Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2022.00081

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2022.00081

Urteil

der 2. Kammer

vom 11. Januar 2023

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin

Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin

Lara von Arx.

In Sachen

A,

Beschwerdeführer,

gegen

Gemeinde D,

Beschwerdegegnerin,

betreffend

Grundstückgewinnsteuer,

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. A betrieb gemeinsam mit seiner Ehefrau B über

Jahrzehnte einen Landwirtschaftsbetrieb mit Schwerpunkt Gemüseanbau in der

Gemeinde D. Eigenen Angaben zufolge gaben sie die Betriebsführung im Jahr

2019 auf. Im gleichen Jahr erwarb A einen Gutsbetrieb (Pferdefarm) im

Kanton E.

Per 3. August 2010 hatte A von seinem Bruder C das

Grundstück Kat.-Nr. 01 (heute parzelliert in Kat.-Nr. 02, 03, 04 und 05,

daher nachfolgend "aKat.-Nr. 01") geschenkt erhalten. Mit

Verfügung der Baudirektion des Kantons Zürich vom 4. Juni 2018 wurde das

Grundstück, das mehrheitlich in der Bauzone lag, auf Gesuch hin aus dem

Anwendungsbereich des Bundesgesetzes über das bäuerliche Bodenrecht vom 4. Oktober

1991 (BGBB) entlassen.

Per 24. Januar 2020 veräusserte A das Grundstück aKat.-Nr. 01

für Fr. …. Infolge der mit dem Verkauf verbundenen Handänderung errechnete

der Gemeinderat der Gemeinde D im Rahmen des Veranlagungsentscheids vom 6. April

2020 einen steuerbaren Grundstückgewinn von Fr. … sowie eine daraus

resultierende Grundstückgewinnsteuer von Fr. ... Den aufgrund des Erwerbs

einer Pferdefarm im Kanton E beantragten Steueraufschub gewährte er nicht.

B. Mit Entscheid vom 6. September 2021 wies der

Gemeinderat der Gemeinde D die gegen den Veranlagungsentscheid erhobene

Einsprache ab, soweit er darauf eintrat.

Erwägungen

II.

Den hiergegen erhobenen Rekurs von A wies das

Steuerrekursgericht mit Entscheid vom 30. Juni 2022 ab, auf den Rekurs von

B trat es nicht ein.

III.

Mit Beschwerde vom 8. Oktober 2022 gelangte A an das

Verwaltungsgericht und beantragte, der festgelegte Grundstückgewinn von Fr. …

sei im Umfang von 86,6 % aufzuschieben. Weiter wurde eine

Umtriebsentschädigung beantragt.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, beantragte die Gemeinde D die Abweisung der Beschwerde,

soweit darauf eingetreten werden könne.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Mit der Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht in

Grundsteuersachen können laut § 153 Abs. 3 in Verbindung mit § 213

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen,

einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, und die

unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts

geltend gemacht werden.

1.2

Im Beschwerdeverfahren gilt das Novenverbot. Für das

Verwaltungsgericht ist die gleiche Aktenlage massgebend wie für das

Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht spätestens im

Verfahren vor dem Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt oder angerufen

worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren grundsätzlich nicht

nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149 und 150, bestätigt in BGE 131 II 548). Vom Novenverbot ausgenommen sind echte Noven, namentlich neue

tatsächliche Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder

Nachsteuergrund (§ 155 bzw. § 160 StG) beruhen oder der Stützung von

geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach neuer

tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen (BGE 131 II 548).

2.

2.1

Die

Grundstückgewinnsteuer wird erhoben von den Gewinnen, die sich bei

Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben (§ 216 Abs. 1 StG). Als Handänderung i.S. des Grundstückgewinnsteuerrechts wird allgemein die

Übertragung von sachenrechtlichem Eigentum oder auch bloss eigentumsähnlichen

Befugnissen an einem Grundstück oder Grundstückanteil vom bisherigen

Rechtsträger auf einen anderen verstanden (Felix Richner et al., Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Zürich,

4.

Aufl., Zürich 2021, § 216 N. 6).

2.2

2.2.1

Die Grundstückgewinnsteuer kann unter Umständen aufgeschoben werden, wobei

vorliegend zwei Steueraufschubstatbestände infrage kommen. Ein Steueraufschub

ist namentlich möglich bei vollständiger und teilweiser Veräusserung eines zum

betriebsnotwendigen Anlagevermögen gehörenden Grundstücks, soweit der Erlös

innert angemessener Frist zum Erwerb oder zur Verbesserung eines zum

betriebsnotwendigen Anlagevermögen gehörenden Ersatzgrundstücks in der Schweiz

verwendet wird (§ 216 Abs. 1 lit. g StG). Weiter ist ein

Steueraufschub möglich bei vollständiger oder teilweiser Veräusserung eines

land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücks, soweit der Erlös innert

angemessener Frist zum Erwerb eines selbst bewirtschafteten Ersatzgrundstücks

oder zur Verbesserung der eigenen, selbst bewirtschafteten land- oder

fortwirtschaftlichen Ersatzliegenschaft in der Schweiz verwendet wird (§ 216 Abs. 1 lit. h StG). Grundsätzlich setzt ein Steueraufschub aufgrund

einer Ersatzbeschaffung gemäss § 216 Abs. 1 lit. g und h StG

voraus, dass ein Grundstück veräussert und kausal mit dieser Veräusserung

zusammenhängend ein Ersatzobjekt erworben oder verbessert wird (Richner et al., § 216 N. 264).

2.2.2

Eine Ersatzbeschaffung von betriebsnotwendigem Anlagevermögen (§ 216 Abs. 1 lit. g StG) bedingt, dass Subjektidentität zwischen dem Veräusserer und

demjenigen, der die Ersatzbeschaffung durchführt, besteht (1). Weiter müssen

sowohl das Veräusserungsobjekt wie auch das Ersatzobjekt betriebsnotwendiges

Anlagevermögen darstellen (2) und es muss eine angemessene Frist zwischen

Veräusserung und Ersatzbeschaffung liegen (3). Betriebsnotwendige

Vermögenswerte dienen ihrer Zweckbestimmung nach unmittelbar der

Leistungserstellung des Betriebs und können ohne Beeinträchtigung des

betrieblichen Leistungserstellungsprozesses nicht veräussert werden. Die

betriebsnotwendigen Vermögenswerte bilden unerlässliche Bestandteile der

betrieblichen Einheit; ihre Veräusserung würde zu einer substanziellen

Veränderung des Betriebs führen. Ausgeschlossen ist somit die Ersatzbeschaffung

von Vermögenswerten, die dem Unternehmen nur als Vermögensanlage oder durch

ihren Ertrag dienen. Beurteilungsgrundlage der Betriebsnotwendigkeit bilden

immer die betrieblichen Verhältnisse des steuerpflichtigen Unternehmens (BGr,

8.

Dezember 2016, 2C_176/2016, E. 3.1).

2.2.3

§ 216 Abs. 1 lit. h StG ermöglicht einen Steueraufschub im

Fall einer Ersatzbeschaffung eines landwirtschaftlichen Grundstücks. Der

Begriff des "land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücks" ist gemäss

Bundesgericht im Einklang mit dem BGBB auszulegen. Das ist nach Massgabe von

Art. 2 Abs. 1 BGBB hauptsächlich dann der Fall, wenn es sich um einzelne

oder zu einem landwirtschaftlichen Gewerbe gehörende Grundstücke handelt, die

ausserhalb einer Bauzone nach Art. 15 des Gesetzes über die Raumplanung vom 22. Juni

1979.

(Raumplanungsgesetz, RPG) liegen und für welche die landwirtschaftliche

Nutzung zulässig ist. Landwirtschaftlich genutzte Grundstücke, die sich in der

Bauzone befinden und nicht überbaut sind, kommen daher regelmässig für eine

Ersatzbeschaffung nicht infrage. Ausnahmsweise sind sie dann

ersatzbeschaffungsberechtigt, wenn sie zum angemessenen Umschwung eines

landwirtschaftlichen Gewerbes gehören (Richner et al., § 216 N. 304 ff.).

3.

3.1

Die

Vorinstanz verneinte vorliegend eine Ersatzbeschaffung eines Betriebsgrundstücks,

da das infrage stehende Grundstück nicht einem bestehenden landwirtschaftlichen

Betrieb des Pflichtigen zugeordnet werden könne. Vielmehr habe dessen Bruder

das Grundstück für seinen Gartenbaubetrieb bewirtschaftet. Beim Grundstück des

Pflichtigen könne somit höchstens nichtbetriebsnotwendiges Anlagevermögen

vorliegen. Ein Steueraufschub aufgrund einer Ersatzbeschaffung eines

landwirtschaftlichen Grundstücks sei abzulehnen, weil der landwirtschaftliche

Charakter des Grundstücks verneint werden müsse. Es handle sich im Wesentlichen

um noch nicht voll erschlossenes Bauland, auf welchem voraussichtlich vier

Einfamilienhäuser realisiert werden könnten. Spätestens ab dem Zeitpunkt, in

welchem das Grundstück nicht mehr dem BGBB unterstellt gewesen sei, habe es nicht

mehr als landwirtschaftliches Grundstück qualifiziert werden können. Der

Pflichtige habe dieses als voll erschlossenes Bauland veräussert. Der

Beschwerdegegner habe dem Pflichtigen die Gewährung eines Steueraufschubs

folglich zu Recht verweigert.

3.2

Der Pflichtige

stellt die rechtlichen Ausführungen der Vorinstanz nicht infrage, wendet

hiergegen jedoch ein, es habe wenig Sinn gemacht, die kleine Parzelle mit

seinen Geräten zu bewirtschaften. Stattdessen sei es bei der Bewirtschaftung

durch seinen Bruder geblieben, mit welchem er jedoch in einer

Betriebsgemeinschaft zusammengearbeitet habe um das Angebot so vielfältig wie

möglich zu gestalten. Ihre Anbauflächen seien gegenseitig betriebsnotwendig

gewesen.

4.

4.1

Das

vorliegend infrage stehende Grundstück aKat.-Nr. 01 weist eine Fläche von

4'504 m2 auf und gehörte ursprünglich dem Bruder des Pflichtigen. Es

befand sich genau im Grenzbereich der Wohn- und Landwirtschaftszone, die

Zonengrenze verlief durch das Grundstück hindurch. Der grössere, im Süden

gelegene Teil des Grundstücks mit 2'796 m2 lag

in der

Bauzone (Wohnzone W1). Von der Restfläche des Grundstücks wurden 1'244 m2 der

Landwirtschaftszone zugeteilt, während 464 m2 Wald sind. Heute ist

das Grundstück parzelliert in vier Einfamilienhausparzellen mit den Kat.-Nr. 02,

03, 04 und 05.

4.2

Der Pflichtige erhielt das

Grundstück aKat.-Nr. 01 am 3. August 2010 von seinem Bruder

geschenkt. Es ist unbestritten, dass er dieses in der Folge nicht selber

bewirtschaftet hat. Wie er in seiner Beschwerde selbst ausführt, blieb die

Bewirtschaftung bei seinem Bruder. Einen Pachtzins oder eine anderweitige

Entschädigung erhielt der Pflichtige im Gegenzug zu dieser Nutzung nicht. Das

fragliche Grundstück konnte somit nicht zum betriebsnotwendigen Anlagevermögen

des Pflichtigen gehören. Die in der Beschwerde neu vorgebrachte Behauptung,

dass der Pflichtige mit seinem Bruder eine Betriebsgemeinschaft geführt habe,

welcher das Grundstück als betriebsnotwendiges Anlagevermögen zuzuordnen sei,

ist ein unzulässiges Novum. Die betreffenden Vorbringen sind folglich

unbeachtlich. Bloss der Vollständigkeit halber sei diesbezüglich jedoch

angemerkt, dass die behauptete Betriebsgemeinschaft durch den Pflichtigen nicht

nachgewiesen wurde und die Akten nicht auf eine solche schliessen lassen. Der

Pflichtige legt auch nicht näher dar, weshalb eine Grundstückübertragung bei

einer unveränderten Nutzung der Parzelle und einer gemeinsamen Betriebsführung

überhaupt notwendig gewesen sein sollte. Stattdessen führt er in seiner

Beschwerde aus, es sei für seinen Bruder und ihn mangels Direktzahlungen

irrelevant gewesen, wer die Parzelle in der Bilanz geführt habe. Es wurden

folglich getrennte Buchhaltungen geführt, was gegen ein gemeinsam geführtes

betriebliches Unternehmen spricht. Es liegt somit keine Ersatzbeschaffung von

betriebsnotwendigem Anlagevermögen vor, weswegen dem Pflichtigen kein

Steueraufschub gestützt auf § 216 Abs. 1 lit. g StG gewährt

werden konnte.

4.3

Eine Ersatzbeschaffung eines

landwirtschaftlichen Grundstücks gemäss § 216 Abs. 1 lit. h StG

ist vorliegend ebenfalls zu verneinen. Das Grundstück aKat.-Nr. 01

qualifizierte spätestens ab dem Zeitpunkt seiner Entlassung aus dem

Anwendungsbereich des BGBB nicht mehr als landwirtschaftliches Grundstück im

Sinn von § 216 Abs. 3 lit. h StG. Dem Pflichtigen war dies auch

bewusst, führt er doch in seiner "Entscheid-Kommentierung" eigens

aus, die Entlassung aus dem BGBB sei für die Belehnung des Grundstücks und die

Sicherstellung des (hohen) Kaufpreises seines neuen Betriebes im Kanton E

notwendig gewesen. In seiner Beschwerde führt der Pflichtige zudem aus, die Gemeinde D

habe wachsen wollen, weshalb er dem Druck, welcher auf das Bauland ausgeübt

worden sei, nachgegeben habe. Er habe das Bauland seiner zonengerechten Nutzung

übergeben wollen. Somit ist offensichtlich auch der Pflichtige der Ansicht,

dass das Grundstück aKat.-Nr. 01 im Zeitpunkt des Verkaufs (voll

erschlossenes) Bauland war, welches er zu einem entsprechend hohen Marktwert

veräussert hat. Indem er einen Steueraufschub aufgrund einer Ersatzbeschaffung gemäss

§ 216 Abs. 1 lit. h StG beantragt, widerspricht sich der

Pflichtige selbst. Ein solcher kann ihm vorliegend nicht gewährt werden.

Die

Beschwerde ist somit abzuweisen.

5.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten

dem Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1

in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 213 StG) und eine

Umtriebsentschädigung ist nicht zuzusprechen (§ 17 Abs. 2 VRG

in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde SB.2022.00081 betreffend Grundstückgewinnsteuer wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 16'200.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 70.-- Zustellkosten,

Fr. 16'270.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

4.

Eine

Umtriebsentschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert

30.

Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Schweizerischen

Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

6.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) die Dienstabteilung Recht des kantonalen Steueramts.