Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2003.00006

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Geschäftsnummer:

SR.2003.00006

Entscheidart und -datum:

Endentscheid vom 11.06.2003

Spruchkörper:

2. Abteilung/2. Kammer

Weiterzug:

Dieser Entscheid ist rechtskräftig.

Rechtsgebiet:

Steuerrecht

Betreff:

Nachsteuern 1992-1999

Voraussetzungen und Umfang der Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen im Nachsteuerverfahren

Für das Nachsteuerverfahren gelten kraft § 162 Abs. 3 Satz 2 StG die Bestimmungen über die Verfahrensgrundsätze, das Einschätzungs- und das Rekursverfahren sinngemäss. Daraus folgt, dass der rechtskräftig eingeschätzte Steuerpflichtige auch im Nachsteuerverfahren an der Sachverhaltsermittlung mitzuwirken und demzufolge die in den Bestimmungen von § 133 bis § 135 StG geregelten Verfahrenspflichten zu erfüllen, namentlich also der Steuerbehörde Auskunft zu erteilen und Beweismittel vorzulegen hat. Wie im Einschätzungsverfahren die Mitwirkungspflicht vom Vorliegen der Steuerpflicht abhängt, kann der Betroffene aber nur unter der Bedingung zur Mitwirkung herangezogen werden, dass er der Nachsteuerpflicht unterliegt.

Im Einklang mit der allgemeinen Beweislastregel trägt die Steuerbehörde die Beweislast für die Tatsachen, welche die Nachsteuerpflicht begründen. Doch dürfen die Anforderungen an diesen Beweis - jedenfalls soweit die Mitwirkungspflicht des rechtskräftig eingeschätzten Steuerpflichtigen im Nachsteuerverfahren in Frage steht - nicht überspannt werden. Es muss genügen, dass der von der Steuerbehörde angenommene Sachverhalt aufgrund bestimmter Anhaltspunkte als sehr wahrscheinlich erscheint.

Diese Voraussetzungen sind vorliegend nur bezüglich eines nicht aktivierten WIR-Kontos gegeben. Da diesbezüglich die Pflichtige aber nicht angehört worden ist, wurde ihr rechtliches Gehör verletzt und ist die Sache ins Nachsteuer(einschätzungs)verfahren zurück zu weisen.

Stichworte:

MITWIRKUNGSPFLICHT

NACHSTEUERPFLICHT

UNSCHULDSVERMUTUNG

WIR-KONTO

Rechtsnormen:

Art. 32 lit. I BV

Art. 6 EMRK

§ 133 StG

§ 134 StG

§ 135 StG

Publikationen:

- keine -

Gewichtung:

(1 von hoher / 5 von geringer Bedeutung)

Gewichtung: 2

Sachverhalt

I. Die A AG ist für die Steuerjahre 1992 bis

1995 rechtskräftig eingeschätzt. Im Rah­men der im Dezember 1998 erfolgten

Prüfung der Bücher der Geschäftsjahre 1995 und 1996 betreffend die Steuerjahre

1996 bzw. 1997 stellte der steueramtliche Revisor fest, dass Buchführung und

Jahresrechnungen der Gesellschaft in verschiedenen Punkten den Grundsätzen der

Ordnungsmässigkeit nicht entsprachen.

Gestützt auf diese Feststellungen eröffnete

das kantonale Steueramt am 5. Mai 2000 der A AG die Einleitung des Nachsteuer-

und Steuerstrafverfahrens für die Steuerjah­re 1992 bis 1995. Anlässlich der

Bücherrevision der Geschäftsjahre 1995 und 1996 festgestell­te "erhebliche

Mängel im Rechnungswesen sowie viele geschäftsmässig nicht be­grün­de­te

Aufwendungen (Privataufwendungen des Aktionärs)" liessen nämlich den

Schluss zu, dass solche Mängel auch in den Vorjahren vorgelegen hätten. Nachdem

die A AG der am 12. August 2002 als Mahnung ergangenen Aufforderung, die

Buchhal­tung der Geschäftsjahre 1991 bis 1994 einzureichen, nicht nachgekommen

war, weil sie die Auffassung vertrat, das Nachsteuerverfahren sei mangels einer

neuen Tatsache unzulässig, auferlegte ihr das kantonale Steueramt mit Verfügung

und Einspracheentscheid vom 12. Dezember 2002 bzw. 5. Februar 2003 für die

Steuerjahre 1992 bis 1995 eine nach pflicht­gemässem Ermessen festgelegte

Nachsteuer (samt Zins) von Fr. 196'001.65.

Erwägungen

II. Mit Rekurs

vom 17. März 2003 liess die A AG dem Verwaltungsgericht be­an­tra­gen, es sei

keine Nachsteuer zu erheben. Ausserdem verlangte sie eine Parteientschädigung.

Das kantonale Steueramt schloss in seiner

Rekursantwort sinngemäss auf Abweisung des Rekurses.

Die

Kammer zieht in Erwägung:

1.

Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder

Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine

Einschätzung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräfti­­ge Einschätzung

unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Einschät­­zung

auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, wird

laut § 160 Abs. 1 des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 (StG) die nicht erhobene

Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert.

a) Für das Nachsteuerverfahren gelten kraft §

162.

Abs. 3 Satz 2 StG die Bestimmun­­gen über die Verfahrensgrundsätze, das

Einschätzungs- und das Rekursverfahren sinnge­mäss.

Daraus folgt, dass der rechtskräftig

eingeschätzte Steuerpflichtige auch im Nachsteu­­erverfahren an der

Sachverhaltsermittlung mitzuwirken und demzufolge die in den Be­stimmungen von

§ 133 bis § 135 StG geregelten Verfahrenspflichten zu erfüllen, namentlich also

der Steuerbehörde Auskunft zu erteilen und Beweismittel vorzulegen hat. Wie im

Einschätzungsverfahren die Mitwirkungspflicht vom Vorliegen der Steuerpflicht

abhängt (vgl. Martin Zweifel, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1,

2.

A. Basel/ Genf/München 2002, Art. 42 StHG N. 6), kann der Betroffene nur

unter der Bedingung zur Mitwirkung herangezogen werden, dass er der

Nachsteuerpflicht unterliegt. Andernfalls stün­­de es im Belieben der Steuerbehörde,

uneingeschränkt Steuereinschätzungen auch nach Eintritt ihrer Rechtskraft zu

überprüfen. Das aber kann nicht Sinn der geltenden gesetzlichen Ordnung über

die Änderung rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide (§ 155 bis

§ 161 StG) sein.

Im Einklang mit der allgemeinen

Beweislastregel (vgl. BGr, 22. Februar 1993, ASA 62 [1993/94] 720 E. 5b; BGE

121.

II 257 E. 4c/aa) trägt die Steuerbehörde die Beweis­­last für die

Tatsachen, welche die Nachsteuerpflicht begründen (RB 1982 Nr. 95; vgl.

August Reimann/Fer­dinand Zuppinger/Erwin Schärrer, Kommentar zum Zürcher

Steuergesetz, 3. Band, Bern 1969, § 102 N. 44; Felix Richner/Walter

Frei/Barbara Weber/Hans R. Brütsch, Zürcher Steuergesetz, 2.A. Zürich 1997,

§ 105 N. 11). Doch dürfen die Anforderungen an diesen Beweis – jedenfalls

soweit die Mitwirkungspflicht des rechtskräftig eingeschätzten

Steuerpflichtigen im Nachsteuerverfahren in Frage steht – nicht überspannt wer­­den.

Es muss genügen, dass der von der Steuerbehörde angenommene Sachverhalt aufgrund

bestimmter Anhaltspunkte als sehr wahrscheinlich erscheint (vgl. Reimann/Zuppin­ger/Schärrer,

§ 102 N. 46). Alsdann treffen den Steuerpflichtigen die Verfahrenspflichten von

§ 133 bis § 135 StG und kann deren Nichterfüllung trotz Mahnung zur Festsetzung

der Nachsteuer nach pflichtgemässem Ermessen im Sinn von § 139 Abs. 2 StG

führen.

Das Nachsteuerverfahren dient der

Nachforderung der ursprünglich geschuldeten Steuer, weshalb die

Mindestgarantien von Art. 6 der Europäischen Menschenrechtskonven­tion (EMRK) wie

im Einschätzungsverfahren nicht zur Anwendung gelangen (vgl. Zweifel, Art. 41

StHG N. 3 mit Hinweisen; Rok Bezgovsek, Art. 6 Ziff. 1 EMRK und das steuer­­rechtliche

Verfahren, Zürich/Basel/Genf 2002, passim). Die umschriebene Mitwirkungspflicht

verstösst daher nicht gegen die strafprozessuale Unschuldsvermutung von Art. 6

Abs. 2 EMRK (und Art. 32 Abs. 1 BV). Ob die dabei gewonnenen Erkenntnisse in

einem all­fälligen Steuerhinterziehungsverfahren verwertet werden dürfen, ist

in diesem und nicht im Nachsteuerverfahren zu prüfen.

b) Das kantonale Steueramt hat seine

Behauptung, die Rekurrentin sei in den Steuer­jahre 1992 bis 1995 unvollständig

eingeschätzt worden, damit begründet, der Umstand, dass in den Geschäftsbüchern

der Geschäftsjahre 1995 und 1996 in beträchtlichem Ausmass Umsätze nicht

verbucht und geschäftsmässig nicht begründete Aufwendungen verbucht worden

seien, lasse vermuten, "ähnliche Fehler könnten ebenfalls in den Bilanzen/

Er­folgsrechnungen vorgekommen sein, welche den früheren Steuererklärungen

beigegeben worden waren".

Diese Feststellungen rechtfertigen nicht mehr

als einen dringenden Verdacht auf un­­genügende Versteuerung in den erwähnten

Vorjahren. Einzig die Behauptung des Steuer­amts, dass sein Revisor ein

WIR-Konto vorgefunden habe, dessen Anfangsbestand per 1. Januar 1995 mit

einem Schlussbestand per 31. Dezember 1994 korrespondieren müsse, das aber in

der Schlussbilanz 1994 nicht aktiviert worden sei, liesse als sehr

wahrscheinlich erscheinen, dass die Einschätzung 1995 – und nach dem heutigen

Aktenstand nur diese – un­­genügend ausgefallen sei. Damit rechtfertigte sich

bezüglich des Steuerjahrs 1995 eine Mit­wirkungspflicht der Rekurrentin.

Das Steueramt hat jedoch die Rekurrentin zu

dieser wesentlichen Behauptung unstreitig nicht angehört und ihr auf diese

Weise das in Art. 29 Abs. 2 BV verankerte rechtliche Gehör verweigert. Es wird

die gebotene Anhörung im zweiten Rechtsgang nachzuholen und eine neue

einsprachefähige Verfügung zu fällen haben.

Schliesslich ist anzumerken, dass die

Voraussetzungen für eine Ermessenseinschätzung gemäss § 139 Abs. 2 StG

ohnehin nicht erfüllt gewesen wären, weil die erste Aufforderung des Steueramts

an die Rekurrentin entgegen der Vorschrift von § 5 lit. b der Verord­­nung zum

Steuergesetz vom 1. April 1998 keinen Hinweis auf diesen Rechtsnachteil ent­halten

hatte.

Das führt zur teilweisen Gutheissung des

Rekurses.

2.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens sind die

Kosten den Parteien anteilsmässig auf­zuerlegen (§ 151 Abs. 1 StG in

Verbindung mit § 162 Abs. 3 Satz 2 StG) und ist der Re­­kurrentin eine

reduzierte Parteientschädigung zuzusprechen ( § 152 StG und § 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 in Verbindung

mit § 162 Abs. 3 Satz 2 StG). Zu deren Berechnung ist gemäss der

langjährigen Praxis der 2. Kammer des Verwaltungsgerichts bei einer vertretenen

Partei die Verordnung des Obergerichts über die Anwaltsgebühren vom 10. Juni

1987.

heranzuziehen. Die nach dem dort in § 2 Abs. 1 festgelegten

Tarif berechnete Grundgebühr ist für das Rekursverfahren in der Regel auf einen

Drittel herabzusetzen.

Demgemäss entscheidet die Kammer:

1.

Der Rekurs wird teilweise gutgeheissen. Die

Sache wird zur Anhörung der Rekurrentin, zur allfälligen weiteren Untersuchung

und zum Neuentscheid im Sinn der Erwägun­gen an das kantonale Steueramt

zurückgewiesen.

2.

Über seine Verfahrenskosten hat das Steueramt im

Neuentscheid zu befinden.

3.

Die Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 7'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 7'560.-- Total der Kosten.

4.

Die Gerichtskosten werden zu 1/5 der Rekurrentin

und zu 4/5 dem Rekursgegner aufer­legt.

5.

Der Rekursgegner wird verpflichtet, der

Rekurrentin eine Parteientschädigung von Fr. 3'500.- (Mehrwertsteuer

inbegriffen) zu bezahlen.

6.

...