche Weisungsbefugnisse" (Art. 26 Abs. 1

AVV) abgetreten werden bzw. dass sich Verleiher und Einsatzbetrieb das

Weisungsrecht teilen (Weisungen SECO, S. 64 ff.), ist diese

Voraussetzung als erfüllt zu betrachten.

Der Pflichtige bestreitet denn auch nicht, dass er

Weisungen unterlag. Er macht indessen geltend, dass das Weisungsrecht gemäss Art. 397

Abs. 1 OR mit dem Auftragsrecht konform sei, ansonsten der Auftraggeber

wie auch der Vermittler keinerlei Steuerungsinstrumente gehabt hätten. Es

trifft zu, dass auch im Auftragsrecht eine Weisungsbefugnis besteht. Diese

besteht insbesondere darin, dass der Auftragsumfang nicht durch einmalige

Vertragsabsprache fixiert, sondern durch laufende Willenskundgebungen des

Auftraggebers während des gesamten Auftragsverhältnisses modifiziert werden

kann (Carole Gehrer Cordey und Gion Giger in: Vertragsverhältnisse Teil 2:

Arbeitsvertrag, Werkvertrag, Auftrag, GoA, Bürgschaft Art. 319-529 OR, in:

Handkommentar zum Schweizer Privatrecht, 3. Aufl. 2016, Art. 297 OR). Die

Weisungsbefugnis im Auftragsverhältnis unterscheidet sich von der im

Arbeitsverhältnis jedoch wesentlich darin, dass im Arbeitsverhältnis ein

Unterordnungsverhältnis besteht. Der Leistungserbringer hat den Status eines

Arbeitnehmers, wenn er die Aufgaben nach den erteilten Weisungen auszuführen

Dispositiv

hat und dabei nicht über eine grosse Unabhängigkeit verfügt, wie dies bei einem

Beauftragten der Fall wäre (Weisungen SECO S. 64). Je weniger die zu

leistende Arbeit vertraglich bestimmt wird, desto eher ist ein

Unterordnungsverhältnis anzunehmen, da der Leistungsempfänger darauf angewiesen

ist, Weisungen für die Ausführung der Arbeit zu erteilen: Er hat dem

Arbeitnehmer zu erklären, welche Arbeit wie, wann und wo zu erledigen ist. Aus

der fehlenden Spezifizierung der Arbeitsleistung im Vertrag zwischen

Leistungsanbieter und -empfänger ergibt sich die Notwendigkeit, letzterem

"wesentliche Weisungsbefugnisse gegenüber dem Arbeitnehmer"

abzutreten. Demgegenüber wird beim Auftrag die Arbeitsleistung konkret

vereinbart (ausführliche, detaillierte Beschreibung der zu leistenden Tätigkeit,

sowohl in Bezug auf Gegenstand der Arbeit als auch Fristen etc.; Christoph Senti,

Auftrag oder Personalverleih?, AJP 2013, S. 356 ff.). Die vom

Pflichtigen zu erbringende Dienstleistung wurde im Projekteinzelvertrag nur

oberflächlich umschrieben, weshalb er zur Ausführung der Tätigkeit auf die

Anweisungen der C AG oder der B AG angewiesen war. Sodann unterstand

der Pflichtige gewissen Ziel- und Verhaltensanweisungen der C AG und der B AG.

So unterlag er etwa sämtlichen fachlichen und projektbezogenen Anweisungen.

Gemäss dem Projekteinzelvertrag konnte die B AG anordnen, dass der

Pflichtige für Besprechungen in ihrem Betrieb zur Verfügung stehen musste. Auch

wurde er verpflichtet, Leistungen, soweit es für das Projekt erforderlich war,

in der IT-Umgebung der C AG oder der B AG zu verrichten. Es ist

deshalb davon auszugehen, dass auch diesbezüglich gegenüber dem Pflichtigen

eine Weisungsbefugnis bestand. Weiter hatte der Pflichtige monatliche

Statusberichte über den Stand der Projektmitarbeit, den Fortgang der

Projektmitarbeit sowie den Zeitaufwand vollständig und genau aufzuzeichnen und

vom Projektleiter der B AG unterzeichnen zu lassen und der C AG

vorzulegen. Der Pflichtige bringt diesbezüglich vor, die Abrechnung im

Timesheet stelle einen abnahme-/abrechnungstechnischen Vorgang dar und sei

nicht mit Rapportieren im arbeitsrechtlichen Sinn gleichzusetzen. Zur

Begründung führte er aus, dass es Beratungsberufe gebe, in welchen der

Consultant regelmässig vor Ort beim Kunden erscheine und nach Stunden abgerechnet

werde. Dieses dynamische Vorgehen sei für das Projekt erforderlich, weil sich

die Arbeit und erzielten Ergebnisse verändern und angepasst werden müssten. Dem

ist entgegenzuhalten, dass die monatliche Berichterstattung gemäss dem

Projekteinzelvertrag als Grundlage für die Rechnungsstellung diente. Es ist

deshalb davon auszugehen, dass bei der monatlich einzureichenden

Berichterstattung die Kontrolle der geleisteten Arbeit und die Abrechnung der

Arbeitsstunden im Vordergrund standen. Würde die Berichterstattung, wie vom

Pflichtigen behauptet, dazu dienen die Projektarbeit den dynamischen

Begebenheiten des Projektes anzupassen, wäre diese nicht monatlich zu erstellen

gewesen, sondern vielmehr an den Projektfortschritt zu binden gewesen. Der

Projekteinzelvertrag enthält denn auch eine Bestimmung, wonach der Pflichtige

für die gemäss Projektfortschritt durchzuführenden (Teil-)Abnahmen für

Besprechungen zur Verfügung stehen musste. Auch die Berichterstattung spricht

nach dem Gesagten für ein Arbeitsverhältnis.

3.3.3 Als

weiteres Abgrenzungskriterium zum Vorliegen eines Personalleihverhältnisses zu

einer anderen Vertragsart, gehört die Eingliederung in eine fremde

Arbeitsorganisation durch Einbindung im Einsatzbetrieb in zeitlicher und

örtlicher Hinsicht (BGE 121 I 259 E. 3a; BGE 107 II 430 E. 1; BGE 95 I 21 E. 5b, je mit Hinweisen). Typischerweise wird die Arbeit im Betrieb

der Arbeitgeberin bzw. im Fall des Personalverleihs im Einsatzbetrieb

verrichtet. Das ist jedoch nicht zwingend. Eine Eingliederung in eine fremde

Arbeitsorganisation setzt nicht notwendigerweise eine Tätigkeit in einer von

der Arbeitgeberin bestimmten Betriebsstätte voraus. Die Arbeit kann auch

ausserhalb eines eigentlichen Betriebs, sogar an einem vom Arbeitnehmer selbst

gewählten Ort verrichtet werden. Es ist nicht entscheidend, wer den Arbeitsort

bestimmt (BGr, 2. Mai 2006, 4C.390/2005, E. 2.5). Das gilt heutzutage

in vermehrtem Mass auch für die Arbeitszeiten. Mit der Flexibilisierung der

Arbeitsverhältnisse sind immer häufiger keine festen Arbeitszeiten vorgesehen,

sondern werden die Arbeitseinsätze nach dem tatsächlichen Arbeitsanfall

ausgerichtet (BGr, 25. Januar 2007, 4C.276/2006, E. 4.4.1). Umgekehrt

können auch Beauftragte zeitlich gebunden sein (z. B. Konzertmusiker; Rolf H. Weber, Basler

Kommentar, 2011, Art. 394 OR N. 26).

Der Pflichtige konnte zwar den Arbeitsort gemäss

Projekteinzelvertrag selbst bestimmen, er war jedoch verpflichtet, zum Zweck

der Koordination und für die gemäss Projektfortschritt unter Umständen

durchzuführenden (Teil-)Abnahmen für Besprechungen im Betrieb der B AG zur

Verfügung zu stehen. Auch musste er, soweit es für das Projekt erforderlich

war, für die Leistungsumsetzung die IT-Umgebung der C AG und der B AG

nutzen. Der Pflichtige ist täglich zum Einsatzbetrieb gefahren und verfügte

dort auch über einen Arbeitsplatz. Diese Umstände lassen auf eine örtliche

Einbindung im Betrieb schliessen. Dass er an manchen Tagen nur halbtags vor Ort

gearbeitet hat, vermag an der Feststellung, dass er faktisch täglich vor Ort

tätig war, nichts zu ändern. Massgebend ist jedoch vorliegend, ob der

Leistungserbringer (der Pflichtige) gegenüber dem Einsatzbetrieb seine

Unabhängigkeit trotz physischer Präsenz wahrt, was typischerweise nicht der

Fall ist, wenn der Arbeitnehmer im Einsatzbetrieb einen Vorgesetzten hat, dem

er rapportiert (vgl. Drechsler, S. 315). Im vorliegenden Fall bestanden

gewisse Rapportierungspflichten insbesondere in zeitlicher Hinsicht gegenüber

dem "Projektleiter". Dasselbe gilt auch mit Bezug auf die

Eingliederung in zeitlicher Hinsicht. So war der Pflichtige laut dem

Projekteinzelvertrag in seiner zeitlichen Einteilung unter Berücksichtigung der

Projekterfordernisse zwar grundsätzlich frei. Es wurde jedoch der

Vertragsbeginn (29. Mai 2012), das Vertragsende (30. Dezember 2012),

der Einsatz-Umfang in Tagen und Stunden (acht Stunden à voraussichtlich 133

Tage) vereinbart. Infolgedessen musste der Pflichtige zwecks Erfüllung seiner

vertraglichen Verpflichtungen faktisch täglich für die B AG arbeiten.

Seine Flexibilität bezüglich freier Zeiteinteilung war somit nicht grösser als

diejenige eines Arbeitnehmers ohne feste Arbeitszeiten mit fixer

Jahresarbeitszeit. Diese Umstände deuten auf eine erhebliche Einbindung in den

Einsatzbetrieb hin. An dieser Feststellung vermag auch der Hinweis des

Pflichtigen, dass das Projekt nie aus der Anfangsphase herausgekommen sei und

sein Einsatz lediglich 34 Tage gedauert habe, nichts zu ändern.

In zeitlicher und örtlicher Hinsicht war der Pflichtige

demnach in eine fremde Arbeitsorganisation eingeordnet. Dies stellt ein

zusätzliches Element dar, das in die Richtung eines Arbeitsvertrags weist.

3.3.4

Laut Art. 26 Abs. 2 lit. b AVV stellt ein weiteres Indiz für

das Vorliegen eines Personalverleihverhältnisses der Umstand dar, dass der Arbeitnehmer

die Arbeiten mit Werkzeugen, Material oder Geräten des Einsatzbetriebs

ausführt. Für den Arbeitsvertrag ist grundsätzlich typisch, dass der

Arbeitgeber die Arbeitsmaterialien zur Verfügung stellt (Art. 327 OR),

wobei auch hier abweichende Vereinbarungen in dem Sinn zulässig sind, dass der

Arbeitnehmer mit seinen eigenen Materialien arbeitet (Wolfgang Portmann, Basler

Kommentar, 2011, Art. 327 OR N. 2).

Der Projekteinzelvertrag enthält eine Verpflichtung, wonach

der Pflichtige die zur Verfügung gestellte Arbeitsmittel ausschliesslich zur

Erbringung der vertraglich geschuldeten Leistung zu verwenden hat. Daraus

folgt, dass der Pflichtige seine Arbeiten mit Werkzeugen, Material und Geräten

des Einsatzbetriebs ausführte, was wiederum für das Vorliegen eines Arbeits-

und Personalverleihverhältnisses spricht.

3.3.5

Gemäss den SECO-Weisungen spricht weiter für ein Personalverleihverhältnis,

dass über geleistete Arbeitsstunden (Einsatzstunden, -wochen oder -monate)

abgerechnet wird und es keinen Festpreis für die Leistung gibt oder mit anderen

Worten der primäre Zweck des Vertragsverhältnisses in einer Verrechnung von

Einsatzstunden und nicht in einer klar definierten Arbeitsleistung (bzw. eines

Arbeitsziels) für eine bestimmte Vergütung besteht (vgl. vorn E. 3.1.3).

Dass die Vergütung abhängig von

der geleisteten Arbeitszeit geleistet wurde, bestreitet der Pflichtige nicht.

Aber seiner Ansicht nach spricht die Tatsache, dass er nur acht Stunden pro Tag

abrechnen konnte, auch wenn er länger gearbeitet habe, sowie dass der

Projektleiter berechtigt war Nachbesserung zu fordern, falls er die Leistung

für ungenügend erachtet hätte, gegen ein Arbeitsverhältnis.

Ein Zeitlohn spricht für ein Arbeits- bzw.

Personalverleihverhältnis, werden doch die meisten Arbeitnehmenden nach der zur

Verfügung gestellten Arbeitszeit entschädigt (weshalb die SECO-Weisungen auf

dieses Kriterium abstellen). Andererseits werden auch Auftragnehmer,

insbesondere in der Beratungsbranche, häufig pro Einheit der aufgewendeten

Arbeitszeit entschädigt (vgl. Rolf H. Weber, Basler Kommentar, 2011, Art. 394

OR N. 37). Die Tatsache, dass die C AG der B AG gemäss

Projekteinzelvertrag pro Tag maximal acht Stunden zu einem fixen Tagessatz in

Rechnung stellen kann, bewirkt im Zusammenhang mit dem vorgesehenen

Einsatzumfang von 133 Tagen eine Art Kostendach, was mithin auf eine gewisse

"Preisdeckelung" hindeuten könnte. Diese Preisobergrenze wird jedoch

sogleich wieder dadurch relativiert, dass kein Leistungserfolg garantiert und

die C AG der B AG die Einsatzstunden des Pflichtigen unabhängig davon

verrechnen konnte, ob ein bestimmter Arbeitserfolg eingetreten war. Wie der

Pflichtige zurecht einwendet, könnte jedoch gegen das Vorliegen eines

Personalverleihverhältnisses sprechen, falls bei Nichterreichen dieses Erfolgs

auf einen Teil des vereinbarten Entgelts verzichtet oder unentgeltlich

Nachbesserung geleistet werden müsste (vgl. sogleich E. 3.3.6; BGr, 11. Februar

2013, 2C_356/2012, E. 5.2).

3.3.6

Als letztes Kriterium zählt Art. 26 Abs. 2 AVV die Tatsache auf, dass

der Einsatzbetrieb die Gefahr für die Schlechterfüllung des Vertrags trägt (lit. c).

Die SECO-Weisungen präzisieren diese Verordnungsbestimmung dahingehend, dass

der Verleiher dem Einsatzbetrieb gegenüber nur für die gute Auswahl des

Arbeitnehmers hafte. Er garantiere keinen vertraglich vereinbarten Erfolg

hinsichtlich Qualität oder Vollendung des Produkts bis zu einem bestimmten

Datum. Bei Nichterreichen dieses Ziels muss er z. B. keine kostenlose Nachbesserung leisten oder

den vereinbarten Preis reduzieren.

Gemäss § 6.1 des Rahmenvertrags vom 15. Mai 2012

übernimmt der Pflichtige die Gewähr dafür, dass die Leistung alle zugesicherten

Eigenschaften besitzt, keine Mängel aufweist, die ihre Tauglichkeit zum

vorausgesetzten Gebrauch aufhebt oder mindert und den vertraglichen

Vereinbarungen entspricht. Im Gewährleistungsfall kann die C AG nach

eigener Wahl entweder die unverzügliche kostenlose Mängelbeseitigung oder

Ersatzlieferung verlangen oder die vereinbarte Vergütung angemessen mindern

oder vom zugrundliegenden Projekteinzelvertrag zurücktreten (§ 6.3).

Gemäss § 1.1 des Projekteinzelvertrages ist die C AG von der B AG

mit IT-Leistungen beauftragt worden. Der Auftrag beinhaltet die Unterstützung

bei der Entwicklung und Betreuung von spezifischen Bereichen im DWH mit dem

ETL-Tool Power Center. Sodann haftet der Pflichtige für fahrlässig oder

vorsätzlich verursachten Schaden (§ 11 Rahmenvertrag).

Wie der Pflichtige zurecht einwendet, spricht die Tatsache,

dass das Risiko der Schlechterfüllung nicht beim Einsatzbetrieb lag, sondern

auf ihn übertragen wurde, tatsächlich eher für das Vorliegen eines Auftrags.

Allerdings erscheint fraglich, ob die vereinbarte Gewährleistungspflicht

überhaupt zulässig ist. Aus dem Vertragswortlaut, ergibt sich, dass sich die

vereinbarte Gewährleistungspflicht auf eine Leistung bezieht. Dementsprechend

wurde im Projekteinzelvertrag zwar "Art der Dienstleistung" erwähnt,

aber keine Abnahme und kein Abnahmetermin, sondern eine Vertragsdauer (Beginn

und Ende) vereinbart. Es ist daher fraglich, ob der Pflichtige in solchen

Dienstleistungsverhältnissen vertraglich überhaupt zu Garantieleistungen

verpflichtet werden könnte, falls das "erwartete Ergebnis" trotz

fachgerechtem Tätigwerden nicht erreicht worden wäre. Würde man zum Schluss kommen,

dass kein Auftrag, sondern ein Arbeitsverhältnis vorliegt, würden diese

Bestimmungen, wie der Pflichtige zutreffend ausführt, gegen Arbeitsrecht

verstossen. Der Pflichtige könnte folglich nicht zur Gewährleistung

verpflichtet werden. Die Haftungsbestimmungen lassen nach dem Gesagten weder

klar auf ein Auftrags- noch ein Arbeitsverhältnis schliessen.

Im Übrigen kann noch auf das Urteil des Bundesgerichts vom

11. Februar 2013 (2C_356/2012, E. 5.3) hingewiesen werden, wo das

Bundesgericht aufgrund der herrschenden Uneinigkeit in der Lehre über die

konkreten Folgen der Haftung im Personalverleihverhältnis zum Schluss kam, dass

es "[i]n Anbetracht der umstrittenen Grundlagen und Folgen der Haftung […]

unsachlich [erscheint], ein Personalverleihverhältnis alleine aufgrund von

vereinbarten auftragsähnlichen Haftungsbedingungen auszuschliessen".

3.4 Zusammenfassend

kann festgehalten werden, dass die einzelnen Elemente überwiegend auf einen

Arbeitsvertrag hindeuten. Die Vorinstanz gelangte in einer gesamthaften Betrachtung

zu Recht zum Schluss, dass die Anhaltspunkte für das Vorliegen eines

Personalverleihs überwiegen.

Wie in den vorangehenden Erwägungen aufgezeigt worden ist,

sind in den Vertragsbeziehungen der Beteiligten die Elemente der Eingliederung

des Pflichtigen in den Einsatzbetrieb in örtlicher und zeitlicher Hinsicht, der

fremdbestimmten Arbeitsorganisation und – weitgehend – der Weisungsgebundenheit

gegeben. Der Pflichtige verfügte zwar wegen seines Fachwissens und der

Beschränkung der Weisungsbefugnisse bei der Ausübung seiner Tätigkeit über eine

grössere Selbständigkeit, wobei allerdings etwa die Rolle des

"Projektleiters" im Unklaren bleibt. Ausserdem bestand im Rahmen der

vertraglich zur Verfügung gestellten Arbeitsleistung eine wirtschaftliche

Abhängigkeit, indem in diesem Rahmen andere Einkommensquellen faktisch

ausgeschlossen waren und durch eigene unternehmerische Entscheide keinen

Einfluss auf das Einkommen genommen werden konnte. Denn durch die vertragliche

Bindung verlor der Pflichtige die Dispositionsmöglichkeit über den Einsatz der

eigenen Arbeitskraft in dem Sinn, dass er über das Entgelt als Gegenleistung

hinaus nicht mehr am wirtschaftlichen Erfolg des Einsatzes der eigenen

Arbeitskraft partizipieren konnte. So war der Pflichtige während der Laufdauer

des Projekts ausschliesslich für ein einziges Unternehmen tätig; gegenteilige

Behauptungen wurden nicht weiter substanziiert. Zudem war es ihm gemäss

Rahmenvertrag für Subunternehmer-Leistungen unter Androhung einer

Vertragsstrafe untersagt, während der Laufzeit des jeweiligen

Projekteinzelvertrags "Aufträge, die das Interesse der C AG oder von

Vertragspartnern der C AG […] wesentlich berühren", anzunehmen (vgl.

BGr, 25. Januar 2007, 4C.276/2006, E. 4.6.1 m. w. H.).

Die Kostenbeteiligung des Pflichtigen beschränkte sich auf seine eigenen

"Spesen" und Reisekosten. Ferner deuten auch die

Kündigungsregelungen, insbesondere die Kündigungsfristen für die

Projekteinzelverträge, auf eine arbeitsvertragliche Beziehung zwischen der C AG

und dem Pflichtigen hin. Denn im Unterschied zum Arbeitsvertrag kann ein

Auftrag von jeder Vertragspartei jederzeit widerrufen oder gekündigt werden (Art. 404

Abs. 1 OR). Dieses freie Widerrufs- und Kündigungsrecht ist gemäss

weitgehend einhelliger Rechtsprechung zwingender Natur und es besteht auch,

wenn ein Auftrag mit einer festen Dauer vereinbart wurde (BGr, 13. Februar 2014, 4A_284/2013, E. 3.5.1; BGE 115 II 464 E. 2a; BGE 104 II 108 E. 4).

Infolgedessen qualifizierten die Vorinstanzen die

vorliegenden Vertragsbeziehungen angesichts des Subordinationsverhältnisses

zutreffend als Personalverleihverhältnis (vgl. BGE 129 III 664 E. 3.2).

Einzelne atypische Elemente, wie z. B. die Haftungsregelung, vermögen

das Vorliegen eines Verleihverhältnisses nicht umzustossen; da diese, sollten

sie gegen Arbeitsrecht verstossen, nicht durchsetzbar wären. Die

Gesamtbetrachtung bleibt für die Qualifikation der Rechtsverhältnisse

massgeblich.

4.

Der Pflichtige beantragt sodann den Abzug diverser

Aufwendungen im Zusammenhang mit der selbständigen Erwerbstätigkeit im

Gesamtumfang von Fr. 4'262.44 und einen Abzug für ein Arbeitszimmer mit

Betrag von Fr. 3'383.-. Da nach dem Gesagten keine selbständige Erwerbstätigkeit

vorliegt, sind ihm diese Abzüge nicht zu gewähren. Wie die Vorinstanz

zutreffend festgestellt hat, hat er die geschäftsmässige Begründetheit der

Auslagen im Übrigen weder substanziiert noch belegt. Schliesslich ist ebenfalls

in Übereinstimmung mit der Vorinstanz festzustellen, dass ihm in den

Räumlichkeiten der C AG und der B AG Büroräume zur Verfügung standen,

weshalb ein Abzug für ein Arbeitszimmer nicht infrage kommt. Es kann auf die

zutreffenden Erwägungen des vorinstanzlichen Entscheids verwiesen werden.

5.

Schliesslich beantragt der Pflichtige die Herabsetzung der

Gerichtsgebühr in den vorinstanzlichen Rechtsmittelverfahren von jeweils Fr. 750.-

auf jeweils Fr. 500.- mit der Begründung, die Höhe der Gerichtsgebühr sei

unter Berücksichtigung des Streitwerts zu hoch ausgefallen.

Die Höhe der Verfahrenskosten vor Steuerrekursgericht

ergibt sich aus der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 23. August

2010 (GebV VGr; § 118 lit. b StG). Nach § 3 Abs. 1 GebV VGr

richtet sich die Gerichtsgebühr nach dem Streitwert. Bei einem Streitwert bis Fr. 5'000.-

beträgt die Gerichtsgebühr als Mindestbetrag Fr. 500.-. Gemäss § 4 GebV VGr kann die Gebühr in besonders aufwendigen Verfahren verdoppelt werden (Abs. 1).

Wird ohne materielle Prüfung der Begehren entschieden, kann die Gebühr bis auf

einen Fünftel herabgesetzt werden (Abs. 2). Wird der Entscheid nicht

schriftlich begründet oder wird er summarisch begründet, kann die Gebühr bis

auf die Hälfte herabgesetzt werden (Abs. 3).

Der Streitwert betrug im vorinstanzlichen Rekursverfahren Fr. 1'492.-

und im Beschwerdeverfahren Fr. 1'037.- und lag damit in beiden Verfahren

unter Fr. 5'000.-. Das Verfahren erwies sich indes als aufwendig, weshalb

nicht zu beanstanden ist, dass die Vorinstanz die Gerichtsgebühr auf je Fr. 750.-

festgesetzt hat.

Damit ist die Beschwerde abzuweisen, soweit sie nicht gegenstandlos geworden ist.

6.

Bei diesem

Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1

in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG) und es steht ihm keine

Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung mit § 152

und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 des

Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 in Verbindung mit Art. 144

Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG). Dem kantonalen Steueramt

sind keine besonderen Umtriebe entstanden, die die Zusprechung einer

Umtriebsentschädigung rechtfertigen würden.

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1. Die Beschwerde

SB.2021.00079 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2012 wird abgewiesen,

soweit sie nicht gegenstandslos geworden ist.

2. Die Beschwerde SB.2021.00080 betreffend

direkte Bundessteuer 2012 wird abgewiesen, soweit sie nicht gegenstandslos

geworden ist.

3. Die

Gerichtsgebühr im

Verfahren SB.2021.00079 wird festgesetzt auf

Fr. 750.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 837.50 Total der Kosten.

4. Die

Gerichtsgebühr im

Verfahren SB.2021.00080 wird festgesetzt auf

Fr. 750.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 802.50 Total der Kosten.

5. Die Gerichtskosten

werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

6. Eine Partei- bzw.

Umtriebsentschädigung wird nicht zugesprochen.

7. Gegen dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen

Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben

werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an

gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, einzureichen.

8. Mitteilung

an …