Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2021.00116

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2021.00116

SB.2021.00117

Urteil

der 2. Kammer

vom 16. März 2022

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Corinna Bigler.

In Sachen

1. A,

2. B,

Beschwerdeführende,

gegen

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern 2015 sowie

Direkte

Bundessteuer 2015,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. A

(nachfolgend: der Pflichtige) ist seit 1997 selbständiger Rechtsanwalt mit

Spezialisierung im Handelsrecht. Seit 2006 und damit auch in der umstrittenen

Steuerperiode 2015 führte er zusammen mit C eine Anwaltskanzlei in Zürich bzw.

an seinem Wohnort in D, wobei beide auf eigene Rechnung arbeiteten und sich die

Kosten teilten. Seine damalige Ehefrau, B (nachfolgend: die Pflichtige), von

der er zwischenzeitlich geschieden wurde, arbeitete als Rechtsanwältin in einem

Teilzeitpensum in der Kanzlei mit.

Der Pflichtige führte bis und mit der Steuerperiode 2014

eine Buchhaltung nach der IST-Methode und reichte statt Jahresrechnungen

Excel-Aufstellungen ein. Dabei folgte er stets dem gleichen

Fakturierungsrhythmus: Er stellte zweimal im Jahr Rechnung: im Januar für die

Periode Juli bis Dezember des Vorjahrs und im Juli für die Periode Januar bis

Juni des aktuellen Jahrs. Die Rechnungen wurden in der Regel innert sechs

Monaten bezahlt. In Anwendung der IST-Methode versteuerte er die in der

Steuerperiode eingegangenen Zahlungen.

Für die Steuerperiode 2015 liess der Pflichtige erstmals

eine Jahresrechnung nach der SOLL-Methode erstellen. Sein Wechsel von der IST-

zur SOLL-Methode ist auf das Inkrafttreten des neuen Rechnungslegungsrechts (Art. 957 ff.

des Obligationenrechts [OR]) per 1. Januar 2013 bzw. das Ablaufen der

Übergangsfrist per 1. Januar 2015 zurückzuführen. Da er im Jahr 2014 einen

Umsatz von mehr als Fr. 500'000.- erzielte, durfte er aufgrund des geänderten

Art. 957 Abs. 1 Ziff. 1 OR die IST-Methode nicht mehr

weiterführen.

In ihrer Steuererklärung 2015 deklarierten die Pflichtigen

für die direkte Bundessteuer ein steuerbares Einkommen von Fr. … bzw. für

die Staats- und Gemeindesteuern 2015 ein solches von Fr. …. In den

Bemerkungen zur Steuererklärung führten sie aus, aufgrund der nicht

freiwilligen erstmaligen Anwendung des neuen Rechnungslegungsrechts,

insbesondere durch die zeitliche Abgrenzung der Debitoren und nicht

fakturierten Dienstleistungen, welche im Vergleich zu den Abgrenzungen auf der

Aufwandseite deutlich höher ausfielen, werde das Ergebnis wesentlich besser

dargestellt als es der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit entspreche. Der

Jahresgewinn vor Anpassung an das neue Rechnungslegungsrecht betrage lediglich Fr. …,

weshalb der in der Jahresrechnung ausgewiesene Jahresgewinn von Fr. … um Fr. …

über der effektiven wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit liege. Das

satzbestimmende Einkommen sei somit entsprechend anzupassen.

Nachdem am 19. und 20. September 2018 bei den

Pflichtigen eine Buchprüfung stattgefunden hatte, unterbreitete das kantonale

Steueramt den Pflichtigen am 2. November 2018 einen Einschätzungs- bzw.

Veranlagungsvorschlag, mit welchen ihnen für die Staats- und Gemeindesteuern

ein steuerbares Einkommen von Fr. … und für die direkte Bundessteuer ein

solches von Fr. … in Aussicht gestellt wurden. Das satzbestimmende

Einkommen wurde nicht reduziert und ebenfalls auf Fr. … (Staats- und

Gemeindesteuern) bzw. Fr. … (direkte Bundessteuer) festgesetzt. Die

Pflichtigen unterzeichneten die Zustimmungserklärung, vermerkten darauf aber,

dass sie mit der Höhe des satzbestimmenden Einkommens nicht einverstanden

seien. Das kantonale Steueramt bestätigte die in Aussicht gestellten

Steuerfaktoren mit Einschätzungsentscheid bzw. Veranlagungsverfügung vom 11. Dezember

2018.

B. Mit

Einsprache vom 10. Januar 2019 beantragten die Pflichtigen, aufgrund der

Unfreiwilligkeit des Systemswechsels bei der Rechnungslegung sei das

satzbestimmende Einkommen für die Staats- und Gemeindesteuern auf Fr. …

und jenes für die direkte Bundessteuer auf Fr. … festzulegen. Das

kantonale Steueramt wies dies Einsprachen mit Entscheiden vom 24. Juli

2019 ab.

Erwägungen

II.

Dagegen führten die Pflichtigen am 24. August 2019

Rekurs bzw. Beschwerde beim Steuerrekursgericht. Dieses wies die Rechtsmittel

mit Entscheid vom 7. September 2021 ab.

III.

Gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts vom 7. September

2021.

erhoben die Pflichtigen am 4. Oktober 2021 Beschwerden beim

Verwaltungsgericht. Sie beantragten, das satzbestimmende Einkommen für die

Steuerperiode 2015 sei an ihre wirtschaftliche Leistungsfähigkeit anzupassen

und auf Fr. … (Staats- und Gemeindesteuern) bzw. Fr. … (direkte

Bundessteuer) zu reduzieren.

Mit Präsidialverfügung vom 5. Oktober 2021

vereinigte der Abteilungspräsident die Verfahren SB.2021.00116 (Staats- und

Gemeindesteuern 2015) und SB.2021.00117 (direkte Bundessteuer 2015).

Während das kantonale Steueramt die Abweisung der

Beschwerden beantragte und das Steuerrekursgericht auf eine Vernehmlassung

verzichtete, liessen sich die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) und das

Steueramt der Gemeinde D nicht vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2015 (SB.2021.00116) und

direkter Bundessteuer 2015 (SB.2021.00117) betreffen dieselben Pflichtigen

sowie dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb die Verfahren in der

Präsidialverfügung vom 5. Oktober 2021 zu Recht vereinigt wurden.

1.2

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und

Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

1.3

In

Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll

die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und

Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der

Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und

des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]),

muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung

der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde

zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

2.

Der Pflichtige bringt in der

Beschwerde vor, das künstlich erhöhte steuerbare Einkommen habe er zwar

kritisiert, aber nicht infrage gestellt. Er beantrage lediglich eine

steuerbelastungsmindernde Korrektur im Rahmen der Ermittlung des

satzbestimmenden Einkommens. Das um 68,5 % künstlich erhöhte steuerbare

Einkommen auch noch zum Steuersatz dieses um 68,5 % künstlich erhöhten

Einkommens versteuern zu müssen, welches in keiner Weise seiner

wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit entspreche, verletzte das verfassungsmässig

geschützte Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit

gemäss Art. 127 Abs. 2 der Bundesverfassung

vom 18. April 1999 (BV). Keine der Vorinstanzen habe sich mit

dieser Rüge auseinandergesetzt. Offensichtlich habe es der Gesetzgeber im

Rahmen der Einführung des neuen Rechnungslegungsrechts unterlassen, allfällige

progressionswirksame Folgen des erzwungenen Methodenwechsels abzumildern. Alle

Vorinstanzen hätten es – in Verletzung des Grundsatzes von Art. 1 Abs. 2

ZGB – unterlassen, nach der Regel zu entscheiden, die sie als Gesetzgeber

aufstellen würden. Weiter rügt der Pflichtige, der Einspracheentscheid sei

willkürlich und nichtig, da er ohne rechtliche Grundlagen gefällt worden sei.

3.

Vorab ist auf die formellen Rügen des Pflichtigen

einzugehen. Einerseits bringt der Pflichtige vor, der Einspracheentscheid sei

willkürlich und nichtig, da er ohne rechtliche Grundlagen gefällt worden sei.

Ferner beanstandet er sinngemäss, die Vorentscheide seien nicht ausreichend

begründet, da keine der Vorinstanzen geprüft hätte, ob die vorliegend strittige

Einschätzung bzw. Veranlagung das Gebot der Besteuerung nach der

wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verletze.

3.1

Fehlerhafte Entscheide sind nach bundesgerichtlicher

Rechtsprechung in der Regel nur anfechtbar. Als nichtig erweisen sie sich erst

dann, wenn der ihnen anhaftende Mangel besonders schwer wiegt, wenn er

offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist und die Rechtssicherheit

durch die Annahme der Nichtigkeit nicht ernsthaft gefährdet wird. Inhaltliche

Mängel einer Entscheidung führen nur ausnahmsweise zur Nichtigkeit. Als

Nichtigkeitsgründe kommen vorab funktionelle und sachliche Unzuständigkeit der

entscheidenden Behörde sowie krasse Verfahrensfehler in Betracht (BGE 145 III 436 E. 4; BGE 144 IV 362 E. 1.4.3; BGr, 30. November 2021,

2C_259/2021, E. 5.2).

3.2

Der Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) ist

formeller Natur und seine Verletzung führt grundsätzlich ungeachtet der

Erfolgsaussichten der Beschwerde in der Sache selbst zur Aufhebung des

angefochtenen Entscheids. Aus diesem Grund rechtfertigt es sich, die Rüge der

Gehörsverletzung vorweg zu prüfen (BGE 124 V 389 E. 1; BGE 117 Ia 5 E. 1a;

VGr, 4. Dezember 2019, SB.2019.00087, E. 2.2). Der durch Art. 29 Abs. 2 BV gewährleistete Anspruch auf rechtliches

Gehör garantiert ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht im

Verfahren. Dazu gehört unter anderem auch die gehörige Begründung des Entscheids (BGE 143 III 54 E. 5.2; BGE 143 IV 40). Ein Entscheid muss, um dem verfassungsmässigen

Gehörsanspruch (Art. 29 Abs. 2 BV) Genüge zu tun, dergestalt

abgefasst sein, dass sich der Betroffene über seine Tragweite Rechenschaft

geben und ihn in voller Kenntnis der Tatsache an die höhere Instanz

weiterziehen kann (BGE 143 IV 40 E. 3.4.3). Nicht

notwendig ist hingegen, dass die Begründung eine Auseinandersetzung mit allen

Parteierörterungen enthält; es genügt, wenn sich aus den Erwägungen die

Unerheblichkeit oder Unrichtigkeit des Vorbringens mittelbar ergibt und die Begründung

sich auf die für den Entscheid wesentlichen Gesichtspunkte beschränkt (Felix

Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich 2021, § 142 StG N. 10 mit Verweis auf RB 1968 Nr. 24). Eine nicht besonders schwerwiegende

Verletzung des rechtlichen Gehörs kann ausnahmsweise als geheilt gelten, wenn

die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer

Rechtsmittelinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt wie auch die

Rechtslage frei überprüfen kann (BGE 137 I 195 E. 2.3.2, mit Hinweisen;

BGr, 18. Juni 2020, 2C_152/2020, E. 2.3).

3.3

Die Pflichtigen

stören sich insbesondere am folgenden vom kantonalen Steueramt im

Einspracheentscheid unter dem Titel "Rechtliches" ausgeführten Satz:

"Mangels Vorliegen von rechtlichen Grundlagen für die vorliegend zu

behandelnde Sachlage muss an dieser Stelle auf weitere Ausführungen verzichtet

werden." Unter dem Titel "Erwägungen" ging das kantonale

Steueramt jedoch ausführlich auf die für die Pflichtigen massgebende Änderung

des neuen Rechnungslegungsrechts ein und es hielt fest, dass keine der im DBG

vorgesehenen Sonderbestimmung für die Reduktion des satzbestimmenden Einkommens

im vorliegenden Fall zur Anwendung komme. Dass das kantonale Steueramt nicht

explizit auf den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen

Leistungsfähigkeit eingegangen ist, stellt keinen besonders schweren Mangel

dar, der die Nichtigkeit des Einspracheentscheids zur Folge hätte. Sollte

dadurch der Anspruch der Pflichtigen auf rechtliches Gehör verletzt worden

sein, wäre diese Verletzung durch den Entscheid des Steuerrekursgerichts

geheilt, da sich dieser an verschiedenen Stellen mit der Rüge der Verletzung

von Art. 127 Abs. 2 BV auseinandersetzt.

4.

In materieller Hinsicht ist

einzig umstritten, ob das satzbestimmende Einkommen der Pflichtigen in der

Steuerperiode 2015 aufgrund des erzwungenen Wechsels von der IST- zur

SOLL-Methode gestützt auf das Prinzip nach der wirtschaftlichen

Leistungsfähigkeit gemäss Art. 127 Abs. 2 BV oder einer anderen

gesetzlichen Grundlage zu reduzieren ist. Die Höhe des steuerbaren Einkommens

beanstanden die Pflichtigen nicht.

4.1

Art. 957

Abs. 1 Ziff. 1 OR (Fassung vom 23. Dezember 2011, in Kraft seit

dem 1. Januar 2013) sieht vor, dass Einzelunternehmen und

Personengesellschaften, die einen Umsatzerlös von mindestens Fr. 500'000.-

im letzten Geschäftsjahr erzielt haben, einer umfassenden Buchführungs- bzw.

Rechnungslegungspflicht gemäss Art. 957a ff. OR unterliegen

(sogenannte SOLL-Methode). Diese Regelung findet gemäss Art. 2 Abs. 1

der Übergangsbestimmungen erstmals Anwendung für das Geschäftsjahr, das zwei

Jahre nach Inkrafttreten der Gesetzesänderung beginnt, d.h. das Geschäftsjahr

2015.

(vgl. AS 2012 6679 ff., S. 6696). In Anwendung der SOLL-Methode

gilt Einkommen steuerrechtlich in jenem Zeitpunkt als zugeflossen und erzielt,

in welchem die steuerpflichtige Person eine Leistung vereinnahmt oder einen

festen Anspruch darauf erworben hat, über welchen sie tatsächlich verfügen kann

(BGE 144 II 427 E. 7.2; BGr, 9. November 2013, 2C_941/2012, E. 2.5

= ASA 82 [2013/2014], S. 375 = StR 2014, S. 207; Markus

Reich/Markus Weidmann in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht, DBG, 3. A., Basel 2017, Art. 16 N. 34).

Demgegenüber werden die Einnahmen nach der IST-Methode erst im Zeitpunkt des

Zahlungseingangs erfasst (Richner et al., § 18 StG N. 126).

4.2

Das

Steuerrekursgericht hat zu Recht festgehalten, dass der Gesetzgeber im Rahmen

der Einführung des neuen Rechnungslegungsrechts keine Bestimmungen zur

Milderung des Progressionseffekts aufgrund des erzwungenen Methodenwechsels von

der IST- zur SOLL-Methode erlassen hat. Sodann ist den vorinstanzlichen

Erwägungen auch insoweit zuzustimmen, dass sich die vorliegende Konstellation

weder unter die Sonderbestimmung von § 37 StG bzw. Art. 38 DBG

(Kapitalleistungen aus Vorsorge) noch unter jene von § 37b StG bzw. Art. 37b

DBG (Liquidationsgewinne aus selbständiger Erwerbstätigkeit) subsumieren lässt,

liegt doch weder eine Kapitalleistung aus Vorsorge vor, noch stehen die

strittigen Erträge im Zusammenhang mit der Aufgabe der selbständigen

Erwerbstätigkeit des Pflichtigen. Genauerer Betrachtung bedarf die Frage, ob

die aufgrund des Systemwechsels erstmals miteinbezogenen Erträge eine

Kapitalabfindung für wiederkehrende Leistungen darstellen und dementsprechend

gemäss § 36 StG bzw. Art. 37 DBG privilegiert zu besteuern wären. Wie

das Steuerrekursgericht zu Recht erwogen hat, hat der Pflichtige in Anwendung

der IST-Methode und seines Fakturierungsrhythmus die steuerliche Erfassung der

Erträge zeitlich nach hinten verschoben. Damit hat er einen Steueraufschub

erwirkt, der in seiner Wirkung der Schaffung von stillen Reserven gleichkommt

(vgl. BGr, 11. Februar 2000, 2A.338/1998, E. 3c). Mit der Erfassung

der strittigen Erträge in der Steuerperiode 2015 werden diese stillen Reserven

realisiert. Da die Realisierung stiller Reserven auf dem Geschäftsvermögen

nicht unter die privilegierte Besteuerung von § 36 StG bzw. Art. 37

DBG fällt (Ivo P. Baumgartner in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum

Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3. A., Basel 2017, Art. 37 DBG N. 10e;

Richner et al., § 36 StG N. 21; BGr, 5. Oktober

2000, 2A.68/2000, E. 4b = StE 2001 B 29.3 Nr. 7), lässt sich der

vorliegende Sachverhalt auch nicht unter § 36 StG bzw. Art. 37 DBG

subsumieren.

4.3

Es bleibt nachfolgend zu prüfen,

ob das satzbestimmende Einkommen gestützt auf das Gebot der Besteuerung nach

der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) zu

reduzieren ist.

4.3.1

Im Bereich der Steuern wird das Gebot der

rechtsgleichen Behandlung gemäss Art. 8 Abs. 1 BV insbesondere durch die Grundsätze der Allgemeinheit

und Gleichmässigkeit der Besteuerung sowie den Grundsatz der Besteuerung nach

der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit konkretisiert (Art. 127 Abs. 2

BV). Das Prinzip der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit

besagt, dass die Steuerpflichtigen entsprechend ihrer Leistungsfähigkeit an die

Steuerlasten beizutragen haben (BGE 133 I 206 E. 6.1 mit Hinweisen; BGr, 21. Dezember

2010, 2C_571/2010, E. 2.1). Für den Bereich der Steuer vom

Einkommen lässt sich dem Leistungsfähigkeitsprinzip unmittelbar entnehmen, dass

Personen und Personengruppen gleicher Einkommensschicht gleich viel Steuern zu

bezahlen haben (sogenannte horizontale Steuergerechtigkeit). Personen mit

verschieden hohen Einkommen sind unterschiedlich zu belasten. Es darf somit

nicht sein, dass jemand mit niedrigem Einkommen gleich viel Steuern zahlen muss

wie jemand mit hohem Einkommen. Erst recht kann nicht verlangt werden, dass

jemand Steuern zahlt, obschon er dazu nicht in der Lage ist. Das Prinzip ist

bereits mit diesen drei Grundregeln geeignet, zur Steuergerechtigkeit

beizutragen, und zwar sowohl in horizontaler wie auch in vertikaler Richtung. Im

Übrigen handelt es sich beim Leistungsfähigkeitsprinzip aber – wie beim Begriff

der Steuergerechtigkeit überhaupt – um ein unbestimmtes Konzept (BGE 133 I 206 E. 7.2).

4.3.2

Der Pflichtige erachtet den Grundsatz der

Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit deshalb als verletzt,

weil der erzwungene Systemwechsel dazu geführt habe, dass er in der

Steuerperiode 2015 Leistungen von mindestens 18 Monaten versteuern müsse. Er

müsste für die zwölf Monate des Jahrs 2015 seine vom 1. Juli 2014 bis am

31.

Dezember 2015 geleistete Arbeit versteuern. Hinzu kämen diejenigen

Leistungen, die er noch vor dem 1. Juli 2014 erbracht und in Rechnung

gestellt habe, von denen er aber nicht wisse, wann und ob überhaupt sie jemals

bezahlt würden.

4.3.3

Dem Pflichtigen ist zuzustimmen, dass der erzwungene Wechsel zur

SOLL-Methode in seinem Fall dazu führt, dass es in der Steuerperiode 2015 zur

Besteuerung von Leistungen kommt, die er über einen Zeitraum von mindestens 18

Monate erbracht hat. Dies ist aber in erster Linie darauf zurückzuführen, dass

der Pflichtige unter Anwendung der IST-Methode nur zweimal jährlich Rechnung

gestellt hat und grosszügige Zahlungsfristen gewährt hat. Da eine im Juli des

Jahrs n vom Pflichtigen geleistete verrechenbare Stunde erst im Januar des

Jahrs n+1 in Rechnung gestellt wurde, erfolgten auch die Zahlung und somit die

steuerliche Erfassung erst im Jahr n+1. Hätte der Pflichtige monatlich Rechnung

gestellt und eine Zahlungsfrist von 30 Tagen gewährt, hätte der erzwungene

Wechsel zur SOLL-Methode lediglich dazu geführt, dass er in der Steuerperiode

2015.

über einen Zeitraum von 13 Monaten (Dezember 2014 bis Dezember 2015)

erbrachte Leistungen versteuern müsste. Der Progressionseffekt wäre in diesem

Fall minim ausgefallen.

4.3.4

Für die Frage, ob im vorliegenden Fall eine Verletzung des Grundsatzes der

wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit vorliegt, muss die gesamte Dauer der

selbständigen Erwerbstätigkeit des Pflichtigen mitberücksichtigt werden und

kann die vorliegend strittige Steuerperiode 2015 nicht isoliert betrachtet

werden. Aufgrund seines Fakturierungsrhythmus unter der IST-Methode wurde die

steuerliche Erfassung der Erträge um rund ein halbes Jahr nach hinten

verschoben. In der ersten Steuerperiode der selbständigen Erwerbstätigkeit im

Jahr 1997 wurden folglich nur die Leistungen des ersten Halbjahres steuerlich

erfasst. Auch das satzbestimmende Einkommen ist entsprechend tiefer

ausgefallen. Der in der Steuerperiode 1997 erhaltene Progressionsvorteil wird

nun durch die Erfassung der vorliegend strittigen Erträge beim steuerbaren und

satzbestimmenden Einkommen in der Steuerperiode 2015 ausgeglichen (vgl. BGr, 11. Februar 2000, 2A.338/1998, E. 3c). Demzufolge

ist unter Berücksichtigung der gesamten Dauer der selbständigen

Erwerbstätigkeit des Pflichtigen eine Verletzung des Grundsatzes der

Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit zu verneinen.

4.3.5

Ferner ist zu berücksichtigen, dass der Pflichtige den vorliegend

strittigen Progressionseffekt hätte vermeiden können. Wie das

Steuerrekursgericht zutreffend ausgeführt hat, stand bereits am 23. Dezember

2011, als das neue Rechnungslegungsrecht verabschiedet wurde, fest, dass der

Pflichtige spätestens für das Geschäftsjahr 2015 zur SOLL-Methode wird wechseln

müssen. Durch Anpassung seines Fakturierungsrhythmus und Verkürzung der

Zahlungsfristen in den Geschäftsjahren 2012 bis 2014 hätte er den vorliegend

strittigen Progressionseffekt erheblich reduzieren können. Da der Pflichtige

als Rechtsanwalt mit Spezialisierung im Handelsrecht tätig ist, hätte von ihm

erwartet werden dürfen, dass er sich mit den ihn betreffenden Änderungen des

neuen Rechnungslegungsrechts frühzeitig auseinandergesetzt und die notwendigen

Vorkehrungen veranlasst hätte.

4.3.6

Nicht zu überzeugen vermag die Kritik des

Pflichtigen, dass in die Bemessungsgrundlage der Steuerperiode 2015 auch vor

dem 1. Juli 2014 erbrachte und in Rechnung gestellte Leistungen

eingeflossen seien, von denen er aber nicht wisse, wann und ob überhaupt diese

jemals bezahlt würden. Die in Rechnung gestellten Leistungen sind unter der

SOLL-Methode als Debitoren zu erfassen. Dem Risiko, dass eine Forderung nicht

erfüllt wird, wird mit einer Delkredere-Rückstellung ausreichend Rechnung

getragen. So lässt die Praxis auf ausländischen Forderungen ohne besonderen

Nachweis der geschäftsmässigen Begründetheit eine Pauschale von 20 %

(Staats- und Gemeindesteuern) bzw. 10 % (direkte Bundessteuer) zu, wobei

es der steuerpflichtigen Person freisteht, für bestimmte Forderungen ein

grösseres Verlustrisiko nachzuweisen (Richner et al., § 64 StG N. 128;

Markus Reich/Marina Züger/Philipp Betschart in: Zweifel/Beusch [Hrsg.],

Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 3. A., Basel 2017, Art. 29

DBG N. 32).

4.3.7

Es ist nachvollziehbar, dass die Leistungsfähigkeit des Pflichtigen durch

die Pflege seines kranken Vaters im zweiten Halbjahr 2015 reduziert gewesen

war. Die vom Pflichtigen in dieser Zeit geleisteten verrechenbaren Stunden

dürften entsprechend tiefer ausgefallen sein. Da unter der SOLL-Methode auch

die im zweiten Halbjahr 2015 erbrachten Leistungen entweder als vereinnahmte

Erträge, als fakturierte Debitoren oder als noch nicht fakturierte angefangene

Arbeiten besteuert werden, ist die reduzierte wirtschaftliche

Leistungsfähigkeit bereits in das Ergebnis der Steuerperiode 2015 eingeflossen.

Die Notwendigkeit einer Korrektur des satzbestimmenden Einkommens lässt sich

damit nicht begründen.

Dies führt zur Abweisung der (vereinigten) Beschwerden.

5.

Bei diesem

Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführenden

aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG; bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2

DBG). Eine Umtriebsentschädigung steht ihnen aufgrund des Unterliegens nicht zu

(§ 17 Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai

1959.

[VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64

des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in

Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015 (SB.2021.00116) wird

abgewiesen.

2.

Die

Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer 2015 (SB.2021.00117) wird

abgewiesen.

3.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00116 wird festgesetzt auf

Fr. 3'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 3'587.50 Total der Kosten.

4.

Die Gerichtsgebühr

für das Verfahren SB.2021.00117 wird festgesetzt auf

Fr. 3'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 3'052.50 Total der Kosten.

5.

Die Gerichtskosten

werden den Beschwerdeführenden je zur Hälfte auferlegt, unter solidarischer

Haftung für die gesamten Kosten.

6.

Eine

Umtriebs- oder Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert

30.

Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,

1000.

Lausanne 14, einzureichen.

8.

Mitteilung an …