Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2021.00142

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2021.00142

SB.2021.00143

Urteil

der 2. Kammer

vom 30. November 2022

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin

Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin

Ivana Devcic.

In Sachen

A,

vertreten durch B AG,

Beschwerdeführer,

gegen

Kanton Zürich,

Beschwerdegegner,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern 2012 sowie

direkte

Bundessteuer 2012,

hat

sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. A

(nachfolgend: der Pflichtige), in der streitbetroffenen Steuerperiode 2012 (und

auch heute wieder) wohnhaft in der Stadt C, deklarierte für die Staats-

und Gemeindesteuern 2012 sowie für die direkte Bundessteuer 2012 ein

steuerbares Einkommen von Fr. … bei einem steuerbaren Vermögen von Fr. ...

Am 22. November 2019 schätzte der zuständige

Steuerkommissär den Pflichtigen für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 mit

einem steuerbaren Einkommen von Fr. … (davon Ertrag aus qualifizierter

Beteiligung Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. … ein bzw.

veranlagte ihn für die direkte Bundessteuer 2012 mit einem Einkommen von Fr. ...

Dabei rechnete der Steuerkommissär insgesamt Fr. … an geldwerten

Leistungen aus mit dem Pflichtigen verbundenen Unternehmen auf.

B. Die

hiergegen am 20. Dezember 2019 erhobene Einsprache wies das kantonale

Steueramt am 22. Dezember 2020 ab.

Das in der Einsprache ebenfalls erhobene

Ausstandsbegehren gegen den Steuerkommissär wies die Finanzdirektion am 5. Februar

2021 ab. Hiergegen erhobene Rechtsmittel blieben erfolglos (Urteil des

Verwaltungsgerichts vom 26. Mai 2021 [SB.2021.00037] und Urteil des

Bundesgerichts vom 21. Oktober 2021 [2C_649/2021]).

Erwägungen

II.

Gegen die Einspracheentscheide liess der Pflichtige am 26. Januar

2021.

Rekurs und Beschwerde an das Steuerrekursgericht erheben. Neben einer

Reihe verfahrensleitender Anträge und Einwendungen und insbesondere einer

Vielzahl von Rügen im Zusammenhang mit einem seitens der Abteilung Strafsachen

und Untersuchungen der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ASU) erstellten

Bericht vom 21. August 2017 beantragte der Pflichtige im Wesentlichen den

Verzicht auf Aufrechnungen aus verdeckten Gewinnausschüttungen.

Mit Urteil vom 28. Oktober 2021 bejahte das

Steuerrekursgericht eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben bzw.

des rechtlichen Gehörs durch das kantonale Steueramt, erachtete die Mängel des

Verfahrens aber bereits im Zeitpunkt der Fällung des Einspracheentscheids als

geheilt. In der Sache selbst hiess das Steuerrekursgericht die Rechtsmittel des

Pflichtigen teilweise gut und reduzierte die verdeckte Gewinnausschüttung um Fr. ...

Für die Staats- und Gemeindesteuern 2012 setzte es das steuerbare Einkommen auf

Fr. … (davon Ertrag aus qualifizierter Beteiligung Fr. …) bei einem

unbestrittenen steuerbaren Vermögen von Fr. … fest. Für die direkte

Bundessteuer 2012 veranlagte das Steuerrekursgericht das steuerbare Einkommen

des Pflichtigen auf Fr. ...

III.

Mit Eingabe vom 9. Dezember 2021 liess der Pflichtige

Beschwerde beim Verwaltungsgericht erheben. Dabei stellte er eine ganze Reihe

verfahrensrechtlicher Anträge (Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids,

Rückweisung des Verfahrens zur Akteneinsicht; Feststellung, die ASU sei eine

von der ESTV abhängige verwaltungsstrafrechtliche Behörde, deren den

vorliegenden Fall betreffende Daten unwiderruflich zu löschen und als

unverwertbar zu bezeichnen seien; wegen krasser Verletzung des

Vertrauensprinzips bzw. der Untersuchungsmaxime sei der Pflichtige

deklarationsgemäss einzuschätzen; sämtliche ASU-Akten seien wegen gravierender

Verletzung der EMRK aus dem Recht zu weisen). In materieller Hinsicht liess der

Pflichtige im Wesentlichen beantragen, es sei auf Aufrechnungen gestützt auf

verdeckte Gewinnausschüttungen zu verzichten, evtl. sei ein Teil des Verfahrens

(betr. die D AG in Liq.) vorläufig zu sistieren. Sodann sei dem

Pflichtigen "uneingeschränkt Akteneinsicht" zu gewähren, alles unter

Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten des Beschwerdegegners.

Während die Vorinstanz auf Vernehmlassung verzichtete,

beantragte der Beschwerdegegner die Abweisung der Beschwerden unter

Kostenfolgen.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2012 (SB.2021.00122) und

direkter Bundessteuer 2012 (SB.2020.00143) betreffen denselben Pflichtigen und

dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb die Verfahren zu Recht vereinigt wurden.

1.2

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und

Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

1.3

Für die

Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere verwaltungsunabhängige

kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer gelten laut Art. 145

Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember

1990.

(DBG) die Vorschriften von Art. 140 bis 144 DBG über das

Beschwerdeverfahren vor der kantonalen Rekurskommission "sinngemäss",

was nach der Rechtsprechung dahingehend auszulegen ist, dass die

Überprüfungsbefugnis des Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und

Gemeindesteuern auf die Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5;

vgl. RB 1999 Nr. 147).

1.4

1.4.1

Im Beschwerdeverfahren vor

Verwaltungsgericht gilt für die Staats- und Gemeindesteuern wie bei der

direkten Bundessteuer das Novenverbot (BGE 131 II 548 E. 2.2.2). Für

das Verwaltungsgericht ist somit die gleiche Aktenlage massgebend wie für das

Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im

Verfahren vor Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen

worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht

nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149 und 150, bestätigt in

BGE 131 II 548). Vom Novenverbot ausgenommen sind dagegen

echte Noven, namentlich neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel,

die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155 und § 160 StG bzw.

Art. 147 und Art. 151 DBG) beruhen oder der Stützung von geltend

gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer tatsächlicher

Vorbringen oder Beweismittel bedürfen. Neue, erstmals vor Verwaltungsgericht

gestellte Rechtsbegehren sind schliesslich allgemein zulässig, sofern sie sich

nicht auf Tatsachen und Beweismittel stützen, welche unter das Novenverbot

fallen (RB 1999 Nr. 149).

1.4.2

Das angefochtene Urteil des Steuerrekursgerichts datiert vom 28. Oktober

2021.

Im Zusammenhang mit Aufrechnungen geldwerter Leistungen der E AG hat

der Pflichtige ein Gutachten der F AG, G, erstellen lassen. Das Gutachten

wurde vom Pflichtigen am 15. November 2021 in Auftrag gegeben und am 29. November

2021.

dem Auftraggeber übergeben. Mit dem Gutachten will der Pflichtige den

Zustand der Liegenschaft H-Strasse 01, G, im Jahr 2021, den möglichen

Mietertrag einer Wohnung in der genannten Liegenschaft und Renovationskosten

nachweisen.

Diese Fragen sind seit Beginn

der Auseinandersetzung um die Einschätzung bzw. Veranlagung des Pflichtigen

2012.

umstritten. Es ist damit nicht ansatzweise dargetan oder ersichtlich,

weswegen der Pflichtige dieses Gutachten nicht bereits in einem früheren

Verfahrensstadium in Auftrag gegeben und eingereicht hat. Es fällt damit unter

das Novenverbot (E. 1.4.1 vorstehend) und ist daher grundsätzlich

unbeachtlich.

2.

Der Pflichtige erhebt eine ganze Reihe von formellen

Einwendungen, bei welchen es im Kern um die Stellung und das Vorgehen der ASU

im vorliegenden Verfahren geht. So beantragt er eine Feststellung, dass die ASU

eine verwaltungsstrafrechtliche Behörde sei und dass diese wegen der fehlenden

Unabhängigkeit von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) unverzüglich

alle Akten und Daten dieses Verfahrens herauszugeben habe. Sämtliche ASU-Akten

und der ASU-Bericht seien zufolge Verletzung einer Reihe von Vorschriften der

EMRK und der Bundesverfassung aus dem Verfahren zu weisen und die

Verfahrensleitung dieses Verfahrens habe sicherzustellen, dass die ASU strikt

und konsequent vom Verfahren ferngehalten werde.

2.1

Vorliegend

wird im offenen Verfahren die Steuereinschätzung bzw. -veranlagung des

Pflichtigen vorgenommen. Es handelt sich bei diesem Verfahren ausdrücklich

nicht um ein (Steuer-)Strafverfahren, in welchem die vom Pflichtigen

angeführten speziellen Verfahrensgarantien nach Art. 6 Abs. 2 und 3

EMRK einzuhalten wären. Hinzu kommt, dass die Verwendung von im Strafverfahren

sichergestellten Beweismitteln im Verwaltungsverfahren grundsätzlich

unproblematisch ist (vgl. BGr, 2. Februar 2021, 2C_516/2020, E. 5.3

mit weiteren Hinweisen). Insoweit ist nicht ersichtlich, inwiefern

Untersuchungshandlungen der ASU oder der Beizug des Schlussberichts der ASU

wegen der Verletzung von hier gar nicht zur Diskussion stehenden

strafrechtlichen Verfahrensgarantien gegen Vorschriften der EMRK oder der

Bundesverfassung verstossen würden.

2.2

Ebenso

wenig besteht Raum und Veranlassung für eine Feststellung des

Verwaltungsgerichts bezüglich der Unabhängigkeit der ASU von der Eidgenössischen

Steuerverwaltung (ESTV): Das ASU-Verfahren wird mit einem Bericht der

Eidgenössischen Steuerverwaltung abgeschlossen, welcher dem Beschuldigten und

den interessierten kantonalen Verwaltungen für die direkte Bundessteuer

zuzustellen ist (Art. 193 DBG). Dieser Bericht hält die Einstellung der

Untersuchung fest, wenn keine Widerhandlung vorliegt (Art. 193 Abs. 2

DBG). Wenn die ESTV aber zum Ergebnis gelangt, dass eine Steuerwiderhandlung zu

ahnden ist, verlangt sie von der kantonalen Verwaltung im Falle einer

Steuerhinterziehung die Durchführung eines Hinterziehungsverfahrens (Art. 194

Abs. 1 DBG). Bei einem Steuervergehen wird Anzeige bei der kantonalen

Strafverfolgungsbehörde erstattet (Art. 194 Abs. 2 DBG). Inwieweit

diese gesetzliche Konzeption des ASU-Verfahrens gegen im vorliegenden Verfahren

zu beachtende Vorschriften betreffend die Unabhängigkeit von

Verwaltungsbehörden verstossen soll, ist nicht ersichtlich.

Selbst wenn es zu einer Vermischung von Straf- und

Steuerveranlagungsverfahren gekommen wäre, ist eine solche Vermischung von

Straf- und Veranlagungsverfahren aber rechtsprechungsgemäss nicht

problematisch. Denn die hypothetische Möglichkeit, dass die Behörden im

(allfälligen) Strafverfahren die gültigen Gesetzesbestimmungen bzw. die anwendbaren

Verfahrensgarantien missachten, kann für das Veranlagungsverfahren nicht

schädlich sein (BGE 144 II 427 E. 2.3.3 S. 434 mit Hinweisen; Urteil

2C_717/2018 vom 24. Januar 2020 E. 3.4). Daher kann auch von einem

vom Pflichtigen behaupteten irgendwie gearteten Beweisverbot bezüglich des

ASU-Berichts keine Rede sein.

2.3

Ferner

macht der Pflichtige geltend, er habe Akten zu Unrecht nicht einsehen können

und namentlich keinen Einblick in die vollständige Kommunikation zwischen

Steueramt und der ASU erhalten. Auf diese Weise sei sein Akteneinsichtsrecht

bzw. sein Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) verletzt

worden.

2.3.1

Das aus dem Gehörsanspruch (Art. 29 Abs. 2 BV) fliessende

Akteneinsichtsrecht (zu dessen Konkretisierung auf Gesetzesstufe vgl. Art. 114

DBG, Art. 41 Abs. 1 StHG sowie § 124 StG) bezieht sich auf

sämtliche Akten eines Verfahrens, die für dieses erstellt oder beigezogen

wurden, ohne dass ein besonderes Interesse geltend gemacht werden müsste.

2.3.2

Die Vorinstanz hat in ihrem Entscheid zu Recht festgestellt, dass im

Veranlagungs- und Einschätzungsverfahren diese Rechte des Pflichtigen verletzt

worden: So ist das Akteneinsichtsrecht sowie das Recht auf Äusserung zum

Beweisergebnis verletzt wurden (E. 5.a)bb) des angefochtenen Entscheids).

Ebenso zu Recht hat die Vorinstanz indessen festgestellt, dass die gerügten

Verletzungen des rechtlichen Gehörs im Einspracheverfahren geheilt wurden:

Unstrittig ist dem Pflichtigen der Bericht der ASU direkt von der ASU

zugestellt worden, waren die aufgerechneten Positionen und deren Begründung

klar erkennbar und hat der Pflichtige hierzu in der Einsprache auch Stellung

genommen. Diese Mängel sind tatsächlich geheilt. Dasselbe gilt für die in

diesem Zusammenhang seitens des Pflichtigen behauptete "krasse Verletzung

des Vertrauensprinzips" durch das Unterlassen eines Hinweises auf den

Zugang des Berichts der ASU zu den Akten dieses Verfahrens. Für die vom

Pflichtigen deswegen verlangte deklarationsgemässe Einschätzung besteht weder

Anlass noch ist hierfür eine gesetzliche Grundlage ersichtlich.

2.3.3

Den Akten lassen sich weiter keine Hinweise entnehmen, dass zwischen dem

kantonalen Steueramt und der ESTV im Allgemeinen oder der ASU im speziellen

weitere Kommunikation stattgefunden hat. Das Verwaltungsgericht hat daher keinen

Anlass, im heutigen Zeitpunkt davon auszugehen, dass nicht sämtliche

Verfahrensschritte ordnungsgemäss protokolliert sind. Der Pflichtige kann seine

anderslautenden Behauptungen über blosse Mutmassungen hinaus auch nicht

substanziieren. Eine diesbezügliche Gehörsverletzung ist nicht ersichtlich.

Die Vorinstanzen haben daher für die streitbetroffene

Einschätzung bzw. Veranlagung auf den Bericht der ASU abstützen dürfen. Auf die

in diesem Zusammenhang weiter gestellten Feststellungsbegehren betreffend die

Stellung der ASU und die Begehren um Anweisungen zur Löschung von Daten oder

diese als unverwertbar zu bezeichnen, ist damit nicht weiter einzugehen und auf

die diesbezüglichen Anträge nicht einzutreten.

2.4

Ebenso wenig

ist im Zusammenhang mit den Akten der D AG eine Verletzung des

Akteneinsichtsrechts erkennbar: Die Vorinstanz hat unwidersprochen

festgehalten, dass dem Pflichtigen die gewünschten Akten grundsätzlich bei der

ASU zur Verfügung gestanden seien. Insoweit, als die Vorinstanz selbst Akten

bei der ASU beigezogen hat, ist dies der Vertreterin des Pflichtigen angezeigt

worden, verbunden mit dem Hinweis, gegebenenfalls Akteneinsicht beim

Steuerrekursgericht zu nehmen. Am 21. September 2021 nahm der Pflichtige

persönlich in die Akten Einsicht und seine Vertreterin leistete eine

Stellungnahme hierzu. Weiter geht das Recht auf Akteneinsicht im konkreten Fall

nicht – insbesondere werden nicht gleichsam automatisch alle in einem

beigezogenen Aktenverzeichnis aufgelisteten Akten Teil der Verfahrensakten.

3.

3.1

Gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c

DBG bzw. § 20 Abs. 1 lit. c StG sind als Ertrag aus beweglichem

Vermögen insbesondere Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und

geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art steuerbar. Geldwerte Vorteile

aus Beteiligungen charakterisieren sich dadurch, dass 1) die leistende

Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft für ihre Leistung keine oder keine

gleichwertige Gegenleistung erhält, 2) der Beteiligungsinhaber der

Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft direkt oder indirekt einen Vorteil

erlangt, 3) die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft diesen Vorteil einem

Dritten unter gleichen Bedingungen (Drittvergleich) nicht zugestanden hätte und

4) der Charakter dieser Leistung für die Organe der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft

erkennbar war (BGE 144 II 427 E. 6.1; 140 II 88 E. 4.1; 138 II 57 E. 2.2).

Stets vorauszusetzen ist dabei, dass die Zuwendung ihren Rechtsgrund im

Beteiligungsverhältnis hatte (BGr, 18.5.2020, 2C_1028/2019, E. 2.2;

26.2.2019, 2C_449/2017, E. 2.3 = StE 2019 B 24.4 Nr. 90).

3.2

Der

steuerbare Reingewinn der juristischen Personen setzt sich gemäss § 64 Abs. 1 StG und Art. 58 Abs. 1 DBG unter anderem zusammen aus dem Saldo der

Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrags des Vorjahrs (Ziff. 1

bzw. lit. a) sowie ''allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung

ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von

geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere offene

und verdeckte Gewinnausschüttungen und geschäftsmässig nicht begründete

Zuwendungen an Dritte'' (§ 64 Abs. 1 Ziff. 2 lit. e StG

bzw. Art. 58 Abs. 1 lit. b 5. Lemma DBG).

3.3

Auf eine

verdeckte Gewinnausschüttung ist zu schliessen, wenn eine juristische Person,

sich entreichernd, ihren Gesellschaftern oder ihr sonst nahestehenden Personen

bewusst Vorteile zuwendet, die sie unbeteiligten Dritten nicht einräumen würde

(VGr, 16. Dezember 2015, SB.2015.00005, E. 3.2; RB 1985 Nr. 42 =

StE 1985 B 72.13.22 Nr. 4, mit Hinweisen). Darunter fallen auch

geldwerte Leistungen in Form von Ertragsverzichten zugunsten des Aktionärs oder

einer ihm nahestehenden Person. Diese – auch als Gewinnvorwegnahme bezeichnete

– Form der geldwerten Leistung liegt vor, wenn die Gesellschaft auf ihr

zustehende Einnahmen ganz oder teilweise verzichtet und die entsprechenden

Erträge direkt dem Aktionär oder diesem nahestehenden Personen zufliessen bzw.

wenn diese nicht jene Gegenleistung erbringen, welche die Gesellschaft von

einem unbeteiligten Dritten fordern würde (BGr, 22. September 2011,

2C_180/2011 und 2C_181/2011, E. 3.2). Leistung und Gegenleistung müssen nach

der Rechtsprechung einem sogenannten Dritt- bzw. Fremdvergleich standhalten.

Die Gesellschaft, welche mit einem Aktionär oder einer diesem nahestehenden

Person ein Rechtsgeschäft abschliesst, muss dies somit zu den Bedingungen tun,

zu welchen sie es auch mit einem unabhängigen Dritten tun würde (BGr, 3. Mai

2021, 2C_548/2020 und 2C_551/2020, E. 2.2; Martin Zweifel/Silvia Hunziker,

Steuerverfahrensrecht, Beweislast, Drittvergleich, ''dealing at arm's length'',

Art. 29 Abs. 2 BV, Art. 58 DBG, ASA 77, S. 657 ff., S. 673

mit Hinweisen).

3.4

Was die

Beweislastverteilung betrifft, so gilt die Grundregel, dass die Steuerbehörde

die Beweislast für steuerbegründende und -erhöhende Tatsachen und die

steuerpflichtige Person für steueraufhebende oder -mindernde Tatsachen trägt (BGE 140 II 248 E. 3.5; BGE 121 II 257 E. 4c/aa). Bei geldwerten

Leistungen ist es grundsätzlich an der Steuerbehörde, den Nachweis zu

erbringen, dass einer Leistung der Gesellschaft keine oder keine angemessene

Gegenleistung gegen­übersteht. Gelingt ihr dies nicht, so trägt sie die Folgen

der Beweislosigkeit (vgl. [anstelle vieler] BGr, 1. September 2009,

2C_265/2009, E. 2.4; BGr, 23. Juli 2009, 2C_76/2009, E. 2.2 mit

Hinweis). Dabei ist im Zusammenhang mit sogenannten verdeckten

Gewinnausschüttungen freilich immerhin zu beachten, dass bei genügend durch die

Steuerbehörde vorgebrachten Indizien, welche auf eine Unangemessenheit bei der

Gegenleistung schliessen lassen, es dem Steuerpflichtigen obliegt, den Nachweis

für seine gegenteilige Behauptung zu erbringen (BGr, 27. September 2019,

2C_343/2019, E. 5.2; BGr, 23. April 2019, 2C_49/2018 und 2C_70/2018, E. 4.2.4).

3.5

Die D AG

mit Sitz in G (heute liquidiert) bezweckte die Erbringung von

Beratungsdienstleitungen, insbesondere im Bereich der Treuhand- und

Steuerberatung sowie des Handels- und Wirtschaftsrechts. Der Pflichtige

deklarierte in der Steuerperiode 2012 50 % der Aktien der D AG, die

übrigen Mitglieder des Aktionariats der Gesellschaft sind nicht bekannt.

3.5.1

Insoweit als der Pflichtige sich zur von der Vorinstanz nicht geschützten

Aufrechnung von Fr. … im Zusammenhang mit dem Verkauf von Inventar der D AG

äussert, ist hierauf nicht weiter einzugehen. Dieser Sachverhalt ist nicht mehr

Streitgegenstand.

3.5.2

Der Rechnung der D AG sind Honorarkosten von Rechtsanwalt J im

Zusammenhang mit einem gegen den Pflichtigen persönlich geführten

Strafverfahren vor Kreisgericht G wegen Beschimpfung und Erschleichung einer

Falschbeurkundung belastet worden. Das entsprechende Honorar von Fr. … ist

dem Pflichtigen aufgerechnet worden.

Die Aufrechnung der

Verteidigungskosten insoweit, als sie mit der Beschimpfung angefallen sind, ist

zu Recht erfolgt. Die Verteidigungsaufwendungen gegen den Vorwurf der

Beschimpfung lassen sich in keiner Weise in einen geschäftlichen Zusammenhang

mit der Tätigkeit der D AG stellen. Insbesondere ist nicht ersichtlich,

inwieweit die Gesellschaft im Fall eines Schuldspruchs ihres Angestellten eine

zivilrechtliche Haftung hätte befürchten müssen. Dies wäre indessen

Voraussetzung dafür, die Verteidigungsaufwendungen für den Pflichtigen als

geschäftsmässig begründeten Aufwand zu bezeichnen (vgl. BGr, 3. Februar

2014, 6B_663/2013, Erw. 2.6.2). Ebenso wenig sind die Ausführungen der

Vorinstanz zum Quantitativen dieser Aufrechnung zu korrigieren: Das

Kreisgericht G hat den Pflichtigen vom Vorwurf der Erschleichung einer

Falschbeurkundung freigesprochen. Bezüglich des Vorwurfs der Beschimpfung

erfolgte ein Schuldspruch. Das Kreisgericht hat dem Pflichtigen für diesen

teilweisen Freispruch eine Parteientschädigung von Fr. … zugesprochen,

womit der Pflichtige angesichts der gesamten Honorarrechnung von Fr. …

noch mit Fr. … privat belastet war für die Verteidigungskosten im

Zusammenhang mit der Beschimpfung. Dass diese Aufteilung der Kosten

unangemessen war, macht der Beschwerdeführer substanziiert – etwa durch

Einreichung einer detaillierten Honorarrechnung seines Rechtsvertreters – nicht

geltend. Inwieweit weitere Honorarzahlung an Rechtsanwalt J 2011 eine

andere Beurteilung rechtfertigen, ist ebenfalls mangels detaillierter

Rechnungen nicht nachvollziehbar. Ebenso wenig rechtfertigen die

Verfahrenskosten des Strafverfahrens eine andere Beurteilung, sind diese doch

dem Beschwerdeführer lediglich zu einem Drittel – wiederum wohl im Umfang des

Schuldspruchs wegen Beschimpfung – auferlegt worden.

3.5.3

Ebenso gesetzmässig ist die vorinstanzliche Beurteilung bezüglich der

Stromkosten der Wohnung K-Strasse 03, G. Diese Wohnung wurde

zugestandenermassen von der Partnerin des Pflichtigen und den gemeinsamen

Kindern genutzt. Selbst wenn der Beschwerdeführer einen Büroraum dieser Wohnung

– gemäss eigener Darstellung in der Einsprache – sehr sporadisch nutzte,

sind damit die Stromkosten der fraglichen Wohnung aus Sicht der D AG

keineswegs geschäftsmässig begründet. Nicht ersichtlich ist, inwiefern

Zeugenaussagen oder ein Augenschein an dieser Beurteilung etwas zu ändern

vermöchten.

3.5.4

Eine Aufrechnung einer Rechnung der L AG über Fr. … stand im

vorinstanzlichen Verfahren in der zu beurteilenden Steuerperiode nicht zur

Diskussion, weswegen die Vorinstanz auch keine Veranlassung hatte, sich hierzu

zu äussern.

3.5.5

Streitig sind Aufrechnungen aus einem Leasinggeschäft mit USM-Möbeln über Fr. …

im Zusammenhang mit der M AG. Diese Gesellschaft bezweckte gemäss

Handelsregistereintrag in der streitbetroffenen Steuerperiode Tätigkeiten im

"…" und "…" (vgl. Handelsregistereintrag im Kanton Schwyz,

damaliger Sitz R-Strasse 04, S).

Tatsächlich ungenau ist in

diesem Zusammenhang die Feststellung der Vorinstanz, der Pflichtige sei selbst

Aktionär der M AG. Der Eintrag im Wertschriftenverzeichnis 2012 des

Pflichtigen zur M AG bezieht sich nicht auf Aktien. Die ASU hat hierzu

festgestellt, dass der Pflichtige alleiniger Verwaltungsrat der Gesellschaft

war und die M AG über die N AG indirekt kontrollierte. Diese

Feststellungen sind seitens des Pflichtigen vor Vorinstanz und im

Beschwerdeverfahren nicht bestritten worden. Damit ändert sich am für das

Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung notwendigen Naheverhältnis

zwischen dem Pflichtigen und der M AG nichts.

Im Weiteren beschreibt die

Vorinstanz den Vorgang des Verkaufs der USM-Büromöbel der M AG über die

O GmbH an die P AG in Übereinstimmung mit dem Bericht der ASU. Ebenso

zutreffend beschreibt sie den folgenden Geldfluss von der P AG über die O GmbH

und die Q AG an die D AG.

Sodann hält die Vorinstanz

hierzu zusammenfassend fest, dass der Verbleib der Geldmittel letztlich nicht

nachweisbar sei, indessen der Pflichtige die unter seiner Kontrolle stehenden

Gesellschaften nutzte, um von der P AG einen Kredit zu erhalten und die

Gelder sich selber zufliessen zu lassen. Wie die D AG diesen Betrag

nämlich tatsächlich weiterverwendet hat, ist nicht ersichtlich: Eine

Buchhaltung dieser Gesellschaft für 2012 ist nicht erstellt worden bzw. liegt

nicht vor. Damit ist die vorinstanzliche Festellung erstellt, wonach der

Pflichtige den Geldwert der Möbel der M AG dieser Gesellschaft entnommen

hat und den Gegenwert in der D AG genutzt bzw. allenfalls sich selber

zugeführt hat.

Der Pflichtige bestreitet auch

diese Sachdarstellung nicht substanziiert, sondern beschränkt sich auf

pauschale Behauptungen und dass "Sale und Lease-back-Verfahren

unterschiedlichste Ausprägungen" hätten und in der gelebten

Wirtschaftswelt häufig vorkämen. Derartige pauschale Bestreitungen sind nicht

geeignet, das Resultat der Abklärungen der ASU und die darauf fussende Beweiswürdigung

der Vorinstanz infrage zu stellen. Ein geschäftliches Interesse an diesem

Leasinggeschäft um die USM-Möbel ist für die involvierten Gesellschaften nicht

ersichtlich. Dies gilt insbesondere für die M AG, welche das Eigentum an

den Möbeln verloren hat und mit hohen Leasingraten konfrontiert war. Die

Aufrechnung erfolgte beim Pflichtigen aufgrund der Dreieckstheorie zu Recht und

ist zu bestätigen.

3.5.6

3.5.6.1

Dem Pflichtigen ist als geldwerte Leistungen die Nutzung einer Wohnung im

dritten Obergeschoss (Fr. …) des Mehrfamilienhauses H-Strasse 01, G,

sowie angeblich von der M AG erbrachte Umbauten und Renovationen (Fr. …)

in derselben Liegenschaft aufgerechnet worden. Die fragliche Liegenschaft stand

im Eigentum der E AG, einer in der D AG aktivierten Beteiligung. Der

Pflichtige war von Juli 2009 bis 2019 Delegierter des Verwaltungsrats der E AG.

Der Pflichtige bestreitet die

Zulässigkeit der Aufrechnung unter Hinweis auf ein von ihm in Auftrag gegebenes

und im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren neu zu den Akten gereichtes

Gutachten. Dieses äussert sich im Wesentlichen zum Zustand der Liegenschaft

2010.

bis 2012 (insbesondere des Daches), der Notwendigkeit der Überwachung des

Schadens am Dach und zum erzielbaren Mietertrag. Sodann untersucht das

Gutachten in der Buchhaltung der M AG vorhandene Ausgaben und bringt diese

in Zusammenhang mit den in der Liegenschaft H-Strasse 01, G, getätigten

Umbauten/Renovationen.

3.5.6.2

Die Nutzung der streitbetroffenen Wohnung durch die D AG bzw. den

Pflichtigen persönlich für Tätigkeiten für die D AG ist auch im

Beschwerdeverfahren unbestritten geblieben. Tatsächlich ist damit – mit der

Vorinstanz und unter Verweis auf deren Ausführungen im angefochtenen Entscheid S. 26/27

– die Notwendigkeit der Leistung eines Mietzinses zugunsten der Eigentümerin

der Liegenschaft, der E AG, erstellt. Weswegen umgekehrt die E AG der

D AG in der hier umstrittenen Steuerperiode 2012 eine Entschädigung in

Form der mietfreien Überlassung der Wohnung für die Überwachung des Schadens am

Dach hätte entrichten sollen, ist nicht einsichtig. Der Pflichtige kann dies

auch im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren nicht begründen, obwohl

ihn hierfür die Beweislast trifft. Die behauptete Überwachung der Liegenschaft

wegen des Mangels am Dach ist hierfür nicht geeignet, ist das Dach doch bereits

2011.

saniert worden. Hinzu kommt, dass der Pflichtige in der Steuerperiode 2012

Delegierter des Verwaltungsrats der E AG war und durchaus in dieser

Funktion allfällige Überwachungen hätte vornehmen können. Ob die Wohnung

letztlich vom Pflichtigen auch für private Wohnzwecke genutzt wurde, ändert an

der steuerrechtlichen Beurteilung ebenfalls nichts: So oder anders hat im Licht

der Dreieckstheorie eine Aufrechnung des der E AG entgangenen Mietertrags

beim Pflichtigen zu erfolgen.

Auf die Ausführungen des im

Beschwerdeverfahren eingereichten Gutachtens ist zufolge des Novenverbots (vgl.

E. 1.4 vorstehend) wie dargelegt grundsätzlich nicht weiter einzugehen.

Indessen ergibt sich auch aus den – im Sinn einer Parteibehauptung zu

würdigenden – Ausführungen nicht mehr, als dass die Liegenschaft einen Schaden

am Dach aufwies, der zu beheben war. Inwieweit bzw. weswegen in der hier zu

beurteilenden Steuerperiode 2012 eine ständige Präsenz zur Überwachung des

Schadens notwendig war, erschliesst sich dem Gericht auch nach Einsicht in das

Gutachten nicht, wurde das Dach doch auch gemäss den Ausführungen des privaten

Gutachters "2010 und 2011 komplett rundumerneuert" und war "nach

Abschluss der Arbeiten im Jahr 2011 (…) neuwertig und von hoher Zuverlässigkeit"

(S. 16 Privatgutachten).

Auch das Ausmass des

aufgerechneten Mietzinses ist angesichts des vom Nachmieter ab 1. Juli

2012.

bezahlten Mietzinses von Fr. … zu bestätigen. Auch hier ergäbe sich

auch unter Berücksichtigung der Ausführungen des Privatgutachters keine andere

Beurteilung: Die neue Küche der Wohnung wurde bereits im November 2011

eingebaut. Welche Fertigstellungs- bzw. Aufbereitungsarbeiten den Mietwert der

Wohnung 2012 noch beeinträchtigt haben könnten, ist nicht substanziiert

behauptet und dementsprechend nicht ersichtlich.

3.5.6.3

Ob schliesslich eine ebenfalls beim Pflichtigen aufgerechnete pauschale

Zahlung der E AG an die M AG über Fr. … tatsächlich im

Zusammenhang mit Renovations- und Umbauarbeiten an der Liegenschaft H-Strasse 01,

G, steht, ist nicht erstellt. Wiederum mit der Vorinstanz (S. 27 des

angefochtenen Entscheids) ist zunächst darauf hinzuweisen, dass das

Bundesgericht im Rahmen der Einschätzung der E AG bestätigte, dass zufolge

fehlender Personal- oder Fremdarbeiten nicht die M AG diese Arbeiten

ausgeführt habe (BGr, 24. Januar 2020, 2C_717/2018, E. 8.3., auch zum

Folgenden). Zudem entsprächen derartige Arbeiten auch nicht dem Zweck der M AG.

Damit liegt wiederum im Licht der Dreieckstheorie eine Aufrechnung der

fraglichen Zahlung beim Pflichtigen nahe, weswegen es an ihm gewesen wäre, die

geschäftsmässige Begründetheit der fraglichen Zahlung an die M AG

nachzuweisen. Dies gelingt dem Pflichtigen nicht: Selbst bei Berücksichtigung

der Ausführungen des Privatgutachters und des ebenfalls unter das Novenverbot

fallenden Kontoauszugs der M AG fehlt es am Nachweis, dass tatsächlich die

bei der M AG 2012 verbuchten Wareneinkäufe durch bzw. im Auftrag dieser

Gesellschaft, ausserhalb ihres statutarischen Zwecks, in der streitbetroffenen

Liegenschaft verwendet bzw. verbaut wurden.

4.

Damit ist die Beschwerde

vollumfänglich abzuweisen. Gründe für eine Rückweisung des Verfahrens an die

Vorinstanz oder für die Sistierung eines Verfahrensteils sind nicht

ersichtlich.

5.

Bei diesem

Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1

in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Eine Parteientschädigung

steht ihm aufgrund seines Unterliegens nicht zu (§ 17 Abs. 2 VRG in

Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3

des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968 [VwVG] in

Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

6.

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen, von der

Zustellung an gerechnet, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten

nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005

(BGG) erhoben werden. Die Beschwerde ist bis Ende 2022 an das Schweizerische

Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, und ab 1. Januar 2023 an das

Schweizerische Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, zu adressieren.

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2012 (SB.2021.00142) wird

abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.

Die

Beschwerde betreffend direkte Bundessteuer 2012 (SB.2021.00143) wird abgewiesen,

soweit darauf einzutreten ist.

3.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00142 wird festgesetzt auf

Fr. 5'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 5'587.50 Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2021.00143 wird festgesetzt auf

Fr. 1'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 1'552.50 Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

6.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.

Gegen

diesen Entscheid kann im Sinn der Erwägungen innert 30 Tagen, von der

Zustellung an gerechnet, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten

nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden.

8.

Mitteilung

an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Stadt C;

e) die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV).