Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00034

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2024.00034

Urteil

der 2. Kammer

vom 8. Mai 2024

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Verwaltungsrichterin

Viviane Sobotich, Gerichtsschreiber

Felix Blocher.

In Sachen

A, vertreten durch B und/oder C,

Anwaltskanzlei D,

Beschwerdeführer,

gegen

Kanton Zürich,

vertreten durch

das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

Nachsteuern

(Staats-

und Gemeindesteuern 2009–2011; Weiterleitungspflicht),

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

Mit Verfügung vom 6. Oktober 2023 wurden A

(nachfolgend der Pflichtige) für die Staats- und Gemeindesteuern 2009–2011

Nachsteuern samt Zins in Höhe von Fr. … auferlegt.

Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale

Steueramt am 10. Januar 2024 ab. Hierbei wies das kantonale Steueramt in

seiner Rechtsmittelbelehrung ausdrücklich darauf hin, dass der

Einspracheentscheid nach der Zustellung innert einer Rekursfrist von

30 Tagen an das Verwaltungsgericht weitergezogen werden könne.

Erwägungen

II.

Abweichend von der Rechtsmittelbelehrung im

Einspracheentscheid liess der Pflichtige am 28. Februar 2024 beim

Steuerrekursgericht Rekurs erheben, worauf das Steuerrekursgericht mangels

Zuständigkeit am 20. März 2024 auf das Rechtsmittel nicht eintrat.

III.

Mit Eingabe vom 3. April 2024 liess der Pflichtige

beim Verwaltungsgericht einerseits um die Aufhebung des

steuerrekursgerichtlichen Nichteintretensentscheids vom 20. März 2024 und

die Feststellung einer fristwahrenden Weiterleitungspflicht an das

Verwaltungsgericht ersuchen, andererseits liess er aber auch um materielle

Beurteilung des am 28. Februar 2024 fälschlicherweise beim

Steuerrekursgericht erhobenen Rekurses unter (allfälliger) Wiederherstellung

der Rekursfrist ersuchen. Auf Beantragung einer Parteientschädigung wurde

ausdrücklich verzichtet.

Das Verwaltungsgericht eröffnete hierauf mit

Präsidialverfügungen vom 8. April 2024 einerseits das vorliegende

Beschwerdeverfahren SB.2024.00034, welches die allfällige Aufhebung des

steuerrekursgerichtlichen Nichteintretensentscheids bzw. die Feststellung einer

fristwahrenden Weiterleitungspflicht zum Gegenstand hat. Andererseits wurde das

separat zu führende Rekursverfahren SR.2024.00013 eröffnet, welches eine

allfällige materielle Beurteilung des fälschlicherweise beim

Steuerrekursgericht erhobenen Rekurses zum Gegenstand hat. Da beide Verfahren

getrennt zu führen sind, jedoch einen engen Sachzusammenhang aufweisen, wurden

sie jeweils demselben Spruchkörper zugewiesen. Sodann wurden im

Beschwerdeverfahren SB.2024.00034 die vorinstanzlichen Akten beigezogen und den

übrigen Verfahrensbeteiligten Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt, wobei

die Fristen aufgrund drohender Verjährung der Steuerforderung auf zehn Tage

verkürzt wurden. Das Rekursverfahren SR.2024.00013 wurde bis zur

rechtskräftigen Erledigung des Beschwerdeverfahrens SB.2024.00034 und ohne

Aktenbeizug und Vernehmlassung sistiert.

Während sich das zuständige Gemeindesteueramt und der

Beschwerdegegner im Verfahren SB.2024.00034 nicht

vernehmen liessen, beantragte das Steuerrekursgericht mit Eingabe vom 16. April

2024.

die Abweisung der Beschwerde.

Die Kammer erwägt:

1.

Gegenstand des vorliegenden

Beschwerdeverfahrens SB.2024.00034 betreffend Nachsteuern (Staats- und

Gemeindesteuern 2009–2011; Weiterleitungspflicht) bildet allein die Frage, ob

das unbestrittenermassen unzuständige Steuerrekursgericht auf den Rekurs des

Pflichtigen vom 28. Februar 2024 zu Recht nicht eingetreten ist oder ob

dieser fristwahrend an das Verwaltungsgericht hätte weitergeleitet werden

müssen. Inwieweit das Verwaltungsgericht im Falle einer Weiterleitungspflicht

auf den Rekurs vom 28. Februar 2024 einzutreten und diesen gutzuheissen

hat, wird hingegen erst im separat zu führenden und einstweilen sistierten

Rekursverfahren SR.2024.00013 zu klären sein.

2.

2.1

Gegen

Einspracheentscheide des kantonalen Steueramts in Nachsteuersachen kann gemäss § 162 Abs. 3

in Verbindung mit § 147 Abs. 1 StG bzw. Art. 153 Abs. 3

in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 DBG und § 13 Abs. 2

und § 14 Abs. 2 der Verordnung über die Durchführung des

Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998

(VO DBG) innert 30 Tagen nach Zustellung des Einspracheentscheids

Rekurs bzw. Beschwerde beim Verwaltungsgericht erhoben werden, während das

Steuerrekursgericht nach genannten Bestimmungen hierfür nicht zuständig ist.

2.2

Ist ein

Einspracheentscheid in Nachsteuersachen gleichwohl beim unzuständigen

Steuerrekursgericht angefochten worden, hat dieses das Rechtsmittel

grundsätzlich gemäss § 5 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) und § 14 der

Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 (StV) von Amtes wegen und in

der Regel unter Benachrichtigung des Absenders an das Verwaltungsgericht

weiterzuleiten. Die entsprechende Weiterleitungspflicht entspricht einem

allgemeingültigen Verfahrensgrundsatz und soll verhindern, dass der Rechtssuchende

ohne Not um die Beurteilung seines Rechtsbegehrens durch die zuständige Instanz

gebracht wird (BGE 140 III 636 E. 3.6). Diesfalls ist für die Einhaltung

der Fristen der Zeitpunkt der Einreichung bei der unzuständigen Behörde bzw.

Gerichtsinstanz massgebend.

2.3

Die

entsprechende Weiterleitungspflicht steht aber unter dem Vorbehalt, dass die

Eingabe beim Steuerrekursgericht auf einem Versehen beruht und nicht bewusst

auf eine Einreichung beim an sich zuständigen Verwaltungsgericht verzichtet

wurde (Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum

Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 4. A., Zürich etc.

2014, § 5 N. 51 mit Hinweisen; René Wiederkehr/Kaspar Plüss, Praxis

des öffentlichen Verfahrensrechts. Bern 2020, Rz. 1648). Von einem solchen

Versehen kann einerseits dort keine Rede mehr sein, wo die vorinstanzliche

Rechtsmittelbelehrung bewusst missachtet wurde (VGr, 27. März 2024,

SR.2024.00002/3, E. 3 und VGr, 27. März 2024, SR.2024.00004/5, E. 3

[alle nicht rechtskräftig, zur Publikation auf www.vgrzh.ch vorgesehen]).

Andererseits geht das Bundesgericht generell davon aus, dass bei korrekter

Rechtsmittelbelehrung kaum je von einer irrtümlichen Einreichung auszugehen

ist und diesfalls eine Weiterleitungspflicht nach den anwendbaren kantonalen

Vorschriften nur bei der Einreichung bei der Vorinstanz erforderlich

erscheint (BGE 140 III 636 E. 3.6). Von einer rechtskundig vertretenen

Partei kann gemäss bundesgerichtlicher Praxis überdies selbst bei einer

fehlerhaften Rechtsmittelbelehrung erwartet werden, dass ihr der korrekte

Instanzenzug bekannt ist, soweit sich dieser ohne Weiteres aus den

einschlägigen Gesetzestexten erschliesst, ansonsten von einer groben

prozessualen Unsorgfalt des Rechtsvertreters bzw. der betroffenen Partei

auszugehen ist, die keinen Schutz verdient (BGr, 17. August 2021,

2C_504/2020, E. 1.5.1 f.). Umso weniger ist verständlich, wenn eine

rechtskundig vertretene Partei es nicht bloss unterlässt, eine fehlerhafte

Rechtsmittelbelehrung einer Grobkontrolle zu unterziehen, sondern eine korrekte

Rechtsmittelbelehrung nicht beachtet oder gar missachtet (vgl. auch BGr, 24. Februar

2022, 2F_16/2021, E. 4.9 und BGr, 14. April 2021, 2C_70/2021, E. 6).

2.4

Ansonsten

ist auf nicht fristgemäss bei der zuständigen Instanz erhobene Rechtsmittel nur

einzutreten, wenn die steuerpflichtige Person nachweist, dass sie durch

Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere schwerwiegende

bzw. erhebliche Gründe an der rechtzeitigen Einreichung verhindert war, wobei innert

30.

Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe sowohl ein schriftlich

begründetes Fristwiederherstellungsgesuch gestellt als auch eine

Rechtsmitteleingabe bei der zuständigen Instanz nachgeholt werden muss (§ 162 Abs. 3 StG in Verbindung mit § 15 StV bzw. Art. 153 Abs. 3 in

Verbindung mit Art. 133 Abs. 3 DBG). Da bei der Beurteilung der

Fristwiederherstellungsgründe grundsätzlich ein strenger Massstab anzulegen ist

und hohe Anforderungen an die Sorgfaltspflicht der steuerpflichtigen Person zu

stellen sind (vgl. RB 1988 Nr. 11), ist eine Fristwiederherstellung

regelmässig ausgeschlossen, wenn aus oben genannten Gründen bereits eine

Weiterleitungspflicht nach § 5 Abs. 2 VRG ausser Betracht fällt

(vgl. BGr, 14. April 2021, 2C_70/2021, E. 7).

3.

3.1

Der

Einspracheentscheid vom 10. Januar 2024 ist dem Pflichtigen gemäss dessen

unbestrittenen Angaben am 29. Januar 2024 zugestellt worden, womit die

30-tägige Rechtsmittelfrist am Mittwoch, 28. Februar 2024 ablief.

Ebenfalls unbestritten ist, dass der Pflichtige am letzten Tag der

Rechtsmittelfrist beim unzuständigen Steuerrekursgericht Rekurs erheben liess.

Nachfolgend zu prüfen ist, ob der Rekurs fristwahrend an das Verwaltungsgericht

hätte weitergeleitet werden müssen.

3.2

Der

Pflichtige wird seit dem Einspracheverfahren durch die auf Steuerfragen

spezialisierte Anwaltskanzlei D bzw. deren Steuerexperten B und C vertreten und

wurde in der Rechtsmittelbelehrung zum Einspracheentscheid vom 10. Januar

2024.

ausdrücklich darauf aufmerksam gemacht, dass dieser beim

Verwaltungsgericht (und nicht etwa beim Steuerrekursgericht) anzufechten ist.

Entgegen dieser Rechtsmittelbelehrung liess der rechtskundig vertretene

Pflichtige Rekurs beim unzuständigen Steuerrekursgericht erheben.

3.3

Auch wenn

sich aus dem als Rekursbeilage eingereichten E-Mail-Verkehr erschliesst, dass

die Anwaltskanzlei D bzw. deren Steuerexperten fälschlicherweise von einer

Zuständigkeit des Steuerrekursgerichts ausgegangen sind, stellt es im Sinn der

dargelegten Bundesgerichtspraxis eine eklatante Verletzung diesbezüglicher

Sorgfaltspflichten dar, dass die in Steuerfragen besonders versierte Rechts-

bzw. Steuervertretung des Pflichtigen weder die korrekte Rechtsmittelbelehrung

beachtet noch von sich aus den korrekten Rechtsmittelzug abgeklärt hat. Dies

wiegt umso schwerer, als dass der korrekte Instanzenzug nicht nur aus der

Rechtsmittelbelehrung, sondern auch durch einen einfachen Blick in die

einschlägigen Gesetze und Verordnungen leicht zu klären gewesen wäre. Dass der

Instanzenzug in Nachsteuerverfahren vom Regelinstanzenzug abweicht, hätte den

involvierten Steuerexperten ohne Weiteres bekannt gewesen sein müssen,

insbesondere wenn diese sich beim Weiterzug auf ihre eigene Expertise statt auf

die Rechtsmittelbelehrung verlassen.

3.4

Selbst

wenn der Rechtsvertretung des Pflichtigen – anders als in den erwähnten

Verfahren VGr, 27. März 2024, SR.2024.00002/3, E. 3 und VGr, 27. März

2024, SR.2024.00004/5, E. 3 – keine bewusste Missachtung der

Rechtsmittelbelehrung vorzuwerfen ist, ist gleichwohl die zitierte, strenge

bundesgerichtliche Praxis zu beachten, wonach bei korrekter

Rechtsmittelbelehrung zumindest bei einer rechtskundig vertretenen Partei kaum

je von einem zu beachtenden Versehen auszugehen ist. Sodann ist zu beachten,

dass das Bundesgericht eine fristwahrende Weiterleitungspflicht trotz korrekter

Rechtsmittelbelehrung selbst bei nicht rechtskundig vertretenen Parteien

lediglich dort für notwendig erachtet, wo irrtümlicherweise eine Vorinstanz

angerufen wurde, was hier aber gerade nicht der Fall ist. Vielmehr ist das

fälschlicherweise angerufene Steuerrekursgericht gar keine Rechtsmittelinstanz

in Nachsteuerverfahren. Entgegen der Ansicht des Pflichtigen besteht keine

Veranlassung, diese bundesgerichtlichen Grundsätze nicht auch auf die vorliegende

Konstellation anzuwenden, nachdem das Bundesgericht in BGE 140 III 636 E. 3.6

seine diesbezüglichen Leitlinien auf einen allgemein gültigen

Verfahrensgrundsatz zur Fristwahrung und Weiterleitungspflicht zurückgeführt

hat und die Zürcher Regelung inhaltlich weitgehend der bundesgerichtlichen

Regelung von Art. 48 Abs. 3 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni

2005.

(BGG) entspricht.

3.5

Damit

liegt eine ohne Weiteres vermeidbare und zumindest bei einer rechtskundigen

Vertretung nicht entschuldbare Nichtbeachtung einer korrekten

Rechtsmittelbelehrung vor, was nach dargelegter Rechtslage und Praxis eine

fristwahrende Weiterleitung an das Verwaltungsgericht ausschliesst. Inwieweit

die Steuer- und Rechtsvertretung des Beschwerdeführers hierbei die

Rechtsmittelbelehrung bewusst missachtet oder lediglich versehentlich nicht

beachtet hat, muss bei dargelegter Sachlage nicht mehr geklärt werden. Ebenso wenig

gebieten das verfassungsrechtlich geschützte Verbot des überspitzten

Formalismus oder das Fairnessgebot, einer rechtskundig vertretenen Partei

entgegenzukommen, welche ohne weitere Abklärungen eine korrekte

Rechtsmittelbelehrung nicht beachtet.

3.6

Damit hat

das Steuerrekursgericht zu Recht auf eine (fristwahrende) Weiterleitung

verzichtet und ist auf den Rekurs vom 28. Februar 2024 mangels

Zuständigkeit nicht eingetreten.

Die Beschwerde SB.2024.00034 ist damit abzuweisen, während

mit gesondertem Entscheid im Verfahren SR.2024.00013 nach Rechtskraft dieses

Entscheids darüber zu befinden sein wird, ob das Verwaltungsgericht trotz

fehlender Weiterleitungspflicht auf den Rekurs vom 28. Februar 2024

einzutreten bzw. die verpasste Rekursfrist wiederherzustellen haben wird.

4.

4.1

Ausgangsgemäss

sind die Gerichtskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen und steht ihm keine

Parteientschädigung zu, zumal nicht um eine solche ersucht wurde (§ 151 Abs. 1

und § 152 StG sowie § 17 Abs. 2 VRG).

4.2

Die

Gerichtsgebühr bemisst sich nach dem Zeitaufwand des Gerichts, der

Schwierigkeit des Falls und dem Streitwert oder dem tatsächlichen

Streitinteresse, wobei bei einem geringen Begründungsaufwand die ordentliche

Gerichtsgebühr bis auf die Hälfte herabgesetzt werden kann (§ 2 und § 4

der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 [GebV.

VGr]).

Eine entsprechende Halbierung der Gerichtsgebühr drängt sich

auch vorliegend auf, da das Verwaltungsgericht im vorliegenden Verfahren

SB.2024.00034 lediglich eine allfällige Weiterleitungspflicht des

Steuerrekursgerichts prüfen musste. Entsprechend ist vom unteren Bereich der

streitwertabhängigen Gerichtsgebühr von § 3 Abs. 1 der GebV VGR

auszugehen und diese Grundgebühr noch einmal zu halbieren.

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde SB.2024.00034 betreffend

Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2009–2011; Weiterleitungspflicht) wird

abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00034 wird festgesetzt auf

Fr. 1'400.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 140.-- Zustellkosten,

Fr. 1'540.-- Total der Kosten.

3.

Die

reduzierten Gerichtskosten im Verfahren SB.2024.00034 werden dem Beschwerdeführer

auferlegt.

4.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,

6004.

Luzern, einzureichen.

5.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Sekretariat der

Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

c) das Steueramt der Stadt E;

d) das Steuerrekursgericht;

e) die Eidgenössische Steuerverwaltung.