Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00020

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2024.00020

Urteil

der 2. Kammer

vom 21. August 2024

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiberin Linda Rindlisbacher.

In Sachen

A AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

Kanton Zürich,

vertreten durch das

kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend

Steuerhoheit

(26.01.–31.12.2017,

01.01.–31.12.2018, 01.01.–31.12.2019,

01.01.–31.12.2020,

01.01.–31.12.2021),

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Die am

26. Januar 2017 mit Sitz in B (NW) gegründete A AG bezweckt gemäss

Eintrag im Handelsregister ...

Am 17. Juni 2022 leitete das kantonale Steueramt

Zürich Abklärungen zur unbeschränkten Steuerpflicht im Kanton Zürich ein, da

die beiden Aktionäre der A AG und einzigen Mitglieder des Verwaltungsrats

der Gesellschaft gemeinsam Wohnsitz in C haben und ein Aussenauftritt der

Gesellschaft am Sitz derselben für das kantonale Steueramt nicht ersichtlich

war.

Mit Vorentscheid vom 19. September 2022 beanspruchte

das kantonale Steueramt Zürich die (unbeschränkte) Steuerhoheit über die A AG

ab deren Gründung.

B. Die

hiergegen von der A AG am 20. Oktober 2022 erhobene Einsprache wies

das kantonale Steueramt am 16. Dezember 2022 nach ergänzenden

Untersuchungen ab.

Erwägungen

II.

Am 25. Januar 2023 beantragte die A AG dem

Steuerrekursgericht die Aufhebung des Entscheids über die Beanspruchung der

Steuerhoheit, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Nach Eingang der

Rekursantwort forderte der Referent des Steuerrekursgerichts mit Auflage vom 27. Oktober

2023.

innert einer Frist bis 17. November 2023 zahlreiche Unterlagen bei

der A AG ein. Die innert Frist hierzu erfolgte Eingabe der A AG

stellte das Steuerrekursgericht am 21. November 2023 dem kantonalen

Steueramt zur Stellungnahme zu, ohne dass dieses sich hierzu vernehmen liess.

Mit Entscheid vom 19. Dezember 2023 wies das Steuerrekursgericht das

Rechtsmittel der A AG ab und stellte deren unbeschränkte Steuerpflicht für

die Steuerperioden 26.01.-31.12.2017, 01.01.-31.12.2018, 01.01.-31.12.2019,

01.01.-31.12.2020 und 01.01.-31.12.2021 im Kanton Zürich fest.

III.

Mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht vom 9. Februar

2024.

beantragte die A AG (nachfolgend die Beschwerdeführerin) sinngemäss,

der vorinstanzliche Entscheid und die unbeschränkte Steuerpflicht der

Gesellschaft im Kanton Zürich seien aufzuheben. Eventualiter sei die Sache zur

Neubeurteilung an das Steuerrekursgericht zur Ergänzung der Urteilsbegründung

oder zur erneuten Fristansetzung betr. Erfüllung der Auflage vom 27. Oktober

2023.

zurückzuweisen. Sodann sei festzustellen, dass die Erweiterung des Urteilsdispositivs

von "betreffend Steuerhoheit ab dem 26.1.2017" auf "betreffend

Steuerhoheit 26.01.–31.12.2017, 01.01.–31.12.2018, 01.01.–31.12.2019, 01.01.–31.12.2020,

01.01.–31.12.2021" unzulässig gewesen sei, alles unter Kosten- und Entschädigungsfolgen.

Das Steuerrekursgericht verzichtete am 20. Februar

2024.

auf Vernehmlassung, das kantonale Steueramt beantragte am 28. Februar

2024.

die Abweisung der Beschwerde unter Kostenfolge zulasten der

Beschwerdeführerin.

Die Kammer erwägt:

1.

Mit der Beschwerde an das Verwaltungsgericht können alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden (§ 153 Abs. 3

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG]). In Beschwerdeverfahren, welche

wie vorliegend die Steuerhoheit des Kantons Zürich betreffen,

beurteilt das Verwaltungsgericht Rechts- und Tatfragen frei und berücksichtigt

auch neue Tatsachen und Beweismittel (VGr, 10. Juni 2020, SB.2020.00030, E. 1,

mit weiteren Hinweisen).

2.

2.1

Die Beschwerdeführerin bringt vor,

ihr rechtliches Gehör sei im vorinstanzlichen Verfahren verletzt worden. Sie

habe nach Zugang der Auflage vom 27. Oktober 2023 die Vorinstanz gebeten,

eine aus ihrer Sicht strittige Hauptfrage vorweg zu entscheiden, nämlich ob dem

kantonalen Steueramt der Hauptbeweis für den Sitz der Gesellschaft im Kanton

Zürich gelungen sei und sie daher den Gegenbeweis hierzu anzutreten habe. Die

Gegenpartei habe keine Einwendungen hierzu erhoben, weswegen sie durch den am

19.

Dezember 2023 ergangenen Endentscheid überrascht worden sei. Es sei

ihr auf diese Weise verwehrt worden, die einverlangte Stellungnahme bzw.

Beweismittel an die Vorinstanz einzureichen.

2.2

Der Anspruch auf rechtliches Gehör

(Art. 29 Abs. 2 BV) ist formeller Natur und seine Verletzung führt

grundsätzlich ungeachtet der Erfolgsaussichten der Beschwerde in der Sache

selbst zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids. Aus diesem Grund

rechtfertigt es sich, die Rüge der Gehörsverletzung vorweg zu prüfen (BGE 124 V 389 E. 1; BGE 117 Ia 5 E. 1a; VGr, 4. Dezember 2019,

SB.2019.00087, E. 2.2). Das

rechtliche Gehör dient dabei einerseits der Sachaufklärung, andererseits stellt

es ein persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht beim Erlass eines Entscheides

dar, welcher in die Rechtsstellung des Einzelnen eingreift. Dazu gehört

insbesondere das Recht des Betroffenen, sich vor Erlass eines solchen

Entscheids zur Sache zu äussern, erhebliche Beweise beizubringen und Einsicht

in die Akten zu nehmen (BGr, 27. Januar 2022, 2C_688/2021, E. 3.1 mit

weiteren Hinweisen).

2.3

Mit

Verfügung vom 27. Oktober 2023 hat die Vorinstanz eine ganze Reihe von

Unterlagen bei der Beschwerdeführerin eingefordert, welche sie für die

Beurteilung des Sachverhalts als wesentlich erachtet hat. Sie hat die Auflage

mit folgender Androhung verbunden: "Bei Säumnis erfolgt eine Mahnung und

Dispositiv

bei Nichtbeachtung wird aufgrund der Akten entschieden" (Ziff. 2 der

Verfügung vom 27. Oktober 2023).

Mit fristgerechter Eingabe vom 17. November 2023 teilte

die Beschwerdeführerin dem Steuerrekursgericht unter Bezugnahme auf die

genannte Auflage u.a. mit, es sei fraglich, ob und zu welchen Kosten sie die

gewünschten Unterlagen ("hunderte Seiten Akten") überhaupt beschaffen

könne und inwiefern diese dem Verfahren dienen würden. Innert der ihr hierzu

eingeräumten Frist von 20 Tagen sei es ihr "schlicht nicht

möglich", die gewünschten Auskünfte zu erteilen. Sie bitte das

Steuerrekursgericht, einen Vorentscheid zu treffen, "ob das Steueramt

Zürich den Hauptbeweis erbracht" habe und sie somit den Gegenbeweis zu

erbringen habe. Diese Eingabe stellte das Steuerrekursgericht dem kantonalen

Steueramt zu, ohne dass dieses sich hierzu vernehmen liess. In der Folge erging

ohne weitere prozessleitenden Handlungen der

Endentscheid.

2.4 Bei dieser

Sachlage ist zunächst festzustellen, dass die Beschwerdeführerin die Verfügung

der Vorinstanz vom 27. Oktober 2023 sehr wohl beachtet hat. Sie hat einerseits das Gericht angefragt, ob ein Teilentscheid

zur Frage der Beweisleistung gefällt werden könne und andererseits die für die

Erfüllung der Auflagen angesetzt Frist als zu kurz moniert. Von einer

eigentlichen "Nichtbeachtung" der Verfügung kann damit keine Rede

sein. Dass umgekehrt die Beschwerdeführerin mit ihrer Eingabe die Auflage

erfüllt hätte, steht ebenfalls nicht zur Diskussion. Nachdem in der Verfügung

vom 27. Oktober 2023 indessen lediglich im Fall der Nichtbeachtung der

Auflage ein Entscheid "aufgrund der Akten" angedroht wurde, hätte die

Vorinstanz nicht direkt zum Entscheid schreiten dürfen. Vielmehr blieb die

Pflichtige säumig, was gemäss Ziff. 2 der Verfügung vom 27. Oktober

2023 zu einer Mahnung der Auflage hätte führen müssen. Dies hätte der

Beschwerdeführerin aufgezeigt, dass der Entscheid nach unbenütztem Ablauf der

Mahnfrist erfolgen würde und ihr im Sinn einer letzten Frist die Gelegenheit

gegeben, ihre Beweismittel und Stellungnahme dem Gericht zu unterbreiten. Indem die Vorinstanz direkt den angefochtenen Entscheid

erliess, setzte sie sich in Widerspruch zum in der Verfügung vom 27. Oktober

2023 der Beschwerdeführerin mitgeteilten Vorgehen und verletzte damit deren

rechtliches Gehör.

2.5 Damit ist

die Verletzung des rechtlichen Gehörs der Beschwerdeführerin zu bejahen. Eine

Heilung der Verletzung durch das Verwaltungsgericht verbietet sich wegen des

damit einhergehenden Instanzverlustes.

Bei der formellen Natur des Anspruchs auf rechtliches Gehör können

einerseits die Erfolgsaussichten der Beschwerde an sich offenbleiben. Andererseits

kann ebenfalls offenbleiben, ob die Eingabe der Beschwerdeführerin vom 17. November

2023 gerade im Lichte des Umstands, dass die Beschwerdeführerin als

juristischer Laie prozessiert, nicht (auch) als mindestens sinngemäss

gestelltes Gesuch um Fristerstreckung zu Erfüllung der Auflage hätte

entgegengenommen werden müssen.

Dies führt zur Gutheissung der Beschwerde im Sinn der

Erwägungen. Angesichts der Umstände erscheint es angezeigt, dass die Vorinstanz

der Beschwerdeführerin im zweiten Rechtsgang nochmals eine angemessene Frist

zur Erfüllung der Auflagen ansetzt.

3.

Nach § 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG sind die (vorliegend aufgrund der formellen Erledigung reduzierten)

Gerichtskosten der unterliegenden Partei aufzuerlegen. Die Rückweisung der

Angelegenheit gilt nach der Rechtsprechung als Obsiegen, weshalb die

Gerichtskosten dem Beschwerdegegner aufzuerlegen sind. Überdies haben die

Beschwerdeführenden als obsiegende Partei Anspruch auf eine Umtriebsentschädigung

(§ 17 Abs. 2 lit. a des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai

1959 [VRG] in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

4.

Beim vorliegenden Rückweisungsentscheid

handelt es sich um einen Zwischenentscheid gemäss Art. 93 des

Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG). Die Beschwerde an das

Bundesgericht kann deshalb nur erhoben werden, wenn der Zwischenentscheid einen

nicht wiedergutzumachenden Nachteil bewirken könnte oder wenn die Gutheissung

der Beschwerde sofort einen Endentscheid herbeiführen und damit einen

bedeutenden Aufwand an Zeit und Kosten für ein weitläufiges Beweisverfahren

ersparen würde.

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1. Die

Beschwerde in Sachen Steuerhoheit (26.01.–31.12.2017, 01.01.–31.12.2018, 01.01.–31.12.2019,

01.01.–31.12.2020, 01.01.–31.12.2021; SB.2024.00020) wird im Sinn der

Erwägungen gutgeheissen. Der angefochtene Entscheid wird aufgehoben und die

Sache zur ergänzenden Sachverhaltsabklärung und zum Neuentscheid an die

Vorinstanz zurückgewiesen.

2. Über

die Kosten- und Entschädigungsfolgen des Rekursverfahrens hat das

Steuerrekursgericht im Neuentscheid zu befinden.

3. Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00020 wird festgesetzt auf

Fr. 750.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 837.50 Total der Kosten.

4. Die

Gerichtskosten werden dem Beschwerdegegner auferlegt.

5. Der

Beschwerdegegner wird verpflichtet, der Beschwerdeführerin für das Verfahren

SB.2024.00020 eine Umtriebsentschädigung von Fr. 500.- zu bezahlen.

6. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde im Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die

Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim

Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

7. Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Stadt C.