Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00076

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2024.00076

Urteil

der 2. Kammer

vom 2. April 2025

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Silvia Hunziker, Gerichtsschreiber Thomas Grossen.

In Sachen

Stadt A,

vertreten durch den Ausschuss für Grundsteuern,

Beschwerdeführerin,

gegen

1. B,

2. C,

Beschwerdegegnerschaft,

betreffend Pfandrecht

(Grundstückgewinnsteuer),

hat sich

ergeben:

Sachverhalt

I.

A. Im

Zeitraum zwischen dem 27. Februar 2009 und dem 14. Juli 2011

veräusserte F (nachfolgend: der Verkäufer) sämtliche elf

Stockwerkeigentumseinheiten der Überbauung D-Strasse 01 (vormals E-Weg 02),

in A, Kat. Nr. 03 (vormals Kat. Nr. 04) an verschiedene Erwerber.

Darunter befand sich die Stockwerkeinheit 1.3 (83/1000 Miteigentum,

zuzüglich 6/59 von 59/1000 Miteigentum), welche am 23. Juni 2010 zum

Preis von Fr. … von B und C (nachfolgend: die Beschwerdegegnerschaft)

erworben wurde.

B. Mit

E-Mail vom 19. Dezember 2011 liess der Leiter der Abteilung Steuern der

Stadt A dem Verkäufer eine provisorische Berechnung der anfallenden

Grundstückgewinnsteuern für sämtliche elf veräusserten

Stockwerkeigentumseinheiten in der Höhe von insgesamt Fr. … zukommen.

Gleichzeitig bat er den Verkäufer um die Überweisung einer Akontozahlung in der

Höhe von Fr. … für "das provisorische Steuertotal" in Bezug auf

die fünf Stockwerkeigentumseinheiten, welche zwischen dem 27. Februar und

dem 30. Juni 2009 verkauft worden waren. Am 12. Januar 2012 ging bei

der Abteilung Steuern eine Zahlung des Verkäufers in der Höhe von Fr. …

ein.

C. Mit

Einschätzungsentscheid vom 8. November 2012 auferlegte die durch den

Ausschuss für Grundsteuern vertretene Stadt A (nachfolgend: die

Beschwerdeführerin) dem Verkäufer im Zusammenhang mit der Veräusserung der elf

Stockwerkeigentumseinheiten der genannten Überbauung gesondert ermittelte

Grundstückgewinnsteuern von gesamthaft Fr. … bei einem steuerbaren

Gesamtgewinn von Fr. … Auf Einsprache hin verminderte die

Beschwerdeführerin am 14. März 2013 den Grundstückgewinn auf Fr. …

und die Grundstückgewinnsteuern auf insgesamt Fr. …, wogegen der Verkäufer

beim Steuerrekursgericht rekurrierte. Den anschliessenden Entscheid des Steuerrekursgerichts

vom 25. November 2015 hob das Verwaltungsgericht mit Urteil vom 24. August

2016 (SB.2016.00009) auf und wies die Sache zum Neuentscheid an die Vorinstanz

zurück. Den darauffolgenden Rekursentscheid vom 31. Januar 2017 hob das

Verwaltungsgericht mit Urteil vom 31. Januar 2018 (SB.2017.00022) auf und

wies die Sache zur Neubeurteilung und zum Neuentscheid ein weiteres Mal an die

Vorinstanz zurück. Mit Entscheid vom 13. Juli 2021 setzte das

Steuerrekursgericht (im 3. Rechtsgang) die Grundstückgewinnsteuern –

ausgehend von einem Grundstückgewinn von Fr. … – auf Fr. … herab. Die

seitens des Verkäufers dagegen erhobene Beschwerde wurde mit Urteil des

Verwaltungsgerichts vom 20. Oktober 2021 (SB.2021.00108) abgewiesen. Weil

das Bundesgericht auf die seitens des Verkäufers dagegen erhobene Beschwerde

mit Urteil 2C_999/2021 vom 29. Dezember 2022 mangels hinreichender

Begründung nicht eintrat, erwuchsen die mit erwähntem Rekursentscheid vom 13. Juli

2021 festgesetzten Grundstückgewinnsteuern in Rechtskraft.

D. Am 20. März

2013 – also kurz nach Erlass ihres Einspracheentscheids vom 14. März 2023

betreffend die Grundstückgewinnsteuern (vgl. oben E. C) – ersuchte die

Beschwerdeführerin das Grundbuchamt A zur Sicherstellung der ausstehenden

Grundstückgewinnsteuer um Eintragung des gesetzlichen Pfandrechts zu Lasten der Stockwerkeigentumseinheit

der Beschwerdegegnerschaft im Umfang von Fr. … (Fr. …

[Steuerforderung] + Fr. … [Zins]). Die Eintragung erfolgte am 4. Juni

2023.

E. Mit Beschluss vom 30. März 2023

(Pfandrechtsentscheid) nahm die Beschwerdeführerin das im Grundbuch

eingetragene Pfandrecht gegenüber der Beschwerdegegnerschaft im Umfang von

insgesamt Fr. … (Fr. … [Grundstückgewinnsteuer] + Fr. … [Zins])

in Anspruch. Darin führte sie aus, dass die im Zusammenhang mit der

Stockwerkeigentumseinheit der Beschwerdegegnerschaft zu erhebende

Grundstückgewinnsteuer mit rechtskräftigem Entscheid des Steuerrekursgerichts

vom 13. Juli 2021 auf Fr. … festgesetzt und seitens des Verkäufers in

diesem Zusammenhang bis dahin keine Zahlung geleistet worden sei. In ihrem

Begleitschreiben vom 5. April 2023, mit welchem der Beschwerdegegnerschaft

der erwähnte Pfandrechtsentscheid zugestellt wurde, orientierte die

Beschwerdeführerin darüber, dass nicht beabsichtigt werde, die ausstehenden

Steuern bei ersterer einzufordern. Sollte ein Steuerbezug beim Verkäufer jedoch

nicht möglich sein, müssten die Steuern zu einem späteren Zeitpunkt bei der

Beschwerdegegnerschaft eingefordert werden, wofür die Beschwerdeführerin einen

rechtskräftigen Pfandrechtsentscheid benötige.

F. Mit gemeinsamem Schreiben vom 17. April

2023 gelangte die Beschwerdegegnerschaft zusammen mit weiteren betroffenen

Pfandeigentümern an die Beschwerdeführerin (Abteilung Steuern), machte eine

Gefährdung der Grundstückgewinnsteuerforderungen durch den Verkäufer geltend

und verlangte zudem eine entsprechende Sicherstellung mittels Arrestlegung

(gemäss Art. 271 ff. SchKG) auf dessen Wohnung.

G. Gegen den oben erwähnten

Pfandrechtsentscheid vom 30. März 2023 erhob die Beschwerdegegnerschaft

bei der Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 27. April 2023 Einsprache und

machte einerseits geltend, dass die seitens des Verkäufers geleistete

Akontozahlung von insgesamt Fr. … zu Unrecht zur Deckung der

Grundstückgewinnsteuern verwendet worden sei, welche aufgrund der fünf ältesten

Handänderungen angefallen waren. Vielmehr hätte der Betrag prozentual an

sämtliche Grundstückgewinnsteuern angerechnet werden müssen. Andererseits

bemängelte die Beschwerdegegnerschaft, dass die Beschwerdeführerin zur

Sicherstellung der aufgrund des Verhaltens des Verkäufers gefährdeten

Steuerforderungen nicht sämtliche zumutbaren Massnahmen getroffen habe.

H. Mit Einspracheentscheid vom 29. Juni

2023 wies die Beschwerdeführerin die Einsprache der Beschwerdegegnerschaft ab

und führte im Rahmen der Begründung aus, dass Akontozahlungen, bedingt durch

die Eintragungsfrist von drei Jahren für das gesetzliche Grundpfandrecht,

praxisgemäss nach dem Datum der Handänderungen und damit auch nach dem Datum

der Fälligkeit der betreffenden Steuerforderung verteilt würden. Damit sei die

Ungleichbehandlung der Pfandeigentümer sachlich begründet. Diese Regelung

entspreche der privatrechtlichen Bestimmung von Art. 87 Abs. 1 des

Obligationenrechts. Ausserdem habe die Beschwerdeführerin alles Zumutbare zur

Durchsetzung der Steuerforderungen gegenüber dem Verkäufer unternommen und

werde dies auch weiterhin tun. Da sich die Sachlage hinsichtlich der Gefährdung

der Steuerforderungen mittlerweile verändert habe, sei gegen den Verkäufer eine

Sicherstellungsverfügung erlassen worden und die ausstehenden Steuerforderungen

seien im Rahmen des am 12. Juni 2023 gegen diesen eröffneten Konkurs

eingegeben worden.

Erwägungen

II.

Mit Rekurs vom

21.

Juli 2023 beantragte die Beschwerdegegnerschaft beim

Steuerrekursgericht, das auf ihrem Stockwerkeigentum lastende Pfandrecht

aufzuheben und den entsprechenden Grundbucheintrag zu löschen. Eventualiter

beantragte sie eine prozentuale Anrechnung der vom Verkäufer geleisteten

Akontozahlung von Fr. … auf sämtliche anfallenden Grundstückgewinnsteuern.

In Bezug auf die beantragte Aufhebung des Pfandrechts bemängelte die

Beschwerdegegnerschaft erneut die unterlassene Sicherstellung der gefährdeten

Grundstückgewinnsteuerforderungen seitens der Beschwerdeführerin. Hinsichtlich

des Eventualantrags führte erstere aus, dass sämtliche Grundstückgewinnsteuern

im Zusammenhang mit dem Verkauf der Überbauung erst mit dem Entscheid des

Steuerrekursgerichts vom 13. Juli 2021 gleichzeitig rechtskräftig und

fällig geworden seien, weshalb die Akontozahlung gemäss Art. 87 Abs. 2

OR erst nach diesem Zeitpunkt verhältnismässig hätte verteilt werden dürfen.

Mit ihrer Rekursantwort vom 29. August 2023 beantragte die

Beschwerdeführerin, den Rekurs unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten

der Beschwerdegegnerschaft abzuweisen, und nahm zu den Einwänden der

Beschwerdegegnerschaft im Einzelnen Stellung. Zur anschliessenden Stellungnahme

der Beschwerdegegnerschaft vom 2. Oktober 2023 liess sich die

Beschwerdeführerin nicht mehr vernehmen.

In teilweiser

Gutheissung des Rekurses (im Sinn des Eventualantrags) setzte das

Steuerrekursgericht das auf der Stockwerkeigentumseinheit der

Beschwerdegegnerschaft lastende Grundpfandrecht mit Entscheid vom 30. April

2024.

auf Fr. … (zuzüglich Ausgleichszins von Fr. … sowie Verzugszins von

4,5 % ab dem 10. Dezember 2021) herab. Die Verfahrenskosten

auferlegte es zu 3/7 der Beschwerdegegnerschaft und zu 4/7 der

Beschwerdeführerin. Parteientschädigungen sprach es keine zu.

III.

Mit Beschwerde

vom 23. Juli 2024 beantragte die Beschwerdeführerin beim

Verwaltungsgericht, das Grundsteuerpfandrecht auf Fr. … festzusetzen,

zuzüglich Ausgleichszins von Fr. … und Verzugszins von 4,5 % auf Fr. …

ab dem 14. August 2021. Zudem beantragte sie hinsichtlich des

vorinstanzlichen Rekurs- sowie des vorliegenden Beschwerdeverfahrens die

Auferlegung der Kosten zu Lasten der Beschwerdegegnerschaft sowie die

Zusprechung einer Entschädigung. Die Beschwerdegegnerschaft nahm mit Eingabe

vom 23. August 2024 zur Beschwerde Stellung und beantragte die Abweisung

derselben, unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten der

Beschwerdeführerin.

Die Vorinstanz

verzichtete auf eine Vernehmlassung.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Gemäss § 38b

Abs. 1 lit. c des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai

1959.

(VRG) fallen Streitigkeiten bis zu einem Streitwert von Fr. 20'000.-

in die einzelrichterliche Zuständigkeit, wobei die Entscheidung bei Fällen von

grundsätzlicher Bedeutung laut § 38b Abs. 2 VRG der Kammer übertragen

werden kann. Zinsen und die Kosten des laufenden Verfahrens werden analog der

zivilrechtlichen Regelung nicht zum Streitwert geschlagen (vgl. Art. 91 Abs. 1

der Zivilprozessordnung vom 19. Dezember 2008 [ZPO] in Verbindung mit § 71 VRG). Der Streitwert des vorliegenden Verfahrens beträgt ohne Berücksichtigung

von Ausgleichs- und Verzugszinsen Fr. … (Fr. … minus Fr. …),

womit grundsätzlich von einer einzelrichterlichen Zuständigkeit auszugehen

wäre. Sofern die Ausgleichszinsen zufolge Saldoziehung zum Bestandteil der

pfandgesicherten Hauptforderung wurden, wären sie im Rahmen der

Streitwertberechnung zu berücksichtigen (vgl. Dieter Hofmann/Andreas Baeckert

in: Karl Spühler/Luca Tenchio/Dominik Infanger [Hrsg.], Basler Kommentar zur

Schweizerischen Zivilprozessordnung, 4. A., Basel 2024, Art. 91 N. 23),

womit der Streitwert Fr. 20'000.- übersteigen würde. Unabhängig davon

rechtfertigt es sich, die Entscheidung im vorliegenden Verfahren der Kammer zu

übertragen, da die nachfolgend zu erörternden Rechtsfragen von grundsätzlicher

Bedeutung sind.

1.2

Mit der Steuerbeschwerde an das

Verwaltungsgericht in Grundsteuersachen können laut § 213 in Verbindung

mit § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) alle

Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des

Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige Feststellung des

rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

2.

2.1

Die Grundstückgewinnsteuer wird laut

§ 216 Abs. 1 StG von den Gewinnen erhoben, die sich bei

Handänderungen an Grundstücken oder Anteilen von solchen ergeben.

2.2

Für

Grundsteuern steht den Gemeinden an den bezüglichen Grundstücken ein

gesetzliches Pfandrecht zu (§ 208 StG). Dieses entsteht gemäss §§ 195 f. in Verbindung mit

§ 194 lit. e des Einführungsgesetzes zum Schweizerischen

Zivilgesetzbuch vom 2. April 1911 (EG ZGB) ohne Eintragung im

Grundbuch gleichzeitig mit der Entstehung der Steuerforderung, das heisst mit

der grundsteuerrechtlich massgebenden Handänderung. Das Pfandrecht

zugunsten der Gemeinden für die Grundsteuern erlischt, wenn es nicht innerhalb von drei Jahren nach der

Handänderung eingetragen wurde oder bei einer solchen, die keine Eintragung im

Grundbuch voraussetzt, seit der Wahrnehmung durch die für die Einschätzung

zuständige Steuerbehörde (§ 195 EG ZGB).

2.3

Die Grundstückgewinnsteuer entsteht mit der steuerbaren Handänderung am

Grundstück und ist am 90. Tag nach der steuerbaren Handänderung fällig. Ab

dem 91. Tag werden Zinsen erhoben (§ 71 Abs. 1 der Verordnung

zum Steuergesetz vom 1. April 1998 [StV]). Das gesetzliche Pfandrecht für

die Grundsteuern erstreckt sich auch auf die Zinsen gemäss § 71 StV

(§ 68 StV).

2.4

Das

gesetzliche Steuerpfandrecht wird durch Erlass einer anfechtbaren

Pfandrechtsverfügung geltend gemacht (Martin Zweifel et al. [Hrsg.],

Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, 3. A., Zürich etc. 2024, § 28

N. 60). Diese muss zumindest Pfandobjekt und -eigentümer sowie den

Steuerschuldner genau bezeichnen und die Berechnungsgrundlagen (pfandgesicherte

Forderung) enthalten (VGr, 14. Juli 1999, StE 1999 B 96.12

Nr. 12). Das Pfandrechtsverfahren gegen den Grundeigentümer ist

grundsätzlich einzuleiten, wenn die Uneinbringlichkeit der Steuerforderung beim

Steuerpflichtigen feststeht. Dabei ist jedoch nicht erforderlich, dass das

Gemeinwesen zuvor die Eintreibung der Steuerforderung beim originären

Steuerschuldner auf dem Weg der ordentlichen Betreibung auf Pfändung versucht

hat oder dass die Insolvenz des Steuerschuldners in einem Verlustschein

festgehalten ist (Zweifel et al., § 28 N. 63 mit Verweis auf BGr,

23.

März 2004, 2P.16/2004, E. 2.4).

2.5

Der

Pfandeigentümer kann im Pfandrechtsverfahren namentlich einwenden, das

Pfandrecht sei verwirkt oder die pfandgesicherte Steuerforderung sei getilgt

bzw. erlassen (Felix Richner et. al., Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A.

2021, § 208 StG N. 44).

3.

Mit Rekurs vom 21. Juli 2023 beantragte die

Beschwerdegegnerschaft mit ihrem Hauptantrag noch die Aufhebung des

Grundpfandrechts und die Löschung desselben aus dem Grundbuch. Die Vorinstanz

wies den Rekurs in diesem Punkt ab, was seitens der Beschwerdegegnerschaft

unangefochten blieb. Ihr Eventualantrag – nämlich die anteilsmässige Anrechnung

der Akontozahlung an sämtliche Grundstückgewinnsteuern bzw. die dadurch

bewirkte Herabsetzung der auf ihrem Stockwerkeigentum lastenden Pfandforderung

– hiess die Vorinstanz jedoch gut. Der vorinstanzliche Rekursentscheid wurde

lediglich von der Beschwerdeführerin angefochten. Verfahrensgegenstand bildet

Dispositiv

im Rahmen des vorliegenden Beschwerdeverfahrens demnach nur noch die Frage, ob

die Vorinstanz die grundpfandgesicherte Grundstückgewinnsteuerforderung samt

Ausgleichs- und Verzugszins zu Lasten der Stockwerkeigentumseinheit der

Beschwerdegegnerschaft zu Recht unter anteilsmässiger Anrechnung der

Akontozahlung herabgesetzt hat.

4.

4.1 Die

Beschwerdeführerin bringt mit ihrer Beschwerde vor, dass die Zuweisung von

Akontozahlungen an die älteste steuerbare Handänderung "im Bestreben, die

Eintragung des gesetzlichen Pfandrechts tunlichst zu vermeiden", als

sachlich begründet erscheine. Dies wiederum rechtfertige die Ungleichbehandlung

der Pfandeigentümer. In Bezug auf dieses Vorgehen verweist sie auf eine

langjährige Praxis der Zürcher Grundsteuerbehörden.

4.2 Demgegenüber

wendet die Beschwerdegegnerschaft ein, der Verkäufer habe die Akontozahlung in

der Annahme geleistet, dass damit die Grundstückgewinnsteuern im Zusammenhang

mit sämtlichen elf Handänderungen gedeckt würden. Die Akontozahlung hätte

deshalb anteilsmässig zur (teilweisen) Tilgung aller elf Steuerforderungen

verwendet werden müssen. Der Beschwerdeführerin stehe es als Steuerbehörde

nicht zu, in eigener Regie Gläubiger zu bevorzugen, wenn dies nicht im

Interesse des (steuerpflichtigen) Verkäufers sei. Ausserdem hätte die

Eintragung des gesetzlichen Pfandrechts im Zeitpunkt der geleisteten

Akontozahlung noch für sämtliche elf Stockwerkeigentumseinheiten fristgerecht

beantragt werden können.

5.

5.1 Vorliegend

strittig ist die Verwendung bzw. Anrechnung einer Akontozahlung für mehrere

Grundstückgewinnsteuern (im Zusammenhang mit der Veräusserung einer

Überbauung), welche der Verkäufer freiwillig – sprich ohne rechtliche

Verpflichtung – in einem Zeitpunkt geleistet hat, in welchem sämtliche

Steuerforderungen zwar bereits fällig, die jeweiligen Steuerbeträge jedoch noch

nicht festgesetzt waren.

5.2 Wie die

Vorinstanz zutreffend festgestellt hat, ist weder im kantonalen Steuergesetz

noch in der Verordnung zum Steuergesetz geregelt, wie mit Zahlungen einer

steuerpflichtigen Person zu verfahren ist, gegenüber welcher seitens eines

Gemeinwesens mehrere (verschiedene oder gleichartige) fällige Steuerforderungen

bestehen. Wird im öffentlichen Recht eine Lücke festgestellt, so ist diese

primär durch analoge Anwendung von öffentlich-rechtlichen Normen zu füllen, das

heisst, es ist auf Normen abzustellen, die das öffentliche Recht für verwandte

Fälle bereithält. Erst wenn sich im öffentlichen Recht keine analog anwendbare

Bestimmung findet, ist – sekundär – auf ähnliche Regelungen im Privatrecht

zurückzugreifen (Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann [Hrsg.], Allgemeines

Verwaltungsrecht, 8. A., Zürich/St. Gallen 2020, Rz. 252). Die

analoge Anwendung der (privat-rechtlichen) Bestimmungen des Obligationenrechts

vom 30. März 1911 (OR) im Zusammenhang mit der Erfüllung und dem Untergang

von Steuerforderungen entspricht der Rechtsprechung des Bundesgerichts (BGr,

9. Februar 2015, 2C_239/2014, E. 3.1 mit weiteren Hinweisen).

5.3 Nach den

allgemeinen Regeln des OR kann der Schuldner eine Teilzahlung nur insoweit auf

das Kapital anrechnen, als er nicht mit Zinsen oder Kosten im Rückstand ist (Art. 85

Abs. 1 OR). Hat der Schuldner mehrere Schulden an denselben Gläubiger zu

bezahlen, so ist er berechtigt, bei der Zahlung zu erklären, welche Schuld er

tilgen will (Art. 86 Abs. 1 OR). Mangelt es an einer solchen

Erklärung, so wird die Zahlung auf diejenige Schuld angerechnet, die der

Gläubiger in seiner Quittung bezeichnet, sofern der Schuldner nicht sofort

Widerspruch erhebt (Art. 86 Abs. 2 OR). Liegt weder eine gültige

Erklärung über die Tilgung noch eine Bezeichnung in der Quittung vor, so ist

die Zahlung auf die fällige Schuld anzurechnen, unter mehreren fälligen auf

diejenige Schuld, für die der Schuldner zuerst betrieben worden ist, und hat

keine Betreibung stattgefunden, auf die früher verfallene (Art. 87 Abs. 1

OR). Sind sie gleichzeitig verfallen, so findet eine verhältnismässige

Anrechnung statt (Art. 87 Abs. 2 OR).

6.

6.1 Die

Beschwerdeführerin gab dem Verkäufer mit E-Mail vom 19. Dezember 2011 sowohl

den provisorischen Gesamtbetrag der Grundstückgewinnsteuern im Zusammenhang mit

sämtlichen elf Handänderungen in der Höhe von Fr. … als auch den

provisorischen Steuerbetrag in der Höhe von Fr. … in Bezug auf die fünf

Handänderungen, welche im Zeitraum vom 27. Februar bis 30. Juni 2009

erfolgt waren, bekannt (vgl. oben E. I.B). Gleichzeitig bat sie ihn zur

Vermeidung von "Unannehmlichkeiten" für ihn und die Erwerber um eine

Akontozahlung in der Höhe von Fr. … Offenbar hatte zwischen dem Leiter

Abteilung Steuern und dem Verkäufer am 15. Dezember 2011 bereits ein

Gespräch stattgefunden, anlässlich welchem die Unterbreitung einer

provisorischen Berechnung der Grundstückgewinnsteuern thematisiert worden war.

Auch wenn das kantonale Steuergesetz eine provisorische Rechnung im Sinn von § 173 StG für die nicht periodische Grundstückgewinnsteuer nicht ausdrücklich

vorsieht, ist das beschriebene Vorgehen der Beschwerdeführerin – sprich die

frühzeitige Mitteilung des provisorisch berechneten Steuerbetrags sowie die

Anfrage zur Leistung einer Akontozahlung – nicht zu beanstanden. So obliegt ihr

(als Gemeindesteueramt) gemäss § 209 StG die Vorbereitung der

Grundsteuereinschätzung, welche darauf abzielt, die für die eigentliche

Einschätzung notwendigen Tatsachen zu ermitteln (Richner et al., § 209 StG

N. 5). Die Beschwerdeführerin hat den Verkäufer zudem nicht zur Leistung

einer Akontozahlung verpflichtet, sondern ihn lediglich darum gebeten. Im

Übrigen wirken sich solche Zahlungen, welche vor Erlass des

Einschätzungsentscheids (§ 210 StG) getätigt werden, für die

steuerpflichtige Person insofern günstig aus, als dass dadurch die

Ausgleichszinsen sowie allfällige Verzugszinsen entsprechend geringer

ausfallen.

6.2 Seitens

der Beschwerdeführerin wurde dem Verkäufer am 16. März 2012 der Erhalt

einer Zahlung in der Höhe von Fr. … per 12. Januar 2012 bestätigt. Im

Zeitpunkt des Zahlungseingangs waren sämtliche elf Stockwerkeigentumseinheiten

bereits verkauft und die jeweiligen Grundstückgewinnsteuerforderungen nicht nur

entstanden, sondern auch fällig (vgl. §71 Abs. 1 StV; die letzte

Handänderung fand am 11. Juli 2011 statt). Die Beschwerdeführerin

verwendete die erhaltene Akontozahlung vollumfänglich zur (teilweisen) Deckung

der Grundstückgewinnsteuern im Zusammenhang mit den fünf ältesten

Handänderungen (welche sich gemäss ihrer provisorischen Berechnung auf

insgesamt Fr. … beliefen). Dies hatte zur Folge, dass die (gesondert

ermittelte) Grundstückgewinnsteuer (nicht nur) zu Lasten des Stockwerkeigentums

der Beschwerdegegnerschaft vollumfänglich geschuldet blieb und die

Beschwerdeführerin die Forderung mit Erlass des Pfandrechtsentscheids vom 30. März

2023 gegenüber der Beschwerdegegnerschaft in vollem Umfang in Anspruch nahm.

Wie nachfolgend aufzuzeigen ist, beging die Beschwerdeführerin dadurch eine

sachlich nicht begründete Ungleichbehandlung der betroffenen Pfandeigentümer

bzw. Grundstückerwerber, wodurch sie – als rechtsanwendende Behörde – das

Rechtsgleichheitsgebot im Sinn von Art. 8 Abs. 1 der Bundesverfassung

der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV) verletzte.

6.3

6.3.1

Die Rechtsgleichheit als Gebot sachgerechter Differenzierung verbietet den

rechtsanwendenden Behörden, zwei tatsächlich gleiche Situationen ohne

sachlichen Grund rechtlich unterschiedlich zu behandeln. Der Satz bedeutet

nicht, dass zwei Sachverhalte rechtlich erst dann gleichbehandelt werden

müssen, wenn sie in allen tatsächlichen Einzelheiten völlig identisch sind.

Gegenteils greift das Gleichbehandlungsgebot schon bei Übereinstimmung der

tatbestandlich relevanten, das heisst entscheidwesentlichen

Sachverhaltselementen (Pierre Tschannen/Markus Müller/Markus Kern, Allgemeines

Verwaltungsrecht, 5. A., Bern 2022, Rz. 513).

6.3.2

Wie die Beschwerdeführerin selbst einräumt, stellt die vorrangige

Verwendung der Akontozahlung zur Tilgung der Grundstückgewinnsteuern, welche

aufgrund der jeweils ältesten Handänderungen entstanden sind, eine

Ungleichbehandlung der Pfandeigentümer dar. Indem einzelne

Grundstückgewinnsteuer-Tranchen mittels Verwendung der Akontozahlung

vollständig getilgt werden, haften die betreffenden Liegenschaften zufolge

Untergang der Forderung nicht mehr für die geschuldete Steuer und die

entsprechenden Grundstückerwerber müssen sowohl keine eigentumsbeschränkende

Eintragung als auch keine Beanspruchung des gesetzlichen Grundpfandrechts

erdulden. Demgegenüber haften diejenigen Erwerber, welche im Rahmen der

geschilderten Verwendung der Akontozahlung nicht berücksichtigt werden,

weiterhin in vollem Umfang mit der von ihnen erworbenen Liegenschaft für die

entsprechende Grundstückgewinnsteuer. Kann diese beim steuerpflichtigen

Verkäufer (nach zumutbaren Bemühungen) nicht eingebracht werden, hat die

Gemeinde die Möglichkeit, durch Beanspruchung des (vorgängig eingetragenen)

Grundpfandrechts die Steuerforderung durch Verwertung des Pfandobjekts

gegenüber den jeweiligen Pfandeigentümern erhältlich zu machen. Somit droht den

benachteiligten Pfandeigentümern die Zwangsverwertung ihrer Liegenschaft, wenn

sie die darauf lastende Grundstückgewinnsteuer nicht begleichen (können).

Angesichts dieser Umstände, insbesondere der für die benachteiligten

Pfandeigentümer drohenden Konsequenzen der subsidiären Haftung, stellt die

Verwendung der Akontozahlung zur vorrangigen Tilgung einzelner

Steuerforderungen eine schwerwiegende Benachteiligung der betroffenen Pfandeigentümer

dar.

6.3.3

Die Unterscheidung zwischen privilegierten und benachteiligten

Pfandeigentümern gründet gemäss der seitens der Beschwerdeführerin vertretenen

Praxis einzig auf dem Datum der jeweiligen grundsteuerrechtlich massgebenden

Handänderung bzw. der damit zu laufen beginnenden dreijährigen Eintragungsfrist

des gesetzlichen Grundpfands (§ 195 EG ZGB). Die Beschwerdeführerin

erachtet die Ungleichbehandlung als sachlich begründet, weil eine

grundbuchamtliche Eintragung des Grundpfandrechts in Bezug auf diejenigen

Liegenschaften vermieden werde, hinsichtlich welcher die geschuldete

Grundstückgewinnsteuer unter Anrechnung der Akontozahlung vollständig getilgt

werde. Dem ist aus folgenden Gründen nicht beizupflichten:

6.3.4

Die Beschwerdeführerin stützt sich bei ihrem Vorgehen – sprich der

vorrangigen Anrechnung von Akontozahlungen an die Grundstückgewinnsteuern der

jeweils ältesten Handänderungen – auf eine "langjährige Praxis der Zürcher

Grundsteuerbehörden". Der Beschwerde ist nicht zu entnehmen, wann, von wem

und mit welchem Inhalt eine solche Praxis gebildet wurde und ob man sich dabei

mit den einzelnen Interessen der involvierten Parteien (sprich der

Steuerbehörde, der Verkäuferschaft und den einzelnen Käuferschaften)

auseinandergesetzt hat. So ist auch unklar, ob das Unterbreiten einer

provisorischen Steuerberechnung sowie das Einholen von Akontozahlungen – was

gesetzlich ebenfalls nicht geregelt ist (vgl. oben E. 6.1) – Teil dieser

Praxis ist. Eine entsprechende Verwaltungsverordnung oder auch nur ein

Merkblatt dazu existieren offenbar nicht. Auch hat sich – soweit bekannt – noch

keine der der Beschwerdeführerin übergeordneten Instanzen in steuerrechtlicher

Hinsicht mit der Rechtmässigkeit dieser Praxis – insbesondere der Vereinbarkeit

mit dem Rechtsgleichheitsgebot – befasst. Insofern kann vorliegend nicht von

einer gefestigten bzw. gerichtlich bestätigten Praxis ausgegangen werden,

weshalb an eine allfällige Änderung oder Aufhebung derselben keine hohen

Anforderungen zu stellen sind. Wie nachfolgend aufzuzeigen ist, vermag das in

Anwendung der besagten Praxis (mutmasslich) verfolgte Ziel die dargelegte

Ungleichbehandlung der jeweiligen Pfandeigentümer sachlich nicht zu

rechtfertigen. Bezeichnenderweise hat die Beschwerdeführerin erst gar nicht

ausgeführt, inwiefern der vorinstanzliche Entscheid eine Rechtsverletzung

darstellt.

6.3.5

Mit ihrer Beschwerde hat die Beschwerdeführerin ebenfalls nicht dargelegt,

inwiefern sie wessen Interessen wahrt, wenn sie die Eintragung einzelner

Grundpfandrechte vermeidet, indem sie unter vorrangiger Anrechnung von

Akontozahlungen die Grundstückgewinnsteuern der jeweils ältesten Handänderungen

tilgt. In Frage kommt offensichtlich ein Interesse der (steuererhebenden)

Gemeinde an einem möglichst geringen Verwaltungsaufwand im Zusammenhang mit der

Eintreibung der Grundstückgewinnsteuerforderungen samt Beanspruchung des

Pfandrechts und Verwertung des betreffenden Pfandobjekts. Der jeweilige Aufwand

fällt grundsätzlich entsprechend höher aus, je mehr Liegenschaften betroffen

bzw. (potenzielle) Pfandeigentümer involviert sind. Die Anmeldung einer

Grundpfandrechtseintragung beim zuständigen Grundbuchamt beinhaltet – nebst

einem kurzen, standardisierten Text – lediglich die fallspezifischen Angaben

der Pfandeigentümer, des zu sichernden Steuerbetrags (samt Zinsinformationen)

sowie des Pfandobjekts. Wenn eine solche Anmeldung für mehrere Grundpfandrechte

vorgenommen werden muss, verursacht dies somit einen bescheidenen Mehraufwand.

Zudem fallen die für die Eintragung zu erhebenden Grundbuchgebühren von

1 ‰ der Pfandsumme bzw. mindestens Fr. 100.- (wie im Fall der

Beschwerdegegnerschaft; vgl. § 1 Notariatsgebührenverordnung vom 9. März

2009 in Verbindung mit Anhang Gebührentarif, Ziff. 2.3.1) eher gering aus.

Im Übrigen führt die (vorrangige) Tilgung einzelner Grundstückgewinnsteuern zu

höheren Pfandsummen bezüglich der ungedeckten Grundstückgewinnsteuern und somit

auch zu entsprechend höheren grundbuchamtlichen Eintragungsgebühren der

jeweiligen Pfandrechte, womit sich durch das Vorgehen der Beschwerdeführerin

unter dem Strich kaum Kosten einsparen lassen. Selbst der zusätzliche Aufwand,

welcher zufolge Uneinbringlichkeit der Steuerforderung gegenüber dem

pflichtigen Verkäufer dazu geführt hätte, dass die Beschwerdeführerin gegen

sämtliche der elf Pfandeigentümer einen Pfandrechtsentscheid hätte erlassen und

allenfalls entsprechende Rechtsmittelverfahren hätte bestreiten müssen,

rechtfertigt die aufgezeigte Ungleichbehandlung der Pfandeigentümer nicht. Denn

wie die Vorinstanz zutreffend darauf hinwies, beschlagen die einzelnen,

gesondert ermittelten Grundstückgewinnsteuer-Tranchen in materieller Hinsicht

allesamt einen nahezu identischen Sachverhaltskomplex, und es gelten in Bezug

auf Entstehung und Durchsetzung der jeweiligen Forderungen auch gegenüber den

einzelnen Pfandeigentümern dieselben prozessualen und materiellen

Voraussetzungen. Dadurch relativiert sich der Verwaltungsaufwand im

Zusammenhang mit der Beanspruchung des gesetzlichen Pfandrechts gegenüber den

Pfandeigentümern zugunsten der Grundsteuerbehörden. Und selbst wenn die

Pfandobjekte im Rahmen von separaten Verfahren betreibungsrechtlich

zwangsverwertet werden müssen, weil die pfandgesicherten

Grundstückgewinnsteuerforderungen von den Pfandeigentümern nicht beglichen

werden (können), präsentiert sich der entsprechende Aufwand für die

Steuerbehörden angesichts der nach wie vor einheitlichen Sachverhaltskomplexe

samt den daran anknüpfenden prozessualen sowie materiellen Rechtsfragen in

einem – zur Wahrung des Anspruchs der Pfandeigentümer auf Gleichbehandlung –

zumutbaren Umfang. Im Übrigen ist gerade bei grossen Überbauungen kaum je zu

erwarten, dass sämtliche Stockwerkeigentumseinheiten zwangsverwertet werden

müssen, weil die Grundstückgewinnsteuern weder vom steuerpflichtigen Verkäufer

noch von den subsidiär haftenden Erwerbern beglichen werden, weshalb einer

Steuerbehörde der aufgezeigte, in einer solchen Konstellation

überdurchschnittlich hohe Aufwand lediglich in seltenen Ausnahmefällen drohen

würde. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass das öffentliche Interesse der

Gemeinde an einem möglichst geringen Verwaltungsaufwand im Zusammenhang mit der

(allfälligen) Eintragung, Beanspruchung sowie Verwertung des gesetzlichen

Pfandrechts die vorliegende Ungleichbehandlung nicht zu rechtfertigen vermag.

6.3.6

Lediglich der Vollständigkeit halber sei noch angemerkt, dass die Gefahr

einer Uneinbringlichkeit oder Unterdeckung der Steuerforderung im Rahmen einer

Pfandverwertung aufgrund des Rangvortritts der gesetzlichen Pfandrechte (§ 196 EG ZGB) gering ist. So droht insbesondere auch in Bezug auf mit weiteren

(nachrangigen) Forderungen belasteten Liegenschaften (als Pfandobjekt) in der

Regel kein Steuerausfall zu Lasten des Fiskus. Demnach könnte die das

Rechtsgleichheitsgebot verletzende vorrangige Tilgung einzelner

Grundstückgewinnsteuerforderungen (durch vorrangige Anrechnung von

Akontozahlungen) auch gestützt auf eine unterschiedliche Bewertung der

jeweiligen Liegenschaften als Haftungssubstrat nicht begründet werden.

6.3.7

Demgegenüber haben sämtliche Pfandeigentümer ein offenkundiges Interesse

daran, dass sie mit ihrer erworbenen Liegenschaft, wenn überhaupt, für einen

möglichst geringen Grundstückgewinnsteuerbetrag (subsidiär) haften (vgl. oben E. 6.3.2).

Diesem Interesse kann unter gleichwertiger Behandlung aller Pfandeigentümer nur

entsprochen werden, wenn Akontozahlungen unter anteilsmässiger Anrechnung zur

(teilweisen) Tilgung sämtlicher Grundstückgewinnsteuer-Tranchen verwendet

werden. Eine Privilegierung derjenigen Pfandeigentümer, welche ihre

Liegenschaft früher erworben haben, würde eine direkte Benachteiligung der

übrigen Pfandeigentümer bewirken. Insofern stellt das seitens der

Beschwerdeführerin vorgebrachte Bestreben, die Eintragung des gesetzlichen

Pfandrechts (zugunsten einzelner Pfandeigentümer) tunlichst zu vermeiden, keine

sachliche Rechtfertigung für die Ungleichbehandlung der Pfandeigentümer dar,

sondern verursacht diese überhaupt erst. Ausserdem könnte dies zu geradezu

stossenden bzw. willkürlichen Ergebnissen führen, wenn man bedenkt, dass

mehrere Handänderungen – für die der massgebliche Zeitpunkt bei einem

konstitutiven Grundbucheintrag im Zusammenhang mit dem Entstehen der

Grundstückgewinnsteuer der Tagebucheintrag ist (vgl. Richner et al., § 216 StG N. 22) – an einem Tag erfolgen können, womit sich eine solche

Privilegierung lediglich anhand von unterschiedlichen Uhrzeiten ergeben würde

(vgl. Art. 92 Abs. 2 der Grundbuchverordnung vom 23. September

2011). Eine chronologische Differenzierung der Handänderungen würde sich

allenfalls dann rechtfertigen, wenn mehrere Stockwerkeigentumseinheiten einer

Überbauung über einen Zeitraum von mehr als drei Jahren veräussert werden. Denn

dies hätte zur Folge, dass die Eintragungsfristen im Zusammenhang mit dem

gesetzlichen Grundpfand (§ 195 EG ZGB) in Bezug auf die zuerst veräusserten Einheiten bzw. die ältesten

steuerbaren Handänderungen bereits verwirken, bevor die übrigen Einheiten

überhaupt veräussert sind. Allerdings könnte in einem solchen Fall auch nur für

die bereits veräusserten Stockwerkeinheiten eine provisorische Steuerberechnung

vorgenommen und eine entsprechende Akontozahlung verlangt werden, weil nur die

diesbezüglichen Grundstückgewinnsteuern geschuldet und fällig sind.

6.3.8

Inwieweit die seitens der Beschwerdeführerin verfolgte Praxis den

Interessen des Verkäufers dienen soll, ist der Beschwerde ebenfalls nicht zu

entnehmen. Auch ist nicht ersichtlich, inwiefern dieser von einer vorrangigen

Tilgung einzelner Grundstückgewinnsteuer-Tranchen profitieren würde. Seine

Steuerschuld gegenüber der Beschwerdeführerin verringerte sich um den Betrag

der geleisteten Akontozahlung, unabhängig davon, ob diese in vollem Umfang an

einzelne oder anteilsmässig an sämtliche Grundstückgewinnsteuern angerechnet

wird. Zudem ergeben sich in Bezug auf die Restschuld auch keine ersichtlichen

Unterschiede hinsichtlich der Berechnung von allfälligen Ausgleichs- und

Verzugszinsen zu Lasten des Verkäufers. Somit vermögen auch allfällige

Interessen des Verkäufers die Ungleichbehandlung der Pfandeigentümer nicht zu

rechtfertigen.

6.4 Nach dem

Gesagten dient die seitens der Beschwerdeführerin verfolgte Praxis in Form der

vorrangigen Anrechnung von geleisteten Akontozahlungen an die im Zusammenhang

mit den jeweils ältesten Handänderungen entstandenen Grundstückgewinnsteuern –

soweit ersichtlich – ausschliesslich der Vermeidung von allfälligem

Verwaltungsaufwand zugunsten der zuständigen Steuerbehörden und verursacht erst

dadurch eine schwerwiegende Ungleichbehandlung der einzelnen Pfandeigentümer,

welche sachlich nicht gerechtfertigt ist. Demzufolge stellt die analoge

Anwendung der privatrechtlichen Regelung von Art. 87 Abs. 1 OR,

welche eine vorrangige Tilgung von früher verfallenen Schulden vorsieht, in

Bezug auf die vorliegende Sachverhaltskonstellation eine Verletzung des

Rechtsgleichheitsgebots nach Art. 8 Abs. 1 BV dar.

6.5 Wie die

Vorinstanz zutreffend ausgeführt hat, erscheint eine anteilsmässige Anrechnung

der Akontozahlung im Sinn von Art. 87 Abs. 2 OR auf sämtliche

Grundstückgewinnsteuer-Tranchen sachgerecht und mit dem Rechtsgleichheitsgebot

vereinbar. Dass die einzelnen Grundstückgewinnsteuerforderungen nicht

gleichzeitig verfallen sind, stellt vorliegend kein entscheidwesentliches

Sachverhaltselement dar und kann im Rahmen der vorliegenden Lückenfüllung bzw.

der analogen Anwendung der privatrechtlichen Bestimmungen des OR vernachlässigt

werden. Ein solches Vorgehen rechtfertigt sich in Bezug auf den vorliegenden

Sachverhalt umso mehr, weil die Beschwerdeführerin dem Verkäufer mit E-Mail vom

19. Dezember 2011 eine provisorische Berechnung des Gesamtbetrages der

Grundstückgewinnsteuern samt detaillierter Übersicht bekannt gegeben, jedoch

keine Akontozahlung in entsprechendem Umfang verlangt hat. In jenem Zeitpunkt

waren bereits alle elf Stockwerkeigentumseinheiten veräussert und die

entsprechenden Grundstückgewinnsteuern demnach fällig (§ 71 Abs. 1 StV; die letzte Handänderung datiert vom 14. Juli 2011). Ausserdem hätte

die Beschwerdeführerin in jenem Zeitpunkt die gesetzlichen Pfandrechte zu

Lasten sämtlicher elf Stockwerkeigentumseinheiten innert Frist noch eintragen

lassen können (§ 195 EG ZGB; die erste Handänderung datiert vom

27. Februar 2009). Es bestand also kein ersichtlicher Anlass, in Bezug auf

die einzelnen Grundstückgewinnsteuerforderungen ungleich zu verfahren und nicht

gleich eine Akontozahlung für den gesamten Steuerbetrag einzuverlangen. Sofern

die Vorinstanz die analoge Anwendung von Art. 87 Abs. 2 OR in Bezug

auf Teilveräusserungen im Sinn von § 224 StG generell gelten lässt, kann

ihr jedoch nicht gefolgt werden. Wie oben erwähnt, sind durchaus

Sachverhaltskonstellationen denkbar, welche eine vorrangige Anrechnung von

Akontozahlungen im Sinn der seitens der Beschwerdeführerin vertretenen Praxis

(vgl. oben E. 6.3.7) oder die analoge Anwendung anderer

(privatrechtlicher) Bestimmungen rechtfertigen könnten.

6.6 Die

Beschwerdegegnerschaft reichte mit ihrer Beschwerdeantwort einen Ausdruck eines

E-Mails des Verkäufers vom 21. August 2024 mit folgendem Inhalt ein: "[…]

Ich kann Ihnen bestätigen, dass wir guten Glaubens davon ausgegangen sind, dass

die von uns deponierten Fr. … die gesamte Grundstückgewinnsteuer aller elf

Parteien abdeckt. […]". Gemäss der E-Mail-Korrespondenz zwischen dem

Leiter Abteilung Steuern und dem Verkäufer im Zeitraum von Dezember 2011 bis

März 2012 wurde letzterem eine provisorische Berechnung sämtlicher

Grundstückgewinnsteuern in der Höhe von Fr. … bekannt gegeben und von ihm

eine Akontozahlung in der Höhe von Fr. … im Zusammenhang mit dem

provisorischen Steuertotal hinsichtlich der fünf ältesten Handänderungen (in

der Höhe von Fr. …) verlangt. Daraufhin versicherte der Verkäufer, das "Depositum

in entsprechender Höhe" zu leisten. Mitte März 2012 wurde dem Verkäufer

der Eingang seiner Akontozahlung in der Höhe von Fr. … per 12. Januar

2012 bestätigt, wobei er gleichzeitig um eine weitere Akontozahlung in der Höhe

von Fr. … für den "Verkauf G (7.7.2009)" gebeten wurde. Eine

weitere Zahlung des Verkäufers blieb jedoch aus. Die erwähnte Annahme des

Verkäufers gemäss seinem E-Mail vom 21. August 2024, welche er gegenüber

der Beschwerdegegnerschaft offensichtlich im Zusammenhang mit dem vorliegenden

Beschwerdeverfahren kommunizierte, ist angesichts seiner E-Mail-Korrespondenz

mit dem Leiter Abteilung Steuern nur wenig überzeugend. Jedenfalls kann das

besagte E-Mail des Verkäufers vom 21. August 2024 nicht als

Willenserklärung im Sinn von Art. 86 Abs. 1 OR qualifiziert werden.

Vielmehr würde die zwischen Dezember 2011 und März 2012 geführte

E-Mail-Korrespondenz – unter Anwendung des Vertrauensprinzips (vgl. BGr, 9. Februar

2015, 2C_239/2014, E.3.4) – dafür sprechen, dass der Verkäufer die

Akontozahlung zum Zweck der (zumindest teilwesen) Tilgung der fünf zuerst

verfallenen Grundstückgewinnsteuern leisten wollte. Ob damit eine

Willenserklärung des Verkäufers als Schuldner im Sinn von Art. 86 Abs. 1

OR zugunsten der Tilgung der fünf zuerst verfallenen Steuerforderungen oder

allenfalls eine entsprechende Quittung der Beschwerdeführerin als Gläubigerin

im Sinn von Art. 86 Abs. 2 OR gegeben ist, kann vorliegend jedoch

offenbleiben. Denn wie oben ausführlich begründet, verletzt eine

Ungleichbehandlung der Pfandeigentümer bei der vorliegenden

Sachverhaltskonstellation das Rechtsgleichheitsgebot. Konsequenterweise darf im

Fall von geleisteten Akontozahlungen – als Teil der Praxis – erst gar keine

Möglichkeit bestehen, einzelne Grundstückgewinnsteuerforderungen mittels entsprechender

Erklärung des Schuldners oder mittels entsprechender Quittung der Gläubigerin

vorrangig zu tilgen. Denn dies würde die betreffenden Pfandeigentümer wiederum

bevorteilen, und zwar einzig nach dem Gutdünken des Schuldners oder der

Gläubigerin, ohne dass dafür ein sachlicher Grund vorliegt (vgl. auch RB 1984

Nr. 63). Demzufolge kann das vorliegend strittige Vorgehen der

Beschwerdeführerin auch nicht in analoger Anwendung von Art. 86 OR

legitimiert bzw. die damit verursachte Ungleichbehandlung begründet werden. Die

Akontozahlung des Verkäufers ist somit ungeachtet eines allfälligen Vorliegens

einer Schuldnererklärung oder einer Gläubigerquittung im Sinn der genannten

Bestimmung anteilsmässig an sämtliche Grundstückgewinnsteuern anzurechnen.

7.

7.1 Zusammenfassend

ist festzuhalten, dass die Vorinstanz unter analoger Anwendung von Art. 87

Abs. 2 OR die seitens des Verkäufers geleistete Akontozahlung in der Höhe

von Fr. … zu Recht anteilsmässig an sämtliche

Grundstückgewinnsteuerforderungen (in der Höhe von gesamthaft Fr. …) im

Zusammenhang mit der Veräusserung der elf Stockwerkeigentumseinheiten

angerechnet hat. Damit wurde dem sinngemässen Einwand der

Beschwerdegegnerschaft der teilweisen Tilgung der zu ihren Lasten

pfandgesicherten Steuerforderung entsprochen. In Übereinstimmung mit der

vorinstanzlichen Berechnung gilt die zufolge Veräusserung der

Stockwerkeigentumseinheit an die Beschwerdegegnerschaft geschuldete

Grundstückgewinnsteuer, welche unbestrittenermassen Fr. … beträgt, im

Umfang von 57,814 % (100 / [Fr.] … x [Fr.] …) bzw. Fr. … als getilgt.

Damit verbleibt eine pfandgesicherte Steuerforderung in der vorinstanzlich

festgestellten Höhe von Fr. … (E. 5 d aa). Die Beschwerde erweist

sich in diesem Punkt als unbegründet.

7.2

7.2.1

Hinsichtlich der Zinsfolgen hat die Vorinstanz ab dem 91. Tag seit der

Handänderung (im Zusammenhang mit der Stockwerkeinheit der

Beschwerdegegnerschaft) bis am 9. Dezember 2021 (unter Anwendung des

jeweils gültigen Zinsfusses) einen Ausgleichszins in der Höhe von gesamthaft Fr. …

berechnet – wobei sie den Forderungsbetrag unter Berücksichtigung der

teilweisen Tilgung per 12. Januar 2012 entsprechend herabgesetzt hat – und

festgehalten, dass ab dem 10. Dezember 2021 ein Verzugszins von 4,5 %

geschuldet sei. Bezüglich des Beginns des Verzugszinslaufs erachtete sie den

Ablauf der 30-tägigen bundesgerichtlichen Beschwerdefrist nach ergangenem

Urteil des Verwaltungsgerichts vom 20. Oktober 2021 als massgebend (E.5 d

bb).

7.2.2

Die vorinstanzliche Berechnung des Ausgleichszinses wurde seitens der

Beschwerdeführerin – mit Ausnahme der Höhe der Grundpfandforderung – nicht

bestritten. Hingegen machte sie mit ihrer Beschwerde geltend, dass der

Verzugszins ab dem Ablauf der hinsichtlich des Rekursentscheids vom 13. Juli

2021 – mit welchem dem Verkäufer Grundstückgewinnsteuern von insgesamt

Fr. … auferlegt wurden (vgl. oben E. I.C) – geltenden Rechtsmittelfrist

geschuldet sei. Der Beschwerdeführerin ist im Ergebnis beizupflichten. So ist

bereits nach Ablauf einer 30-tägigen Zahlungsfrist seit Zustellung des

Entscheids vom 13. Juli 2021 an den Verkäufer ein Verzugszins geschuldet

(die darauffolgenden, aus Sicht des Verkäufers erfolglosen

Rechtsmittelverfahren hemmten die Verzugszinspflicht nicht; vgl. dazu Richner

et al., § 209 StG N. 24a ff.). Weil den vorliegenden Akten nicht zu

entnehmen ist, wann dem Verkäufer der Rekursentscheid vom 13. Juli 2021

rechtsgültig zugestellt wurde oder ob bzw. allenfalls wann die

Beschwerdeführerin dem Verkäufer gestützt auf besagten Entscheid allenfalls

eine (neue) Schlussrechnung samt Zahlungsfrist zugestellt hat, kann der

konkrete Beginn des Verzugszinslaufs im Rahmen des vorliegenden

Beschwerdeverfahrens nicht abschliessend festgelegt werden. Dies würde

grundsätzlich zur Rückweisung der Angelegenheit an die Vorinstanz zur

Sachverhaltsergänzung und zum Neuentscheid (hinsichtlich der Zinsfolgen)

führen. Allerdings wäre im Hinblick auf eine neu vorzunehmende Zinsberechnung

(in Anwendung von § 149 Abs. 2 StG) zu Lasten der Beschwerdeführerin

ebenfalls zu berücksichtigen, dass der Verzugszins – entgegen der

vorinstanzlichen Darstellung – nicht durchgehend 4,5 % beträgt, sondern

während des Zeitraums von Anfang Mai bis Ende Dezember 2020 im Rahmen der

Coronapandemie vorübergehend auf 0,25 % gesenkt wurde (vgl. Anhang zum

Beschluss des Regierungsrates über die Festsetzung und Berechnung der Zinsen

für die Staats- und Gemeindesteuern vom 11. Juli 2007 [Fassung vom 10. Mai

2023] in Verbindung mit § 176 StG; vgl. Richner et al., § 175 StG N. 3

und § 209 StG N. 22). Ausserdem würde der Ausgleichszins zufolge des

früher einsetzenden Verzugszinslaufs geringer ausfallen. Damit würde eine im

Sinn dieser Erwägung gesamthafte Korrektur der vorinstanzlich festgestellten

Zinsfolgen für die Beschwerdeführerin unter dem Strich eine Verschlechterung

(zumindest keine Verbesserung) darstellen, weshalb sie in Bezug auf eine

Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids und entsprechende Rückweisung der

Angelegenheit insofern kein schutzwürdiges Interesse im Sinn von § 21 Abs. 1

in Verbindung mit § 49 VRG aufweist und auf ihre Beschwerde in diesem

Punkt nicht einzutreten ist.

Dies führt zur Abweisung der Beschwerde, soweit darauf

einzutreten ist.

8.

Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin

aufzuerlegen und es steht ihr keine Parteientschädigung zu (§ 213 Satz 2 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 und § 151

Abs. 1 bzw. § 152 StG und § 17 Abs. 2 VRG). Mangels

entschädigungsfähiger besonderer Aufwendungen im Zusammenhang mit dem

vorliegenden Beschwerdeverfahren steht auch der Beschwerdegegnerschaft keine

Entschädigung zu (§ 17 Abs. 2 lit. a Variante 1 VRG e contrario

in Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1. Die

Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2. Die Gerichtsgebühr

wird festgesetzt auf

Fr. 2'200.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 140.-- Zustellkosten,

Fr. 2'340.-- Total der Kosten.

3. Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4. Entschädigungen

werden nicht zugesprochen

5. Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,

6004 Luzern, einzureichen.

6. Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) die Abteilung Rechtsdienst des kantonalen Steueramts;

e) die Eidgenössische Steuerverwaltung.