Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SB.2025.00092

Verwaltungsgericht

des

Kantons Zürich

2. Abteilung

SB.2025.00092

SB.2025.00093

Urteil

der 2. Kammer

vom 15. Oktober 2025

Mitwirkend: Abteilungspräsidentin Silvia Hunziker (Vorsitz), Verwaltungsrichterin

Viviane Sobotich, Verwaltungsrichter Moritz Seiler, Gerichtsschreiberin Jsabelle

Mayer.

In Sachen

SB.2025.00092

Gemeinde X,

vertreten durch das Steueramt,

Beschwerdeführerin,

gegen

1. Gemeinde Y,

vertreten durch das Steueramt,

vertreten durch den Gemeindepräsidenten K

und den Gemeindeschreiber L,

2. B AG,

vertreten durch A AG,

Beschwerdegegnerinnen,

betreffend

kommunale Steuerhoheit (1.1.2011−31.12.2020)

(Wiederaufnahme SB.2023.00087)

sowie

SB.2025.00093

B AG,

vertreten durch A AG,

Beschwerdeführerin,

gegen

Gemeinde X,

vertreten durch das Steueramt,

Beschwerdegegnerin,

und

Gemeinde Y,

vertreten durch das Steueramt,

dieses vertreten durch den

Gemeindepräsidenten K und den Gemeindeschreiber L,

Mitbeteiligte,

betreffend

kommunale Steuerhoheit (1.1.2019−31.12.2019, 1.1.2020−31.12.2020)

(Wiederaufnahme SB.2023.00088),

hat sich ergeben:

Sachverhalt

I.

Die B AG (nachfolgend: die Pflichtige) versteht sich

als Generalunternehmerin und erbringt verschiedene Dienstleistungen im

Zusammenhang mit Grundstücken. Präsident des Verwaltungsrats und

Alleineigentümer ist C mit Einzelzeichnungsberechtigung; die weiteren

Verwaltungsräte, D und E, verfügen über keine Zeichnungsberechtigung. Die

Gesellschaft hat ihren Sitz an der F-Strasse 01, Gemeinde Y, dem privaten

Wohnsitz von C. Die Adresse F-Strasse 01, Gemeinde Y, ist sodann der Sitz der G AG,

deren Verwaltungsratspräsident ebenfalls C ist, sowie der Sitz der H GmbH,

deren Gesellschafter und Geschäftsführer C ist. An der I-Strasse 02, Gemeinde X,

führt C schliesslich als Haupttätigkeit das Einzelunternehmen J, welches u.a. auf

die Übernahme von Liegenschaftenverwaltungs- und -vermittlungsmandaten

spezialisiert ist. In dessen Büro in der Gemeinde X beschäftigt C mehrere

Angestellte. Mit Schreiben vom 18. Oktober 2021 teilte das Steueramt der Gemeinde

X der Pflichtigen und dem Steueramt Y mit, dass es der Ansicht sei, dass die

tatsächliche Verwaltung der Pflichtigen an der I-Strasse 02 in der Gemeinde X

in den Büroräumlichkeiten des Einzelunternehmens J stattfinde. Mit Verfügung

vom 10. Dezember 2021 beanspruchte das Steueramt der Gemeinde X ab dem 1. Januar

2011 die kommunale Steuerhoheit über die Pflichtige. Ferner stellte die Gemeinde

X gleichentags vorsorglich ein Steuerausscheidungsbegehren, falls sie sich in

den kommunalen Steuerhoheitsverfahren nicht durchsetzen würde. Gleich verfuhr

es (mit separater Verfügung) in Bezug auf die G AG und die H GmbH.

Gegen alle drei Verfügungen erhob die Gemeinde Y am 6. Januar 2022

Einsprache; die Pflichtige erhob am 10. Januar 2022 Einsprache. Am 13. September

2022 wies die Gemeinde X die Einsprachen ab. Die Einspracheverfahren bezüglich

der G AG und der H GmbH wurden sistiert.

Erwägungen

II.

Sowohl die Pflichtige als auch die Gemeinde Y

rekurrierten dagegen beim Steuerrekursgericht. Das Steuerrekursgericht

vereinigte die beiden Rekursverfahren und hiess die Rekurse mit Entscheid vom

25.

Juli 2023 teilweise gut, soweit es darauf eintrat. Dabei hob es den

Einspracheentscheid mit Bezug auf die Steuerperioden 1.1.–31.12.2011 bis 1.1.–31.12.2018

auf. Mit Bezug auf die Steuerperioden 1.1.–31.12.2019 und 1.1.–31.12.2020

bestätigte es den Einspracheentscheid und stellte fest, dass die Pflichtige

kraft persönlicher Zugehörigkeit der Gemeindesteuerhoheit der Gemeinde X

unterstehe. Dabei erwog das Steuerrekursgericht, dass die Gemeinde X in Bezug

auf die bereits rechtskräftig eingeschätzten Steuerperioden die Steuerhoheit

verspätet beansprucht habe. Weil die Gemeinde Y bis und mit Steuerperiode 2018

gutgläubig von ihrer eigenen Steuerhoheit ausgegangen sei, sei der

Steueranspruch der Gemeinde X diesbezüglich verwirkt. Erst in den Folgeperioden

2019.

und 2020 stehe die Steuerhoheit der Gemeinde X zu, da die Gemeinde Y vom

konkurrierenden Steueranspruch der Gemeinde X ab dem 18. Oktober 2021

Kenntnis gehabt habe.

III.

A. Mit

Beschwerde vom 25. August 2023 (Geschäftsnr. SB.2023.00086) stellte die Gemeinde

Y dem Verwaltungsgericht sinngemäss den Hauptantrag, der Entscheid des

Steuerrekursgerichts vom 25. Juli 2023 sei teilweise aufzuheben und es sei

festzustellen, dass die kommunale Steuerhoheit für die Steuerperioden 1.1.–31.12.2019

und 1.1.–31.12.2020 der Gemeinde Y zustehe. Mit Beschwerde vom 28. August

2023.

(Geschäftsnr. SB.2023.00087) beantragte die Gemeinde X dem

Verwaltungsgericht nebst anderen Anträgen, der vorinstanzliche Entscheid sei unter

Kosten- und Entschädigungsfolgen aufzuheben und der Gemeinde X ab Steuerperiode

2011.

die kommunale Steuerhoheit zu gewähren. Mit Beschwerde vom 28. August

2023.

(Geschäftsnr. SB.2023.00088) beantragte die Pflichtige dem

Verwaltungsgericht u. a.,

dass der Sitz der B AG an der F-Strasse 01 in Y aus steuerlicher Sicht als

primäres Steuerdomizil anzuerkennen sei. Ferner seien die Kosten des Verfahrens

der Gemeinde X aufzuerlegen und der Pflichtigen eine Parteientschädigung

zuzusprechen.

B. Mit

Urteil vom 17. Juli 2024 betreffend die vereinigten Beschwerden

SB.2023.00086, SB.2023.00087 und SB.2023.00088 wies das Verwaltungsgericht die

Beschwerden SB.2023.00086 und SB.2023.00088 ab, soweit es darauf eintrat. Die

Beschwerde SB.2023.00087 hiess es im Sinn der Erwägungen teilweise gut und

modifizierte den Entscheid des Steuerrekursgerichts dahingehend, dass die

Pflichtige in den Steuerperioden 1.1.−31.12.2014 bis 1.1.−31.12.2020

kraft persönlicher Zugehörigkeit der Gemeindesteuerhoheit der Gemeinde X

unterstehe. Das Recht für die Inanspruchnahme der Steuerhoheit durch die Gemeinde

X sei für die Steuerperioden 1.1.−31.12.2011, 1.1.−31.12.2012 und

1.1.−31.12.2013 verwirkt. Die Dispositiv-Ziffern 3 und 4 des

Entscheids des Steuerrekursgerichts wurden aufgehoben. Im Übrigen trat das

Verwaltungsgericht auf die Beschwerde SB.2023.00087 nicht ein.

IV.

Mit Urteil vom 8. Juli 2025 trat das Bundesgericht

auf die Beschwerde der Gemeinde X (9C_517/2024) nicht ein. Die Beschwerde der B AG

(9C_520/2024) hiess das Bundesgericht teilweise – d. h. im Kostenpunkt – gut, ansonsten wies es

die Beschwerde ab, soweit darauf eingetreten wurde. Das Urteil des

Verwaltungsgerichts vom 17. Juli 2024 wurde im Kostenpunkt aufgehoben. Zur

Regelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen für das vorinstanzliche Verfahren

wies das Bundesgericht die Sache an das Verwaltungsgericht zurück.

Das Verwaltungsgericht eröffnete in der Folge die

vorliegenden Verfahren.

Mit Präsidialverfügung vom 15. September 2025

vereinigte das Verwaltungsgericht die Verfahren SB.2025.00092 und

SB.2025.00093. Ferner bot es der B AG und der Gemeinde Y Gelegenheit zur

Stellungnahme zu den formlos beigezogenen Akten betreffend Steuerfaktoren bzw.

Steuereinschätzung der Pflichtigen. Mit Eingabe vom 22. September 2025

verzichtete die Gemeinde Y auf Stellungnahme. Die Pflichtige liess sich nicht

vernehmen.

Die Kammer erwägt:

1.

Die vorliegenden Verfahren

SB.2025.00092 und SB.2025.00093 betreffen die Kosten- und Entschädigungsfolgen

mit Bezug auf dieselbe Pflichtige, den gleichen Sachverhalt und dieselbe

Rechtslage, weshalb sie mit Präsidialverfügung vom 15. September 2025 zu

Recht vereinigt wurden.

2.

Das Bundesgericht erwog mit Blick auf die – im

vorliegenden Zusammenhang einzig interessierende – Kosten- und

Entschädigungsfolge, dass bei der Streitwertberechnung nicht die gesamte

Steuerbelastung in der Gemeinde, sondern lediglich die Differenz zur bisherigen

Steuerpflicht, also die sich aus dem angefochtenen Entscheid ergebende

Mehrbelastung, massgebend sei. Das Verwaltungsgericht habe in seinem Entscheid

zu Unrecht auf die gesamte mutmassliche Steuerbelastung in der Gemeinde X

abgestellt. Diese Erwägungen gründeten auf dem Eventualantrag der Pflichtigen,

wonach für die Ermittlung des massgeblichen Streitwerts für die Pflichtige

nicht auf die gesamte Steuerbelastung in der Gemeinde X abzustellen sei,

sondern lediglich auf die Mehrsteuer, welche sich aufgrund der primären

Steuerpflicht in der Gemeinde X ergebe (vgl. BGr, 8. Juli 2025,

9C_517/2024 und 9C_520/2024, Sachverhalt C.b.).

3.

3.1

Gestützt

auf die verbindlichen Anweisungen des Bundesgerichts ist das Verfahren "im

Kostenpunkt" wieder aufzunehmen und "unter Berücksichtigung des

zutreffenden Streitwerts über die Kostenfolgen (Kosten und Entschädigung)"

neu zu befinden. Dabei ist zu beachten: Vor Verwaltungsgericht waren drei

verschiedene Beschwerden – jene der Gemeinde Y, jene der Gemeinde X und jene

der Pflichtigen – zu beurteilen. Die Kosten- und Entschädigungsfolgen wurden

für die Verfahren SB.2023.00086, SB.2023.00087 und SB.2023.00088 je separat

festgelegt. Die separate Regelung basiert auf dem Verständnis, dass die Kosten-

und Entschädigungsfolgen auch bei vereinigten Verfahren gleich zu regeln sind,

wie wenn das Verwaltungsgericht die einzelnen Eingaben getrennt behandelt

hätte. Die Vereinigung hat lediglich zur Folge, dass die weiteren

Verfahrensschritte für alle Beteiligten im Rahmen eines Verfahrens

durchgeführt werden und über die vereinigten Eingaben in einem

Rechtsprechungsakt gemeinsam entschieden wird. Die von einer

Verfahrensvereinigung betroffenen Parteien werden dadurch aber nicht zu

einfachen oder notwendigen Streitgenossen (Alfred Kölz/Jürg Bosshart/Martin

Röhl, Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegegesetz des Kantons Zürich [VRG],

2.

A., Zürich 1999, Vorbemerkungen zu §§ 4−31 N. 35; Anja

Martina Binder, Verwaltungsrechtspflege des Kantons Zürich, Zürich/St. Gallen

2021, § 2 N. 159). Eine gemeinschaftliche Aufteilung von Kosten

zwischen den Verfahrensbeteiligten der drei Beschwerdeverfahren ist nicht

zulässig (vgl. AGVE 2007 S. 228, S. 230).

3.2

Daraus

folgt, dass das Verfahren SB.2023.00086 im Kostenpunkt nicht mehr aufgenommen

werden muss. Denn die Gemeinde Y, die das Verfahren SB.2023.00086 angehoben hat

und welcher die Kosten des Verfahrens SB.2023.00086 auferlegt wurden,

verzichtete auf einen Weiterzug ans Bundesgericht, weshalb das Verfahren

bereits auf Stufe Verwaltungsgericht rechtskräftig abgeschlossen wurde. Das

Verfahren SB.2023.00086 ist somit von der vorliegenden Wiederaufnahme nicht

betroffen, zumal der Pflichtigen in diesem Verfahren ohnehin keine Kosten

auferlegt wurden.

3.3

Neu

festgesetzt werden müssen die Kosten des Verfahrens SB.2023.00088, welches von

der Pflichtigen als Beschwerdeführerin geführt wurde. Hier ist für die

Streitwertberechnung lediglich die Differenz der Steuerbeträge mit Blick auf

die unterschiedlichen Gemeindesteuerfüsse zugrunde zu legen. Denn durch die

interkommunale Neuzuteilung des Steuersubstrats an eine andere Gemeinde würde

insgesamt eine höhere Steuerbelastung resultieren (vgl. BGr, 11. Dezember

2024, 9C_454/2023, E. 1.3.3.4 und E. 1.3.4 mit Verweis auf die

Kammerminderheit der Vorinstanz, siehe VGr, 24. Mai 2023, SB.2022.00109

und SB.2022.00110).

Der Streitwert vor Verwaltungsgericht in Bezug auf das von

der Pflichtigen geführte Verfahren SB.2023.00088 betrug total Fr. 14'838.20,

da aus der Optik der Pflichtigen nur die Steuerperioden 1.1.−31.12.2019

und 1.1.−31.12.2020 im Streit lagen. Daraus resultiert neu eine

Gerichtsgebühr von Fr. 1'650.-. An der Kostenverlegung ändert sich

freilich nichts: Die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens

SB.2023.00088 sind nach wie vor vollumfänglich der Pflichtigen aufzuerlegen (§ 151

Abs. 1 in Verbindung mit § 153 Abs. 4 des Steuergesetzes vom

8.

Juni 1997 [StG]) und steht dieser keine Parteientschädigung zu (§ 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG] in

Verbindung mit § 152 und § 153 Abs. 4 StG).

3.4

Die

Streitwertberechnung für das Verfahren SB.2023.00087 erfolgt auf anderer

Grundlage: Hier verlangte die Gemeinde X, dass ihr die kommunale Steuerhoheit

über die Pflichtige ab der Steuerperiode 2011 zuzusprechen sei. Dabei lag nicht

nur die Differenz zwischen den Steuerbeträgen aufgrund der unterschiedlichen

Gemeindesteuerfüsse im Streit, sondern die Differenz der gesamten geschuldeten

Gemeindesteuer. Die B AG führte in ihrer Beschwerde in

öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht selbst aus, dass es

der Beschwerdegegnerin (Gemeinde X) um "Alles oder Nichts" gehe. Die

Pflichtige geht aber fehl, wenn sie davon ausgeht, auch für SB.2023.00087 sei

der Streitwert aufgrund ihrer eigenen Interessen bzw. lediglich basierend auf

der Differenz der Gemeindesteuerfüsse zu berechnen (vgl. deren Antrag [S. 3]

und die Begründung in der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten

vom 20. September 2024, S. 19 und S. 20). Für die

Streitwertberechnung im Verfahren SB.2023.00087 war und ist einzig der Antrag

der Gemeinde X im Verhältnis zum Dispositiv des Steuerrekursgerichts

massgebend. Daher ist die Höhe der Gerichtsgebühr im Verfahren SB.2023.00087

unverändert auf Fr. 8'190.- festzusetzen und sind diese Kosten der Gemeinde

X zur Hälfte sowie der Pflichtigen und der Gemeinde Y je zu einem Viertel

aufzuerlegen.

4.

Die Gerichtskosten dieses Verfahrens sind auf die

Gerichtskasse zu nehmen. Parteientschädigungen werden nicht zugesprochen.

Demgemäss erkennt die

Kammer:

1.

Die

Gerichtskosten für das Verfahren SB.2023.00087 werden auf Fr. 8'190.-

festgesetzt und der Gemeinde X zur Hälfte sowie der Pflichtigen und der Gemeinde

Y je zu einem Viertel auferlegt. Parteientschädigungen werden keine

zugesprochen.

2.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2023.00088 wird neu festgesetzt auf

Fr. 1'650.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 35.-- Zustellkosten,

Fr. 1'685.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten des Verfahrens SB.2023.00088 werden der Pflichtigen auferlegt.

4.

Für

das Verfahren SB.2023.00088 werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.

5.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2025.00092 wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 552.50 Total der Kosten.

6.

Die

Gerichtsgebühr für das Verfahren SB.2025.00093 wird festgesetzt auf

Fr. 500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 52.50 Zustellkosten,

Fr. 552.50 Total der Kosten.

7.

Die

Gerichtskosten der Verfahren SB.2025.00092 und SB.2025.00093 werden auf die

Gerichtskasse genommen.

8.

Für

die Verfahren SB.2025.00092 und SB.2025.00093 werden keine

Parteientschädigungen zugesprochen.

9.

Gegen

dieses Urteil kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde

ist innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, Schweizerhofquai 6,

6004.

Luzern, einzureichen.

10.

Mitteilung an:

a) die Parteien;

b) das Steuerrekursgericht;

c) das Sekretariat der Geschäftsleitung des kantonalen Steueramts.