Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2021.00121

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2021.00121

SB.2021.00122

Urteil

der 2. Kammer

vom 11. Mai 2022

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin

Viviane Sobotich, Gerichtsschreiber

Felix Blocher.

In Sachen

A AG, vertreten durch lic. oec. B und M. A.

HSG C,

Beschwerdeführerin,

gegen

Kanton Zürich,

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Dienstabteilung Recht,

Beschwerdegegner,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2013 sowie

Direkte

Bundessteuer 1.1.–31.12.2013,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

Die A AG (nachfolgend: die Pflichtige) und die D AG

sind je hälftig an der am 5. Juni 2013 gegründeten und am 13. Juni

2013 ins Handelsregister eingetragenen A/D AG beteiligt. In Zusammenhang

mit der Gründung dieses Gemeinschaftsunternehmens (Joint Venture) bildete die

Pflichtige unter anderem Umstrukturierungsrückstellungen in Höhe von Fr. …

Zudem wurden der Pflichtigen als Gegenleistung für die Ausgliederung und

Einbringung ihres Anlagevermögens in die A/D AG 69'500 Vorzugsaktien

zugeteilt, welche gemäss Statuten mit einem Vorzugsdividendenrecht in der

Gesamthöhe von Fr. … ausgestattet wurden. Die geschäftsmässige Begründetheit

der Umstrukturierungsrückstellungen und die steuerrechtliche Qualifikation des

Vorzugsdividendenrechts blieben in der Folge strittig.

Am 24. Oktober 2019 wurde die Pflichtige vom

kantonalen Steueramt für die Staats- und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2013 mit

einem steuerbaren Reingewinn von Fr. … und einem steuerbaren Eigenkapital

von Fr. … (Eigenkapital gesamt Fr. …) eingeschätzt. Gleichentags

wurde sie für die direkte Bundessteuer 1.1.–31.12.2013 ebenfalls mit einem

steuerbaren Reingewinn auf Fr. … veranlagt und das steuerbare Eigenkapital

per 31. Dezember 2013 auf Fr. … festgesetzt.

Die hiergegen erhobene Einsprache hiess das kantonale

Steueramt aus vorliegend nicht mehr interessierenden Gründen am 28. Oktober

2020 teilweise gut und reduzierte den steuerbaren Reingewinn auf jeweils Fr. …,

während es das steuerbare Eigenkapital für die Staats- und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2013

neu auf Fr. … (Eigenkapital gesamt Fr. …) und für die direkte

Bundessteuer 1.1.–31.12.2013 neu auf Fr. …festsetzte.

Erwägungen

II.

Den hiergegen erhobenen Rekurs betreffend die Staats- und

Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2013 hiess das Steuerrekursgericht am 7. September

2021.

teilweise gut, soweit es darauf eintrat. Es schätzte die Pflichtige mit

einem im Kanton bzw. der Stadt E steuerbaren Reingewinn – aufgrund der im

Einspracheverfahren unterlassenen interkantonalen Steuerausscheidung

herabgesetzt – von Fr. … (Reingewinn gesamt Fr. …) ein. Die

Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 1.1.–31.12.2013 wies das

Steuerrekursgericht im selben Entscheid ab, soweit es darauf eintrat.

III.

Mit Beschwerde vom 18. Oktober 2021 liess die

Pflichtige dem Verwaltungsgericht zusammengefasst beantragen, es sei auf die

Aufrechnung der gebildeten Umstrukturierungsrückstellungen in Höhe von Fr. …

und des Vorzugsdividendenrechts als steuerbare Ausgleichszahlung der D AG

in Höhe von Fr. … zu verzichten und der steuerbare Gewinn für die Staats-

und Gemeindesteuern 2013 und die direkte Bundessteuer 2013 jeweils auf Fr. …

festzusetzen. Eventualiter sei die geltend gemachte

Umstrukturierungsrückstellung teilweise anzuerkennen oder subeventualiter nach

pflichtgemässen Ermessen zu schätzen. Weiter wurde die Vereinigung der

Verfahren betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2013 und der direkten

Bundessteuer 2013 beantragt und um eine Verfahrenssistierung ersucht, bis die A/D AG

rechtskräftig veranlagt bzw. eingeschätzt sei oder eine Einigungslösung mit dem

kantonalen Steueramt erzielt werden könne.

Mit Präsidialverfügung vom 20. Oktober 2021 vereinigte

das Verwaltungsgericht die Verfahren SB.2021.00121 betreffend Staats- und

Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2013 und SB.2021.00122 betreffend direkte

Bundessteuer 1.1.–31.12.2013 und gab dem kantonalen Steueramt Gelegenheit, zum

Sistierungsantrag der Pflichtigen Stellung zu nehmen. In der Folge beantragte

das kantonale Steueramt mit Eingabe vom 28. Oktober 2021 die Abweisung des

Sistierungsgesuchs. Nachdem die Pflichtige nach mehrfach erstreckter Frist

mitteilte, an ihrem Sistierungsantrag nicht mehr weiter festhalten zu wollen,

zog das Verwaltungsgericht mit Präsidialverfügung vom 14. Januar 2022 die

vorinstanzlichen Akten bei und gewährte den Verfahrensbeteiligten das

rechtliche Gehör.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete und das kantonale Steueramt die Abweisung der Beschwerde

beantragte, liessen sich die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) und das

Steueramt der Stadt E nicht vernehmen.

Mit Eingabe vom 2. März 2022 kündigte die Pflichtige die

Prüfung eines bedingungslosen Beschwerderückzugs an, weshalb ihr vom

Verwaltungsgericht mit Präsidialverfügung vom 4. März 2022 Frist angesetzt

wurde, um zu einem allfälligen Rückzug der Beschwerde und der Regelung der Nebenfolgen

Stellung zu beziehen.

Mit fristgerechter Eingabe vom 4. April 2022 teilte die

Pflichtige mit, an ihrer Beschwerde festhalten zu wollen.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden SB.2021.00121 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2013

und SB.2021.00122 betreffend direkte Bundessteuer 1.1.–31.12.2013 betreffen

dieselbe Pflichtige, dieselbe Steuerperiode und eine analoge Sach- und

Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 20. Oktober 2021 zu

Recht vereinigt wurden.

1.2

Mit

der Beschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern

können alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch

des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 153 Abs. 3

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]).

In Bundessteuersachen ist die Kognition des

Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erstinstanzliche Beschwerde die

allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle unbeschränkte

gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf

alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140

Abs. 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember

1990.

[DBG]), muss sich die Aufgabe der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die

Überprüfung der Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer

Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle

beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

1.3

Im

Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist die

gleiche Aktenlage massgebend wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder

Beweismittel, die nicht spätestens im Verfahren vor dem Steuerrekursgericht

behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im

Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999

Nrn. 149 und 150, bestätigt in BGE 131 II 548). Neue Beweise dürfen

insoweit vorgelegt werden, als sie den bereits behaupteten Sachverhalt

untermauern. Vom Novenverbot ausgenommen sind zudem echte Noven, namentlich

neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder

Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG; Art. 147 bzw. Art. 151

DBG) beruhen oder der Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen,

die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen

(BGE 131 II 548).

2.

Der steuerlichen Beurteilung liegt folgender, grundsätzlich

unbestrittener Sachverhalt zugrunde:

Die Pflichtige und die D AG gründeten in der stritten

Steuerperiode zur Bündelung ihrer wirtschaftlichen Schlagkraft im Bereich …

das Gemeinschaftsunternehmen A/D AG (nachfolgend

Gemeinschaftsunternehmen). Da sich beide Joint-Venture-Partner stimmen- und kapitalmässig

je hälftig am Gemeinschaftsunternehmen beteiligten wollten, das von der

Pflichtigen einzubringende operative Geschäft aber unbestrittenermassen eine

höhere Rentabilität als der Beitrag der D AG auswies, wurde im

Anhang 6.1 zur Transaktionsvereinbarung vom 6. März 2013 zunächst

vereinbart, dass die D AG in zwei Teilzahlungen Ausgleichszahlungen über

insgesamt Fr. … an die Pflichtige zu leisten habe.

Nachdem diese Umsetzung unter anderem an

wettbewerbsrechtlichen Hürden gescheitert war, einigten sich die Joint-Venture-Partner

stattdessen darauf, zunächst das Gemeinschaftsunternehmen mittels

Barliberierung und je hälftiger Aktienzeichnung zu gründen. Sodann brachten sie

im Rahmen einer Kapitalerhöhung ihr jeweiliges Anlagevermögen gemäss Vermögensübertragungsvertrag

und Inventarliste vom 2. Oktober 2013 rückwirkend auf dem 1. Oktober

2013.

zum Buchwert in das Gemeinschaftsunternehmen ein und erhielten als

Gegenleistung jeweils je Fr…. der neu liberierten Aktien des

Gemeinschaftsunternehmens, wobei der Anteil der Pflichtigen zum Ausgleich für

den von ihr eingebrachten Mehrwert in Form von Vorzugsaktien gemäss Art. 654 ff.

des Obligationenrechts zugeteilt wurde, mit dem Recht auf zwei Vorzugsdividenden

im Gesamtbetrag von Fr. … (vgl. dazu den Nachtrag #2 zur

Transaktionsvereinbarung vom 6. März 2013).

Weiter sollte das Umlaufvermögen möglichst bald mittels

Sachübernahme (Einzelübertragung) übertragen werden, wobei gemäss

Handelsregister beabsichtigt war, das gesamte Umlaufvermögen der Pflichtigen

zum Preis von höchstens Fr. … zu übernehmen. Darin miteingeschlossen war

namentlich eine auf Stufe der Pflichtigen im Hinblick auf die bevorstehende

wirtschaftliche Zusammenarbeit gebildete Umstrukturierungsrückstellung von Fr. …

Die D AG bildete ihrerseits auf das von ihr eingebrachte Umlaufvermögen im

Umfang von Fr. … eine gleich hohe Umstrukturierungsrückstellung. Beide Joint-Venture-Partner

erhielten sodann zum Übernahmebetrag beim Gemeinschaftsunternehmen jeweils

verzinsliches Darlehen gutgeschrieben, wobei vereinbart wurde, dass das von der

D AG für die Einbringung des Umlaufvermögens gewährte Darlehen nicht

zurückzuzahlen, sondern lediglich im vollen Umfang zu verzinsen sei (vgl. dazu

wiederum den Nachtrag #2 zur Transaktionsvereinbarung vom 6. März 2013,

insbesondere Ziff. 2.1).

Während die Ausgliederung des operativen Geschäfts der

Pflichtigen in das Gemeinschaftsunternehmen als steuerneutrale Umstrukturierung

im Sinn von Art. 61 Abs. 1 DBG bzw. § 67 Abs. 1 StG

akzeptiert wurde, blieb die geschäftsmässige Begründetheit der von der

Pflichtigen gebildeten Umstruktruierungsrückstellung über Fr. … (vgl. E. 3

nachstehend) und die steuerliche Behandlung der als Vorzugsdividende

ausgeschütteten Ausgleichszahlung (vgl. E. 4 nachstehend) strittig.

3.

3.1

3.1.1

Der steuerbare Reingewinn einer Kapitalgesellschaft setzt sich gemäss Art. 58

Abs. 1 DBG bzw. § 64 Abs. 1 StG aus dem Saldo der

Erfolgsrechnung, unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahrs (lit. a

bzw. Ziff. 1) und allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung

ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses zusammen, die nicht zur Deckung

von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (lit. b bzw. Ziff. 2),

wie insbesondere geschäftsmässig nicht begründete Abschreibungen und

Rückstellungen (lit. b 2. Lemma bzw. Ziff. 2 lit. b).

Gemäss dem im schweizerischen Steuerrecht

geltenden Periodizitätsprinzip hat ein

Unternehmen in der jeweiligen Steuerperiode

denjenigen Gewinn zu versteuern, den es in der

entsprechenden Steuerperiode erzielt hat.

Die Ergebnisse der Geschäftsperioden verschiedener Perioden dürfen nach dem Periodizitätsprinzip nicht untereinander ausgeglichen

werden, indem das Ergebnis einer Periode zugunsten oder zulasten einer anderen

Periode vermindert oder erhöht wird (BGr, 2. Oktober 2019, 2C_972/2018, E. 4.5;

BGE 137 II 353 E. 6.4.4).

3.1.2

Bei einer Rückstellung handelt es sich um eine durch nicht bargeldwirksame

Aufwandbuchung gebildete Fremdkapitalposition, mit welcher einem tatsächlich

oder zumindest wahrscheinlich verursachten, in seiner Höhe aber noch nicht

genau bekannten Aufwand oder Verlust, der sich erwartungsgemäss erst in einer

späteren Periode geldmässig verwirklichen wird und dem kein zurechenbarer

Gegenwert gegenüber steht, Rechnung getragen wird (Peter Böckli,

OR-Rechnungslegung, 2. A., Zürich 2019, N. 1001; Markus Reich,

Steuerrecht, 3. A., Zürich 2020, § 15 N. 91; Peter

Brülisauer/Marco Mühlemann in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.],

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A., Basel 2017, Art. 58

DBG N. 74). Handelsrechtlich müssen die voraussichtlich

erforderlichen Rückstellungen zulasten der Erfolgsrechnung gebildet werden,

sofern vergangene Ereignisse einen Mittelabfluss in künftigen Geschäftsjahren

erwarten lassen (Art. 960e Obligationenrecht [OR]). Gemäss Art. 960e Abs. 3

OR dürfen Rückstellungen zudem insbesondere gebildet werden für:

1.

regelmässig anfallende Aufwendungen aus Garantieverpflichtungen,

2.

Sanierungen von Sachanlagen, 3. Restrukturierungen, 4. die

Sicherung des dauernden Gedeihens des Unternehmens. Nicht mehr begründete

Rückstellungen müssen nicht aufgelöst werden (Art. 960e Abs. 4 OR).

3.1.3

Rückstellungen zulasten der Erfolgsrechnung sind gemäss Art. 63 Abs. 1

DBG (vgl. ebenso Art. 29 Abs. 1 DBG) zulässig für im Geschäftsjahr

bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist (lit. a);

Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und

Debitoren, verbunden sind (lit. b); andere unmittelbar drohende

Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen (lit. c) sowie künftige

Forschungs- und Entwicklungsaufträge an Dritte bis zu 10 % des steuerbaren

Geschäftsertrages, insgesamt jedoch höchstens bis zu Fr. … (lit. d).

Bisherige Rückstellungen werden dem steuerbaren Gewinn zugerechnet, soweit sie

nicht mehr begründet sind (Art. 63 Abs. 2 DBG). Die Aufzählung der

verschiedenen Arten von abziehbaren Rückstellungen (lit. a bis lit. d)

ist abschliessend (Markus Reich/Marina Züger/Philipp Betschart in: Martin Zweifel/Michael

Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. A.,

Basel 2017, Art. 29 DBG N. 6).

3.1.4

Praxisgemäss ist zwischen (echten) Rückstellungen im engeren Sinn und

unechten Rückstellungen bzw. Rücklagen zu differenzieren:

Echte Rückstellungen

oder Rückstellungen im engeren Sinn betreffen (Aussen-)Ver­pflichtungen im

Sinn von Art. 29 Abs. 1 lit. a und 63 Abs. 1 lit. a

DBG, die am Ende des Geschäftsjahres zwar bestehen, aber in ihrem Bestand

und/oder ihrer Höhe noch nicht genau feststehen (vgl. BGE 147 II 209 E. 4.1.1).

Hiervon abzugrenzen sind unechte Rückstellungen

bzw. Rücklagen für andere im Geschäftsjahr unmittelbar bestehende

Verlustrisiken im Sinn von Art. 29 Abs. 1 lit. c bzw. Art. 63

Abs. 1 lit. c DBG, welche weder auf begründeten

(Aussen-)Verpflichtungen beruhen noch das Umlaufvermögen betreffen und

steuerlich nur dann geschäftsmässig begründet sind, wenn erstens das

Verlustrisiko bereits im Geschäftsjahr selbst begründet worden ist, während für

zukünftige Risiken keine Rückstellungen zulässig sind. Zweitens muss die

Verwirklichung des Risikos auch unmittelbar, d. h. in der Regel im folgenden Geschäftsjahr

drohen, während für Risiken, die zwar im Geschäftsjahr begründet wurden, deren

vermögensschmälernde Wirkung jedoch nicht unmittelbar bevorsteht, keine

Rückstellungen bzw. Rücklagen gebildet werden können. Die Möglichkeit zur

Bildung entsprechender Rückstellungen bzw. Rücklagen ist restriktiv auszulegen

und beschränkt sich darauf, die Vermögenslage des Unternehmens zutreffend darzustellen

(BGE 147 II 209 E. 4.2.2.1, unter Hinweis auf die bundesrätliche

Botschaft, BBl 1983 III 169).

3.1.5

Sodann dürfen Rückstellungen im engeren und weiteren Sinn auch innerhalb

eines Konzerns immer nur bei derjenigen Gesellschaft gebildet werden, bei

welcher sie letzten Endes anfallen bzw. wo unmittelbar mit einem entsprechenden

Mittelabfluss zu rechnen ist. Die Rechtfertigung individueller Rückstellungen

kann damit nicht mit einem generellen "konzernweiten

Umstrukturierungsrisiko" begründet werden (vgl. BGr, 9. Mai 1995,

2A.364/1992 = StE 1995 B 72.11 Nr. 3, E. 2c/aa).

3.1.6

Ist die Rückstellung gemäss Art. 63 Abs. 1 lit. c DBG nicht

als geschäftsmässig begründet einzustufen, ist ihr im Sinn der zutreffenden

vorinstanzlichen Ausführungen auch mit Bezug auf die Staats- und

Gemeindesteuern mangels kantonaler Spezialnorm im Kanton Zürich die steuerliche

Anerkennung zu verwehren.

3.1.7

Die geschäftsmässige Begründetheit einer Rückstellung ist von der steuerpflichtigen

Person nachzuweisen, da es sich um eine steuermindernde Tatsache handelt

(Reich/Züger/Betschart, Art. 29 DBG N. 14). Dazu hat die

steuerpflichtige Person die Rückstellung im Einzelnen sachlich zu begründen und

nach Bestand und Umfang nachzuweisen, auch wenn es sich um Schätzungen handelt

(Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich

2021, § 64 StG N. 121 mit Verweis auf RB 2002 Nr. 110). Die

Aufrechnung von bilanzierten Rückstellungen hingegen wirkt sich

steuerbegründend aus, weshalb gemäss der allgemeinen Regel über die Verteilung

der Beweislast im Steuerrecht nach Lehre und Rechtsprechung die tatsächlichen

Voraussetzungen von der Steuerbehörde zu beweisen sind. Jedoch hat die

steuerpflichtige Person auf Verlangen der Behörde über die geschäftsmässige

Begründetheit der Rückstellungen Auskunft zu geben und sind diese bei fehlendem

Nachweis ihrer Geschäftsmässigkeit steuerlich nicht anzuerkennen (vgl. VGr,

29.

Januar 2020, SB.2019.00096/97, E. 3.3.2; BGr, 23. August

2010, 2C_392/2009, E. 3.2).

3.2

3.2.1

Die Pflichtige legt in ihrer Beschwerde dar, dass der Zusammenschluss

zweier unabhängiger und konkurrenzierender Unternehmen mannigfache Kosten nach

sich ziehe, die primär aus den Integrationsanstrengungen und dem Abbau von

Überkapazitäten erwachsen würden. Diese Kosten seien im vorliegenden Fall

"auf Ebene der A/D AG" (d. h. dem Gemeinschaftsunternehmen) auf insgesamt Fr. …

geschätzt worden und mit je Fr. … bei den beiden hälftig am

Gemeinschaftsunternehmen beteiligten Joint-Venture-Partner passiviert worden.

Dabei wurde in der Beschwerdeschrift insbesondere auf zusätzliche und zeitlich

begrenzte externe Personalkosten (Fr. …, Personalmassnahmen (Fr. …),

Mittelabflüsse infolge von Abschaltungskosten und ausserterminlicher Auflösung

(Fr. …) sowie Kosten in Zusammenhang mit Standortverlegungen (Fr. …)

verwiesen.

3.2.2

Bei der Umstrukturierungsrückstellung über Fr. … handelt es sich nicht

um im Geschäftsjahr bzw. der Steuerperiode 2013 bereits bestehende

Verpflichtungen und damit auch nicht um echte Rückstellung im (engeren) Sinn

von Art. 63 Abs. 1 lit. a DBG, sondern allenfalls um

Rückstellungen im weiteren Sinn bzw. Rücklagen, welche nur bei unmittelbar

drohendem Verlustrisiko gestützt auf Art. 63 Abs. 1 lit. c DBG

steuerwirksam gebildet werden könnten. Wie bereits im vorinstanzlichen

Entscheid ausführlich dargelegt wurde, handelt es sich bei den von der

Pflichtigen geltend gemachten Umstrukturierungsrückstellungen jedoch um

Kostenpositionen, die erst nach erfolgreicher Abwicklung der Ausgliederung

anzufallen drohten und entsprechend nicht bei den beiden Joint-Venture-Partnern,

sondern beim Gemeinschaftsunternehmen anzusiedeln waren. Dies räumt auch die

Pflichtige selbst ein, wenn in der Beschwerdeschrift (Rz. 73) ausdrücklich

auf Kosten verwiesen wird, "die auf Ebene der A/D AG" (= A/D AG,

d. h. dem

Gemeinschaftsunternehmen) entstünden. Bereits aus diesem Grund fällt eine

steuerliche Berücksichtigung auf Stufe der Pflichtigen bzw. der beiden Joint-Venture-Partner

ausser Betracht und würde auf eine steuerrechtlich unzulässige freie

Gewinnverteilung innerhalb des Konzerns hinauslaufen.

3.2.3

Der Umstand, dass die Revisionsstelle der Pflichtigen die Rückstellungen

und deren Folgebewertungen jeweils bestätige, vermag die steuerliche

Beurteilung nicht massgeblich zu beeinflussen, da damit lediglich die handelsrechtliche

Rechtmässigkeit des Sachverhalts bestätigt wurde, die Pflichtige jedoch nicht

vom Nachweis der Zulässigkeit bzw. geschäftsmässigen Begründetheit bzw. der

Rückstellungen im Sinn der auch auf die kantonalen Steuern sinngemäss

anwendbaren Art. 58 Abs. 1 lit. b und 63 Abs. 1 lit. c

DBG entbunden wurde. Im Sinn der dargelegten Rechtslage und der

vorinstanzlichen Erwägungen ist es steuerrechtlich weder zulässig noch

geschäftsmässig begründet, wenn innerhalb eines Konzerns von einer Gesellschaft

Rückstellungen gebildet werden, obwohl von Anfang an klar ist, dass die entsprechenden

(zukünftigen) Aufwendungen letzten Endes bei einer anderen Gesellschaft

anfallen werden. Mit der Ausgliederung der von der Umstrukturierung betroffenen

Betriebsteile verschoben sich etwaige Umstrukturierungskosten bzw. -risiken von

den beiden Joint-Venture-Partnern auf das Gemeinschaftsunternehmen, weshalb

Umstrukturierungsrückstellungen allenfalls auf Stufe des

Gemeinschaftsunternehmens, nicht aber auf Stufe der Pflichtigen geschäftsmässig

begründet erscheinen. Die von der Pflichtigen gebildeten Umstrukturierungsrückstellungen

erscheinen damit unzulässig bzw. geschäftsmässig unbegründet. Ein bei der

Pflichtigen anfallender und im dargelegten Sinn zulässiger bzw. geschäftsmässig

begründeter zukünftiger Restrukturierungsaufwand ist weder ersichtlich noch

wird ein solcher substanziiert nachgewiesen. Vielmehr räumt die Pflichtige in

ihrer Beschwerde selbst ein, dass die Kosten auf Ebene des

Gemeinschaftsunternehmens entstanden seien (bzw. zu entstehen drohten), weshalb

auch die von der Pflichtigen eventualiter beantragte Schätzung der

Umstrukturierungsrückstellung nach pflichtgemässem Ermessen entfällt.

3.2.4

Dispositiv

Steuerwirksame Umstrukturierungsrückstellungen hätten demnach allenfalls

auf Ebene des Gemeinschaftsunternehmens, nicht aber auf Ebene der beiden Joint-Venture-Partner

bzw. der Pflichtigen vorgenommen werden müssen. Da die Bildung steuerwirksamer

Umstrukturierungsrückstellungen auf Ebene der Pflichtigen unabhängig von der

handelsrechtlichen Rechtmässigkeit steuerrechtlich unzulässig bzw. geschäftsmässig

unbegründet war, kann offenbleiben, inwieweit während nachfolgender

Geschäftsjahre die gebildeten Rückstellungen aufgelöst wurden bzw. dies aus den

unbereinigten Rückstellungsbeträgen überhaupt ersichtlich ist.

4.

4.1

4.1.1

In Bezug auf die steuerrechtliche Qualifikation der Vorzugsdividende ging

das kantonale Steueramt ursprünglich von einem steuerbaren Ertrag aus, weil die

im Voraus fixierte Vorzugsdividende an die Stelle der ursprünglich vereinbarten

Ausgleichszahlung getreten sei und lediglich die Zahlungsart definiere. Das

Steuerrekursgericht vertrat hingegen die Auffassung, dass sich die Joint-Venture-Partner

zwar bereits mit der Transaktionsvereinbarung vom 6. März 2013 auf eine

Ausgleichszahlung über Fr. … verständigt und sich mit der beschlossenen

Kapitalerhöhung durch Sachübernahme vom 2. Oktober 2013 unwiderruflich zur

Übertragung ihres operativen Geschäfts verpflichtet hätten. Allerdings sei

unmittelbar vor der eigentlichen Ausgliederung die hierfür ursprünglich

vorgesehene Ausgleichszahlung zugunsten einer erst später vom

Gemeinschaftsunternehmen zu leistenden Vorzugsdividende in selber Höhe

gestrichen worden, welche handelsrechtlich bzw. ertragsseitig erst im

Ausschüttungszeitpunkt und noch nicht im Geschäftsjahr 2013 erfasst werden

könne. Steuerrechtlich ging das Steuerrekursgericht jedoch von einer

Steuerumgehung aus, da unter wirtschaftlicher Betrachtungsweise die vom

Gemeinschaftsunternehmen auszuschüttende Vorzugsdividende eigentlich von der Joint-Venture-Partnerin

stammte, welche sich durch die Einbringung ihres Umlaufvermögens gegen

Einräumung eines "nicht rückzahlbaren" Darlehens bereits in der

strittigen Steuerperiode in Höhe der ursprünglich vereinbarten

Ausgleichszahlung entreichert habe, während im Gegenzug derselbe Betrag (als

Vorzugsdividende) bis Ende 2016 der Pflichtigen zufliessen sollte. Da diese

ungewöhnliche Vertragsausgestaltung allein steuerlichen Motiven gedient habe,

sei von einer Steuerumgehungsabsicht auszugehen und die vom kantonalen

Steueramt vorgenommene Aufrechnung im Ergebnis nicht zu beanstanden.

4.1.2

Die Pflichtige räumt vor Verwaltungsgericht ein, dass die Vorzugsdividende

als Entschädigung bzw. Ausgleich zwischen den beiden Joint-Venture-Partnern für

die Einbringung des höherwertigen Geschäftsbetriebs der Pflichtigen in das Gemeinschaftsunternehmen

diente. Dieses Vorgehen sei jedoch üblich und ihr bzw. ihrer Joint-Venture-Partnerin

hätten auch steuerneutrale Umsetzungsmöglichkeiten offengestanden, was eine

Umgehungsabsicht ausschliessen würde. Sodann sei die Ausübung des Vorzugsdividendenrechts

an die Erzielung künftiger Gewinne auf Stufe des Gemeinschaftsunternehmens

geknüpft gewesen und die steuerliche Beurteilung mangels steuerlicher

Korrekturgrundlagen gemäss dem Massgeblichkeitsprinzip im Zuflusszeitpunkt

vorzunehmen.

4.2

4.2.1

Es ist zwischen den Parteien grundsätzlich nicht mehr strittig, dass die

vereinbarte Dividendenzahlung zumindest wirtschaftlich als Ausgleichszahlung

der Joint-Venture-Partnerin an die Pflichtige zu betrachten ist, wenngleich

zivilrechtliche Dividendenschuldnerin grundsätzlich das

Gemeinschaftsunternehmen war. Dies erschliesst sich auch daraus, dass die

Vereinbarung der Vorzugsdividende zwischen den Joint-Venture-Partnern und nicht

mit dem Gemeinschaftsunternehmen getroffen wurde. Sodann wird weder vom

kantonalen Steueramt noch von der Pflichtigen vor Verwaltungsgericht

substanziiert infrage gestellt, dass die Vorzugsdividende handelsrechtlich

erst zum Ausschüttungszeitpunkt ertragswirksam bei der Pflichtigen zu verbuchen

war und deshalb nach dem Massgeblichkeitsprinzip keine steuerlichen Folgen für

die Steuerperiode 2013 haben konnte, sofern nicht die subjektiven und

objektiven Voraussetzungen einer Steuerumgehung nachweisbar sind.

4.2.2

Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung liegt eine Steuerumgehung vor,

wenn (a) eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als

ungewöhnlich ("insolite"), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls

den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint (sog.

objektives Element), wenn zudem (b) anzunehmen ist, dass die gewählte

Rechtsgestaltung missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen,

die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären (sog. subjektives

Element), und wenn (c) das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer

erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von der Steuerbehörde hingenommen

würde (sog. effektives Element; BGE 138 II 239 E. 4.1 mit Hinweisen; BGr,

14. Mai 2020, 2C_652/2018, E. 4.2.1). Eine Steuerumgehung kommt nur

in ausserordentlichen Situationen infrage, namentlich wenn die gewählte

Rechtsgestaltung (objektives Element) – abgesehen von den steuerlichen Aspekten

– jenseits des wirtschaftlich Vernünftigen liegt. Das subjektive Element

erweist sich insofern als entscheidend, als die Annahme einer Steuerumgehung ausgeschlossen

bleibt, wenn andere als blosse Steuerersparnisgründe bei der Rechtsgestaltung

eine relevante Rolle spielen (vgl. BGE 142 II 399 E. 4.2; BGE 138 II 239 E. 4.1;

BGr, 14. Mai 2020, 2C_652/2018, E. 4.2.1; BGr, 5. Oktober 2018, 2C_119/2017,

E. 3.1). Das Vorliegen der Voraussetzungen

ist im konkreten Einzelfall zu prüfen, wobei die Beweislast nach der im

Steuerrecht herrschenden Normentheorie der Steuerbehörde obliegt (BGr, 11. Oktober

2019, 2C_171/2019, E. 5.2.3). Liegt tatsächlich eine Steuerumgehung

vor, so ist im konkreten Einzelfall der Besteuerung jene Rechtsgestaltung

zugrunde zu legen, die sachgemäss gewesen wäre, um den erstrebten

wirtschaftlichen Zweck zu erreichen (BGr, 26. Oktober 2017, 2C_168/2017, E. 3.2).

4.2.3

Im Sinn der vorinstanzlichen Erwägungen erscheint das von den Joint-Venture-Partnern

gewählte Vorgehen ungewöhnlich: Wie bereits dargelegt wurde, stammt die vom

Gemeinschaftsunternehmen auszuschüttende Vorzugsdividende bei wirtschaftlicher

Betrachtungsweise eigentlich von der Joint-Venture-Partnerin, welche sich durch

die Einbringung ihres Umlaufvermögens gegen Einräumung eines "nicht

rückzahlbaren" Darlehens bereits in der strittigen Steuerperiode in Höhe

der ursprünglich vereinbarten Ausgleichszahlung entreichert hatte, während im

Gegenzug derselbe Betrag bis Ende 2016 der Pflichtigen zufliessen sollte.

Ungewöhnlich ist dabei weniger die Auszahlung einer Vorzugsdividende, sondern

deren Verknüpfung bzw. Absicherung mit dem "nicht rückzahlbaren"

Darlehen, womit die Vorzugsdividende bei üblichen Geschäftsgang weitgehend von

der Erzielung künftiger Gewinne auf Stufe des Gemeinschaftsunternehmens

entkoppelt wurde. Lediglich bei einem extrem nachteiligen und kaum zu

erwartenden Geschäftsgang wäre es denkbar gewesen, dass die Ausübung des

Vorzugsdividendenrecht an handelsrechtlichen Kapitalschutzbestimmungen

(namentlich die Ausschüttungssperre gemäss Art. 671 Abs. 3 OR) hätte

scheitern können. Eine bei Geschäftsübernahmen häufig anzutreffende und an den

künftigen Geschäftsgang gekoppelte Earn-out-Klausel oder eine übliche

erfolgsabhängige Vorzugsdividende liegt damit gerade nicht vor (vgl. Markus

Vischer, Earn out-Klauseln in Unternehmenskaufverträgen, SJZ 98 [2002] Nr. 21,

509 ff. und Peter Vogt Nedim/Martin Liebi, Basler Kommentar,

Obligationenrecht II, Art. 530–964 OR inkl. Schlussbestimmungen, 5. A.,

Basel 2016, Art. 654–656 N. 3). Das von den beiden Joint-Venture-Partnern

gewählte Vorgehen erscheint damit ungewöhnlich und ergibt bei Ausblendung

steuerrechtlicher Aspekte wirtschaftlich wenig Sinn (objektives Element).

4.2.4

Entgegen der Darstellung der Pflichtigen musste die Vorzugsdividende damit

nicht erst durch Gewinne verdient werden, wobei mangels anderer ersichtlicher

Gründe offenkundig Steuervermeidungsabsichten ausschlaggebend für die

ungewöhnliche Rechtsausgestaltung und den Ersatz der bereits vereinbarten

Ausgleichszahlung waren (subjektives Element).

4.2.5

Die über das Gemeinschaftsunternehmen in Form einer Vorzugsdividende

abgewickelte Ausgleichszahlung führte sodann wegen des Beteiligungsabzugs im

Sinn von Art. 69 ff. DBG bzw. § 72 ff. StG zu einer

erheblichen Steuerersparnis auf Ebene der Pflichtigen. Die in der

Beschwerdeschrift der vorgenommenen Ausschüttung einer Vorzugsdividende

gegenübergestellte (hypothetische) "alternative Verbuchung" stellt

hingegen einen wirtschaftlich erheblich abweichenden Sachverhalt dar, welcher

schon allein deshalb nicht mit dem gewählten Vorgehen vergleichbar ist, weil es

die vereinbarte Nichtrückzahlbarkeit des von der Joint-Venture-Partnerin an das

Gemeinschaftsunternehmen gewährten Darlehens unberücksichtigt lässt. Gerade

dieses Vorgehen ist jedoch Hauptgrund dafür, dass die Vorzugsdividende

wirtschaftlich als eine Leistung der Joint-Venture-Partnerin an die Pflichtige

aufzufassen und damit analog einer direkten Ausgleichszahlung an die Pflichtige

zu besteuern ist. Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass die

Rückzahlungsverpflichtung bei einem Darlehen ein konstitutives Element

darstellt (vgl. Art. 312 des Obligationenrechts [OR]) und das von der Joint-Venture-Partnerin

an das Gemeinschaftsunternehmen gewährte "nicht zurückzubezahlen(de)"

Darlehen (vgl. Ziff. 2.1 des Nachtrags #2 zur Transaktionsvereinbarung vom

6. März 2013) offenkundig dazu diente, die Auszahlung der vereinbarten

Vorzugsdividende (weitgehend) unabhängig vom Geschäftsverlauf sicherzustellen.

Damit ist im Sinn der

vorinstanzlichen Erwägungen auch das effektive Element gegeben und der

Steuerumgehungstatbestand vollständig erfüllt.

Dies führt zur Abweisung der (vereinigten) Beschwerden.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang

sind die Gerichtskosten der Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in

Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in

Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Eine Parteientschädigung steht ihr

aufgrund ihres Unterliegens nicht zu (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152

und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3 des

Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in Verbindung

mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Demgemäss

erkennt die Kammer:

1. Die

Beschwerde SB.2021.00121 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 1.1.–31.12.2013

wird abgewiesen.

2. Die

Beschwerde SB.2021.00122 betreffend direkte Bundessteuer 1.1.–31.12.2013 wird

abgewiesen.

3. Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00121 wird festgesetzt auf

Fr. 16'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 16'087.50 Total der Kosten.

4. Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00122 wird festgesetzt auf

Fr. 10'000.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 10'052.50 Total der Kosten.

5. Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

6. Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert

30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht,

1000 Lausanne 14, einzureichen.

8. Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleistung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Stadt E;

e) die Eidgenössische

Steuerverwaltung.