Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2023.00107

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2023.00107

SB.2023.00108

Urteil

des Einzelrichters

vom 31. Januar 2024

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei,

Gerichtsschreiberin

Jsabelle Mayer.

In Sachen

A,

Beschwerdeführer,

gegen

Kanton Zürich, vertreten durch das kantonale

Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern 2018 sowie

direkte

Bundessteuer 2018,

hat

sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. A

(nachfolgend: der Pflichtige) ist Vater der Kinder B (geboren 2012) und C

(geboren 2014). Mit der von ihm getrennt lebenden Kindsmutter D war er nicht

verheiratet. Die Eltern teilen sich das gemeinsame Sorgerecht. Die Kinder

stehen unter alternierender Obhut der Eltern und werden je zur Hälfte von der

Kindsmutter und vom Kindsvater betreut. Als Wohnsitz der Kinder wurde die

Wohnadresse des Vaters festgelegt. Mit Urteil des Obergerichts vom 24. April

2019 wurde der Unterhaltsanspruch der Kinder ab 1. Januar 2018 auf je Fr. 710.-

pro Monat und Kind (zuzüglich hälftiger Familienzulage), insgesamt je Fr. 810.-

pro Monat und Kind, festgesetzt. Nachdem der Pflichtige für die Zeit vom 1. Januar

2017 bis 30. Juli 2018 bereits Unterhaltsbeiträge in der Höhe von

insgesamt Fr. 34'200.- geleistet hatte, verblieb für die Zeit vom 1. Januar

2017 bis 30. Juli 2018 eine zu begleichende Restschuld von (total) Fr. 1'140.-.

Ab 1. August 2018 war ein monatlicher Unterhaltsbeitrag (zuzüglich

hälftiger Familienzulage) von je Fr. 710.- an die Kindsmutter geschuldet.

Im Übrigen erfolgt die Betreuung der Kinder jeweils auf eigene Kosten der

Eltern.

B. In der

Steuererklärung 2018 brachte der Pflichtige für das Kind C

Kinderunterhaltsbeiträge von Fr. 20'052.- zum Abzug und machte für die

Staats- und Gemeindesteuern und die direkte Bundessteuer je einen hälftigen

Kinderabzug geltend. Mit Einschätzungsentscheid vom 22. März 2023 erhöhte

das kantonale Steueramt die Unterhaltsbeiträge auf Fr. 20'704.-,

verweigerte aber den Kinderabzug und den damit verbundenen

Versicherungsprämienabzug. Folglich schätzte es den Pflichtigen für die Staats-

und Gemeindesteuern 2018 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. … und

einem steuerbaren Vermögen von Fr. … ein. Als Steuertarif brachte es den

Grundtarif zur Anwendung. Gleichentags erging die Veranlagungsverfügung

betreffend die direkte Bundessteuer 2018, mit welcher der Pflichtige mit einem

steuerbaren Einkommen von Fr. … zum Grundtarif veranlagt wurde. Auch hier

wurde weder ein Abzug für Kinder noch ein zusätzlicher

Versicherungsprämienabzug für die Kinder zugelassen. Hiergegen erhob der

Pflichtige Einsprachen und verlangte im Hauptantrag einen Unterhaltsabzug von

total Fr. 20'052.- für beide Kinder, die Anwendung des Elterntarifs, die

Gewährung des hälftigen Kinderabzugs für beide Kinder und den vollen

Versicherungsprämienabzug für beide Kinder. Mit Einspracheentscheid vom 4. Juli

2023 wies das kantonale Steueramt die Einsprachen ab. Dies mit der Begründung,

dass eine Kombination des Abzugs für Unterhaltszahlungen mit dem Kinder- und

Versicherungsabzug nicht möglich sei.

Erwägungen

II.

Hiergegen erhob der Pflichtige Rekurs bzw.

erstinstanzliche Beschwerde an das Steuerrekursgericht, wobei er im Haupt- und

Eventualantrag dieselben Rechtsbegehren stellte wie im Einspracheverfahren. Mit

Entscheid vom 20. September 2023 wies das Steuerrekursgericht die

Rechtsmittel ab, soweit es darauf eintrat.

III.

Mit Beschwerden vom 30. Oktober

2023.

beantragte der Pflichtige dem Verwaltungsgericht, der vorinstanzliche

Entscheid sei aufzuheben und die Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens dem

Beschwerdegegner aufzuerlegen. Im Hauptantrag stellte er folgende

Rechtsbegehren:

1.

Es

sei ihm der Unterhaltsabzug für beide Kinder in der Höhe von Fr. 20'052.-

zu gewähren.

2.

Es

sei ihm für jedes der beiden Kinder ein hälftiger Kinderabzug zu gewähren.

3.

Es

sei ihm für jedes der beiden Kinder der volle Versicherungsprämienabzug zu

gewähren.

4.

Er

sei zum Verheiratetentarif bzw. Einelterntarif zu besteuern.

5.

Es

sei zu prüfen, ob der Sachverhalt gegen das Gleichbehandlungsgebot und/oder

gegen die Gleichmässigkeit der Besteuerung verstosse.

6.

Für

das Verfahren vor Verwaltungsgericht sei ihm eine Parteientschädigung in der

Höhe von Fr. 2'300.- zuzusprechen.

Eventualiter beantragte er:

1.

Es

sei ihm der ganze Kinderabzug für B zu gewähren.

2.

Es

sei ihm für jedes der beiden Kinder der hälftige Versicherungsprämienabzug zu

gewähren.

3.

Es

sei ihm ein ganzer Versicherungsprämienabzug für B zu gewähren.

4.

Das

Urteil des Steuerrekursgerichts sei aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung

an die Vorinstanz zurückzuweisen.

Mit Präsidialverfügung vom 31. Oktober 2023

vereinigte die Abteilungspräsidentin i.V. die Verfahren SB.2023.00107

betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2018 und SB.2023.00108 betreffend

direkte Bundessteuer 2018. Mit Präsidialverfügung vom 6. November 2023

wurde dem Pflichtigen, der weitestgehend eine Kopie der Rekursschrift als

Beschwerdeschrift einreichte, eine einmalige, nicht erstreckbare Nachfrist von

10.

Tagen angesetzt, um dem Verwaltungsgericht eine verbesserte Beschwerde

einzureichen, ansonsten auf die Beschwerde nicht eingetreten würde. Am 14.

November 2023 ging eine verbesserte Beschwerdeeingabe ein. In Abweichung von

der ersten Eingabe machte der Pflichtige neu eine Parteientschädigung von Fr. 3'000.-

geltend.

Während das Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung

verzichtete, schloss das kantonale Steueramt auf Abweisung der Beschwerde. Die

Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) liess sich nicht vernehmen.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

Die vorliegenden Beschwerden SB.2023.00107 (Staats- und

Gemeindesteuern 2018) und SB.2023.00108 (direkte Bundessteuer 2018) betreffen

denselben Pflichtigen, den gleichen Sachverhalt und dieselbe Rechtslage,

weshalb die Verfahren mit Präsidialverfügung vom 31. Oktober 2023 zu Recht

vereinigt wurden.

2.

2.1

Die

Beschwerdeschrift muss einen Antrag und eine Begründung enthalten (§ 147 Abs. 4

Satz 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

[StG]; Art. 140 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2

des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer

[DBG]). In der Begründung ist darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid

an einem Rechtsmangel leidet. Folglich muss sich die Beschwerde zwingend mit

den massgeblichen Erwägungen des angefochtenen Entscheids auseinandersetzen

(vgl. VGr, 1. Dezember 2021, SB.2021.00012, E. 1.2). Genügt die Rechtsschrift

diesen Erfordernissen nicht, ist dem Beschwerdeführer grundsätzlich eine kurze,

nicht erstreckbare Nachfrist zur Behebung des Mangels anzusetzen unter der

Androhung, dass ansonsten auf sein Rechtsmittel nicht eingetreten werde (§ 147

Abs. 4 Satz 2 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 140

Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG). Der

gesetzliche Sinn der Nachfrist ist, rechtsunkundige und prozessual unbeholfene Steuerpflichtige

vor den Folgen einer mangelhaften Prozessführung zu bewahren (VGr, 17. Mai

2021, SB.2021.00018 und SB.2021.00019, E. 1.4; VGr, 23. Januar 2020,

SB.2019.00077 und SB.2019.00078, E. 1.3.2; Silvia Hunziker/Corinna Bigler

in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Bundesgesetz über die direkte

Bundessteuer, 4. A., Basel 2022, Art. 140 N. 48).

2.2

Nachdem

die Beschwerde vom 30. Oktober 2023 eine Kopie der Rekursschrift

darstellte, wurde dem rechtsunkundigen Pflichtigen eine Nachfrist zur

Verbesserung der Beschwerde angesetzt. Mit Eingabe vom 14. November 2023

verbesserte der Pflichtige die Beschwerde; indes stellt auch diese Eingabe ab Rz. 24

"Steuerliche Entlastung" bis Rz. 27 "Steuertarif" im

Wesentlichen eine Kopie der Rekursschrift dar. Auf die Beschwerde ist daher nur

insoweit einzutreten, als nicht wörtlich die Ausführungen der Rekursschrift

wiederholt werden (vgl. dazu VGr, 25. Mai 2022, VB.2021.00799, E. 2.2).

3.

3.1

Gemäss § 34 Abs. 1 lit. a StG wird vom Reineinkommen für die Steuerberechnung ein

Kinderabzug je Fr. 9'000.- abgezogen für minderjährige Kinder unter

elterlicher Sorge oder Obhut des Steuerpflichtigen sowie für volljährige

Kinder, die in der beruflichen Erstausbildung stehen und deren Unterhalt zur

Hauptsache vom Steuerpflichtigen bestritten wird (Satz 1). Bei nicht

gemeinsam besteuerten Eltern wird der Kinderabzug hälftig aufgeteilt, wenn das

Kind unter gemeinsamer elterlicher Sorge steht und keine Unterhaltsbeiträge

nach § 31 Abs. 1 lit. c StG für das Kind geltend gemacht werden

(Satz 2). Für Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe

leben, sowie für verwitwete, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebende,

geschiedene und ledige Steuerpflichtige, die mit Kindern im Sinn von § 34 Abs. 1 lit. a StG zusammenleben, ist in Bezug auf die Einkommenssteuer und die

Vermögenssteuer der Verheiratetentarif anwendbar (§ 35 Abs. 2 StG und

§ 47 Abs. 2 StG). Bei nicht gemeinsam besteuerten Eltern, die mit Kindern

unter gemeinsamer elterlicher Sorge zusammenleben und denen der Kinderabzug je

zur Hälfte zusteht, hat derjenige Elternteil Anspruch auf den

Verheiratetentarif in Bezug auf die Einkommens- und Vermögenssteuer, der aus

seinen versteuerten Einkünften den Unterhalt des Kindes zur Hauptsache

bestreitet (§ 35 Abs. 2bis StG und § 47 Abs. 2bis

StG). Ferner steht dem Steuerpflichtigen, der einen vollen Kinderabzug geltend

machen kann, ein zusätzlicher Versicherungsprämienabzug in der Höhe von Fr. 1'300.-

pro Kind zu, respektive die Hälfte hiervon im Fall einer hälftigen Aufteilung

des Kinderabzugs (§ 31 Abs. 1 lit. g StG). Entsprechende

Bestimmungen finden sich im DBG: Laut Art. 35 Abs. 1 lit. a DBG

(in der bis 31. Dezember 2022 gültigen und hier anwendbaren Fassung)

werden als Sozialabzug vom Einkommen abgezogen: Fr. 6'500.- für jedes

minderjährige oder in der beruflichen oder schulischen Ausbildung stehende

Kind, für dessen Unterhalt die steuerpflichtige Person sorgt (1. Halbsatz);

werden die Eltern getrennt besteuert, so wird der Kinderabzug hälftig

aufgeteilt, wenn das Kind unter gemeinsamer elterlicher Sorge steht und keine

Unterhaltsbeiträge nach Art. 33 Abs. 1 lit. c DBG für das

Kind geltend gemacht werden (2. Halbsatz). Für die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe lebenden

Ehepaare und die verwitweten, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden,

geschiedenen und ledigen steuerpflichtigen Personen, die mit Kindern oder

unterstützungsbedürftigen Personen im gleichen Haushalt zusammenleben und deren

Unterhalt zur Hauptsache bestreiten, gilt der Verheiratetentarif gemäss Art. 36

Abs. 2 DBG sinngemäss (Art. 36 Abs. 2bis Satz 1

DBG). Der so ermittelte Steuerbetrag ermässigt sich um 251 Franken für

jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person (Art. 36 Abs. 2bis

Satz 2 DBG). Ferner steht dem Steuerpflichtigen, der einen Kinderabzug

geltend machen kann, ein zusätzlicher Versicherungsprämienabzug in der Höhe von

Fr. 700.- für jedes Kind zu (Art. 33 Abs. 1bis lit. b

DBG).

3.2

Bei

getrennt besteuerten Eltern hat derjenige Elternteil Anspruch auf den

Elterntarif, dem der Kinderabzug zusteht (BGE 141 II 338 E. 4.3 = Pra 105

[2016] Nr. 45; BGE 133 II 305 E. 6.6 = Pra 97 [2008] Nr. 39; BGE 131 II 553 E. 3.4 = Pra 95 [2006] Nr. 78). Sind zwei Inhaber der

elterlichen Sorge vorhanden, ist demjenigen Elternteil der Kinderabzug zu

gewähren, aus dessen versteuerten Einkünften der Unterhalt des unter seiner

elterlichen Sorge stehenden Minderjährigen zur Hauptsache bestritten wird

(Felix Richner et al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich

2021, § 34 N. 28 und Felix Richner et al., Handkommentar zum DBG, 4. A.,

Zürich 2023, Art. 35 N. 37, jeweils auch zum Folgenden). Leistet ein

Elternteil trotz gemeinsamer elterlicher Sorge an den anderen

Unterhaltsbeiträge, ist steuerrechtlich davon auszugehen, dass der Kinderabzug

dem Empfänger der Unterhaltsbeiträge zusteht: Denn derjenige Elternteil, der

die Alimente als Einkommen versteuern muss, wird dadurch, dass diese seinen

eigenen Ressourcen gleichgestellt wird, als der Steuerpflichtige bestimmt, der

den Unterhalt des Kinds bestreitet. Eine Kumulation des

Abzugs für Unterhaltsbeiträge für Kinder und des Kinderabzugs in der Person der

gleichen steuerpflichtigen Person ist ausgeschlossen (BGr, 11. Oktober

2010, 2C_437/2010, E. 2.2; BGE 133 II 305 E. 8.4

= Pra 97 [2008] Nr. 39). Ebenso ist ausgeschlossen, dass der Tarif für

Ehepaare beiden geschiedenen oder getrennt lebenden Elternteilen gewährt wird

(BGE 133 II 305 E. 6.8 = Pra 97 [2008] Nr. 39;

Richner et al., § 34 N. 29a). Das Kumulationsverbot von Unterhalts-

und Kinderabzug gilt aus Praktikabilitätsgründen unabhängig davon, ob sich das

Kind in alternierender Obhut befindet oder nicht. Auch im Fall alternierender

Obhut gilt: Wer Unterhaltsbeiträge für Kinder leistet und diese von seinen

steuerbaren Einkünften abzieht, trägt steuerlich betrachtet keine Kosten des

Kinderunterhalts. Es wird dabei nicht vorausgesetzt, dass der

Anspruchsberechtigte die Kosten des Kinderunterhalts in überwiegendem Ausmass

oder sogar vollständig trägt. Es genügt, dass der Anspruchsberechtigte mindestens

Kosten im Umfang des Kinderabzugs trägt. Diese steuersystematische Umverteilung

von Ressourcen hat zur Folge, dass der unterhaltsberechtigte Elternteil, der

als zur Hauptsache für den Unterhalt des Kindes sorgend gilt, Anspruch auf den

Kinderabzug hat (BGr, 18. Oktober 2023, 9C_696/2022, E. 2.4.2; siehe

auch Richner et al., Art. 35 N. 28). Dabei kann der zahlende

Elternteil nicht freiwillig auf die Geltendmachung der Unterhaltsbeiträge

verzichten und stattdessen den Kinderabzug beanspruchen. Die durch die Leistung

von Kinderunterhaltsbeiträgen geschaffene Umverteilung der Mittel geht vor. Die

Zahlung bzw. die Entgegennahme von Unterhaltsbeiträgen präjudiziert somit die

Zuteilung des Sozialabzugs (BGr, 18. Oktober 2023, 9C_696/2022, E. 2.4.3).

4.

Das Steuerrekursgericht widmete sich zunächst der

Darstellung der gesetzlichen Grundlagen und der Praxis des Bundesgerichts und

resümierte daraus, dass es sich beim Kumulationsverbot in Bezug auf den Abzug

für Kinderunterhaltsbeiträge und den Kinderabzug um eine bewusste Entscheidung

des Gesetzgebers handle. Ein "manifestierter Rechtsirrtum", wie es

der Pflichtige ausdrücke, liege nicht vor. Dass die geleisteten

Kinderunterhaltsbeiträge vorliegend abzugsfähig seien, sei gänzlich

unumstritten. Der Umstand, dass der Pflichtige nur Unterhaltsbeiträge für seine

Tochter deklariert habe, ändere ferner nichts daran, dass er vom Obergericht

des Kantons Zürich dazu verpflichtet worden sei, für beide Kinder

Unterhaltsbeiträge zu leisten bzw. diese offenkundig auch leiste. Eine bewusst

fehlerhafte Deklaration der Alimente vermöge an der Rechtslage nichts zu

ändern. Der Pflichtige habe damit weder Anspruch auf einen halben noch auf

einen ganzen Kinderabzug. Da der Versicherungsprämienabzug an den Kinderabzug

gekoppelt sei und der Pflichtige keinen Anspruch auf den Kinderabzug habe,

bleibe ihm auch die Gewährung des hälftigen oder des ganzen

Versicherungsprämienabzugs für seine beiden Kinder verwehrt. Die Gewährung des

Verheiratetentarifs nach § 35 Abs. 2bis StG setze die

Berechtigung zum hälftigen Kinderabzug voraus, weshalb es vorliegend für die

Staats- und Gemeindesteuern beim Grundtarif sein Bewenden habe. Demgegenüber

werde für die Gewährung des Elterntarifs bei der direkten Bundessteuer in Art. 36

Abs. 2bis DBG verlangt, dass die steuerpflichtige Person mit

den Kindern im gleichen Haushalt zusammenlebe und deren Unterhalt zur

Hauptsache bestreite. Die Berechtigung zum hälftigen Kinderabzug werde somit

nicht vorausgesetzt. Würden jedoch Unterhaltsbeiträge gemäss Art. 33 Abs 1

lit. c DBG in Abzug gebracht, so werde in steuerrechtlicher Hinsicht der

Unterhalt nicht bestritten. Weil der Pflichtige vorliegend Unterhaltsbeiträge

einkommensmindernd in Abzug bringe, sei er auch nicht zum Elterntarif

berechtigt. Sofern der Pflichtige schliesslich geltend mache, Art. 35 Abs. 1

lit. a DBG verstosse in Fällen alternierender Obhut gegen das

Gleichbehandlungsgebot, sei zu beachten, dass die Gerichte selbst dann an

Bundesgesetze gebunden seien, wenn sich diese als verfassungswidrig erweisen

sollten. Dies gelte gestützt auf Art. 190 der Bundesverfassung vom 18. April

1999.

(BV) auch vor Bundesgericht. Aufgrund des Anwendungsgebots

bundesgesetzlicher Regelungen könne vorliegend offengelassen werden, ob das

Bundesrecht zu einem rechtsungleichen Ergebnis führen würde. Soweit der

Pflichtige schliesslich beantrage, der Abzug für Unterhaltsbeiträge sei auf Fr. 20'052.-

zu reduzieren, fehle ihm ein steuerrechtliches Interesse am Antrag auf eine

Höherveranlagung, weshalb auf den Antrag nicht einzutreten sei.

5.

5.1

Der

Pflichtige rügt, die Vorinstanz habe seinen Anspruch auf rechtliches Gehör

verletzt. Namentlich habe sich diese nicht bzw. nicht genügend mit seinen Rügen

auseinandergesetzt und bloss auf steuerrechtliche Artikel und

Bundesgerichtsurteile verwiesen, ohne sich mit dem konkreten Sachverhalt zu

befassen. Insbesondere gäbe es nicht einmal einen Verweis auf die von ihm

zitierte Studie "Anna und Hans". Auch sei auf keine seiner in der

Rekursschrift aufgelisteten "Denkstützen" eingegangen worden. Auch

habe die Vorinstanz es unterlassen, sich mit der – in der Konstellation

alternierende Obhut mit Unterhaltszahlung – gegen das Gleichbehandlungsgebot

verstossende Regelung von Art. 34 lit. a DBG (recte: Art. 35

Abs. 1 lit. a DBG) auseinanderzusetzen und lediglich auf Art. 190

BV verwiesen.

5.2

5.2.1

Der Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) ist

formeller Natur, womit seine Verletzung ungeachtet der materiellen

Begründetheit des Rechtsmittels zur Gutheissung der Beschwerde und zur

Aufhebung des angefochtenen Entscheids führt (BGE 144 IV 302 E. 3.1;

BGE 135 I 187 E. 2.2). Eine nicht besonders schwerwiegende

Verletzung des rechtlichen Gehörs kann ausnahmsweise als geheilt gelten, wenn

die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer Beschwerdeinstanz

zu äussern, die sowohl den Sachverhalt wie die Rechtslage frei überprüfen kann.

Unter dieser Voraussetzung ist darüber hinaus – im Sinn einer Heilung des

Mangels – selbst bei einer schwerwiegenden Verletzung des rechtlichen Gehörs

von einer Rückweisung der Sache an die Vorinstanz abzusehen, wenn und soweit

die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen

Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Anhörung gleichgestellten)

Interesse der betroffenen Partei an einer beförderlichen Beurteilung der Sache

nicht zu vereinbaren wären (BGE 142 II 218 E. 2.8.1 = Pra 106 [2017] Nr. 2;

BGE 137 I 195 E. 2.3.2; BGE 133 I 201 E. 2.2).

5.2.2

Gemäss Art. 29 Abs. 2 BV haben die Parteien Anspruch auf

rechtliches Gehör. Der Anspruch auf rechtliches Gehör verlangt, dass die

Behörde die Vorbringen der vom Entscheid in ihrer Rechtsstellung betroffenen

Person auch tatsächlich hört, prüft und in der Entscheidfindung berücksichtigt.

Daraus folgt die Verpflichtung der Behörde, ihren Entscheid zu begründen. Dabei

ist es nicht erforderlich, dass sie sich mit allen Parteistandpunkten

einlässlich auseinandersetzt und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich

widerlegt. Der Begründungspflicht genügt bereits, wenn die Behörde sich auf die

für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränkt. Die Begründung muss so

abgefasst sein, dass die betroffene Person sich über die Tragweite des

Entscheids Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die

höhere Instanz weiterziehen kann. In diesem Sinn müssen wenigstens kurz die

Überlegungen genannt werden, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und

auf die sich ihr Entscheid stützt (BGE 143 III 65 E. 5.2 mit Hinweisen).

5.3

Die vom

Pflichtigen im Rekursverfahren eingereichte Studie "Anna und Hans"

(mit unbekannter Urheberschaft) befasst sich mit der unterschiedlichen

Steuerbelastung von Paaren bzw. getrennten Paaren mit zwei Kindern, unter

Auflistung verschiedener Lebensmodelle. Der Pflichtige brachte vor, der

Unterhaltspflichtige in der Variante alternierende Obhut mit

Unterhaltszahlungen werde laut Studie steuerlich am stärksten belastet. Das

Steuerrekursgericht war indes nicht gehalten, die Angaben gemäss der

theoretischen Studie "Anna und Hans" abstrakt zu überprüfen, da sich

diese nicht mit dem konkreten Sachverhalt des Pflichtigen befasst. Gleiches

gilt für die Hypothesen des Pflichtigen in Form von "Denkstützen":

Das Steuerrekursgericht ist nicht gehalten, sich mit jedem Parteistandpunkt

auseinanderzusetzen. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass die

Rechtslage klar ist und zur Thematik des Kinderabzugs eine reichhaltige,

konstante Praxis des Bundesgerichts besteht, weshalb die Anforderungen an die

Begründungsdichte weniger streng sind (vgl. dazu René Wiederkehr/Kaspar Plüss,

Praxis des öffentlichen Verfahrensrechts, Bern 2020, Rz. 596 und Rz. 603).

Hingegen befasste sich das Steuerrekursgericht nicht mit der Rüge des

Pflichtigen, wonach die aktuelle Steuerpraxis im Fall des Lebensmodells "Alternierende

Obhut mit Unterhaltszahlungen" den Unterhaltsempfänger doppelt entlaste,

während der Unterhaltspflichtige keine Entlastung erhalte. Dies führe – wie in seinem Fall – zu einer Ungleichbehandlung:

Diese Ungleichbehandlung halte der Rechtsgleichheit nicht stand. Das Steuerrekursgericht

erwog hierzu lediglich, dass unter dem Blickwinkel des

Gleichbehandlungsgrundsatzes getrennte Eltern mit Eltern in intakter Ehe zu

vergleichen seien. Diese beiden Kategorien seinen möglichst gleich zu

behandeln. Beiden Kategorien sei die Kumulierung des Kinderabzugs und des

Unterhaltsabzugs untersagt. Dies gelte auch bei gemeinsamer elterlicher Sorge

sowie alternierender Obhut. Ferner könne aufgrund von Art. 190 BV

offengelassen werden, ob ein rechtsungleiches Ergebnis vorliege, da das Gericht

an Art. 35 Abs. 1 lit. a DBG gebunden sei. Mit diesen

Ausführungen vermag das Steuerrekursgericht den Begründungsanforderungen nicht

zu genügen: Einerseits befasst es sich nur mit dem Verhältnis verheiratete

Eltern/getrennte Eltern, nicht aber mit der allfälligen Ungleichbehandlung von

Unterhaltsverpflichtetem/Unterhaltsempfänger. Andererseits handelt es sich bei Art. 190

BV gerade nicht um ein Überprüfungsgebot, sondern um ein Anwendungsgebot (BGE 137 I 23 E. 2.4.4; BGE 136 II 120 E. 3.5.1). Das Steuerrekursgericht

wäre daher verpflichtet gewesen, auch auf die mögliche Ungleichbehandlung von

Unterhaltsverpflichtetem und Unterhaltsempfänger einzugehen. In diesem Punkt

hat es das rechtliche Gehör des Pflichtigen verletzt, wobei die

Gehörsverletzung nicht besonders schwer wiegt. Vorliegend würde eine

Rückweisung ohnehin zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen

Verzögerungen führen, weshalb eine solche unterbleiben kann. Denn wie gleich zu

zeigen sein wird, hat der Pflichtige weder Anspruch auf den Kinderabzug noch

auf den Versicherungsprämienabzug oder den Elterntarif. Indes ist der

festgestellten Gehörsverletzung im Rahmen der Kostenverteilung angemessen

Rechnung zu tragen (vgl. BGr, 30. März 2020, 1C_158/2019, E. 6; BGr,

15.

Februar 2017, 1C_397/2016, E. 4.2).

6.

6.1

Vorliegend

wurde der Pflichtige verpflichtet, im Jahr 2018 für seine Kinder monatliche

Unterhaltsbeiträge von Fr. 1'420.-, insgesamt Fr. 17'040.- im Jahr,

zu leisten. Weiter bezieht er Familienzulagen von Fr. 400.- pro Monat (je Fr. 200.-

pro Kind), welche er zur Hälfte an seine Ex-Partnerin weiterzuleiten hat.

Gestützt auf § 31 Abs. 1 lit. c StG bzw. Art. 33 Abs. 1

lit. c DBG kann er die effektiv geleisteten Unterhaltsbeiträge in Abzug

bringen. Das kantonale Steueramt gewährte ihm einen Abzug von Fr. 20'704.-.

Auf den Antrag auf Kürzung dieses Betrags auf Fr. 20'052.- ist mangels

Rechtsschutzinteresses nicht einzutreten (vgl. dazu auch die entsprechenden

Ausführungen des Steuerrekursgerichts in E. 4d des angefochtenen

Entscheids). Aufgrund des Kongruenzprinzips hat die Empfängerin die erhaltenen

Unterhaltsbeiträge als Einkommen zu versteuern (§ 23 lit. f StG bzw. Art. 23

lit. f DBG). Dies wird vom Pflichtigen nicht bestritten. Das Leisten von

Unterhaltsbeiträgen und der damit verbundene Steuerabzug hat die Verweigerung

des Kinderabzugs sowohl im Hinblick auf die Staats- und Gemeindesteuern als

auch im Hinblick auf die direkte Bundessteuer zur Folge. Dies gilt nach der

bundesgerichtlichen Rechtsprechung selbst dann, wenn – wie hier – die Kinder je

zur Hälfte in alternierender Obhut stehen. Demzufolge ist dem Pflichtigen auch

der Elterntarif und der Versicherungsabzug zu verweigern. Indessen sind die

rechtlichen Ausführungen der Vorinstanz zum Elterntarif bzw. Verheiratetentarif

(E. 4c des angefochtenen Entscheids) mit Blick auf die Staats- und

Gemeindesteuern zu korrigieren: Die Gewährung des Verheiratetentarifs/Elterntarifs

setzt nicht grundsätzlich die Berechtigung zum hälftigen Kinderabzug

voraus. Die Bestimmung von § 35 Abs. 2bis StG ist nur bei

nicht gemeinsam besteuerten Eltern, die mit Kindern unter gemeinsamer

elterlicher Sorge zusammenleben und denen der Kinderabzug je zur Hälfte

zusteht, weil keine Unterhaltsbeiträge fliessen, anwendbar. Vorliegend wäre § 35 Abs. 2 StG einschlägig gewesen, welcher auch für geschiedene und ledige

Steuerpflichtige gilt, die mit Kindern im Sinn von § 34 Abs. 1 lit. a StG zusammenleben. Lebt ein minderjähriges Kind regelmässig in beiden

Haushalten seiner getrennt lebenden Eltern, steht der Elterntarif demjenigen

Elternteil zu, der für das Kind den Kinderabzug geltend machen kann (Richner et

al., § 35 N. 36).

6.2

Der

Pflichtige stellt infrage, dass die Zahlung bzw. die Entgegennahme von

Unterhaltsbeiträgen auch die Zuteilung des Kinderabzugs präjudiziere. Er bringt

vor, in der Konstellation der alternierenden Obhut mit Unterhaltszahlungen

halte die Annahme des Bundesgerichts, der Unterhaltsempfänger setze zusätzliche

eigene Mittel für die Bedürfnisse der Kinder ein, nicht stand. Vorliegend

verfüge die Kindsmutter über ein nicht betreuungsbedingtes Manko, weshalb sie

keine eigene Mittel für den Bedarf der Kinder aufbringen könne. Vielmehr würden

sämtliche Kinderkosten bei der Kindsmutter nur über Unterhaltsbeiträge

finanziert. Alle zusätzlichen Kosten (Hobby, Krankenkasse, Gesundheitskosten

usw.) würden direkt und nicht mittels Unterhaltszahlungen via Mutter gedeckt.

Bei dieser Argumentation verkennt der Pflichtige, dass Unterhaltszahlungen eine

Verschiebung von Ressourcen bedeuten. Der Steuerpflichtige, der Kinderunterhaltszahlungen

erhält, verwendet sie für den Unterhalt des Kindes anstelle eigener Ressourcen;

der Kinderunterhalt wird diesen Ressourcen gleichgestellt, und er wird bei ihm

besteuert. Steuerrechtlich gesehen sorgt damit dieser Steuerpflichtige ganz

oder zur Hauptsache für den Unterhalt des Kindes und hat Anspruch auf den Kinderabzug

(vgl. BGE 133 II 305 E. 6.5 = Pra 97 [2008] Nr. 39; BGr, 18. Oktober

2023, 9C_696/2022, E. 2.4.2). Dabei ist der Pflichtige, der davon

auszugehen scheint, dass er die Hauptlasten des Kinderunterhalts trage,

zusätzlich auf Folgendes hinzuweisen: Die Ex-Partnerin des Pflichtigen erzielte

in der Steuerperiode 2018 ein monatliches Durchschnittseinkommen von Fr. …

(S. 19 und 39 des Urteils des Obergerichts vom 24. April 2019).

Zusätzlich erhielt sie monatliche Unterhaltsbeiträge von total Fr. 1'620.-

für die Kinder, was monatlichen Einkünften von Fr. … entspricht bzw.

jährlichen Einkünften von Fr. …. Der Pflichtige erzielte dagegen ein

monatliches Einkommen von Fr. … (exkl. Familienzulagen; siehe S. 22

und 39 des Urteils des Obergerichts) bzw. Fr… im Jahr; sein steuerbares

Einkommen ist für die Steuerperiode 2018 gemäss Einspracheentscheid auf Fr. …

zu beziffern. Die Kindsmutter muss damit ihre eigenen Auslagen und jene der

Kinder (zur Hälfte) mit einem Einkommen decken, das nicht einmal der Hälfte des

Einkommens des Pflichtigen entspricht. Selbst wenn der Pflichtige noch

zusätzlich für die ausserordentlichen Kinderkosten aufkommt, bestreitet die

Kindsmutter (qua Ressourcenverschiebung) zur Hauptsache den Unterhalt der

Kinder. Dass der Pflichtige im Verhältnis zu seiner Ex-Partnerin eine höhere

Steuerlast trägt, entspricht daher gerade dem Grundsatz der Besteuerung nach

der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV). Das

Gebot der vertikalen Steuergerechtigkeit verlangt, dass im Sinn der

verhältnismässigen Gleichheit der wirtschaftlich Leistungsfähigere einen

höheren Prozentsatz seines Einkommens als Steuer zu zahlen hat als der

wirtschaftlich Schwächere (BGE 141 II 338 E. 3.2 = Pra 105 [2016] Nr. 45;

Richner et al., VB zu StG N. 70). Mit den Sozialabzügen und Steuertarifen

wird bezweckt, die Steuerbelastung – in schematischer Weise – an die

spezifische persönliche und wirtschaftliche Situation jeder Kategorie von

Steuerpflichtigen anzupassen (vgl. BGE 141 II 338 E. 4.5 = Pra 105

[2016] Nr. 45; BGE 133 II 305 E. 5.1; BGr, 23. Juni 2022,

2C_533/2021, E. 6.4.1). Im Einklang mit diesem Zweck steht, dass der

Kinderabzug der wirtschaftlich schlechter gestellten Ex-Partnerin des

Pflichtigen, welche – wie hier aufgrund der Ressourcenverschiebung – zur

Hauptsache für den Kinderunterhalt aufkommt, zugewiesen wird und diese vom

günstigeren Steuertarif profitiert (vgl. dazu auch BGE 141 II 338 E. 6.1

und 6.3.1 = Pra 105 [2016] Nr. 45).

6.3

6.3.1

Weiter bringt der Pflichtige vor, das kantonale Steueramt habe den

Versicherungsprämienabzug einfachheitshalber auf den Unterhaltsabzug addiert.

Dieses willkürliche Vorgehen sei vom kantonalen Steueramt im

Einspracheentscheid (S. 4 Abs. 2) explizit ausgewiesen worden. Die

Behauptung des Steuerrekursgerichts, bei der Differenz von Fr. 652.- könne

es sich nicht um den Versicherungsabzug handeln, sei willkürlich.

6.3.2

Das Steuerrekursgericht erwog, es könne nicht nachvollziehen, weshalb das

kantonale Steueramt Unterhaltsbeiträge von Fr. 20'704.- statt den

beantragten Fr. 20'052.- zum Abzug zugelassen habe. Entgegen der Meinung

des Pflichtigen handle es sich bei der Differenz von Fr. 652.- nicht um

den Versicherungsprämienabzug, da dieser gestrichen worden sei. Angesichts der

Geringfügigkeit des Betrags, welcher ohnehin zugunsten des Pflichtigen

ausfalle, könne auf weitere Abklärungen verzichtet werden.

6.3.3

Die Ansicht des Pflichtigen, das kantonale Steueramt habe einen Teil des

Versicherungsprämienabzugs unter dem Titel Unterhaltskosten zum Abzug

zugelassen, trifft nicht zu: Gemäss Einspracheentscheid S. 4 Abs. 2

korrigierte die Steuerkommissärin die Unterhaltsbeiträge geringfügig zugunsten

des Steuerpflichtigen; überdies rechnete sie den vom Pflichtigen geltend

gemachten halben Kinder- und Versicherungsprämienabzug auf. Aufrechnen bedeutet

in diesem Zusammenhang, dass kein Kinder- und Versicherungsprämienabzug

zugelassen und dieser komplett gestrichen wurde. Dies ergibt sich auch aus der

dem Einschätzungsentscheid bzw. der Veranlagungsverfügung beiliegenden

Berechnungsmitteilung.

6.4

Der

Pflichtige beanstandet weiter, dass nur der Unterhaltsempfänger den

Versicherungsprämienabzug geltend machen könne, selbst wenn die

Versicherungsprämien vom Unterhaltsverpflichteten direkt beglichen würden. Der

Unterhaltsverpflichtete könne dagegen keinen Abzug machen.

Gemäss Urteil des Obergerichts vom 24. April 2019 (S. 34)

wurde beim Barbedarf der Kinder ein Betrag von Fr. 116.- pro Monat/Kind

beim Vater für die Krankenkasse eingerechnet. Der aufseiten der Mutter

angerechnete Barunterhalt für die Kinder enthält keinen Betrag für die

Krankenkasse. Somit enthält der vom Vater an die Kindsmutter ab 1. Januar

2018.

geleisteten Unterhaltsbeiträge von Fr. 810.- pro Monat und Kind

keinen Betrag für die Krankenkasse. Insoweit kommt es auch nicht zu einer

Ressourcenverschiebung, wenn der Pflichtige die vollen Krankenkassenprämien

direkt an den Versicherer leistet: Hier findet eben gerade keine Verschiebung

der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit vom Pflichtigen zur Ex-Partnerin statt.

Da ihr keine Leistung zufliesst, kommt das Korrespondenzprinzip nicht zum

Tragen. Die vom Pflichtigen bezahlten Versicherungsprämien stellen daher

steuerlich nicht abzugsfähige Lebenshaltungskosten dar (siehe dazu § 33 lit. a StG bzw. Art. 34 lit. a DBG). Der Versicherungsprämienabzug, der mit

dem Kinderabzug verknüpft ist, steht daher der Kindsmutter zu.

Nach dem Gesagten sind die Beschwerden des Pflichtigen

abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann. Bei dieser Sachlage besteht

auch kein Raum für die eventualiter beantragte Rückweisung an die Vorinstanz.

7.

7.1

Ausgangsgemäss

wären die Verfahrenskosten grundsätzlich vollumfänglich dem unterliegenden

Beschwerdeführer aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 144 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2

DBG). Nach dem Verursacherprinzip rechtfertigt es sich jedoch, zumindest ein

Teil der Kosten des vorliegenden Beschwerdeverfahrens ausnahmsweise auch dem

Steuerrekursgericht aufzuerlegen (vgl. BGr, 30. März 2020, 1C_158/2019, E. 6;

VGr, 21. Dezember 2022, SB.2022.00107, E. 6.1 [nicht auf www.vgr.zh.ch

veröffentlicht]; Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum

Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich, 3. A., Zürich etc. 2014,

§ 13 N. 59 mit Hinweisen). Nach dem Gesagten rechtfertigt es sich,

die Kosten des Beschwerdeverfahrens zu 1/10 dem Steuerrekursgericht und zu 9/10

dem Beschwerdeführer aufzuerlegen.

7.2

Eine

Umtriebsentschädigung ist dem materiell unterliegenden Pflichtigen dagegen

nicht zuzusprechen, da nicht ersichtlich ist, dass ihm ein besonderer Aufwand

entstanden wäre (vgl. § 17 Abs. 2 lit. a des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG bzw. Art. 64 Abs. 1–3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember

1968.

[VwVG] in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2

DBG).

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1.

Die

Beschwerde SB.2023.00107 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2018 wird

abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die

Beschwerde SB.2023.00108 betreffend direkte Bundessteuer 2018 wird abgewiesen,

soweit darauf eingetreten wird.

3.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2023.00107 wird festgesetzt auf

Fr. 600.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 687.50 Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2023.00108 wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 552.50 Total der Kosten.

5.

Die

Gerichtskosten werden zu 9/10 dem Beschwerdeführer und zu 1/10 der Vorinstanz

auferlegt.

6.

Eine

Umtriebsentschädigung wird nicht zugesprochen.

7.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,

6004.

Luzern, einzureichen.

8.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Gemeinde E;

e) die Eidgenössische Steuerverwaltung

(ESTV).