Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00097

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2024.00097

SB.2024.00098

Urteil

der 2. Kammer

vom 18. Dezember 2024

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Lara von Arx.

In Sachen

A,

vertreten durch

lic. iur.

B,

Beschwerdeführer,

gegen

Kanton Zürich,

vertreten durch das

kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend

Nachsteuern

(Staats-

und Gemeindesteuern 2010–2016 sowie

direkte

Bundessteuer 2010–2016; Weiterleitungspflicht),

hat sich

ergeben:

Sachverhalt

I.

Mit Verfügung vom 14. Februar 2023 wurden A

(nachfolgend der Pflichtige) für die Staats- und Gemeindesteuern 2010 bis 2016

Nachsteuern samt Zins von Fr. … und eine Busse von Fr. … auferlegt.

Betreffend die direkte Bundessteuer wurden dem Pflichtigen mit derselben

Verfügung Nachsteuern samt Zins von Fr. … sowie eine Busse von Fr. ...

auferlegt.

Die hiergegen erhobene Einsprache wies das kantonale

Steueramt am 14. Juni 2024 ab. Hierbei wies das kantonale Steueramt in

seiner Rechtsmittelbelehrung ausdrücklich darauf hin, dass der

Einspracheentscheid nach der Zustellung innert einer Rekursfrist von

30 Tagen an das Verwaltungsgericht weitergezogen werden könne.

Erwägungen

II.

Abweichend von der Rechtsmittelbelehrung im

Einspracheentscheid liess der Pflichtige am 7. August 2024 beim

Steuerrekursgericht Rekurs und Beschwerde erheben, worauf das

Steuerrekursgericht mangels Zuständigkeit am 22. August 2024 auf das

Rechtsmittel nicht eintrat.

III.

Mit Eingabe vom 27. September 2024 liess der

Pflichtige beim Verwaltungsgericht einerseits um Wiederherstellung der Rekurs-

und Beschwerdefrist betreffend den Einspracheentscheid ersuchen sowie um die

Sistierung des Verfahrens betreffend die weiteren Anträge bis zum

rechtskräftigen Entscheid über die Fristwiederherstellung. Andererseits liess

er, falls dem ersten Antrag nicht stattgegeben würde, beantragen, die Sache sei

zur Wahrung des rechtlichen Gehörs an den Beschwerdegegner zurückzuweisen mit

der Anweisung um vollständige und richtige Feststellung des Sachverhalts. Falls

auch diesem Antrag nicht stattgegeben würde, liess er beantragen, die

Vorinstanz anzuweisen, die Eingabe vom 7. August 2024 in Folge überspitzten

Formalismus an das Verwaltungsgericht zu überweisen. Weiter wurde beantragt,

die Kosten- und Entschädigungsfolgen dem Beschwerdegegner aufzuerlegen.

Das Verwaltungsgericht eröffnete hierauf mit

Präsidialverfügungen vom 2. Oktober 2024 einerseits die vorliegenden

Beschwerdeverfahren SB.2024.00097 (Nachsteuern betreffend Staats- und

Gemeindesteuern 2010–2016) und SB.2024.00098 (Nachsteuern betreffend direkte

Bundesssteuern 2010–2016), welche die allfällige Aufhebung des vorinstanzlichen

Nichteintretensentscheids resp. die Feststellung einer fristwahrenden

Weiterleitungspflicht zum Gegenstand haben, und vereinigte diese. Andererseits

wurden die separat zu führenden Rekursverfahren SR.2024.00026 und SR.2024.00027

eröffnet und vereinigt, welche eine allfällige materielle Beurteilung des

fälschlicherweise beim Steuerrekursgericht erhobenen Rekurses zum Gegenstand

haben. Da beide Verfahren getrennt zu führen sind, jedoch einen engen

Sachzusammenhang aufweisen, wurden sie jeweils demselben Spruchkörper

zugewiesen. Sodann wurden in den Beschwerdeverfahren SB.2024.00097 und

SB.2024.00098 die vorinstanzlichen Akten beigezogen und den übrigen

Verfahrensbeteiligten Gelegenheit zur Stellungnahme eingeräumt. Die

Rekursverfahren SR.2024.00026 und SR.2024.00027 wurden bis zur rechtskräftigen

Erledigung des Beschwerdeverfahrens SB.2024.00097 und SB.2024.00098 ohne

Aktenbeizug und Vernehmlassung sistiert.

Während sich das zuständige

Steueramt der Stadt Winterthur und die

Eidgenössische Steuerverwaltung nicht vernehmen liessen, verzichtete das

Steuerrekursgericht auf Vernehmlassung. Mit Eingabe vom 15. Oktober 2024

beantragte der Beschwerdegegner die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf

einzutreten sei, und die Bestätigung des vorinstanzlichen Entscheids unter

Kosten- und Entschädigungsfolgen zu Lasten des Beschwerdeführers.

Die Kammer erwägt:

1.

Gegenstand

des vorliegenden Beschwerdeverfahrens SB.2024.00097 betreffend Nachsteuern

(Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016; Weiterleitungspflicht) und des

Verfahrens SB.2024.00098 betreffend Nachsteuern (direkte Bundessteuern 2010–2016;

Weiterleitungspflicht) bildet allein die Frage, ob das

unbestrittenermassen unzuständige Steuerrekursgericht auf den Rekurs des

Pflichtigen vom 7. August 2024 zu Recht nicht eingetreten ist oder ob

dieser fristwahrend an das Verwaltungsgericht hätte weitergeleitet werden

müssen. Inwieweit das Verwaltungsgericht im Falle einer

Weiterleitungspflicht die Frist wiederherzustellen hat sowie auf den Rekurs vom

7.

August 2024 einzutreten und diesen gutzuheissen hat, wird hingegen

erst in den separat zu führenden und einstweilen sistierten Rekursverfahren

SR.2024.00026 und SR.2024.00027 zu klären sein.

2.

2.1

Gegen Einspracheentscheide des

kantonalen Steueramts in Nachsteuersachen kann gemäss § 162 Abs. 3

in Verbindung mit § 147 Abs. 1 StG bzw. Art. 153 Abs. 3

in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 DBG und § 13 Abs. 2

und § 14 Abs. 2 der Verordnung über die Durchführung des

Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 4. November 1998

(VO DBG) innert 30 Tagen nach Zustellung des Einspracheentscheids

Rekurs bzw. Beschwerde beim Verwaltungsgericht erhoben werden, während das

Steuerrekursgericht nach genannten Bestimmungen hierfür nicht zuständig ist.

2.2

Ist ein Einspracheentscheid in

Nachsteuersachen gleichwohl beim unzuständigen Steuerrekursgericht angefochten

worden, hat dieses das Rechtsmittel grundsätzlich gemäss § 5 Abs. 2

des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 (VRG) und § 14

der Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998 (StV) von Amtes wegen

und in der Regel unter Benachrichtigung des Absenders an das Verwaltungsgericht

weiterzuleiten. Die entsprechende Weiterleitungspflicht entspricht einem

allgemeingültigen Verfahrensgrundsatz und soll verhindern, dass der Rechtssuchende

ohne Not um die Beurteilung seines Rechtsbegehrens durch die zuständige Instanz

gebracht wird (BGE 140 III 636 E. 3.6). Diesfalls ist für die

Einhaltung der Fristen der Zeitpunkt der Einreichung bei der unzuständigen

Behörde bzw. Gerichtsinstanz massgebend.

2.3

Die

entsprechende Weiterleitungspflicht steht aber unter dem Vorbehalt, dass die

Eingabe beim Steuerrekursgericht auf einem Versehen beruht und nicht bewusst

auf eine Einreichung beim an sich zuständigen Verwaltungsgericht verzichtet

wurde (Kaspar Plüss in: Alain Griffel [Hrsg.], Kommentar zum

Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG], 4. A., Zürich etc.

2014, § 5 N. 51 mit Hinweisen; René Wiederkehr/Kaspar Plüss, Praxis

des öffentlichen Verfahrensrechts, Bern 2020, Rz. 1648). Von einem solchen

Versehen kann einerseits dort keine Rede mehr sein, wo die vorinstanzliche

Rechtsmittelbelehrung bewusst missachtet wurde (VGr, 27. März 2024,

SR.2024.00002/3, E. 3, und VGr, 27. März 2024, SR.2024.00004/5, E. 3).

Andererseits geht das Bundesgericht generell davon aus, dass bei korrekter

Rechtsmittelbelehrung kaum je von einer irrtümlichen Einreichung auszugehen

ist und diesfalls eine Weiterleitungspflicht nach den anwendbaren kantonalen

Vorschriften nur bei der Einreichung bei der Vorinstanz erforderlich

erscheint (BGE 140 III 636 E. 3.6). Von einer rechtskundig

vertretenen Partei kann gemäss bundesgerichtlicher Praxis überdies selbst

bei einer fehlerhaften Rechtsmittelbelehrung erwartet werden, dass ihr der

korrekte Instanzenzug bekannt ist, soweit sich dieser ohne Weiteres aus den

einschlägigen Gesetzestexten erschliesst, ansonsten von einer groben prozessualen

Unsorgfalt des Rechtsvertreters bzw. der betroffenen Partei auszugehen ist, die

keinen Schutz verdient (BGr, 17. August 2021, 2C_504/2020, E. 1.5.1 f.).

Umso weniger ist verständlich, wenn eine rechtskundig vertretene Partei es

nicht bloss unterlässt, eine fehlerhafte Rechtsmittelbelehrung einer

Grobkontrolle zu unterziehen, sondern eine korrekte Rechtsmittelbelehrung nicht

beachtet oder gar missachtet (vgl. auch BGr, 24. Februar 2022, 2F_16/2021,

E. 4.9, und BGr, 14. April 2021, 2C_70/2021, E. 6).

2.4

Ansonsten

ist auf nicht fristgemäss bei der zuständigen Instanz erhobene Rechtsmittel nur

einzutreten, wenn die steuerpflichtige Person nachweist, dass sie durch

Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere schwerwiegende

bzw. erhebliche Gründe an der rechtzeitigen Einreichung verhindert war, wobei innert

30.

Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe sowohl ein schriftlich

begründetes Fristwiederherstellungsgesuch gestellt als auch eine

Rechtsmitteleingabe bei der zuständigen Instanz

nachgeholt werden muss (§ 162 Abs. 3 StG in Verbindung mit § 15 StV bzw. Art. 153 Abs. 3 in Verbindung mit Art. 133 Abs. 3

DBG). Da bei der Beurteilung der Fristwiederherstellungsgründe grundsätzlich

ein strenger Massstab anzulegen ist und hohe Anforderungen an die

Sorgfaltspflicht der steuerpflichtigen Person zu stellen sind (vgl.

RB 1988 Nr. 11), ist eine Fristwiederherstellung regelmässig

ausgeschlossen, wenn aus oben genannten Gründen bereits eine

Weiterleitungspflicht nach § 5 Abs. 2 VRG ausser Betracht fällt

(vgl. BGr, 14. April 2021, 2C_70/2021, E. 7). Auf das erhobene

Fristwiederherstellungsgesuch infolge Krankheit ist wie (unter E. 1)

erwähnt, erst im Rahmen der Rekursverfahren SR.2024.00026 und SR.2024.00027

einzugehen.

3.

3.1

Der

Einspracheentscheid vom 14. Juni 2024 ist dem Pflichtigen gemäss dessen

unbestrittenen Angaben am 8. Juli 2024 zugestellt worden, womit die

30-tägige Rechtsmittelfrist am Mittwoch, 7. August 2024, ablief. Ebenfalls

unbestritten ist, dass der Pflichtige am letzten Tag der Rechtsmittelfrist beim

unzuständigen Steuerrekursgericht Rekurs erheben liess. Nachfolgend zu prüfen

ist, ob der Rekurs fristwahrend an das Verwaltungsgericht hätte weitergeleitet

werden müssen.

3.2

Der

Pflichtige wird seit dem Einspracheverfahren durch die auf Steuerfragen

spezialisierte Firma C vertreten und wurde in der Rechtsmittelbelehrung zum

Einspracheentscheid vom 14. Juni 2024 ausdrücklich darauf aufmerksam

gemacht, dass dieser beim Verwaltungsgericht (und nicht etwa beim

Steuerrekursgericht) anzufechten ist. Entgegen dieser Rechtsmittelbelehrung

liess der rechtskundig vertretene Pflichtige Rekurs beim unzuständigen Steuerrekursgericht

erheben.

3.3

Auch wenn

der Vertreter fälschlicherweise von einer Zuständigkeit des

Steuerrekursgerichts ausgegangen ist, stellt es im Sinn der dargelegten

Bundesgerichtspraxis eine eklatante Verletzung diesbezüglicher

Sorgfaltspflichten dar, dass der in Steuerfragen gemäss seiner Webseite

besonders versierte Rechts- bzw. Steuervertreter des Pflichtigen weder die

korrekte Rechtsmittelbelehrung beachtet noch von sich aus den korrekten

Rechtsmittelzug abgeklärt hat. Dies wiegt umso

schwerer, als der korrekte Instanzenzug nicht nur aus der

Rechtsmittelbelehrung, sondern auch durch einen einfachen Blick in die

einschlägigen Gesetze und Verordnungen leicht zu klären gewesen wäre. Dass

der Instanzenzug in Nachsteuerverfahren vom Regelinstanzenzug abweicht, hätte

dem involvierten Steuerexperten ohne Weiteres bekannt gewesen sein müssen,

insbesondere wenn dieser sich beim Weiterzug auf seine eigene Expertise statt

auf die Rechtsmittelbelehrung verlässt.

3.4

Selbst

wenn dem Vertreter des Pflichtigen – anders als in den erwähnten Verfahren VGr, 27. März

2024, SR.2024.00002/3, E. 3, und VGr, 27. März 2024, SR.2024.00004/5,

E. 3 – keine bewusste Missachtung der Rechtsmittelbelehrung vorzuwerfen

ist, ist gleichwohl die zitierte strenge bundesgerichtliche Praxis zu beachten,

wonach bei korrekter Rechtsmittelbelehrung zumindest bei einer rechtskundig

vertretenen Partei kaum je von einem zu beachtenden Versehen auszugehen ist (so

auch VGr, 8. Mai 2024, SB.2024.00034, E. 3.4). Sodann ist zu

beachten, dass das Bundesgericht eine fristwahrende Weiterleitungspflicht trotz

korrekter Rechtsmittelbelehrung selbst bei nicht rechtskundig vertretenen

Parteien lediglich dort für notwendig erachtet, wo irrtümlicherweise eine Vorinstanz

angerufen wurde, was hier aber gerade nicht der Fall ist. Vielmehr ist das

fälschlicherweise angerufene Steuerrekursgericht gar keine Rechtsmittelinstanz

in Nachsteuerverfahren. Es besteht vorliegend keine Veranlassung, diese

bundesgerichtlichen Grundsätze nicht auch auf die vorliegende Konstellation

anzuwenden, nachdem das Bundesgericht in BGE 140 III 636 E. 3.6 seine

diesbezüglichen Leitlinien auf einen allgemein gültigen Verfahrensgrundsatz zur

Fristwahrung und Weiterleitungspflicht zurückgeführt hat und die Zürcher

Regelung inhaltlich weitgehend der bundesgerichtlichen Regelung von Art. 48

Abs. 3 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG) entspricht.

3.5

Damit

liegt eine ohne Weiteres vermeidbare und zumindest bei einer rechtskundigen

Vertretung nicht entschuldbare Nichtbeachtung einer korrekten

Rechtsmittelbelehrung vor, was nach dargelegter Rechtslage und Praxis eine

fristwahrende Weiterleitung an das Verwaltungsgericht ausschliesst. Inwieweit

die Steuer- und Rechtsvertretung des Beschwerdeführers hierbei die

Rechtsmittelbelehrung bewusst missachtet oder lediglich versehentlich nicht

beachtet hat, muss bei dargelegter Sachlage nicht mehr geklärt werden. Ebenso

wenig gebieten das verfassungsrechtlich geschützte Verbot des überspitzten

Formalismus oder das Fairnessgebot, einer rechtskundig vertretenen Partei

entgegenzukommen, welche ohne weitere Abklärungen eine korrekte

Rechtsmittelbelehrung nicht beachtet.

3.6

Damit hat

das Steuerrekursgericht zu Recht auf eine (fristwahrende) Weiterleitung

verzichtet und ist auf den Rekurs vom 7. August 2024 mangels Zuständigkeit

nicht eingetreten.

Die Beschwerden SB.2024.00097 und SB.2024.00098 sind damit

abzuweisen, während mit gesondertem Entscheid in den Verfahren SR.2024.00026

und SR.2024.00027 nach Rechtskraft dieses Entscheids darüber zu befinden sein

wird, ob das Verwaltungsgericht trotz fehlender Weiterleitungspflicht auf den

Rekurs vom 7. August 2024 einzutreten bzw. die verpasste Rekursfrist

wiederherzustellen haben wird.

4.

4.1

Ausgangsgemäss

sind die Gerichtskosten dem Pflichtigen aufzuerlegen und steht ihm keine

Parteientschädigung zu (§ 162 Abs. 3 StG in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG, § 151 Abs. 1 und § 152 StG sowie § 17 Abs. 2 VRG; Art. 153 Abs. 3 DBG in

Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 sowie Art. 144 Abs. 1 und 4

DBG sowie Art. 64 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember

1968.

[VwVG]).

4.2

Die

Gerichtsgebühr bemisst sich nach dem Zeitaufwand des Gerichts, der

Schwierigkeit des Falls und dem Streitwert oder dem tatsächlichen

Streitinteresse, wobei bei einem geringen Begründungsaufwand die ordentliche

Gerichtsgebühr bis auf die Hälfte herabgesetzt werden kann (§ 2 und § 4

der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 [GebV.

VGr]).

Eine entsprechende Halbierung der Gerichtsgebühr drängt sich

auch vorliegend auf, da das Verwaltungsgericht in den vorliegenden Verfahren

SB.2024.00097 und SB.2024.00098 lediglich eine allfällige Weiterleitungspflicht

des Steuerrekursgerichts prüfen musste. Entsprechend ist vom unteren Bereich

der streitwertabhängigen Gerichtsgebühr von § 3 Abs. 1 der GebV

VGR auszugehen und diese Grundgebühr noch einmal zu halbieren.

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Beschwerde SB.2024.00097 betreffend

Nachsteuern (Staats- und Gemeindesteuern 2010–2016; Weiterleitungspflicht) wird

abgewiesen.

2.

Die

Beschwerde SB.2024.00098 betreffend Nachsteuern (direkte Bundessteuern 2010–2016;

Weiterleitungspflicht) wird abgewiesen.

3.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00097 wird festgesetzt auf

Fr. 1'400.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 1'487.50 Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00098 wird festgesetzt auf

Fr. 550.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 602.50 Total der Kosten.

5.

Die

reduzierten Gerichtskosten werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

6.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach Art. 82 ff.

des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist innert 30 Tagen,

von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,

6004.

Luzern, einzureichen.

8.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Stadt Winterthur;

e) die Eidgenössische

Steuerverwaltung.