Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2022.00029

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2022.00029

SB.2022.00030

Urteil

der 2. Kammer

vom 30. November 2022

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin Lara von Arx.

In Sachen

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdeführer,

gegen

Verein A

vertreten durch RA B und RA C,

Beschwerdegegner,

betreffend

Steuerbefreiung

(Staats- und Gemeindesteuern ab 2017 sowie direkte Bundessteuer ab 2017),

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

Der Verein A ist ein Verein im Sinn von Art. 60 ff.

ZGB, mit Sitz in Zürich. Gemäss Art. 2 der Vereinsstatuten bezweckt der

Verein A die gemeinsame Durchführung und Durchsetzung (Vollzug) der

gesamtarbeitsvertraglichen Bestimmungen sowie weiterer von den Sozialpartnern

oder vom Staat übertragener Aufgaben.

Am 10. Oktober 2017 ersuchte der Verein A um

Steuerbefreiung aufgrund einer öffentlichen Zweckverfolgung, zumindest

betreffend die Wahrnehmung von Kontrollaufgaben gemäss Art. 7 Abs. 1

des Bundesgesetzes über die flankierenden Massnahmen bei entsandten

Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern und über die Kontrolle der in

Normalarbeitsverträgen vorgesehenen Mindestlöhne vom 8. Oktober 1999

(Entsendegesetz, EntsG). Das kantonale Steueramt teilte dem Verein A mit

Schreiben vom 29. April 2019 mit, dass eine teilweise Steuerbefreiung

grundsätzlich in Betracht käme, eine solche jedoch eine Ergänzung der

Vereinsstatuten voraussetze. Nach erfolgter Revision der Statuten wurde der

Verein A mit Verfügung vom 5. Juli 2019 wegen der Verfolgung öffentlicher

Zwecke teilweise, d. h.

in Bezug auf die Sparte "Kontrollaufgaben gemäss Art. 7 Abs. 1

EntsG", von der Staatssteuer, den allgemeinen Gemeindesteuern sowie von

der direkten Bundessteuer befreit. Die Steuerbefreiung wurde rückwirkend ab der

Steuerperiode 2017 gewährt, jedoch nur insofern, als dass für diesen Zeitraum

nicht bereits rechtskräftige Einschätzungen vorlagen.

Das kantonale Steueramt wies die durch den Verein A

erhobene Einsprache am 27. April 2021 ab und bestätigte die verfügte

teilweise Steuerbefreiung.

Erwägungen

II.

Die gegen den Einspracheentscheid erhobenen

Rechtsmittel hiess das Steuerrekursgericht am 25. März 2022 gut und

befreite den Verein A ab der Steuerperiode 2017 wegen Verfolgung öffentlicher

Zwecke von den Staats- und Gemeindesteuern sowie von der direkten Bundessteuer.

III.

Mit Beschwerde vom 13. Mai 2022 beantragte das

kantonale Steueramt die Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids sowie die

Bestätigung des Einspracheentscheids vom 27. April 2021.

Mit Präsidialverfügung vom 16. Mai 2022 vereinigte

der Abteilungspräsident die Verfahren SB.2022.00029 (Steuerbefreiung Staats-

und Gemeindesteuern ab 2017) und SB.2022.00030 (Steuerbefreiung direkte

Bundessteuer ab 2017).

Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragte am 16. Juni

2022.

die Gutheissung der Beschwerde hinsichtlich der direkten Bundessteuer. Der

Verein A liess mit Beschwerdeantwort vom 18. August 2022 die Abweisung der

Beschwerde sowie die Bestätigung des vorinstanzlichen Entscheids beantragen. Zu

einer weiteren Eingabe des kantonalen Steueramts vom 30. August 2022 bezog

der Verein A am 7. Oktober 2022 Stellung. Während das Steuerrekursgericht

auf Vernehmlassung verzichtete, liess sich das Steueramt der Stadt J nicht

vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

Die Beschwerden bezüglich

Steuerbefreiung Staats- und Gemeindesteuern ab 2017 (SB.2022.00029) und

Steuerbefreiung direkte Bundessteuer ab 2017 (SB.2022.00030) betreffen dieselbe

juristische Person und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung

vom 16. Mai 2022 zu Recht vereinigt wurden.

2.

2.1

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und

Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

(StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder

Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung

des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.2

In

Bundessteuersachen ist die Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll

die erstinstanzliche Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und

Ermessenskontrolle unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der

Einspracheentscheide der Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und

des vorangegangenen Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des

Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]),

muss sich die zweitinstanzliche Beschwerde, die die Überprüfung der

Entscheidung eines Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum

Gegenstand hat, sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5; RB 1999 Nr. 147).

3.

3.1

Nach § 61 lit. g StG im Einklang mit Art. 23

Abs. 1 lit. f des Bundesgesetzes vom 14. Dezember

1990.

über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden

(StHG) wie auch nach Art. 56 lit. g

DBG sind juristische Personen, die öffentliche oder gemeinnützige Zwecke

verfolgen, für den Gewinn und das Kapital, die ausschliesslich und

unwiderruflich diesen Zwecken gewidmet sind, von der subjektiven Steuerpflicht

befreit. Gemäss dem Kreisschreiben Nr. 12 der Eidgenössischen Steuerverwaltung

vom 8. Juli 1994 müssen für eine Steuerbefreiung wegen Verfolgung

öffentlicher oder gemeinnütziger Zwecke vier Voraussetzungen kumulativ erfüllt

sein: Es muss sich um eine juristische Person handeln ((1) - "Juristische

Person"), wobei Stiftungen und Vereine im Vordergrund stehen. Die

steuerbefreite Aktivität muss ausschliesslich auf die öffentliche Aufgabe oder

auf das Wohl Dritter ausgerichtet sein. Die Zielsetzung der juristischen Person

darf daher nicht mit Erwerbszwecken oder sonst eigenen Interessen der

juristischen Person oder ihren Mitgliedern bzw. Gesellschaftern verknüpft sein

((2) - "Ausschliesslichkeit der Mittelverwendung"). Bei gemischter

Zweckverfolgung ist eine teilweise Steuerbefreiung möglich. Weiter müssen die

der steuerbefreiten Zwecksetzung gewidmeten Mittel unwiderruflich, d. h. für immer

steuerbefreiten Zwecken verhaftet sein. Bei Auflösung der betreffenden

juristischen Person hat das Vermögen deshalb an eine andere steuerbefreite

Körperschaft mit ähnlicher Zwecksetzung zu fallen, was unabänderlich

statutarisch festzuhalten ist ((3) - "Unwiderruflichkeit der

Zweckbindung"; nachfolgend: Auflösungsklausel). Schliesslich wird

verlangt, dass die vorgegebene Zwecksetzung auch tatsächlich verfolgt bzw.

verwirklicht werden muss. Die blosse statutarische Proklamation einer

steuerbefreiten Tätigkeit genügt nicht ((4) - "tatsächliche

Tätigkeit") (Kreisschreiben Nr. 12 Ziff. II; Marco Greter/Alexander Greter in: Martin

Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. A.,

Basel 2022, Art. 56 DBG N. 27 f.; VGr, 23. Februar

2022, SB.2021.00114, E. 3.2; VGr, 11. November 2020, SB.2020.00077,

E. 3.2).

3.2

Als

gemeinnütziger Zweck im steuerrechtlichen Sinn gilt die – statutengemässe und

tatsächliche – Betätigung zur Förderung der öffentlichen Wohlfahrt, durch die

zugunsten einer unbeschränkten Vielzahl Dritter uneigennützig Opfer erbracht

werden (Markus Reich, Gemeinnützigkeit als Steuerbefreiungsgrund, ASA 58, S. 465 ff.;

Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A.,

Zürich 2021, § 61 StG N. 65; VGr, 11. November 2020,

SB.2020.00078, E. 5.1; VGr, 4. Juni 2014, SB.2013.00111, E. 2.2).

Damit die Tätigkeit einer juristischen Person als gemeinnützig bezeichnet

werden kann, muss vorliegen: die Verfolgung des Allgemeininteresses;

Uneigennützigkeit sowie keine unternehmerische Tätigkeit (Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die

direkte Bundessteuer, DBG, Teil I, 2. A., Basel 2019, Art. 56 N 85 f.).

3.2.1

Die

Verfolgung des Allgemeininteresses einer Tätigkeit liegt vor, wenn sie aus

gesellschaftlicher Sicht als fördernswert angesehen wird. Grundsätzlich fallen

alle Tätigkeiten darunter, die zum Aufgabenbereich eines Gemeinwesens gehören,

einschliesslich Tätigkeiten in wirtschaftlichen Bereichen (M. Reich,

Gemeinnützigkeit als Steuerbefreiungsgrund, S. 468 f.). Die

Bundesverfassung bezeichnet eine Vielfalt von förderungswürdigen Zielen, wie

etwa die Sozialziele (Art. 41 Bundesverfassung (BV)) (Greter/Greter, Art. 56

DBG, N. 29). Ob eine bestimmte Tätigkeit im Interesse der Allgemeinheit

liegt, beurteilt sich nach der jeweils massgebenden Volksauffassung. Ein

Interesse der Allgemeinheit wird jedoch nur angenommen, wenn der Kreis der

Destinatäre, denen die Förderung zukommt, grundsätzlich offen ist. Ein Wirken,

das nur dem engen Kreis wie etwa den Mitgliedern eines Vereins oder den

Angehörigen eines bestimmten Berufes zukommt, wird nicht als gemeinnützig

betrachtet. Ebenfalls abgesprochen wird die Gemeinnützigkeit Musik-, Gesang-,

Turn- und Sportvereinen, soweit diese bloss unterhaltenden Charakter haben

(vgl. Reich, Gemeinnützigkeit als Steuerbefreiungsgrund, S. 469 ff.

mit Hinweisen).

3.2.2

Das

subjektive Element der Uneigennützigkeit verlangt, dass mit der gemeinnützigen

Zielsetzung nicht Erwerbszwecke oder sonst eigene unmittelbare – wirtschaftliche

oder persönliche – Interessen der juristischen Person oder ihrer Mitglieder

verknüpft sind (vgl. BGE 114 Ib 277; BGr, 21. März 2017, 2C_835/2016,

E. 2.3; BGr, 17. Oktober 2011, 2C_162/2011, E. 3.2).

Uneigennützigkeit im steuerrechtlichen Sinn fehlt, wenn ausschliesslich oder

neben gemeinnützigen Zielen unmittelbare Eigeninteressen der juristischen

Person oder Sonderinteressen ihrer Mitglieder verfolgt werden (BGr, 21. März

2017, 2C_385/2016, E. 2.3.1; Greter/Greter, Art. 56 DBG N. 32).

Es genügt aber auch nicht, dass eine juristische Person lediglich einen

ideellen – d. h.

nicht wirtschaftlichen Zweck – verfolgt. Denn ideelles Handeln setzt weder eine

Förderung des Gemeinwohls noch Uneigennützigkeit voraus. Vereine, die ideelle,

gesellige oder vorwiegend persönliche, wissenschaftliche oder wirtschaftliche

Interessen ihrer Mitglieder verfolgen, können deshalb nicht von der

Steuerpflicht befreit werden. Diese Institutionen stehen zwar häufig im allgemeinen

öffentlichen Interesse und fördern entsprechende Zwecke, gleichwohl ist ihnen

die Gemeinnützigkeit abzusprechen,

da die persönlichen Interessen der Mitglieder im Vordergrund stehen.

Andererseits können aber auch Aktivitäten mit ideeller Zielsetzung gemeinnützig

sein, wenn die spezifischen steuerrechtlichen Kriterien der Gemeinnützigkeit vorhanden sind. Der steuerrechtliche

Begriff der Gemeinnützigkeit ist

wesentlich enger als der Begriff der ideellen Tätigkeit (Richner et al., § 61 N. 69 f.;

VGr, 11. November 2020, SB.2020.00077, E. 5.1).

3.3

Bezüglich

der öffentlichen Zweckverfolgung gilt, dass es sich bei den öffentlichen

Zwecken nur um eine begrenzte Kategorie von Aufgaben handeln kann, die – im

Gegensatz zur Gemeinnützigkeit – eng an die Staatsaufgaben anzulehnen sind und grundsätzlich kein

Opferbringen verlangen. Derartige Aufgaben können neben dem Gemeinwesen auch

privatrechtlichen oder gemischtwirtschaftlichen juristischen Personen

übertragen werden (vgl. Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II/4). Die

Verfolgung von öffentlichen Zwecken setzt voraus, dass sich die juristische

Person im Bereich der übergeordneten Interessen des öffentlichen Gemeinwesens

betätigt. Zur Steuerbefreiung berechtigen grundsätzlich nur Aufgaben von der

Art, wie sie das Gemeinwesen selber oder von ihm unmittelbar beauftragte

Rechtsträger ausüben, also Tätigkeiten, welche die ausführenden juristischen

Personen – bei gemischter Zweckverfolgung bezogen auf den entsprechenden

Teilbereich – sachlich als Organe des Gemeinwesens erscheinen lassen. Um

Steuerbefreiungstatbestände nicht sachwidrig ausufern zu lassen, ist der

Begriff des öffentlichen Zwecks restriktiv auszulegen (vgl. Greter/

Greter, Art. 56 DBG N. 37; Marco Greter/Alexander Greter in:

Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die Harmonisierung der

direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, 4. A., Basel 2022, Art. 23

StHG N. 32 f.).

3.4

Eine

(gegebenenfalls teilweise) Steuerbefreiung ist bei einer öffentlichen

Zweckverfolgung mit untergeordnetem Erwerbs- oder Selbsthilfezweck möglich,

wenn die juristische Person durch öffentlich-rechtlichen Akt mit der Erfüllung

einer öffentlichen Aufgabe betraut wurde, die Aufgabe in konkret überprüfbarer

Weise tatsächlich erfüllt, keine Dividenden ausgeschüttet werden, die

juristische Person einer gewissen Aufsicht des Gemeinwesens untersteht und ihr

Eigenkapital statutarisch ausschliesslich und unwiderruflich den öffentlichen

Zwecken gewidmet ist (BGE 131 II 1 E. 3.3; Kreisschreiben Nr. 12, Ziff. II/4).

Wirtschaftspolitischen Verbänden kommt in der Regel keine Steuerfreiheit zu, da

deren Tätigkeiten häufig auf die Förderung der Interessen eines Berufsstands

oder eines bestimmten Erwerbszweigs ausgerichtet sind. Nach dem geltenden Recht

wird von diesem restriktiven Erfordernis dann abgewichen, wenn diese Erwerbs-

oder Selbsthilfezwecke von untergeordneter Bedeutung sind oder wenn eine solche

juristische Person durch öffentlich-rechtlichen Akt mit einer öffentlichen

Aufgabe betraut worden ist (Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG,

3.

A., Zürich 2016, Art. 56 N. 59). Die Übertragung durch einen

besonderen Akt braucht nicht zwingend in einer Gesetzesnorm zu bestehen,

sondern kann sich auch aus anderen Umständen ergeben. Als Beispiele können ein

Beschluss des zuständigen Organs des Gemeinwesens, eine Leistungsvereinbarung

oder das Bestehen einer angemessenen Vertretung des Gemeinwesens im Vorstand

der juristischen Person genannt werden. Bei nur teilweiser Steuerbefreiung ist

eine Spartenrechnung zu führen (BGr, 28. Dezember 2010, 2C_383/2010, E. 2.2,

Greter/Greter, Art. 56 DBG N. 39b).

4.

4.1

Im Gewerbe

D hält ein Gesamtarbeitsvertrag (nachfolgend: GAV) diverse Mindestvorschriften

über die branchenspezifischen Löhne und Arbeitsbedingungen fest. Im Jahr 2016

bzw. 2020 wurden die betreffenden GAV-Bestimmungen allgemeinverbindlich erklärt

(vgl. Bundesratsbeschluss über die Allgemeinverbindlicherklärung des

Gesamtarbeitsvertrages für das Gewerbe D von 2016 bzw. 2020).

4.2

Der

Beschwerdegegner ist das auf nationaler Ebene tätige paritätische Vollzugsorgan

zur Anwendung und Durchsetzung des allgemeinverbindlichen GAV (nachfolgend:

ave. GAV). Vereinsmitglieder und gleichzeitig Vertragsparteien des ave.

GAV sind der Verband F sowie die beiden Gewerkschaften G und H. Der

Beschwerdegegner bezweckt die gemeinsame Durchführung und Durchsetzung

(Vollzug) der gesamtarbeitsvertraglichen Bestimmungen sowie weiterer von den Sozialpartnern

oder vom Staat übertragener Aufgaben. Hierzu zählen Kontrollen in dem ave. GAV

unterstellten Betrieben über die Einhaltung der normativen Bestimmungen. Solche

Kontrollen finden insbesondere im Bereich des Entsendegesetzes statt. Sie

erfolgen somit, wenn Arbeitnehmerinnen oder Arbeitnehmer von ausländischen

Entsendebetrieben zur Verrichtung von Arbeitsleistungen in die Schweiz gesandt

worden sind. Der Beschwerdegegner zählt zu seinen Aufgaben weiter die

Ausfällung und den Einzug von Konventionalstrafen, die finanzielle und

administrative Unterstützung der Regionalen Paritätischen Berufskommissionen

(RPBK) sowie die Behandlung bzw. Schlichtung allfälliger Streitigkeiten

zwischen Arbeitgebern und Arbeitnehmern. Zudem nimmt er die Funktion als

Rekursinstanz gegen Entscheide der RPBK ein, er erteilt Rechtsauskünfte und bietet

Arbeitgebern und Arbeitnehmern, Behörden und Rechtsvertretern Beratungen bei Fragen

zum ave. GAV an. Überdies werden Aus- und Weiterbildungsveranstaltungen

durchgeführt (vgl. Art. 2 und 5 der Statuten des Beschwerdegegners vom 23. April

2014, ergänzt am 23. Mai 2019; nachfolgend: Statuten).

4.3

Hinsichtlich der Verfolgung gemeinnütziger

Zwecke durch den Beschwerdegegner ist anzumerken, dass der von ihm als

paritätische Berufskommission verfolgte Zweck aus gesellschaftlicher Sicht fördernswert

ist. Durch den Vollzug und die Durchsetzung der Bestimmungen des ave. GAV

werden die soziale Sicherheit und der Arbeitsfrieden in den betreffenden

Branchen gestärkt und dem Missbrauch im Bereich von Lohn- und Sozialleistungen

vorgebeugt. Die Wirkung der Tätigkeit des Beschwerdegegners ist jedoch auf das Gewerbe

D beschränkt. Einzig in diesen Bereichen erwerbstätige Personen können von

Leistungen des Beschwerdegegners wie etwa von Rechtsberatungen oder

Weiterbildungen profitieren. Die Arbeitsplatz- respektive Betriebskontrollen,

deren Vollzug dem Beschwerdegegner obliegt, sowie allfällige Sanktionen im

Falle einer Verletzung der rechtlichen Vorgaben, begünstigen in erster Linie

wiederum die in den betreffenden Branchen beschäftigten Personen, keine

Dritten. Ein offener Destinatärkreis ist unter diesen Umständen zu verneinen.

Die Tätigkeit des Beschwerdegegners dient hauptsächlich den unmittelbaren wirtschaftlichen oder

persönlichen Eigeninteressen der Mitglieder, weshalb diesbezüglich von einem

Selbsthilfezweck auszugehen ist. Eine Steuerbefreiung aufgrund der Verfolgung

eines gemeinnützigen Zwecks fällt unter diesen Umständen mangels Verfolgung des

Allgemeininteresses sowie mangels Uneigennützigkeit ausser Betracht.

4.4

Für die

Beurteilung einer allfälligen (teilweisen) Steuerbefreiung des

Beschwerdegegners aufgrund einer öffentlichen Zweckverfolgung sind zunächst die

vier Grundvoraussetzungen für eine Steuerbefreiung zu prüfen. Näher einzugehen

ist dabei zuerst auf das Erfordernis der unwiderruflichen Zweckbindung der

Vereinsmittel, wobei hinsichtlich der Tätigkeit des Beschwerdegegners

differenziert werden muss.

4.4.1

Unproblematisch erscheint die statutarische Regelung des Beschwerdegegners

in Bezug auf die Kontrolltätigkeit im Bereich des Entsendegesetzes.

Diesbezüglich wurde Art. 12 der Statuten am 23. Mai 2019 wie folgt

ergänzt: "Die nach Auflösung des Vereins verbleibenden Mittel betreffend

die Sparte Kontrollaufgaben gemäss Art. 7 Abs. 1 EntsG sind einer

steuerbefreiten Institution mit Sitz in der Schweiz mit gleicher oder ähnlicher

Zielsetzung zuzuwenden. Eine Verteilung unter die Mitglieder ist

ausgeschlossen". Diese Regelung in der Auflösungsklausel schliesst eine

Mittelverwendung zu nicht steuerbefreiten Zwecken im Fall der Liquidation des

Beschwerdegegners eindeutig aus. Wie der Wortlaut der Bestimmung jedoch unmissverständlich

festhält, ist eine Zuwendung an steuerbefreite Institutionen einzig für

verbleibende Mittel betreffend die Sparte "Kontrollaufgaben gemäss Art. 7

Abs. 1 EntsG"

vorgesehen.

4.4.2

Im Übrigen hält die statutarische Auflösungsklausel des Beschwerdegegners

fest: "Das Vermögen, welches nach Erledigung aller Verbindlichkeiten

verbleibt, ist zwingend zweckgebunden für Vollzugs- und/oder Bildungsaufgaben

zugunsten aller Arbeitgeber respektive Mitarbeitenden der Branchen

einzusetzen". Es stellt sich die Frage, ob die Mittel des

Beschwerdegegners mit dieser Regelung ebenfalls unwiderruflich, d. h. für immer

steuerbefreiten Zwecken verhaftet sind. Während dies bei einer Verwendung des

Vermögens zugunsten von Vollzugsaufgaben im Zusammenhang mit dem ave. GAV

zutreffen mag, erscheint eine Vermögensverwendung für nicht näher definierte

Bildungsaufgaben zugunsten aller Arbeitgeber respektive Mitarbeitenden der

Branchen dagegen zweckfremd.

Der Vollzug des ave. GAV soll hauptsächlich Lohn- und

Sozialdumping in den unterstellten Branchen entgegenwirken. Der

Beschwerdegegner hat hingegen keinen Bildungsauftrag gegenüber seinen

Mitgliedern. Er führt in diesem Zusammenhang vielmehr selbst aus, seine

Tätigkeit im Bereich des Anbietens von Aus- und Weiterbildungsveranstaltungen

sei zwar statutarisch geregelt, jedoch nicht direkt dem Vollzug des ave. GAV

zuzuordnen. Die aktuelle statutarische Regelung in Art. 12 der Statuten

ermöglicht es dem Beschwerdegegner allerdings im Falle seiner Liquidation das

gesamte (Rest-)Vermögen, – bis

auf die Sparte betreffend die Kontrollaufgaben gemäss Entsendegesetz – für Bildungsaufgaben zugunsten

seiner Mitglieder zu verwenden. Eine solche Mittelverwendung entspricht jedoch

nicht der eigentlichen Zweckverfolgung des Beschwerdegegners. Hinzu kommt, dass

in der Auflösungsklausel des Beschwerdegegners keine explizite Zuwendung des

(Rest-)Vermögens an eine andere steuerbefreite Körperschaft mit ähnlicher

Zwecksetzung vorgesehen ist. Das Erfordernis einer unwiderruflichen

Zweckbindung der einer (allfällig) steuerbefreiten Zwecksetzung gewidmeten

Mittel ist somit nicht bzw. einzig für die Sparte "Kontrollaufgaben gemäss

Entsendegesetz" erfüllt. Daran ändert eine allfällige Aufsicht des Staatssekretariats

für Wirtschaft (nachfolgend: SECO) über die Verwendung der

Vollzugskostenbeiträge für den ave. GAV-Vollzug entgegen der Ansicht des

Beschwerdegegners nichts, denn eine statutarische Regelung über die Unwiderruflichkeit

der Zweckbindung ist unabdingbar. Der Auffassung, gemäss welcher eine

Vermögensbildung des Beschwerdegegners durch Vereinnahmung der

Vollzugskostenbeiträge gar nicht möglich sei, kann ebenfalls nicht gefolgt

werden, ist eine Vermögensbildung doch beispielsweise durch freiwillige

Zuwendungen an den Verein künftig nicht ausgeschlossen. Eine Steuerbefreiung

des Beschwerdegegners kommt folglich einzig im Bereich "Kontrollaufgaben

gemäss Art. 7 Abs. 1 EntsG" in Betracht, sofern die übrigen

Voraussetzungen hierfür erfüllt sind.

4.5

Bei in

die Schweiz entsandten Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern im Bereich D, die einen

Arbeitgeber mit (Wohn-)Sitz im Ausland haben, ist der Beschwerdegegner gestützt

auf Art. 1 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 7 Abs. 1 lit. a

EntsG das zuständige Organ für die Kontrollen über die Einhaltung der minimalen

Arbeits- und Lohnbedingungen des ave. GAV. Die betreffenden Bestimmungen wurden

allgemeinverbindlich erklärt, weshalb sie gesetzlichen Regelungen

gleichgestellt sind. Die Kontrolle über die Einhaltung der Bestimmungen im

Entsendebereich ist eine öffentliche Aufgabe, mit welcher der Beschwerdegegner

von Gesetzes wegen betraut worden ist. Der Vollzug des Gesetzes respektive die

Tätigkeit des Beschwerdegegners wird durch das SECO beaufsichtigt, welches ihm

diesbezüglich Weisungen erteilen kann (Art. 14 EntsG). Der

Beschwerdegegner nimmt im Bereich des Entsendegesetzes somit eine öffentliche

Aufgabe wahr und er untersteht diesbezüglich der Aufsicht des Gemeinwesens. Der

Jahresrechnung 2019 des Beschwerdegegners kann zudem entnommen werden, dass die

Einnahmen aus der Umsetzung der flankierenden Massnahmen im Entsendebereich

weniger als 16 % der gesamten Einnahmen entsprechen, während die Kosten in

diesem Bereich rund 27 % der Gesamtkosten des GAV-Vollzugs ausmachen. Der

Beschwerdegegner verfolgt bei seiner Kontrolltätigkeit im Rahmen des

Entsendegesetzes somit keine Erwerbszwecke und ein allfälliger Selbsthilfezweck

erscheint in diesem Bereich untergeordnet. Die Voraussetzung der Ausschliesslichkeit

der Mittelverwendung ist somit erfüllt.

4.6

Zu prüfen bleibt, ob der

Beschwerdegegner die statutarisch proklamierte Kontrolltätigkeit auch

tatsächlich ausübt. In diesem Zusammenhang stellt sich die Frage, wie die

Delegation der Aufgaben des Beschwerdegegners an Hilfspersonen zu beurteilen

ist. Der Beschwerdegegner hat seine Kompetenz zur Durchführung von Kontrollen

delegiert, einschliesslich im Bereich des Entsendegesetzes. Während er selbst

(einzig) das erforderliche Kernpersonal für die Sicherstellung der

administrativen Arbeiten beschäftigt, nehmen die ihm angehörigen Mitglieder G

und H die für den Vollzug des ave. GAV vorgesehenen Kontrollen vor. Hierfür

erhalten sie eine pauschale Entschädigung. Der Beschwerdeführer ist der

Ansicht, dass eine Steuerbefreiung ein eigenes Tätigwerden erfordere,

andernfalls steuerbefreite Gelder im Rahmen der Delegation der

Vollzugstätigkeit an die Vereinsmitglieder und somit an nicht steuerbefreite

Organisationen fliessen würden. Demgegenüber macht der Beschwerdegegner

geltend, der Beizug von Hilfspersonen zur Erfüllung des öffentlichen Zwecks sei

zulässig. Es sei nicht relevant, ob er seine Aufgaben durch eigenes Personal

oder durch mandatierte Hilfspersonen erfülle. Massgebend sei, dass er für die

Erfüllung der Aufgaben einstehe und diese tatsächlich wahrnehme. Letzterer

Ansicht ist zu folgen: Entscheidend für eine (teilweise) Steuerbefreiung wegen

Verfolgung öffentlicher Zwecke ist, dass die steuerbefreite juristische Person,

welche durch öffentlich-rechtlichen Akt mit der Erfüllung einer öffentlichen

Aufgabe betraut worden ist, diese in konkret überprüfbarer Weise tatsächlich

erfüllt (vgl. BGE 131 II 1 E. 3.3; BGr, 8. Dezember 2021, 2C_82/2021,

E. 4.2). Die statutarische Zweckverfolgung, für welche eine

Steuerbefreiung gewährt wird, muss effektiv umgesetzt werden. Der

Beschwerdegegner untersteht hinsichtlich seiner Kontrolltätigkeit im

Entsendebereich der Kontrolle des SECO und er allein trägt letztlich die

Verantwortung für den Vollzug und die Durchsetzung des ave. GAV. Unter diesen

Umständen ist eine tatsächliche Zweckverfolgung des Beschwerdegegners im

Entsendebereich zu bejahen, womit sämtliche Voraussetzungen für eine teilweise Steuerbefreiung,

beschränkt auf diesen Bereich erfüllt sind.

Die (vereinigten) Beschwerden

sind nach dem Gesagten somit gutzuheissen.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die

Kosten des Rekurs- und Beschwerdeverfahrens dem Beschwerdegegner aufzuerlegen (§ 153

Abs. 4 in Verbindung mit § 151 Abs. 1) und ihm ist keine

Parteientschädigung zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152

und § 153 Abs. 4 StG). Eine Parteientschädigung ist auch dem

Beschwerdeführer nicht zuzusprechen, da kein über die übliche Amtstätigkeit

hinausgehender Aufwand angefallen ist (vgl. Kaspar Plüss, Kommentar zum

Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürichs [VRG], 3. A., Zürich

etc. 2014, § 17 N. 51).

6.

Gegen diesen

Entscheid kann innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, Beschwerde

in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff. des

Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG) erhoben werden. Die

Beschwerde ist bis Ende 2022 an das Schweizerische Bundesgericht,

1000.

Lausanne 14, und ab 1. Januar 2023 an das Schweizerische

Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, zu adressieren.

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde SB.2022.00029 betreffend Steuerbefreiung Staats- und Gemeindesteuern

ab 2017 wird gutgeheissen. Die Dispositiv-Ziffern 2, 5 und 7 des Entscheids des

Steuerrekursgerichts vom 25. März 2022 werden aufgehoben. Es wird

festgestellt, dass der Beschwerdegegner ab der Steuerperiode 2017, soweit noch

nicht rechtskräftig eingeschätzt, für die Sparte "Kontrollaufgaben gemäss Art. 7

Abs. 1 EntsG" von den Staats- und den Gemeindesteuern befreit ist.

2.

Die

Beschwerde SB. 2022.00030 betreffend Steuerbefreiung direkte Bundessteuer 2017

wird gutgeheissen. Die Dispositiv-Ziffern 1 und 6 des Entscheids des

Steuerrekursgerichts vom 25. März 2022 werden aufgehoben. Es wird

festgestellt, dass der Beschwerdegegner ab der Steuerperiode 2017, soweit noch

nicht rechtskräftig veranlagt, für die Sparte "Kontrollaufgaben gemäss Art. 7

Abs. 1 EntsG" von der direkten Bundessteuer befreit ist, sofern für

diesen Zeitraum nicht bereits rechtskräftige Veranlagungen vorliegen.

3.

Die Kosten der Verfahren vor

Steuerrekursgericht werden dem Beschwerdegegner auferlegt.

4.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2022.00029 wird festgesetzt auf

Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 2'587.50 Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2022.00030 wird festgesetzt auf

Fr. 2'500.--; die

übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 2'552.50 Total der Kosten.

6.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.

7.

Den

Parteien wird weder für das Rekurs- noch für das Beschwerdeverfahren eine

Parteientschädigung zugesprochen.

8.

Gegen

diesen Entscheid kann im Sinn der Erwägungen innert 30 Tagen, von der

Zustellung an gerechnet, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten

nach Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden.

9.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der

Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Stadt J;

e) die Eidgenössische

Steuerverwaltung.