Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2025.00040

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2025.00040

Urteil

des Einzelrichters

vom 11. Juni 2025

Mitwirkend: Verwaltungsrichter Andreas Frei, Gerichtsschreiber

Felix Blocher.

In Sachen

A,

Beschwerdeführerin,

gegen

1. Gemeinde B,

vertreten durch den Gemeinderat,

2. Kanton Zürich,

vertreten durch das kantonale Steueramt,

Beschwerdegegnerschaft,

betreffend

Steuererlass

(Staats- und Gemeindesteuern 2020–2022),

hat sich

ergeben:

Sachverhalt

I.

A (nachfolgend: die Pflichtige) ersuchte am 19. März

2024 um Steuererlass.

Mit Entscheid vom 17. Juni 2024 hiess der Gemeinderat B

das Erlassgesuch für die Staats- und Gemeindesteuern 2020–2022 im Betrag von

insgesamt Fr. … gut.

Erwägungen

II.

Den hiergegen vom kantonalen Steueramt erhobenen Rekurs

hiess die Finanzdirektion am 26. März 2025 teilweise gut. Während der

Entscheid des Gemeinderats B vom 17. Juni 2024 hinsichtlich des

Erlasses der Staats- und Gemeindesteuern 2020 und 2022 aufgehoben und ein Steuererlass

diesbezüglich sinngemäss verweigert wurde, wurde auf den Rekursantrag

hinsichtlich des Erlasses der Staats- und Gemeindesteuern 2021 mangels

steueramtlicher Rekurslegitimation nicht eingetreten. Die Verfahrenskosten

wurden auf die Staatskasse genommen.

III.

Mit "Einsprache" (recte: Beschwerde) vom 25. April

2025.

beantrage die Pflichtige dem Verwaltungsgericht, es seien ihr die Steuern

2020–2022 zu erlassen.

Mit Präsidialverfügung vom 29. April 2025 ordnete das

Verwaltungsgericht die Gemeinde B – vorbehaltlich gegenteiliger

Beschwerdeantwort – einstweilen der Beschwerdegegnerschaft zu, zog aber die

vorinstanzlichen Akten bei und gewährte den übrigen Verfahrensbeteiligten das

rechtliche Gehör.

Während sich die Gemeinde B nicht vernehmen liess,

beantragten das kantonale Steueramt und die Finanzdirektion jeweils die

Abweisung der Beschwerde.

Nachdem die Präsidialverfügung vom 29. April 2025 der

Pflichtigen mangels Ermittelbarkeit der Empfängerin nicht zugestellt werden

konnte, klärte das Verwaltungsgericht bei den zuständigen Einwohnerdiensten die

aktuelle Meldeadresse ab und sandte die Präsidialverfügung vom 29. April

2025.

samt dem Ergebnis der Adressabklärung als nicht fristauslösende Kopie und

Einschreiben der Pflichtigen erneut zu. Die Sendung wurde der Pflichtigen

hierauf zwar zur Abholung gemeldet, jedoch innert der siebentägigen Abholungsfrist

nicht abgeholt.

Der Einzelrichter erwägt:

1.

Die Pflichtige

ersucht um Erlass der "Steuern 2020-2022", ohne dass klar ersichtlich

wird, ob damit lediglich um Erlass der Staats- und Gemeindesteuern oder auch um

Erlass der direkten Bundessteuern ersucht wird. Über letztgenannte hätte aber

ohnehin vorab und erstinstanzlich das kantonale Steueramt zu befinden, weshalb

diese weder Gegenstand des vorinstanzlichen Verfahrens waren noch sein konnten

und dementsprechend auch nicht im vorliegenden Beschwerdeverfahren zu behandeln

sind.

2.

2.1

Die Beschwerde an das Verwaltungsgericht

muss einen Antrag und eine Begründung enthalten (§ 147 Abs. 4 Satz 1

in Verbindung mit § 185 Abs. 2 des Steuergesetzes vom 8. Juni

1997.

[StG]; vgl. auch § 54 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes

vom 24. Mai 1959 [VRG]). In der Begründung ist darzulegen, inwiefern der

angefochtene Entscheid an einem Rechtsmangel leidet. Dies setzt voraus, dass

sich die Beschwerde substanziiert mit den massgeblichen Erwägungen des

angefochtenen Entscheids auseinandersetzt. Das Verwaltungsgericht als eines der

obersten kantonalen Gerichte ist nicht gehalten, gleich einer erstinstanzlichen

Behörde den angefochtenen Entscheid von Amtes wegen nach allen Seiten hin zu

überprüfen (vgl. VGr, 27. Januar 2016, VB.2015.00662, E. 1.1; BGr, 24. November

2016, 2C_996/2016, E. 2.2). Folglich muss sich die Begründung zwingend mit

den massgeblichen Erwägungen des angefochtenen Entscheids auseinan­dersetzen

(vgl. VGr, 21. April 2010, VB.2010.00006, E. 2), ansonsten einer rechtsunkundigen oder nicht rechtskundig

vertretenen Partei eine Nachfrist zur Behebung der mangelhaften

Beschwerdeschrift anzusetzen ist, unter der Androhung, dass ansonsten auf ihr

Rechtsmittel nicht eingetreten werde (vgl. § 185 Abs. 2 in Verbindung

mit § 153 Abs. 4 und 147 Abs. 4 StG).

Die Befugnis zur Einsprache-, Rekurs- und

Beschwerdeerhebung in Steuersachen setzt, einem allgemeinen prozessualen

Grundsatz entsprechend, überdies ein schutzwürdiges Interesse an der Aufhebung

oder Änderung des angefochtenen Entscheids voraus (sog. Beschwer). Fehlt

dieses, ist auf ein hiergegen erhobenes Rechtsmittel nicht einzutreten (VGr,

5.

Dezember 2018, SB.2018.00073, E. 2; VGr, 25. Juni 2014,

SB.2014.00035, E. 2; VGr, 27. Juni 2012, SB.2012.00019/SB.2012.00020,

E. 2.1; RB 2001 Nr. 106, E. 2).

Das Verwaltungsgericht hat sich im Beschwerdeverfahren bei

Anfechtung eines Erlassentscheids auf die Prüfung zu beschränken, ob die

Vorinstanzen das ihnen zustehende Ermessen rechtsverletzend ausgeübt haben

(VGr, 25. September 2014, SB.2014.00068, E. 1.1; VGr, 27. Juni

2012, SB.2011.00093, E. 2.3, je mit Hinweisen). Anders als bei der

Beschwerde gegen Entscheide des Steuerrekursgerichts besteht im

verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren gegen Erlassentscheide kein

Novenausschluss, weil das Verwaltungsgericht hier als einziges Gericht amtet

(§ 52 Abs. 2 VRG e contrario). Infolgedessen sind bis zum Ablauf der

Beschwerdefrist neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig (VGr,

6.

Dezember 2017, SB.2017.00094/95, E. 1.2.1).

2.2

Der

Gemeinderat B hiess das Erlassgesuch der Pflichtigen für die Staats- und

Gemeindesteuern 2020–2022 vollumfänglich gut. Das kantonale Steueramt ist

gemäss § 185 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG)

und Rz. 60 der Weisung der Finanzdirektion über Erlass und Abschreibung

von Staats- und Gemeindesteuern vom 13. November 2024 (ZStB 183.1)

lediglich rekurslegitimiert, soweit der Steuererlass für eine Steuerperiode Fr. 5'000.-

übersteigt. Da der Erlassbetrag für die Steuerperiode 2021 lediglich Fr. …

betrug, war das kantonale Steueramt diesbezüglich nicht rekurslegitimiert,

weshalb die Finanzdirektion auf den Rekurs bezüglich der Steuerperiode 2021

nicht eintrat und der gemeindesteuerlich antragsgemäss entschiedene

Erlassentscheid in Bezug auf diese Steuerperiode in Rechtskraft erwachsen ist.

Ein Rechtsschutzinteresse an einer Anfechtung ist diesbezüglich weder dargelegt

noch ersichtlich, weshalb auf die Beschwerde ohne Weiterungen nicht einzutreten

ist, soweit sie die Steuerperiode 2021 zum Gegenstand hat.

2.3

In Bezug

auf die Steuerperioden 2020 und 2022 ersucht die Pflichtige sinngemäss um

Aufhebung des vorinstanzlichen Entscheids und Bestätigung des erstinstanzlich

gewährten Steuererlasses, womit die Beschwerde dem Antragserfordernis genügt.

Die Beschwerdebegründung der Pflichtigen ist zwar äusserst rudimentär

ausgefallen, setzt sich aber gleichwohl kurz mit den vorinstanzlichen

Erwägungen auseinander. Damit ist auch dem Begründungserfordernis Genüge getan

und ist auf die Beschwerde in Bezug auf die beiden letztgenannten

Steuerperioden einzutreten.

3.

3.1

Nach

§ 183 StG können Steuerpflichtigen, deren Leistungsfähigkeit durch

besondere Verhältnisse wie aussergewöhnliche Belastungen durch den Unterhalt

der Familie, andauernde Arbeitslosigkeit oder Krankheit, Unglücksfälle,

Verarmung, Erwerbsunfähigkeit oder andere Umstände beeinträchtigt ist, die

Staats- und Gemeindesteuern ganz oder teilweise erlassen werden. Die

gesetzlichen Bestimmungen zum Erlassverfahren werden durch die Weisung der

Finanzdirektion über Erlass und Abschreibung von Staats- und Gemeindesteuern

vom 13. November 2024, Zürcher Steuerbuch (ZStB), Nr. 183.1

(nachfolgend Weisung) konkretisiert, welche auch auf alle per 1. Januar

2025.

noch hängigen Verfahren Anwendung findet (Weisung, Rz. 76 f.).

Die Weisung ist vom Verwaltungsgericht zumindest insoweit mitzuberücksichtigen,

als sie eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der

anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulässt bzw. keine triftigen Gründe einer

Anwendung entgegenstehen (BGE 121 II 473 E. 2.b; BGE 141 II 199

E. 5.5; BGE 142 II 182 E. 2.3.3).

3.2

Eine

Notlage liegt nach der Weisung, Rz. 7 ff. vor, wenn der ganze

geschuldete Betrag in einem Missverhältnis zur finanziellen Leistungsfähigkeit

der steuerpflichtigen Person steht. Bei natürlichen Personen ist ein

Missverhältnis insbesondere dann gegeben, wenn die Steuerschuld trotz

Einschränkung der Lebenshaltungskosten auf das Existenzminimum in absehbarer

Zeit nicht vollumfänglich beglichen werden kann. Umgekehrt ist eine Notlage

insbesondere dann zu verneinen, wenn die das Existenzminimum übersteigenden

Überschüsse eine Rückzahlung der ausstehenden Steuerforderungen innert zwei bis

drei Jahren erlauben (Felix Richner et al. [Hrsg.], Kommentar zum Zürcher

Steuergesetz, 4. Auflage, Zürich 2021, § 183 StG N. 26; vgl. auch

VGr, 6. Dezember 2017, SB.2017.00094/95, E. 2.1.3 f.). Die

Rechtsprechung nimmt eine finanzielle Notlage an, wenn gemäss Kreisschreiben

der Verwaltungskommission des Obergerichts des Kantons Zürich an die

Bezirksgerichte und die Betreibungsämter betreffend Richtlinien für die

Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums vom 16. September

2009.

(Richtlinien Existenzminimum) eine Unterdeckung besteht. Massgebend ist

die gesamte wirtschaftliche Lage der gesuchstellenden Person im Zeitpunkt der

Behandlung des Gesuchs, d. h.

im Beschwerdeverfahren vor Verwaltungsgericht im Zeitpunkt der Fällung des

Entscheids, wobei auch der zukünftigen Entwicklung Rechnung zu tragen ist (VGr,

16.

April 2014, SB.2013.00095, E. 3.2; VGr, 9. Dezember 2009,

SB.2009.00085, E. 4.2 mit Hinweisen; vgl. auch VGr, 6. Dezember 2017,

SB.2017.00094/95, E. 2.1.5).

Die Finanzdirektion ging von einem Existenzbedarf von Fr. …

aus, wobei lediglich monatliche Wohnkosten von Fr. … berücksichtigt

wurden, die Pflichtige hingegen effektive Mietkosten von Fr. … geltend

macht. Unabhängig hiervon ist jedoch unbestritten, dass die Pflichtige mit

ihrem Einkommen von Fr. … aktuell grundsätzlich nicht in der Lage ist,

ihre Steuerausstände innert nützlicher Frist abzubauen.

3.3

Ein

Steuererlass kann jedoch trotz ausgewiesener Notlage verweigert werden, wenn in

der Steuerperiode, auf die sich das Erlassgesuch bezieht, trotz verfügbarer

Mittel keine Rücklagen gebildet oder im Fälligkeitszeitpunkt der

Steuerforderung keine Zahlungen geleistet wurden. Zudem kann ein Erlass

verweigert werden, wenn während des Beurteilungszeitraums andere Gläubiger

bevorzugt behandelt wurden (Weisung, Rz. 17). Insbesondere ist ein Erlass

zu verweigern, wenn die Forderungen der Steuerbehörde nur deshalb nicht mehr

beglichen werden können, weil zuvor andere Gläubiger ohne Not vollständig

entschädigt und bevorzugt behandelt wurden (VGr, 28. September 2022,

SB.2022.00049, E. 2.2.3; VGr, 28. November 2024, SB.2024.00103, E. 5.4).

Überdies sind erlassbegründende Umstände als steueraufhebende Tatsachen durch

die um Erlass ersuchende Person nachzuweisen und von dieser mittels einer

substanziierten Sachdarstellung vorzubringen (VGr, 1. Februar 2012,

SB.2011.00108, E. 2.2).

Die Pflichtige wurde in den strittigen Steuerperioden nach

ihrer wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit eingeschätzt und bezog am 22. Dezember

2023.

und 15. Januar 2024 unbestrittenermassen Kapitalleistungen von ihrem

Freizügigkeitskonto in Höhe von insgesamt Fr. ... Diese Mittel will sie

wiederum dazu verwendet haben, Schulden im Gesamtbetrag von Fr. … bei

ihrem Bruder und einer Freundin zurückzuzahlen. Hierzu reichte sie als

Beschwerdebeilage mehrere Quittungen und Empfangsscheine ein, die auf den 22. Dezember

2023.

und 15. Januar 2024 datieren.

Gemäss den Ausführungen der Finanzdirektion vom 22. Mai

2025.

wurden entsprechende Schulden von der Pflichtigen zuvor noch nie

deklariert und tauchen diese auch nicht im Schuldenverzeichnis ihrer

Steuererklärung 2022 auf. Sodann sind die im Beschwerdeverfahren nachgereichten

Belege nicht geeignet, den Bestand und die Rückzahlung entsprechender Schulden

rechtsgenüglich nachzuweisen, zumal überwiegend kein Zahlungsgrund angegeben

ist und es sich teilweise um reine Abhebungsbelege handelt.

Unabhängig hiervon soll ein Steuererlass nach dargelegter

Rechtslage der steuerpflichtigen Person und nicht deren Gläubigern zugutekommen

(vgl. Weisung, Rz. 3) und stellt eine Gläubigerbevorzugung während des

Beurteilungszeitraums ebenfalls einen Verweigerungsgrund dar (Weisung, Rz. 17

lit. e). Die Pflichtige hat eigenen Angaben zufolge und ohne ersichtlichen

Grund ihr nahestehende bzw. verwandte Personen bei der Schuldenrückzahlung

bevorzugt, ohne zeitgleich auch ihre Steuerschulden im selben Masse zu begleichen

oder zumindest entsprechende Rückstellungen zu bilden. Eine derartige

Bevorzugung einzelner Gläubiger steht einem Steuererlass entgegen und es geht

nicht an, dass die Steuerbehörde bei der Schuldentilgung hintanstehen und nun

zugunsten der bereits ausbezahlten privaten Gläubiger auf ihre Forderungen

verzichten soll.

Ein Erlass ist damit in Bezug auf die Steuerperioden 2020

und 2022 zu Recht verweigert worden.

3.4

Die

Anträge der Pflichtigen sind damit in Bezug auf den Erlass der Staats- und

Gemeindesteuern 2020 und 2022 abzuweisen, während auf den beantragten

Steuererlass in Bezug auf die Steuerperiode 2021 mangels entsprechendem

Rechtsschutzinteresse nicht einzutreten ist. Dies führt zur Abweisung der

Beschwerde, soweit auf diese einzutreten ist.

4.

4.1

Das

Erlassverfahren ist grundsätzlich kostenfrei. Bei einem offensichtlich

unbegründeten Erlassgesuch kann der gesuchstellenden Person aber eine vom

Zeitaufwand abhängige Spruch- und Schreibgebühr auferlegt werden (vgl. Weisung,

Rz. 58). Die grundsätzliche Kostenfreiheit gilt überdies nur für das

verwaltungsinterne Verfahren, nicht aber für das anschliessende

Rechtsmittelverfahren (§ 185 StG in Verbindung mit § 19 der

Verordnung zum Steuergesetz vom 1. April 1998). Gleichwohl sieht die

verwaltungsgerichtliche Praxis aufgrund der oftmals besonderen Verhältnisse bei

Steuererlassgesuchen häufig von einer Kostenauflage ab (vgl. § 151

Abs. 3 in Verbindung mit § 185 Abs. 2 StG; zum Ganzen auch VGr,

6.

Dezember 2017, SB.2017.00094/95, E. 4.1).

Auch wenn sich die Gerichtsgebühr im verwaltungsgerichtlichen

Beschwerdeverfahren gemäss § 3 Abs. 1 der Gebührenverordnung des

Verwaltungsgerichts vom 3. Juli 2018 (GebV VGr) in der Regel am Streitwert

orientiert, ist der besonderen Natur des Erlassverfahrens Rechnung zu tragen.

Analog der Kostenregelung für das verwaltungsinterne Erlassverfahren

rechtfertigt es sich deshalb, die Gerichtsgebühr primär am Zeitaufwand des

Gerichts zu bemessen und mässig zu veranschlagen (VGr, 6. Dezember 2017,

SB.2017.00094/95, E. 4.1).

4.2

Angesichts

der dargelegten Bevorzugung verwandter bzw. nahestehender Gläubiger war das

Erlassgesuch der Pflichtigen nicht bewilligungsfähig und hätte eigentlich auch

in Bezug auf den bereits in Rechtskraft erwachsenen Erlass der Staats- und

Gemeindesteuern 2021 abgewiesen werden müssen, wenngleich der diesbezügliche

Entscheid im vorliegenden Verfahren nicht mehr infrage gestellt werden kann.

Entsprechend rechtfertigt es sich nicht, auf eine Kostenauflage zu verzichten,

und sind der Pflichtigen ausgangsgemäss zumindest im verwaltungsgerichtlichen

Verfahren die mässig zu bemessenden Verfahrenskosten aufzuerlegen. In Bezug auf

die Steuerperiode 2021 ist überdies zu berücksichtigen, dass aufgrund der

formellen Verfahrenserledigung eine materielle Prüfung unterbleiben konnte

(vgl. § 4 Abs. 2 der Gebührenverordnung des Verwaltungsgerichts vom 3. Juli

2018.

[GebV VGr]).

Eine Umtriebsentschädigung steht der Pflichtigen aufgrund ihres

Unterliegens und mangels entschädigungspflichtiger Aufwendungen nicht zu (§ 185

Abs. 2 in Verbindung mit § 152 StG und § 17 Abs. 2 lit. a

des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]), zumal eine

solche auch nicht verlangt wurde.

5.

Dieser Entscheid und die dem Verwaltungsgericht vorgelegten

Unterlagen sind dem zur Beurteilung allfälliger Zahlungserleichterungen (§ 177 StG) im Bereich der Staats- und Gemeindesteuern zuständigen Gemeindesteueramt

weiterzuleiten. Dieses wird die der Pflichtigen monatlich zumutbaren Raten

festzulegen bzw. über eine allfällige Stundung zu entscheiden haben, soweit

nicht betreibungsrechtliche Massnahmen einzuleiten sind (vgl. Weisung, Rz. 42).

6.

Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG)

steht bei Entscheiden über den Erlass von Abgaben lediglich dann zur Verfügung,

wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich

aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt (Art. 83

lit. m BGG). Ansonsten ist lediglich die subsidiäre Verfassungsbeschwerde

nach Art. 113 ff. BGG zulässig.

Demgemäss erkennt der

Einzelrichter:

1.

Die

Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 200.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 70.-- Zustellkosten,

Fr. 270.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.

Entschädigungen

werden nicht zugesprochen.

5.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde im Sinn der Erwägungen erhoben werden. Die

Beschwerde ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim

Bundesgericht, Schweizerhofquai 6, 6004 Luzern, einzureichen.

6.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) die Finanzdirektion des Kantons Zürich;

c) das Sekretariat der

Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts;

d) das Steueramt der Gemeinde B (unter Hinweis auf E. 5).