SB.2024.00127

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2024.00127

12. März 2025Deutsch19 min

(URT.2025.26081)

Source djiktzh.ch

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2024.00127

SB.2024.00128

Urteil

der 2. Kammer

vom 12. März 2025

Mitwirkend: Abteilungspräsident Andreas Frei (Vorsitz), Verwaltungsrichterin Elisabeth Trachsel,

Verwaltungsrichterin Viviane Sobotich, Gerichtsschreiberin Lara von Arx.

In Sachen

Beschwerdeführerin,

gegen

Kanton Zürich,

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegner,

betreffend

Staats- und Gemeindesteuern 2015, 2017 und 2018 sowie

direkte

Bundessteuer 2015, 2017 und 2018,

hat sich

ergeben:

Sachverhalt

A (nachfolgend: die Pflichtige)

deklarierte in ihren Steuererklärungen 2015 (zweites Rektifikat), 2017 und 2018

folgende Steuerfaktoren:

Staats- und Gemeindesteuern

Direkte

Bundessteuer

Steuerperiode

Steuerbares

Einkommen

Steuerbares

Vermögen

Steuerbares Einkommen

2015

Fr. …

2017

Fr. …

2018

Fr. …

Als Gewinnungskosten machte sie

dabei Anwaltskosten im Zusammenhang mit ihrer Scheidung in folgender Höhe

geltend: Fr. … (2015), Fr. … (2017) und Fr. … (2018).

Mit Auflage vom 3. Januar 2019 forderte das kantonale

Steueramt weitere Unterlagen für die Festsetzung der seitens der Pflichtigen

für die Steuerperiode 2015 geschuldeten Steuern von ihr ein. Die Pflichtige

leistete der Auflage am 4. Februar 2019 Folge. Nachfolgend versandte das

kantonale Steueramt mehrere am 1. April 2019 sowie am 31. März 2021

datierte Schreiben betreffend einen Verjährungsunterbruch für die

Steuerperioden 2015, 2016 und 2017 an sie.

Mit Einschätzungsentscheid bzw.

Veranlagungsverfügung vom 22. November 2022 schätzte das kantonale

Steueramt die Pflichtige wie folgt ein bzw. veranlagte es sie wie folgt:

Staats- und Gemeindesteuern

Direkte

Bundessteuer

Steuerperiode

Steuerbares

Einkommen

Steuerbares

Vermögen

Steuerbares

Einkommen

2015

Fr. …

2017

Fr. …

2018

Fr. …

Die geltend gemachten

Anwaltskosten liess das kantonale Steueramt dabei nicht zum Abzug zu.

Die hiergegen von der Pflichtigen

erhobene Einsprache wies das kantonale Steueramt nach Erlass weiterer Auflagen

und diesbezüglicher Mahnungen am 18. Dezember 2023 für die Steuerperiode

2015 ab und hiess die für die Steuerperioden 2017 und 2018 erhobene Einsprache

teilweise gut. Es veranlagte die Pflichtige neu wie folgt:

Staats- und Gemeindesteuern

Direkte

Bundessteuer

Steuerperiode

Steuerbares

Einkommen

Steuerbares

Vermögen

Steuerbares

Einkommen

2015

Fr. …

2017

Fr. …

2018

Fr. …

Erwägungen

II.

Die hiergegen erhobenen Rechtsmittel

wies das Steuerrekursgericht am 24. September 2024 ab.

III.

Mit Beschwerde vom 14. November

2024.

gelangte die Pflichtige an das Verwaltungsgericht und liess die Aufhebung

des vorinstanzlichen Entscheids beantragen. Ihr steuerbares Einkommen sei

entsprechend den von ihr eingereichten Steuererklärungen, unter

Berücksichtigung der geltend gemachten Anwaltskosten als Gewinnungskosten

festzusetzen. Subeventualiter sei die Sache zur Vornahme notwendiger

Untersuchungshandlungen, zur Gewährung des rechtlichen Gehörs sowie zur

anschliessenden Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Ferner sei ihr

eine Parteientschädigung auszurichten.

Mit Präsidialverfügung vom 15. November 2024

vereinigte der Abteilungspräsident die Beschwerdeverfahren SB.2024.00127 und

SB.2024.00128.

Während die Vorinstanz auf Vernehmlassung verzichtete,

beantragte das kantonale Steueramt mit Beschwerdeantwort vom 25. November

2024.

die Abweisung der Beschwerde sowie die Bestätigung der vorinstanzlichen

Entscheide.

Die Kammer erwägt:

1.

1.1

Die

Beschwerden SB.2024.00127 (Staats- und Gemeindesteuern 2015, 2017 und 2018) und

SB.2024.00128 (direkte Bundessteuer 2015, 2017 und 2018) betreffen dieselbe

Pflichtige, dieselben Steuerperioden sowie eine analoge Sach- und Rechtslage,

weshalb sie zu Recht vereinigt worden sind.

1.2

Mit der

Steuerbeschwerde an das Verwaltungsgericht betreffend die Staats- und

Gemeindesteuern können laut § 153 Abs. 3 des Steuergesetzes vom

8.

Juni 1997 (StG) alle Rechtsverletzungen, einschliesslich Überschreitung

oder Missbrauch des Ermessens, und die unrichtige oder unvollständige

Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts geltend gemacht werden.

Für die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als weitere

verwaltungsunabhängige kantonale Instanz im Bereich der direkten Bundessteuer

gelten laut Art. 145 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die direkte

Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG) die Vorschriften von

Art. 140 bis 144 DBG über das Beschwerdeverfahren vor der kantonalen

Rekurskommission "sinngemäss", was nach der Rechtsprechung

dahingehend auszulegen ist, dass die Überprüfungsbefugnis des

Verwaltungsgerichts gleich wie bei den Staats- und Gemeindesteuern auf die

Rechtskontrolle beschränkt ist (BGE 131 II 548 E. 2.5;

vgl. RB 1999 Nr. 147).

1.3

1.3.1

In formeller Hinsicht macht die Pflichtige unter anderem eine Verletzung

ihres rechtlichen Gehörs geltend, da erst das Steuerrekursgericht, nicht

hingegen das kantonale Steueramt auf ihre Argumentation betreffend den Eintritt

der Veranlagungsverjährung eingegangen sei. Da sie Anspruch auf Ausschöpfung

des vollen Instanzenzugs habe und das Einspracheverfahren überdies kostenfrei

sei, liege eine nicht heilbare Gehörsverletzung vor.

1.3.2

Der Anspruch auf rechtliches

Gehör nach Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung (BV) ist formeller

Natur, weshalb dessen Verletzung grundsätzlich ungeachtet der materiellen

Begründetheit des Rechtsmittels zur Gutheissung desselben und zur Aufhebung des

angefochtenen Entscheids führt (BGE 137 I 195 E. 2.2; BGE 135 I 187 E. 2.2; BGr, 18. Juni 2020, 2C_152/2020, E. 2.3). Als

Ausfluss des rechtlichen Gehörs muss die Begründung eines Entscheids so

abgefasst sein, dass der adressierte Steuerpflichtige sich anhand der

Begründung ein Bild davon machen kann, von welchen Motiven sich die Behörde hat

leiten lassen, und er muss in der Lage sein, den Entscheid bei einer

Rechtsmittelinstanz sachgerecht anzufechten (vgl. BGE 133 I 270

E. 3.1).

1.3.3

Die Pflichtige rügt eine unzureichende Begründung des Einspracheentscheids

vom 18. Dezember 2023 betreffend die Staats- und Gemeindesteuer 2015. Wie

dem Einspracheentscheid jedoch entnommen werden kann, äusserte sich das

kantonale Steueramt darin sehr wohl zum Thema des Verjährungsunterbruchs und

führte aus, weshalb dieser nach Ansicht der Behörde nicht eingetreten sei. In

der gleichentags erlassenen Veranlagungsverfügung für die direkte Bundessteuer

2015.

wurde auf die Begründung des Einspracheentscheids über die Staats- und

Gemeindesteuer 2015 verwiesen. Vor diesem Hintergrund war die Pflichtige ohne Weiteres

in der Lage die Einspracheentscheide sachgerecht anzufechten, was sie mit Blick

auf die Rekurs- und Beschwerdeschrift vom 26. Januar 2024 auch tat. Das

rechtliche Gehör der Pflichtigen wurde somit nicht durch eine unzureichende

Begründung der Einspracheentscheide verletzt.

2.

2.1

Vorbehaltlich

eines Unterbrechungs- oder Stillstandgrundes verjährt das Recht zur

Steuerveranlagung fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode (relative

Verjährungsfrist), spätestens aber 15 Jahre nach Ablauf der Steuerperiode (absolute

Verjährungsfrist, vgl. § 130 StG und Art. 120 DBG). Zu den

unterbrechenden Handlungen gehören gemäss § 130 Abs. 3 lit. a

und b StG bzw. Art. 120 Abs. 3 lit. a und b DBG unter anderem

die Einreichung einer Steuererklärung und alle auf Feststellung oder

Geltendmachung der Steuerforderung gerichteten Amtshandlungen, die dem

Steuerpflichtigen oder Mithaftenden zur Kenntnis gebracht werden, namentlich

auch schriftliche Mitteilungen der Steuerbehörde, in welchen zur

Verjährungsunterbrechung eine spätere Veranlagung periodischer Steuern in

Aussicht gestellt wird (vgl. BGE 139 I 64 E. 3.3; BGE 137 I 273

E. 3.4.3, BGE 126 II 1 E. 2; BGr, 18. Februar 2021,

2C_892/2020, E. 2.2.; BGr, 1. Dezember 2015, 2C_1098/2014 und

2C_1099/2014, E. 5.1; BGr, 23. Oktober 2015, 2C_58/2015 und

2C_59/2015, E. 6.2; Beusch/Brunner, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.],

Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Kommentar zum Schweizerischen

Steuerrecht, 4. A., Basel 2022, Art. 120 DBG N. 46; Felix

Richner et al. [Hrsg.], Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 4. A., Zürich

2021, § 130 StG N. 12 ff. StG; Felix Richner et al. [Hrsg.],

Handkommentar zum DBG, 4. A., Zürich 2023, Art. 120 DBG

N. 11 ff.). Das nachfolgende Einsprache- und Rechtsmittelverfahren

hat keinen Einfluss auf die (relative) Verjährung, da die Frist nach dem

Einschätzungs- bzw. Veranlagungsentscheid gemäss § 130 Abs. 2 lit. a StG und Art. 120 Abs. 2 lit. a DGB stillsteht (VGr,

26.

August 2020, SB.2020.00052, SB.2020.00053, E. 2.1).

2.2

Die

Vorinstanz erwog, das Recht zur Veranlagung/Einschätzung der Steuerperiode 2015

sei vorliegend grundsätzlich am 31. Dezember 2020 verjährt (relative

Verjährungsfrist), in jedem Fall aber spätestens am 31. Dezember 2030

(absolute Verjährungsfrist). Für ein am 1. April 2019 versandtes Schreiben

zur Unterbrechung der Verjährung für die Steuerperiode 2015 habe das kantonale

Steueramt keinen Zustellnachweis vorweisen können. Der Empfang einer Auflage

vom 3. Januar 2019 sei dagegen unbestritten, weil die Pflichtige hierauf

am 4. Februar 2019 geantwortet habe. Allerdings sei die Pflichtige der

Meinung, eine solche Massnahme müsse sich auf die noch streitigen Punkte

beziehen, um die Verjährung zu unterbrechen. Hierfür bestehe jedoch keine

Rechtsgrundlage. Die Weisung

der Finanzdirektion des Kantons Zürich über

den Bezug der Staats- und Gemeindesteuern vom 11. September 2020 (ZStB

172.1; nachfolgend: Weisung Bezug) halte vielmehr fest, dass jede Massnahme zur

Feststellung oder Geltendmachung der Steuerforderung genüge. Überdies seien

Gerichte nicht an Verwaltungsverordnungen gebunden. Die Auflage vom

3.

Januar 2019 habe die Verjährung somit unterbrochen, weshalb die

Veranlagungsverfügung bzw. der Einschätzungsentscheid vom 22. November

2022.

vor Ablauf der relativen und absoluten Verjährungsfrist erlassen worden

sei.

2.3

Hiergegen

wendet die Pflichtige ein, die Belegeinforderung vom 3. Januar 2019 habe

die Veranlagungsverjährung nicht unterbrochen. Es habe sich bei den

eingeforderten Unterlagen lediglich um die von den Steuerbehörden ausdrücklich

nicht bei Einreichung der Steuererklärung gewollten Beilagen zum

Wertschriftenverzeichnis gehandelt. Es habe keine Auflage zu

"fehlenden" Belegen zum Wertschriftenverzeichnis gegeben, sondern die

Belege seien einzig nachträglich eingefordert worden, weil das Steueramt diese

ausdrücklich noch nicht der Steuererklärung beigelegt haben wollte. Eine solche

nachträgliche Beilageneinholung sei keine Veranlagungshandlung im Sinne einer

Verjährungsunterbrechungshandlung. Andernfalls würden

alle bestraft, welche dem administrativen Wunsch der Steuerbehörde nach

minimaler Belegeinreichung nachkämen. Im direktsteuerlichen

Subordinationsverhältnis, das als Massenverfahren ausgestaltet sei, bedürfe die

steuerpflichtige Person gemäss Rechtsprechung jedoch eines gewissen minimalen

Selbstschutzes. Niemand solle unbeabsichtigt zu seinen eigenen Ungunsten den

Verlauf der Veranlagungsverjährung unterbrechen können.

2.4

2.4.1

Die Parteien sind sich einig, dass die ordentliche Fünfjahresfrist für die

Einschätzung und Veranlagung der Steuerperiode 2015 am 31. Dezember 2020

abgelaufen und in der Folge die (relative) Verjährung eingetreten wäre. Mangels

erforderlichen Zustellnachweises an die Pflichtige scheidet ein

Verjährungsunterbruch durch das Schreiben des kantonalen Steueramts vom

1.

April 2019 aus. Zu beurteilen bleibt somit, ob die der Pflichtigen

zugestellte Auflage vom 3. Januar 2019 den Lauf der Verjährung unterbrach.

2.4.2

In besagter Auflage forderte das kantonale Steueramt die Pflichtige zur

Einreichung folgender Unterlagen auf: Zins- und Kapitalausweise per 31.12.2015

von sämtlichen im Wertschriften- und Guthabenverzeichnis 2015 deklarierten

Konti sowie diverse Unterlagen im Zusammenhang mit der B AG (Kaufvertrag,

GV-Protokoll, Aktionärsbindungsvertrag, Beteiligungsplan der

Mitarbeiterbeteiligungen sowie Detailangaben des Lohnausweises). Die

betreffenden Unterlagen zielten offenkundig auf die Feststellung der seitens

der Pflichtigen für die Steuerperiode 2015 geschuldeten Steuern ab. Dass die

Steuerbehörde die für die Einschätzung bzw. für die Veranlagung benötigten

Unterlagen im für die Einreichung der Steuererklärung massgeblichen Zeitpunkt

noch nicht eingefordert hat, ändert hieran nichts. Denn das kantonale Steueramt

hielt in seiner Auflage wie folgt fest: "Für die Steuereinschätzung bzw.

zur Festsetzung des Verrechnungsanspruches sind noch weitere Abklärungen

erforderlich." Hierdurch zeigte die Behörde der Pflichtigen gegenüber

unmissverständlich an, nach wie vor an der Feststellung und Geltendmachung der

Steuerforderung für die Steuerperiode 2015 festzuhalten und dabei auf die

Mitwirkung der Pflichtigen im Verfahren angewiesen zu sein. Mit Blick auf die

bundesgerichtliche Rechtsprechung bestehen keine Zweifel, dass ein behördliches

Schreiben in Form der vorliegenden Auflage vom 3. Januar 2019 den

Verjährungslauf im Sinn von § 130 Abs. 3 lit. a StG bzw.

Art. 120 Abs. 3 lit. a DBG unterbricht.

2.4.3

Den Einwendungen der Pflichtigen hiergegen kann nicht gefolgt werden. Für

die von ihr vertretene Auffassung, dass die blosse Nachforderung von Beilagen

zur Steuererklärung für noch nicht besteuerte Steuerperioden nicht als

Amtshandlung im Sinn von § 130 Abs. 3 lit. a StG, Art. 120

Abs. 3 lit. a DBG und Ziff. 86 lit. a der Weisung Bezug

gelten würde, besteht keine Rechtsgrundlage. Vielmehr ergeht aus der

Rechtsprechung, dass alle auf Feststellung oder Geltendmachung der

Steuerforderung gerichteten Amtshandlungen, die dem Steuerpflichtigen oder

Mithaftenden zur Kenntnis gebracht werden, die Veranlagungsverjährung

unterbrechen (E. 2.1). Es erübrigt sich daher, näher auf die Vorbringen

der Pflichtigen hinsichtlich der Bindungswirkung von kantonalen Weisungen für

Gerichte einzugehen. Mangels Erteilung einer konkreten (unrichtigen) Auskunft

oder Zusicherung an die Pflichtige durch die kantonale Steuerbehörde ist auch

keine Verletzung des durch sie angerufenen Grundsatzes des Vertrauensschutzes

ersichtlich, welcher in Art. 5 Abs. 3 und Art. 9 BV

verankert ist (vgl. BGE 150 I 1 E. 4.1; BGE 146 I 105,

E. 5.1.1; VGr, 15. März 2023, SB.2022.00072, E. 3.2.2).

Schliesslich kann der Pflichtigen auch nicht gefolgt werden, wenn sie vorbringt,

durch die von ihr geforderte minimale Belegeinreichung bestraft zu werden, weil

hierdurch der Lauf der Veranlagungsverjährung unterbrochen würde. Gemäss § 132 StG sowie Art. 123 Abs. 1 DBG stellen die Steuerbehörden zusammen mit

dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden

tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. Nebst der Einreichung der

Steuererklärung muss die steuerpflichtige Person alles tun, um eine

vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen und namentlich eingeforderte

Belege vorlegen (§ 135 Abs. 1 und 2 StG, Art. 126 Abs. 1

und 2 DBG). Der Pflichtigen stand die Einreichung der seitens der kantonalen

Steuerbehörde eingeforderten Beilagen zu ihrer Steuererklärung für die

Steuerperiode 2015 somit nicht frei. Vielmehr war sie hierzu gesetzlich

verpflichtet, weshalb von einem unbeabsichtigten Verjährungsunterbruch durch

sie keine Rede sein kann.

2.4.4

Nach dem Gesagten ist der vorinstanzliche Schluss, gemäss welchem die

Auflage vom 3. Januar 2019 die Veranlagungsverjährung unterbrochen hat,

womit diese neu zu laufen begann, zu bestätigen. Die Veranlagungsverfügung und

der Einschätzungsentscheid vom 22. November 2022 ergingen somit

rechtzeitig vor Eintritt der relativen Verjährung.

3.

3.1

Umstritten

ist weiter, ob die der Pflichtigen im Zusammenhang mit ihrer Scheidung

angefallenen Anwaltskosten Gewinnungskosten darstellen, welche in den

streitbetroffenen Steuerperioden von ihrem steuerbaren Einkommen in Abzug

gebracht werden können.

3.2

Gewinnungskosten

sind steuerlich abzugsfähige Kosten, die final oder kausal mit bestimmten

Einkünften zusammenhängen (vgl. BGr, 23. September 2024, 9C_47/2024,

9C_48/2024, E. 4.4.1). Gemäss dem in § 25 StG bzw. Art. 25 DBG

zum Ausdruck kommenden Nettoprinzip können mit der Erzielung eines steuerbaren

Einkommens in Zusammenhang stehende Rechtsdurchsetzungskosten grundsätzlich als

Gewinnungskosten zum Abzug gebracht werden, wobei sowohl die

Periodenkonformität als auch der Zusammenhang mit der Einkommenserzielung als

steuermindernde Tatsachen durch die steuerpflichtige Person nachzuweisen sind (VGr,

2.

November 2022, SB.2022.00031, SB.2022.00032, E. 3.2 mit Hinweisen).

In Bezug auf die Abzugsfähigkeit von Anwaltskosten im

Zusammenhang mit der gerichtlichen Durchsetzung von Unterhaltsbeiträgen hielt

das Bundesgericht in BGE 149 II 19 vom 23. September 2022 jedoch

fest, Verfahren im Bereich des Eherechts hätten häufig die Besonderheit, dass

sie alle Fragen regeln würden, die sich aus der Beendigung des Zusammenlebens

ergäben, und dass die Vielfalt der behandelten Gegenstände es unmöglich mache,

einen direkten und engen Zusammenhang zwischen den Anwaltskosten und der

Einkommenserzielung durch Unterhaltszahlungen herzustellen. In solchen

Verfahren sei es unmöglich, zwischen den Kosten für Unterhaltszahlungen und den

Kosten für nicht-vermögensrechtliche Fragen (wie etwa die Zuweisung der

Familienwohnung, das Schicksal der Kinder) bzw. vermögensrechtlichen Aspekten

zu unterscheiden, die steuerrechtlich nicht als Einkommen betrachtet würden.

Wie das Bundesgericht ausdrücklich festhielt, gäbe es keine Rechtfertigung

dafür, einen Unterschied zu machen und eherechtliche Verfahren unter dem

Blickwinkel von Art. 25 DBG anders zu behandeln, wenn sie sich ausschliesslich

auf Unterhaltszahlungen und Alimente beschränkten ("Rien ne justifie

d'opérer une distinction et de traiter différemment sous l'angle de l'art. 25

LIFD les procédures de droit matrimonial au motif qu'elles se limitent aux

pensions alimentaires et aux contributions d'entretien"; BGE 149 II 19 E. 6.5). Die Zulassung der Abzugsfähigkeit der Anwaltskosten für die

Erstreitung von Unterhaltsbeiträgen nach Art. 23 lit. f DBG hätte in

solchen Verfahren zur Folge, dass das Kongruenz- oder Korrespondenzprinzip

zwischen den ehemaligen Ehegatten relativiert würde, da der Gläubiger seine

Anwaltskosten als Gewinnungskosten abziehen könnte, der Schuldner jedoch nicht,

da die von seinem Anwalt entfaltete Tätigkeit nicht darauf abziele, Einkommen

zu erzielen oder eine Erhöhung seines Einkommens zu erreichen. Das Bundesgericht

folgerte daher, dass Art. 25 DBG den Abzug von Anwaltskosten, die zur

Erlangung von Unterhaltsbeiträgen aufgewendet worden seien, nicht zulasse.

3.3

Die

Vorinstanz erwog, die Abzugsfähigkeit von Gewinnungskosten jeglicher Art setze

die Existenz von damit zusammenhängenden steuerbaren Einkünften voraus. Kosten

zur reinen Erstreitung der Höhe des Unterhalts sowie zur Vollstreckung des

rechtskräftig festgesetzten Unterhaltsanspruchs seien nicht als

Gewinnungskosten abzugsfähig. Es gäbe keinen Grund von der bundesgerichtlichen

Rechtsprechung abzuweichen, auch nicht für die Staats- und Gemeindesteuern. Das

Bundesgericht habe festgehalten, dass selbst in Fällen, in denen ein Konnex der

Anwaltskosten zu steuerbarem Einkommen bestehe, weil nur der Unterhalt streitig

sei, die Anwaltskosten nicht als Gewinnungskosten abzugsfähig seien, da a) die

Gewährung eines solchen Abzugs zu einer Ungleichbehandlung zwischen Scheidungs-

und Eheschutzverfahren einerseits und Unterhaltsabänderungs- sowie

Unterhaltsvollstreckungsverfahren andererseits führen würde und b) die

Gewährung eines solchen Abzugs das Kongruenzprinzip zwischen

unterhaltsverpflichtetem und unterhaltsberechtigtem Ehegatten verletzen würde.

Die Frage des von der Pflichtigen behaupteten Konnexes sei somit nicht zu

klären.

3.4

Gegen die

vorinstanzlichen Erwägungen wendet die Pflichtige ein, die Vorinstanz habe mit

ihrer Begründung ihr rechtliches Gehör verletzt, weil sie die Abweisung des

Rekurses und der Beschwerde abweichend von der kantonalen Steuerbehörde

begründet habe. Zur vorgenommenen neuen rechtlichen Würdigung habe die

Vorinstanz ihr vorgängig nicht das rechtliche Gehör gewährt und sie habe mit

der neuen Begründung auch nicht rechnen müssen. Ferner sei die Argumentation

der Vorinstanz rein fiskalisch. Gewinnungskosten seien ein zentrales Element

der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit. Mit diesem

Argument habe sich die Vorinstanz mit keinem Wort auseinandergesetzt. Auch habe

sie aus dem von ihr zitierten Bundesgerichtsurteil falsche Schlussfolgerungen

gezogen. Der geforderte Konnex zwischen Anwaltskosten und Einkommenserzielung

sei bei gemischten Scheidungsverfahren ohne Probleme möglich, könne eine

Allokation der Kosten doch etwa anhand der Seitenzahlen der jeweiligen Themen

sinnvoll vorgenommen werden. Weiter seien die vorinstanzlichen Erwägungen

betreffend das Kongruenzprinzip nicht korrekt, denn die Unterhaltsbeiträge, die

ein Steuerpflichtiger bei Scheidung, gerichtlicher oder tatsächlicher Trennung

für sich oder unter seiner Sorge stehende Kinder erhalte, seien steuerbar.

Selbst wenn das Zivilurteil noch nicht in Rechtskraft erwachsen sei, seien die

Anwaltskosten zur Durchsetzung der Unterhaltsbeiträge abzugsfähig.

3.5

3.5.1

Zunächst ist auf die seitens der Pflichtigen geltend gemachte Gehörsverletzung

im Zusammenhang mit der vorinstanzlichen Begründung einzugehen. Die Pflichtige

rügt diesbezüglich eine unzulässige Motivsubstitution durch die Vorinstanz.

3.5.2

Aus dem in Art. 29 Abs. 2 BV verankerten Anspruch der

Parteien auf rechtliches Gehör ergibt sich kein allgemeiner Anspruch auf

vorgängige Anhörung zu Fragen der Rechtsanwendung. Die Behörde hat namentlich

nicht ihre Begründung den Parteien vorweg zur Stellungnahme zu unterbreiten. Es

genügt, dass sich die Parteien zu den Grundlagen des Entscheids, insbesondere

zum Sachverhalt sowie zu den anwendbaren Rechtsnormen, vorweg äussern und ihre

Standpunkte einbringen können. Die Rechtsmittelinstanz ist wegen des

Grundsatzes der Rechtsanwendung von Amtes wegen nicht an die rechtlichen

Vorbringen der Parteien gebunden. Sie ist zudem berechtigt, durch eine

sogenannte Motivsubstitution eine im Ergebnis richtige, aber falsch begründete

Anordnung des bei ihr angefochtenen Entscheids aus anderen rechtlichen Gründen

zu bestätigen. Die Parteien haben Anspruch auf vorgängige Anhörung, wenn eine

Behörde ihren Entscheid mit einem Rechtssatz oder einem Rechtstitel zu

begründen beabsichtigt, der im bisherigen Verfahren nicht herangezogen wurde,

auf den sich die Parteien nicht berufen haben und mit dessen Erheblichkeit sie

im konkreten Fall nicht rechnen konnten (vgl. BGr, 17. März 2022,

2C_795/2021, E. 4.1.2; BGr, 25. März 2019, 2C_933/2018, E. 4.2).

3.5.3

Der Pflichtigen waren der Streitgegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens

sowie die diesbezüglich einschlägigen gesetzlichen Grundlagen hinreichend

bekannt. Sie musste daher mit der Bezugnahme der Vorinstanz auf die

diesbezüglich massgebende bundesgerichtliche Rechtsprechung rechnen. Sie hatte

vor der Vorinstanz somit sowohl Veranlassung als auch Gelegenheit, sich hierzu

zu äussern. Eine vorgängige Gehörsgewährung vor Erlass des

steuerrekursgerichtlichen Entscheids war daher entbehrlich.

3.5.4

In materieller Hinsicht ist zu den Einwendungen der Pflichtigen anzumerken,

dass das Bundesgericht in BGE 149 II 19 klar festhielt, der Abzug von

Anwaltskosten als Gewinnungskosten käme auch in Verfahren nicht in Betracht,

welche sich einzig auf die Durchsetzung von Unterhaltsbeiträgen beschränken (E. 3.2).

Die vorinstanzlichen Erwägungen diesbezüglich erweisen sich als korrekt,

weshalb nicht näher darauf eingegangen werden muss, welche Anwaltskosten der

Pflichtigen konkret für die Durchsetzung von Unterhaltsbeiträgen und welche

Kosten ihr für andere im Zusammenhang mit der Scheidung zu regelnde Aspekte anfielen.

Angesichts dieser Rechtslage war das kantonale Steueramt auch nicht gehalten,

die Höhe der geltend gemachten, nicht abzugsfähigen Gewinnungskosten weiter zu

untersuchen, weshalb keine Verletzung der behördlichen Untersuchungspflicht

vorliegt. Fehl gehen auch die Ausführungen der Pflichtigen zum Kongruenzprinzip.

Diesbezüglich ist unstrittig, dass die ihrerseits erhaltenen Unterhaltsbeiträge

als steuerbares Einkommen nach § 23 lit. f StG bzw. Art. 23 lit. f

DBG qualifizieren, während der unterhaltsverpflichtete Ex-Ehegatte diese von

seinem steuerbaren Einkommen in Abzug bringen kann (§ 31 lit. c StG, Art. 33

lit. c DBG). Hierdurch soll dem Grundsatz der Besteuerung nach der

wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit angemessen Rechnung getragen werden.

Indessen sind Gegenstand der vorliegenden gerichtlichen Beurteilung einzig die

aus dem Scheidungsverfahren der Pflichtigen resultierten Anwaltskosten, nicht

hingegen die eingeklagten Unterhaltsbeiträge als solche. Für die Kosten des

bzw. der Rechtsvertreter gilt das Kongruenzprinzip, wie das Bundesgericht

klarstellte, hingegen nicht. Stattdessen ist ein Abzug der Anwaltskosten beiden

im Scheidungsverfahren involvierten (Ex-)Ehegatten nicht zulässig. Ein Abzug

der geltend gemachten Anwaltskosten der Pflichtigen als Gewinnungskosten fällt

somit ausser Betracht.

3.6

Da sich

die vorliegende Angelegenheit nach dem Gesagten als spruchreif erweist, ist die

seitens der Pflichtigen eventualiter beantragte Rückweisung an die Vorinstanz

zur Neubeurteilung abzulehnen.

Die vereinigten Beschwerden sind abzuweisen.

4.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die Gerichtskosten der

Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151 Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 StG; Art. 144 Abs. 1 Art. 145 Abs. 2 DBG) und

steht ihr keine Parteientschädigung zu (§ 17 Abs. 2 des

Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in Verbindung mit

§ 152 und § 153 Abs. 4 StG: Art. 64 Abs. 1–3 des

Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren [VwVG]

in Verbindung mit Art. 144 Abs. 4 und Art. 145 Abs. 2

DBG).

Demgemäss erkennt die Kammer:

1.

Die

Beschwerde im Verfahren SB.2024.00127 betreffend Staats- und Gemeindesteuern 2015,

2017.

und 2018 wird abgewiesen.

2.

Die

Beschwerde im Verfahren SB.2024.00128 betreffend direkte Bundessteuer 2015,

2017.

und 2018 wird abgewiesen.

3.

Die

Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2024.00127 wird festgesetzt auf

Fr. 5'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 87.50 Zustellkosten,

Fr. 5'587.50 Total der Kosten.

4.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2024.00128 wird festgesetzt auf

Fr. 3'600.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 3'652.50 Total der Kosten.

5.

Die Gerichtskosten

werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

6.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

7.

Gegen

diese Verfügung kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden.

Die Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet,

beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

8.

Mitteilung

an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Gemeinde C;

e) die Eidgenössische Steuerverwaltung.