Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2023.00099

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2023.00099

SB.2023.00100

Urteil

der 2. Kammer

vom 8. Mai 2024

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Kürsad Okutan.

In Sachen

1. A,

2. B,

beide vertreten durch Fürsprecher C,

Beschwerdeführende,

gegen

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale

Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern 2020 sowie

direkte

Bundessteuer 2020,

hat sich

ergeben:

Sachverhalt

I.

Die Eheleute A und B (nachfolgend der bzw. die

Pflichtige, gemeinsam die Pflichtigen) reichten für die Steuerperiode 2020

trotz Mahnung keine Steuererklärung ein. Infolgedessen wurden sie durch das

kantonale Steueramt am 29. September 2022 nach pflichtgemässem Ermessen

für die Staats- und Gemeindesteuern mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. …

(satzbestimmend Fr. …) und einem steuerbaren Vermögen von Fr. …

(satzbestimmend Fr. …) eingeschätzt bzw. für die direkte Bundessteuer mit

einem Einkommen von Fr. … (satzbestimmend Fr. …) veranlagt.

Die hiergegen am 25. Oktober 2022 erhobene Einsprache

– unter Einreichung der Lohnabrechnungen der Pflichtigen, von Zinsbelegen und

einer "Buchhaltung 2020" des Pflichtigen, allerdings ohne Bilanz und

unter Einreichung weiterer Buchhaltungsunterlagen – wies das kantonale

Steueramt am 30. November 2022 ab. Die weiteren Buchhaltungsunterlangen

retournierte das kantonale Steueramt den Pflichtigen unmittelbar nach Erlass

des Einspracheentscheids.

Erwägungen

II.

Die hiergegen am 9. Januar 2023 erhobenen

Rechtsmittel wies das Steuerrekursgericht am 29. August 2023 ab. Dabei

hielt es fest, dass die Pflichtigen die strengen Anforderungen an die

Begründung einer Einsprache gegen eine zu Recht ergangene Ermessenstaxation mit

dem am 28. Oktober 2022 erhobenen Rechtsmittel nicht erfüllt hätten und

das kantonale Steueramt daher auf die Einsprache nicht hätte eintreten dürfen,

was zu korrigieren sei. Damit sei richtigerweise ein Nichteintretensentscheid

des kantonalen Steueramts zu überprüfen, der nach Auffassung des

Steuerrekursgerichts zu Recht ergangen sei. Eine materielle Überprüfung der

Einschätzung bzw. Veranlagung sei dem Steuerrekursgericht bei dieser Sachlage,

auch mangels weiterer Unterlagen, verwehrt, was zur Abweisung der Rechtsmittel

führe.

III.

Hiergegen erhoben die Pflichtigen am 6. Oktober 2023

Beschwerde an das Verwaltungsgericht, dem sie sinngemäss die Aufhebung der

angefochtenen Entscheide und die Einschätzung bzw. Veranlagung gemäss der im

vorinstanzlichen Verfahren eingereichten Steuererklärung beantragten, eventuell

die Aufhebung der Ermessenstaxationen zufolge Nichtigkeit, subeventuell die

Rückweisung an das kantonale Steueramt, alles unter Kosten- und

Entschädigungsfolgen zulasten der Beschwerdegegner.

Während das Steuerrekursgericht am 13. Oktober 2023

auf Vernehmlassung verzichtete, beantragte der Beschwerdegegner am 17. Oktober

2023.

die Abweisung der Beschwerde. Am 6. November 2023 replizierten die

Beschwerdeführenden, am 13. November 2023 duplizierte der

Beschwerdegegner, worauf sich die Beschwerdeführenden am 21. November 2023

nochmals vernehmen liessen, je unter Festhaltung an den gestellten Anträgen.

Die Kammer erwägt:

1.

Die Beschwerden bezüglich Staats- und Gemeindesteuern 2020

(SB.2023.00099) und direkter Bundessteuer 2020 (SB.2023.00100) betreffen

dieselbe Pflichtige und dieselbe Sach- und Rechtslage, weshalb sie mit

Präsidialverfügung vom 9. Oktober 2023 zu Recht vereinigt wurden.

2.

2.1

Mit der

Beschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend Staats- und Gemeindesteuern

können alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch

des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 153 Abs. 3

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). In Bundessteuersachen ist die

Kognition des Verwaltungsgerichts identisch: Soll die erstinstanzliche

Beschwerde die allseitige, hinsichtlich Rechts- und Ermessenskontrolle

unbeschränkte gerichtliche Überprüfung der Einspracheentscheide der

Veranlagungsbehörde auf alle Mängel des Entscheids und des vorangegangenen

Verfahrens hin ermöglichen (Art. 140 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom

14.

Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG]), muss sich die Aufgabe

der zweitinstanzlichen Beschwerde, die die Überprüfung der Entscheidung eines

Gerichts und nicht diejenige einer Verwaltungsbehörde zum Gegenstand hat,

sinnvollerweise auf die Rechtskontrolle beschränken (BGE 131 II 548 E. 2.5;

RB 1999 Nr. 147).

2.2

Im Beschwerdeverfahren gilt ein

Novenverbot. Für das Verwaltungsgericht ist die gleiche Aktenlage massgebend

wie für das Steuerrekursgericht. Tatsachen oder Beweismittel, die nicht

spätestens im Verfahren vor dem Steuerrekursgericht behauptet bzw. vorgelegt

oder angerufen worden sind, dürfen infolgedessen im Beschwerdeverfahren

grundsätzlich nicht nachgebracht werden (RB 1999 Nrn. 149 und 150,

bestätigt in BGE 131 II 548). Neue Beweise dürfen insoweit vorgelegt

werden, als sie den bereits behaupteten Sachverhalt untermauern. Vom

Novenverbot ausgenommen sind zudem echte Noven, namentlich neue tatsächliche

Behauptungen und Beweismittel, die auf einem Revisions- oder Nachsteuergrund (§ 155

bzw. § 160 StG; Art. 147 bzw. Art. 151 DBG) beruhen oder der

Stützung von geltend gemachten Rechtsverletzungen dienen, die ihrer Natur nach

neuer tatsächlicher Vorbringen oder Beweismittel bedürfen (BGE 131 II 548).

3.

3.1

Zu prüfen

ist zunächst das Vorbringen der Pflichtigen, wonach durch die Rücksendung von

zwei weissen Ordnern mit Buchhaltungsunterlagen der Pflichtigen durch die

Einschätzungsbehörde und den daraus folgenden Umstand, dass diese Unterlagen

der Vorinstanz nicht vorlagen, das rechtliche Gehör der Pflichtigen verletzt

wurde.

3.2

Der Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) ist

formeller Natur und seine Verletzung führt grundsätzlich ungeachtet der

Erfolgsaussichten der Beschwerde in der Sache selbst zur Aufhebung des

angefochtenen Entscheids. Aus diesem Grund rechtfertigt es sich, die Rüge der

Gehörsverletzung vorweg zu prüfen (BGE 124 V 389 E. 1; BGE 117 Ia 5 E. 1a;

VGr, 4. Dezember 2019, SB.2019.00087, E. 2.2).

3.3

Das rechtliche Gehör dient dabei

einerseits der Sachaufklärung, andererseits stellt es ein

persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht beim Erlass eines Entscheides dar,

welcher in die Rechtsstellung des Einzelnen eingreift. Dazu gehört insbesondere

das Recht des Betroffenen, sich vor Erlass eines solchen Entscheids zur Sache

zu äussern, erhebliche Beweise beizubringen und Einsicht in die Akten zu nehmen

(BGr, 27. Januar 2022, 2C_688/2021, E. 3.1 mit weiteren Hinweisen).

Dem Akteneinsichtsrecht der rechtsunterworfenen Person steht die

Aktenführungspflicht der Behörde gegenüber (BGE 142 I 86 E. 2.2). Aufgrund

der Aktenführungspflicht haben die Behörden alles im Dossier festzuhalten, was

zur Sache gehört und entscheidwesentlich sein kann (BGE 138 V 218 E. 8.1.2;

124.

V 372 E. 3b; 124 V 389 E. 3a).

3.4

Die Vorinstanz geht – wie übrigens bereits

der Beschwerdegegner im Einspracheverfahren – davon aus, dass die Einsprache

gegen die Einschätzung bzw. Veranlagung seitens der Pflichtigen mit Eingabe vom

28.

Oktober 2022 erhoben wurde. Aktenmässig erstellt ist jedoch, dass

unter diesem Datum gegen die Steuerrechnung vom 4. Oktober 2022 für die

direkte Bundessteuer 2020 Einsprache erhoben wurde. Die gegen die Einschätzung

bzw. Veranlagung gerichtete Einsprache datiert indessen vielmehr vom 25. Oktober

2022.

Gemäss Darstellung der Pflichtigen und gemäss den in der Beschwerde

eingereichten weiteren Belegen (Fotos von zwei Ordnern mit entsprechender

Beschriftung, Beleg Sendungsinformation) sollen mit zwei weissen Ordnern

Buchhaltungsunterlagen aus dem Jahr 2020 am 28. Oktober 2022 zu den Akten

gereicht worden sein. Dies deckt sich insoweit mit dem Inhalt der Einsprache

vom 25. Oktober 2022, als dort ausdrücklich auf Zusendung der Unterlagen

in einem separaten Paket verwiesen wird. In der zeitlich später, am 28. Oktober

2022.

verfassten "Einsprache gegen die Steuerrechnung vom 4. Oktober

2022.

für die Bundessteuer 2022" verweisen die Pflichtigen darauf, dass

diese Unterlagen bereits beim Steueramt seien.

Die Rücksendung

der von den Pflichtigen eingereichten (Buchhaltungs-)Unterlagen und die damit

erfolgte Entfernung derselben aus den Verfahrensakten vor rechtskräftigem

Abschluss des Verfahrens lässt sich mit der Aktenführungspflicht nur dann

vereinbaren, wenn die entsprechenden Akten im Sinn der vorstehenden

Ausführungen entweder nicht zur Sache gehören oder nicht entscheidwesentlich

sind. Denn damit lagen sie dem Steuerrekursgericht nicht (mehr) vor, als dieses

seinen Entscheid fällte.

Im vor

Verwaltungsgericht angefochtenen Entscheid nimmt das Steuerrekursgericht das

Fehlen weiterer Buchhaltungsunterlagen auf und hält ausdrücklich fest, dass

sich diese gerade nicht in den Akten befinden würden. Daher sei der Verweis der

Pflichtigen auf diese keine taugliche Beweisofferte. Nach diesen Unterlagen im

kantonalen Steueramt zu suchen, sei nicht Aufgabe der Veranlagungs- und

Einschätzungsbehörde, allenfalls liege gar eine blosse Schutzbehauptung der

Pflichtigen vor. Dem Steuerrekursgericht ist die zuvor erfolgte Einreichung der

Akten durch die Pflichtigen und deren Rücksendung durch den Beschwerdegegner

offensichtlich entgangen.

3.5

Bei dieser Sachlage ist zunächst

festzustellen, dass von der Einreichung von zwei weissen Ordnern, in welchen

sich laut Darstellung der Pflichtigen Buchhaltungsunterlagen und weitere

Unterlagen zu den finanziellen Verhältnissen wie Lohnausweise,

Kreditkartenbelege etc. befinden, entgegen der Annahme der Vorinstanz heute

auszugehen ist. Der genaue Inhalt der Ordner ist allerdings nicht erstellt.

Damit ist es auch nicht möglich, zu überprüfen, ob die Schlussfolgerung der

Vorinstanz zutreffend ist, nämlich dass – gerade auch im Lichte eines Laienrechtsmittels

– der Beschwerdegegner nicht auf die Einsprache hätte eintreten dürfen. Ebenso wenig

kann beurteilt werden, ob zu Recht eine materielle Überprüfung der Veranlagung

bzw. Einschätzung unterblieb. Angesichts der zitierten Ausführungen der

Vorinstanz lässt sich damit auch nicht ohne Weiteres begründen, dass diese

Akten nicht entscheidwesentlich seien oder nicht zum Verfahren gehören würden.

Zuzustimmen ist bei dieser Sachlage vielmehr den Pflichtigen, dass die

Vorinstanz den Einspracheentscheid eben gerade nicht im Lichte der

vollständigen von den Pflichtigen eingereichten Akten überprüfen konnte.

3.6

Damit ist die Verletzung des rechtlichen

Gehörs der Pflichtigen zu bejahen. Bei der formellen Natur des Anspruchs auf

rechtliches Gehör können einerseits die Erfolgsaussichten der Beschwerde an

sich offenbleiben wie auch andererseits die Frage, ob die Pflichtigen

ihrerseits den Verfahrensfehler der Behörde hätten erkennen und entsprechend

handeln müssen. Eine Heilung des Verfahrensfehlers durch das Verwaltungsgericht

ist angesichts des damit einhergehenden Verlustes einer Instanz für die

Pflichtigen nicht angezeigt.

3.7

Dies führt zur Gutheissung der Beschwerde

und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids. Die Vorinstanz hat in einem

zweiten Rechtsgang die von den Pflichtigen im Einspracheverfahren eingereichten

Akten beizuziehen und neu zu entscheiden.

4.

Nach § 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2

DBG sind die (vorliegend aufgrund der formellen Erledigung reduzierten)

Gerichtskosten der unterliegenden Partei aufzuerlegen. Die Höhe der

Gerichtskosten bestimmt sich in jedem Fall nach kantonalem Recht (Art. 144

Abs. 5 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG), einschlägig ist

die Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts (GebV VGr) vom 3. Juli 2018

(§ 153 Abs. 4 in Verbindung mit § 150b Abs. 2 StG). Die

Rückweisung der Angelegenheit gilt nach der Rechtsprechung als Obsiegen,

weshalb die Gerichtskosten dem Beschwerdegegner aufzuerlegen sind. Überdies

haben die Beschwerdeführenden als obsiegende Partei Anspruch auf eine

Parteientschädigung (§ 17 Abs. 2 lit. a des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152

und § 153 Abs. 4 StG sowie Art. 64 Abs. 1–3 des

Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG]

in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2 DBG).

Die Parteientschädigung wird nach der Bedeutung der Streitsache, der

Schwierigkeit des Falls, dem Zeitaufwand und den Auslagen bemessen (§ 8 Abs. 1 GebV VGr).

5.

Beim vorliegenden Rückweisungsentscheid

handelt es sich um einen Zwischenentscheid gemäss Art. 93 des

Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG). Die Beschwerde an das

Bundesgericht kann deshalb nur erhoben werden, wenn der Zwischenentscheid einen

nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken könnte oder wenn die Gutheissung

der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen

bedeutenden Aufwand an Zeit und Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren

ersparen würde.

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die Beschwerde in Sachen

Staats- und Gemeindesteuern 2020 (SB.2023.00099) wird im Sinn der Erwägungen

gutgeheissen. Der angefochtene Entscheid wird aufgehoben und die Sache zur

ergänzenden Sachverhaltsabklärung und zum Neuentscheid an die Vorinstanz

zurückgewiesen.

2.

Die Beschwerde in Sachen direkte Bundessteuer 2020

(SB.2023.00100) wird im Sinn der Erwägungen gutgeheissen. Der angefochtene

Entscheid wird aufgehoben und die Sache zur ergänzenden Sachverhaltsabklärung

und zum Neuentscheid an die Vorinstanz zurückgewiesen.

3.

Über die Kosten- und Entschädigungsfolgen des

Rekurs- bzw. erstinstanzlichen Beschwerdeverfahrens hat das Steuerrekursgericht

im Neuentscheid zu befinden.

4.

Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2023.00099 wird

festgesetzt auf

Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 2'587.50 Total der Kosten.

5.

Die Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2023.00100 wird

festgesetzt auf

Fr. 1'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 1'552.50 Total der Kosten.

6.

Die Gerichtskosten werden dem Beschwerdegegner

auferlegt.

7.

Der Beschwerdegegner wird verpflichtet, den

Beschwerdeführenden für das Verfahren SB.2023.00099 eine Parteientschädigung

von insgesamt Fr. 2'500.- (Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen.

8.

Der Beschwerdegegner wird verpflichtet, den

Beschwerdeführenden für das Verfahren SB.2023.00100 eine Parteientschädigung

von insgesamt Fr. 1'500.- (Mehrwertsteuer inbegriffen) zu bezahlen.

9.

Gegen dieses Urteil kann Beschwerde im Sinn der

Erwägungen erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der

Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern,

einzureichen.

10.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Gemeinde D;

e) die Eidgenössische Steuerverwaltung.