Lexipedia

Entscheid

SR.2008.00013

Verwaltungsgericht des Kantons Zürich: SR.2008.00013

18. März 2009Deutsch9 min

(URT.2009.11270)

Source djiktzh.ch

Sachverhalt

I.

Am 11. März 2006 verstarb C, geboren 1929, zuletzt

wohnhaft gewesen an der L-Strasse 01 in X. In seinem Testament vermachte er

seiner Lebenspartnerin A ein kostenloses, lebenslanges Wohnrecht am Haus an der

L-Strasse 01 in X, welche jedoch am 2. November 2006 ebenfalls verstarb.

Mit Verfügung vom 16. Januar 2008 auferlegte die Finanzdirektion des

Kantons Zürich B, dem Erben der A, eine Erbschaftssteuer von Fr. ….-.

Die Finanzdirektion wies die dagegen erhobene Einsprache

am 29. September 2008 ab.

Erwägungen

II.

Mit Rekurs vom 31. Oktober 2008 liess B dem

Verwaltungsgericht Folgendes beantragen:

"1. Der

Einspracheentscheid der Finanzdirektion des Kantons Zürich im Einspracheverfahren

betreffend die Erbschaftssteuer vom 29.09.2008 sei aufzuheben und sei bei der

Berechnung des Wohnrechtes von einem Kapitalwert von CHF … auszugehen und

auf die Erhebung einer Erbschaftssteuer zufolge Berücksichtigung des

Steuerfreibetrages der Lebenspartnerin (Rekurrentin) zu verzichten.

2.

Eventualiter sei bei der Berechnung des Wohnrechtes vom Grundsatz der statistischen

Lebensdauerberechnung abzuweichen und entsprechend dem während des

Veranlagungsverfahrens verwirklichten Sachverhaltes zu veranlagen (Praxisänderung).

3.

Subeventualiter sei der Einspracheentscheid zufolge konfiskatorischer Besteuerung

aufzuheben und entsprechend der effektiven Bereicherung zu veranlagen.

4.

Subeventualiter sei der Einspracheentscheid zufolge Verletzung des rechtlichen

Gehörs aufzuheben und zur Neubeurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen.

5.

Subeventualiter sei die Rekursgegnerin anzuweisen, den in Abweisung der Anträge

1.

bis 4 erhobenen Steuerbetrag zu Lasten des wohnrechtsbelasteten Vermögens bei

den Erben zu erheben.

6.

Alles unter Kosten- und

Entschädigungsfolgen zu Lasten der Rekursgegnerin."

Die Finanzdirektion schloss in ihrer Rekursantwort auf

Abweisung des Rechtsmittels.

Die Kammer zieht in Erwägung:

1.

Gegen den Einspracheentscheid der Finanzdirektion kann der

Steuerpflichtige nach § 43 Abs. 1 des Erbschafts- und Schenkungssteuergesetzes

vom 28. September 1986 (ESchG) beim Verwaltungsgericht Rekurs erheben.

Laut § 43 Abs. 4 ESchG sind die Bestimmungen über das Rekursverfahren

bei Einschätzungen für die Staatssteuer sinngemäss anwendbar (vgl. §§ 147 ff.

des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997).

Mit Rekurs können laut § 43 Abs. 2 ESchG alle

Mängel des angefochtenen Entscheids sowie des vorangegangenen Verfahrens gerügt

werden. Dabei sind neue tatsächliche Behauptungen und Beweismittel zulässig

(VGr, 22. November 2000, ZStP 2001, S. 148, E. 1a, mit

Hinweisen). Das Verwaltungsgericht hat damit die

gleiche freie und umfassende Prüfungsbefugnis wie die Finanzdirektion im

Einspracheverfahren. Immerhin erfolgt im Rahmen des Rekursverfahrens eine

Erweiterung der dem Pflichtigen obliegenden Mitwirkungspflicht in dem Sinn, als

dieser den von ihm geforderten Nachweis durch eine substanziierte

Sachdarstellung und Beschaffung oder Bezeichnung von Beweismitteln für die

Richtigkeit seiner Darstellung anzutreten hat. Fehlt es daran, trifft das

Verwaltungsgericht keine weitere Untersuchungspflicht; namentlich hat es nichts

vorzukehren, um sich fehlende Grundlagen zu beschaffen (RB 1987 Nr. 35).

2.

2.1

Nach § 3

Abs. 1 ESchG unterliegen der Erbschaftssteuer alle Vermögensübergänge kraft

gesetzlichen Erbrechts oder aufgrund einer Verfügung von Todes wegen. Als

übergehende Vermögensrechte steuerbar sind gemäss § 6 ESchG insbesondere

die Rechte aus Eigentum, beschränkte dingliche Rechte, Forderungen,

Nutzniessungen, Rechte auf Renten und andere periodische Leistungen. Hierzu

gehören auch Wohnrechte (Felix Richner/Walter Frei, Kommentar zum Zürcher Erbschafts-

und Schenkungssteuergesetz, Zürich 1996, § 6 N. 1). Der

Steueranspruch entsteht laut § 7 lit. a ESchG im Zeitpunkt der

Eröffnung des Erbgangs.

2.2

Steuerpflichtig

ist der Empfänger des übergehenden Vermögens (§ 8 Abs. 1 ESchG). Die

Besteuerung erfolgt im Zeitpunkt des Vermögensübergangs, und zwar sind sowohl

der Eigentümer als auch der Wohnberechtigte je für ihren Teilwert steuerpflichtig

(vgl. § 8 Abs. 1 und 2 sowie § 56 Abs. 2 und 3 ESchG; Richner/Frei,

§ 8 N. 17). Laut § 9 ESchG treten die Erben in die Rechte

und Pflichten des verstorbenen Steuerpflichtigen ein (Abs. 1) und haften

für die Steuerschuld solidarisch bis zum Betrag ihres Erbteils (Abs. 2).

Der Rekurrent bestreitet zu Recht nicht, dass seine Mutter

grundsätzlich Steuersubjekt der auf der Grundlage des kapitalisierten

Wohnrechts berechneten Erbschaftssteuer ist. Er macht jedoch geltend, dass die

Erbschaftssteuer bei den Erben C zu erheben sei, weil mit dem Versterben der

wohnberechtigten Mutter das Wohnrecht weggefallen sei. Aufgrund der in § 9

ESchG enthaltenen Anordnung geht die Steuerschuld mit dem Versterben der

(ursprünglich steuerpflichtigen) Mutter jedoch auf den Rekurrenten als deren

Alleinerbe über, sodass dieser die von seiner Mutter geschuldete

Erbschaftssteuer zu entrichten hat.

2.3

Nutzniessungen,

Wohnrechte und Ansprüche auf periodische Leistungen werden gemäss § 14 Abs. 1

ESchG nach ihrem Kapitalwert bewertet. Der Kapitalwert ist dabei im Zeitpunkt der

Entstehung des Steueranspruchs zu ermitteln (§ 13 Abs. 1 ESchG). Dementsprechend

richtet sich die Bewertung von lebenslänglichen Nutzniessungen, Wohnrechten und

periodischen Leistungen nach der mittleren Lebenserwartung des Berechtigten in

diesem Zeitpunkt und nicht nach der tatsächlichen Lebensdauer. Eine kürzere

Lebenserwartung findet selbst dann keine Berücksichtigung, wenn bei der

Veranlagung der Steuer feststeht, dass der Begünstigte vorzeitig gestorben ist

(RB 1983 Nr. 77; RB 1967 Nr. 42; Richner/Frei, § 14 N. 5

und N. 12; vgl. auch Weisung der Finanzdirektion über die Bewertung von

Nutzniessungen und von Ansprüchen auf periodische Leistungen für die

Erbschafts- und Schenkungssteuer vom 22. November 2001, ZStB Nr. 41/420).

Die Bewertung bei der Kapitalisierung einer Rente kann nicht einfach deshalb

abgeändert werden, weil die tatsächliche Entwicklung nicht so verläuft, wie bei

der Bewertung angenommen worden war, indem der Berechtigte länger als erwartet

lebt oder früher stirbt (vgl. Richner/Frei, § 14 N. 23). Unerwartete

Ereignisse nach dem für die Bestimmung des Werts der Zuwendung massgeblichen

Zeitpunkt, wie zum Beispiel das frühe Versterben eines Rentenempfängers,

begründen auch keine konfiskatorische Besteuerung (BVR 1992, 160;

Richner/Frei, § 1 N. 61). Gegen die Berücksichtigung des

individuellen Gesundheitszustands spricht zudem, dass sonst zur Wahrung der

Rechtsgleichheit in jedem Fall gestützt auf ärztliche Zeugnisse und Gutachten

untersucht werden müsste, ob die individuelle Lebenserwartung nach unten oder

oben vom Durchschnittswert abweicht (RB 1973 Nr. 50). Härtefällen ist auf

dem Weg des Erlasses Rechnung zu tragen (RB 1967 Nr. 42). Eine Abweichung

von der mittleren Lebenserwartung könnte demgegenüber angezeigt sein, wenn die

konkrete Lebenserwartung des Berechtigten im Zeitpunkt des Vermögensübergangs

nachweisbar erheblich tiefer liegt als der Durchschnitt (vgl. Richner/Frei, § 14

N. 16; BVR 1984, 392). Das Verwaltungsgericht hat in ZR 73 (1974)

Nr. 66 offen gelassen, ob in Fällen mit ganz besonders schlechter

individueller Lebensprognose eine Ausnahme zu machen sei, beispielsweise bei

Krankheiten, die nach den heutigen medizinischen Erkenntnissen unheilbar seien

und in absehbarer Zeit zum Tod führen müssten.

2.4

Der Mutter

des Rekurrenten wurde testamentarisch ein lebenslanges Wohnrecht am gesamten

Haus in X eingeräumt, weshalb ihr für dieses Vermächtnis eine Erbschaftssteuer

auferlegt wurde. Der Rekurrent wendet sich nun gegen die anhand der mittleren

Lebensdauer errechnete Kapitalisierung des Vermächtnisses und begehrt eine

Berücksichtigung der konkreten und von der mittleren Lebensdauer abweichenden

Lebensdauer. Hierzu macht er geltend, dass bereits im Zeitpunkt des

Vermögensübergangs klar gewesen sei, dass seine Mutter in absehbarer Zeit versterben

werde. Der Sinn einer Kapitalisierung besteht jedoch gerade darin, unter

Zuhilfenahme der mittleren Lebenserwartung eine Bewertung bereits im Zeitpunkt

des Erbgangs vornehmen zu können, ohne das Ende der tatsächlichen Lebensdauer

abwarten zu müssen. Dies führt zwangsläufig dazu, dass bei einer – in beide

Richtungen denkbaren – Abweichung von dieser mittleren Lebenserwartung der Begünstigte

vergleichsweise besser oder schlechter fährt, was vorliegend in Kauf zu nehmen

ist, weshalb darin auch keine konfiskatorische Besteuerung zu sehen ist.

Der Rekurrent hat es alsdann unterlassen, hinreichend zu

substanziieren, inwieweit im Zeitpunkt des Vermögensübergangs das Versterben

seiner Mutter bereits absehbar gewesen sei. Demgemäss ist auch unklar, inwiefern

die Vorinstanz sein rechtliches Gehör verletzt haben soll. Zwar gehen aus dem Bericht

des Spitals D verschiedene Erkrankungen hervor. Dieser Bericht bezieht sich

jedoch auf eine Behandlung aus dem Jahr 2004 und erging damit fast zwei Jahre

vor dem Erbgang. Ebenso wenig folgt aus dem Bericht selbst oder aus den

Ausführungen des Rekurrenten das Bestehen einer unmittelbaren und unheilbaren

Krankheit, welche im Zeitpunkt des Vermögensübergangs den zwingenden Schluss

auf ein baldiges Versterben der Mutter des Rekurrenten zugelassen hätte.

Deshalb hat die Finanzdirektion die Erbschaftssteuer auf dem Vermächtnis zu

Recht anhand der mittleren Lebensdauer berechnet.

Dies führt zur Abweisung des Rekurses.

3.

Ausgangsgemäss sind die Kosten dem Rekurrenten

aufzuerlegen (§ 44 Abs. 1 Satz 1 ESchG) und fällt eine

Parteientschädigung zu seinen Gunsten ausser Betracht (§ 43 Abs. 4

ESchG in Verbindung mit § 152 StG, § 153 Abs. 4 StG und § 17

Abs. 2 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes vom 24. Mai 1959 [VRG]).

Demgemäss entscheidet die

Kammer:

1.

Der Rekurs

wird abgewiesen.

2.

Die

Gerichtsgebühr wird festgesetzt auf

Fr. 2'500.--; die übrigen Kosten betragen:

Fr. 60.-- Zustellungskosten,

Fr. 2'560.-- Total der Kosten.

3.

Die

Gerichtskosten werden dem Rekurrenten auferlegt.

4.

Eine

Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.

5.

Gegen

diesen Entscheid kann Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nach

Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes erhoben werden. Die Beschwerde ist

innert 30 Tagen, von der Zustellung an gerechnet, beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14,

einzureichen.

6.

Mitteilung

an…